C-164/24

EUROOPA KOHTU OTSUS (kümnes koda) 3. aprill 2025 ( *1 ) Eelotsusetaotlus – Ühine käibemaksusüsteem – Direktiiv 2006/112/EÜ – Maksukohustuste süstemaatiline täitmata jätmine – Maksukohustuslase kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist – Proportsionaalsuse põhimõte Kohtuasjas C‑164/24, mille ese on ELTL artikli 267 alusel Administrativen sad Veliko Tarnovo (Veliko Tarnovo halduskohus, Bulgaaria) 20. veebruari 2024. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 1. märtsil 2024, menetluses „Cityland“ EOOD versus Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Veliko Tarnovo, EUROOPA KOHUS (kümnes koda), koosseisus: koja president D. Gratsias, viienda koja president M. L. Arastey Sahún (ettekandja) ja kohtunik B. Smulders, kohtujurist: J. Kokott, kohtusekretär: A. Calot Escobar, arvestades kirjalikku menetlust, arvestades seisukohti, mille esitasid: – „Cityland“ EOOD, esindaja: advokat B. Velev, – Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Veliko Tarnovo, esindaja: B. M. Nikolov, – Euroopa Komisjon, esindajad: P. Carlin ja D. Drambozova, arvestades pärast kohtujuristi ärakuulamist tehtud otsust lahendada kohtuasi ilma kohtujuristi ettepanekuta, on teinud järgmise kohtuotsuse 1 Eelotsusetaotlus puudutab seda, kuidas tõlgendada nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT 2006, L 347, lk 1) (muudetud nõukogu 5. detsembri 2017. aasta direktiiviga (EL) 2017/2455; ELT 2017, L 348, lk 7) (edaspidi „käibemaksudirektiiv“), artikleid 213 ja 273. 2 Taotlus on esitatud „Cityland“ EOOD ja Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Veliko Tarnovo (Veliko Tarnovo maksu- ja sotsiaalkindlustusvaldkonna vaiete ja praktika osakonna juhataja, Bulgaaria) (edaspidi „direktor“) vahelises kohtuvaidluses, mille ese on Citylandi kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist. Õiguslik raamistik Liidu õigus 3 Käibemaksudirektiivi artikli 2 lõige 1 näeb ette käibemaksuga maksustatavad tehingud. 4 Direktiivi artikli 213 lõike 1 esimeses lõigus on sätestatud: „Iga maksukohustuslane teatab, millal tema tegevus maksukohustuslasena algab, muutub või lõpeb.“ 5 Selle direktiivi artikli 214 lõikes 1 on ette nähtud: „Liikmesriigid võtavad vajalikud meetmed, et järgmised isikud registreerida, andes neile individuaalse numbri: […]“. 6 Direktiivi artikkel 273 on sõnastatud järgmiselt: „Liikmesriigid võivad maksukohustuslaste riigisiseste ja liikmesriikidevaheliste tehingute võrdse kohtlemise põhimõtet järgides kehtestada käibemaksu nõuetekohaseks kogumiseks ning maksudest kõrvalehoidumise ärahoidmiseks vajalikuks peetavaid muid kohustusi, tingimusel et sellised kohustused ei too liikmesriikidevahelises kaubanduses kaasa formaalsusi piiriületamisel. Esimeses lõigus sisalduvat võimalust ei või kasutada selleks, et kehtestada täiendavaid arvetega seotud kohustusi lisaks 3. peatükis sätestatud kohustustele.“ 7 Käibemaksudirektiivi XII jaotise 6. peatükk sisaldab 2. jagu „Maksukohustuslaste, kelle asukoht ei ole [Euroopa Ü]henduses, osutatavate teenuste erikord“, milles asuvad selle direktiivi artiklid 362 ja 363. 8 Direktiivi artiklis 362 on ette nähtud: „Registreerimisliikmesriik annab maksukohustuslasele, kelle asukoht ei ole ühenduses, käesoleva erikorra kohaldamiseks individuaalse käibemaksukohustuslasena registreerimise numbri ning teatab talle selle elektrooniliselt. […]“. 9 Direktiivi artikkel 363 on sõnastatud järgmiselt: „Registreerimisliikmesriik arvab maksukohustuslase, kelle asukoht ei ole ühenduses, registrist välja, kui: […] d) ta rikub pidevalt käesoleva erikorra eeskirju.“ 10 Nimetatud 6. peatüki 4. jaos „Kolmandatelt territooriumidelt või kolmandatest riikidest imporditud kaupade kaugmüügi erikord“ asuvad käibemaksudirektiivi artiklid 369q ja 369r. 11 Direktiivi artiklis 369q on sätestatud: „1. Registreerimisliikmesriik annab käesolevat erikorda kasutavale maksukohustuslasele käesoleva erikorra kohaldamiseks individuaalse käibemaksukohustuslasena registreerimise numbri ning teatab talle selle elektrooniliselt. […] 4. Lõigete 1, 2 ja 3 alusel antud käibemaksukohustuslasena registreerimise numbrit kasutatakse ainult käesoleva erikorra puhul.“ 12 Direktiivi artiklis 369r on ette nähtud: „1. Registreerimisliikmesriik kustutab vahendajat mittekasutava maksukohustuslase registrist, kui […] d) maksukohustuslane rikub pidevalt käesoleva erikorra eeskirju.“ Bulgaaria õigus 13 Käibemaksuseaduse (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost; DV nr 63, 4.8.2006), põhikohtuasjas kohaldatavas redaktsioonis, (edaspidi „ZDDS“), artiklis 106 on sätestatud: „(1) Registreerimise lõpetamine (registrist kustutamine) käesoleva seaduse tähenduses on menetlus, mille lõpuks ei ole isikul pärast registrist kustutamist enam õigust lisada arvele käibemaksu ja arvata maha sisendkäibemaksu, kui käesolev seadus ei näe ette teisiti. (2) Registrist kustutamine toimub: 1. registreeritud isiku algatusel, kui esineb alus registrist – kohustuslikuks või vabatahtlikuks – kustutamiseks; 2. maksuhalduri algatusel, kui: a) maksuhaldur on tuvastanud aluse registrist kohustuslikuks kustutamiseks; b) on tekkinud artiklis 176 osutatud olukord.“ 14 ZDDS artiklis 176 on ette nähtud: „Pädev maksuhaldur võib isiku registreerimisest keelduda või tema registreerimise lõpetada, kui see isik: […] 3. ei täida süstemaatiliselt käesolevast seadusest tulenevaid kohustusi; […]“. 15 ZDDS lisasätete lõikes 1 on sätestatud: „Käesolevas seaduses kasutatakse järgmisi mõisteid: […] 42. „Süstemaatiline rikkumine“ – rikkumine, mis on toime pandud ühe aasta jooksul alates sama laadi rikkumise eest isikule määratud halduskaristuse kohta tehtud otsuse jõustumisest. […]“. Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused 16 Cityland on Bulgaaria õiguse alusel asutatud äriühing, mis tegutses ehitusvaldkonnas kuni 2019. aastani. 17 Selle äriühingu suhtes tehti 2022. aastal maksukontroll, mille tulemusel kustutas organ po prihodite pri Teritorialna direktsia na Natsionalnata agentsia za prihodite Veliko Tarnovo (riigi maksuameti Veliko Tarnovo piirkondlik maksuhaldur, Bulgaaria) 27. septembri 2022. aasta otsusega äriühingu ZDDSi artikli 176 punkti 3 alusel käibemaksuregistrist. 18 Nimelt järeldas see maksuhaldur, et nimetatud äriühing oli jätnud ZDDSist tulenevad kohustused süstemaatiliselt täitmata, kuna ta ei olnud tasunud deklareeritud ja tasumisele kuuluvat käibemaksu kokku viie maksustamisperioodi eest 1. septembrist 2013 kuni 30. juunini 2018. 19 Direktor jättis oma 19. detsembri 2022. aasta otsusega 27. septembri 2022. aasta otsuse muutmata. 20 Ta tuvastas oma otsuses, et Citylandi tasumata käibemaksuvõlg oli 2013. aasta septembri maksustamisperioodil 4144,59 Bulgaaria leevi (BGN), 2017. aasta mai maksustamisperioodil 0,46 leevi, 2018. aasta märtsi maksustamisperioodil 365,50 leevi, 2018. aasta aprilli maksustamisperioodil 49,66 leevi ja 2018. aasta juuni maksustamisperioodil 27506,73 leevi. 21 Menetluse käigus, mille lõpus see otsus tehti, väitis Cityland, et kõnealune käibemaks, mis oli deklareeritud, kuid mida ei olnud tasutud, oli seotud „Terem Ivaylo“ EOOD‑le saadetud arvetega, mille üle oli pooleli kohtumenetlus, kuna viimane ei olnud tasunud neis arvetes märgitud käibemaksu. Pärast seda, kui Cityland vaidlustas maksuhalduri poolt vaidemenetluses tuvastatu, järeldas direktor, et tasumisele kuuluv käibemaks tasuti 27. oktoobril 2022 ja tasumata oli veel ainult intress summas 6264,02 leevi. 22 Cityland esitas 19. detsembri 2022. aasta otsuse peale kaebuse Administrativen sad Veliko Tarnovole (Veliko Tarnovo halduskohus, Bulgaaria), kes on eelotsusetaotluse esitanud kohus. See kohus kahtleb, kas Bulgaaria õigusnormid, mis näevad ette võimaluse kustutada äriühing käibemaksuregistrist, on kooskõlas liidu õigusega, kuna käibemaksudirektiiv ei näe ette võimalust maksukohustuslane käibemaksusüsteemist välja arvata. 23 Bulgaaria õigusnormid ei kohusta nimelt pädevat maksuhaldurit maksukohustuslase tegevust igakülgselt analüüsima, et tuvastada, et maksutulu saamine on ohus ja et esineb maksudest kõrvalehoidmise tõenäosus. Vastupidi, maksukohustuslase käibemaksusüsteemist väljaarvamiseks piisab, kui tuvastatakse üks kolmest käibemaksunormide formaalsest rikkumisest, milleks on maksudeklaratsiooni hilinenud esitamine, käibemaksu hilinenud tasumine või käibemaksuarve hilinenud esitamine. 24 Käesoleval juhul tuvastas pädev maksuhaldur Citylandi toime pandud rikkumiste süstemaatilisuse peaaegu kümneaastase katkematu perioodi alusel, arvestades rikkumisi, mis puudutasid väikseid tasumata jäetud käibemaksusummasid, näiteks 2017. aasta puhul 0,46 leevi. 25 Neil asjaoludel otsustas Administrativen sad Veliko Tarnovo (Veliko Tarnovo halduskohus, Bulgaaria) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused: „1. Kas [ZDDS] artikli 106 lõike 2 punkti 2 alapunkt b ja artikli 176 punkt 3 on vastuolus [käibemaksudirektiivi] artikli 213 [lõike 1 esimese lõiguga]? 2. Kui vastus esimesele küsimusele on jaatav, siis kas [käibemaksudirektiivi] artikli 213 [lõike 1 esimesel lõigul] on vahetu õigusmõju? 3. Kui esimesele küsimusele vastatakse eitavalt: kas [käibemaksudirektiivi] artikli 213 [lõike 1 esimene lõik] ja artikkel 273 ning õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõte lubavad õigusnormi formaalse rikkumise korral isiku käibemaksusüsteemist välja arvata, ilma et võetaks arvesse rikkumise aega, rikkumise laadi, isiku hilisemat käitumist ja käibemaksu tähtajaks tasumata jätmist põhjustanud muid subjektiivseid asjaolusid, näiteks äriõiguslikku vaidlust? 4. Kui esimesele küsimusele vastatakse eitavalt: kas [käibemaksudirektiivi] artikli 213 [lõike 1 esimene lõik] ja artikkel 273 ning proportsionaalsuse põhimõte lubavad isiku käibemaksusüsteemist välja arvata ja samal ajal sisse nõuda viivitusintressi deklareeritud maksu hilinenud tasumise eest, ilma et maksuhaldur oleks kohustatud kontrollima äriühingu tegevuse laadi ja olemust, tema käitumist maksukohustuslasena ja iga soovitatud meetme raskust?“ Eelotsuse küsimuste analüüs 26 Eelotsusetaotluse esitanud kohus soovib oma küsimustega, mida tuleb analüüsida koos, sisuliselt teada, kas käibemaksudirektiivi artikli 213 lõike 1 esimest lõiku ja artiklit 273 ning õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtet tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis liikmesriigi maksuhalduri ja kohtute tõlgenduse kohaselt näevad pädevale maksuhaldurile ette õiguse kustutada maksukohustuslane käibemaksukohustuslaste registrist põhjusel, et ta on jätnud käibemaksukohustused täitmata, analüüsimata maksukohustuslase toime pandud rikkumiste laadi ja tema käitumist. 27 Nendele küsimustele vastamiseks tuleb meenutada, et käibemaksudirektiivi artikli 213 lõike 1 esimese lõigu kohaselt on iga maksukohustuslane kohustatud teatama, millal tema tegevus maksukohustuslasena algab, muutub või lõpeb. Sama direktiivi artikli 214 lõige 1 kohustab liikmesriike võtma vajalikke meetmeid, et maksukohustuslased registreerida, andes neile individuaalse numbri. 28 Nimetatud direktiivi artiklis 214 ette nähtud iga maksukohustuslase individuaalse registreerimise peamine eesmärk on tagada käibemaksusüsteemi nõuetekohane toimimine. Sellega seoses on Euroopa Kohus juba otsustanud, et käibemaksukohustuslasele registreerimise numbri andmine tõendab maksukohustuslase staatust käibemaksuga maksustamisel ja lihtsustab maksukohustuslaste kontrolli maksu nõuetekohase kogumise huvides (14. märtsi 2013. aasta kohtuotsus Ablessio, C‑527/11, EU:C:2013:168, punktid 18 ja 19 ning seal viidatud kohtupraktika). 29 Peale selle on käibemaksukohustuslasena registreerimise numbril oluline tähtsus tehtud tehingute tõendamisel. Nimelt nõuab käibemaksudirektiiv mitmes sättes, mis käsitlevad muu hulgas arvete esitamist, deklareerimist ja koondaruandeid, et see maksukohustuslase, kauba soetaja või teenuse saaja registreerimise number oleks kindlasti nendel dokumentidel märgitud (14. märtsi 2013. aasta kohtuotsus Ablessio, C‑527/11, EU:C:2013:168, punkt 20). 30 Euroopa Kohus on otsustanud esiteks, et käibemaksudirektiivi artiklitest 213 ja 214 tuleneb, et liikmesriikidel on maksukohustuslaste käibemaksukohustuslasena registreerimise tagamiseks meetmete võtmisel teatav kaalutlusruum, ja teiseks, et see kaalutlusruum ei saa olla piiramatu. Nimelt, kuigi liikmesriigil on õigus maksukohustuslasele individuaalse numbri andmisest keelduda, ei saa ta seda õigust kasutada ilma seaduses ette nähtud põhjusele tuginemata (vt selle kohta 14. märtsi 2013. aasta kohtuotsus Ablessio, C‑527/11, EU:C:2013:168, punktid 22 ja 23, ning 18. novembri 2021. aasta kohtuotsus Promexor Trade, C‑358/20, EU:C:2021:936, punkt 41). 31 Mis puudutab seevastu meetmete võtmist varem antud käibemaksukohustuslasena registreerimise numbrite kustutamiseks, siis tuleb täpsustada, et käibemaksudirektiiv ei sisalda sätteid, mis lubaksid riigisisestes õigusnormides üldiselt ette näha käibemaksuregistrist kustutamise. 32 On tõsi, et selle direktiivi artiklites 363 ja 369r on ette nähtud juhud, mil liikmesriik kustutab maksukohustuslase registrist, mis on ette nähtud väljaspool liitu asuvate maksukohustuslaste osutatavate teenuste erikorra või kolmandatelt territooriumidelt või kolmandatest riikidest imporditud kaupade kaugmüügi erikorra raames. Registrist kustutamine toimub eelkõige siis, kui maksukohustuslane ei järgi süstemaatiliselt asjaomast erikorda käsitlevaid norme. See kustutamine ei puuduta siiski käibemaksudirektiivi artikli 214 alusel antavat käibemaksukohustuslasena registreerimise numbrit, vaid maksukohustuslasele ainult nende erikordade raames antavat registreerimisnumbrit, nagu nähtub selle direktiivi artiklitest 362 ja 369q. 33 Samas on esiteks nõukogu 7. oktoobri 2010. aasta määruse (EL) nr 904/2010 halduskoostöö ning maksupettuste vastase võitluse kohta käibemaksu valdkonnas (ELT 2010, L 268, lk 1) artikli 17 lõike 1 punktis c ja artiklis 23 viidatud käibemaksukohustuslasena registreerimise numbritele, mis ei ole enam kehtivad, ja muu hulgas numbritele, mis kustutatakse juhul, kui isikud on esitanud käibemaksukohustuslasena registreerimiseks valeandmeid või ei ole teatanud muudatustest oma andmetes. 34 Teiseks tuleneb Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt käibemaksudirektiivi artiklitest 2 ja 273 koostoimes ELL artikli 4 lõikega 3, et liikmesriigid on kohustatud võtma kõik meetmed seadusandluse ja halduse tasandil, et tagada oma territooriumil täies ulatuses käibemaksu kogumine ja võidelda maksupettuste vastu (2. mai 2018. aasta kohtuotsus Scialdone, C‑574/15, EU:C:2018:295, punkt 26, ja 17. mai 2023. aasta kohtuotsus Cezam, C‑418/22, EU:C:2023:418, punkt 26). 35 Lisaks tuleneb Euroopa Kohtu väljakujunenud praktikast, et liikmesriikidel on õigustatud huvi võtta sobivaid meetmeid, et kaitsta oma finantshuve, ja et võitlus maksudest kõrvalehoidmise, maksustamise vältimise ja muude kuritarvituste vastu on eesmärk, mille poole püüdlemist käibemaksudirektiivis tunnustatakse ja julgustatakse (14. märtsi 2013. aasta kohtuotsus Ablessio, C‑527/11, EU:C:2013:168, punkt 28 ja seal viidatud kohtupraktika). 36 Arvestades käesoleva kohtuotsuse punktides 30–35 mainitud sätteid ja kohtupraktikat, tuleb asuda seisukohale, et liikmesriigid võivad maksu nõuetekohaseks kogumiseks ja maksudest kõrvalehoidmise ärahoidmiseks meetmete võtmisel oma kaalutlusruumi kasutades vajaduse korral ette näha maksukohustuslase kustutamise käibemaksukohustuslaste registrist. 37 Kuna Euroopa Kohtu käsutuses olevast toimikust nähtub, et põhikohtuasjas kõne all olevaid riigisiseseid õigusnorme, milles on ette nähtud maksukohustuslase kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist, käsitatakse sanktsioonina, mis määratakse maksukohustuslasele käibemaksukohustuste korduva rikkumise eest, siis tuleb märkida, et kui liidu õigusnorme ei ole ühtlustatud karistuste valdkonnas, mida nendes õigusnormides ette nähtud tingimuste rikkumise korral kohaldatakse, siis on liikmesriigid pädevad valima karistused, mida nad peavad asjakohaseks (17. mai 2023. aasta kohtuotsus Cezam, C‑418/22, EU:C:2023:418, punkt 27 ja seal viidatud kohtupraktika). 38 Nad on siiski kohustatud oma pädevust teostama esiteks liidu õigust ja selle üldpõhimõtteid ning seega proportsionaalsuse ja neutraalse maksustamise põhimõtteid järgides (17. mai 2023. aasta kohtuotsus Cezam, C‑418/22, EU:C:2023:418, punkt 27 ja seal viidatud kohtupraktika). Selleks, et hinnata karistuse vastavust proportsionaalsuse põhimõttele, tuleb võtta arvesse muu hulgas selle rikkumise laadi ja raskust, mille eest karistatakse, ning karistuse suuruse kindlaksmääramise korda (11. aprilli 2024. aasta kohtuotsus Legafact, C‑122/23, EU:C:2024:293, punkt 42 ja seal viidatud kohtupraktika). 39 Teiseks peavad liikmesriigid selle pädevuse teostamisel tagama, et järgitaks nõudeid, mis tulenevad liidu õiguse üldpõhimõttena käsitatavast õigusest heale haldusele, mida kohaldatakse maksukontrolli menetluses (vt selle kohta 16. mai 2024. aasta kohtuotsus Slovenské Energetické Strojárne, C‑746/22, EU:C:2024:403, punkt 50). 40 Ühtlasi tuleb silmas pidada, et karistusi valides on liikmesriigid kohustatud järgima tõhususe põhimõtet, mis nõuab tõhusate ja hoiatavate karistuste kehtestamist, et võidelda käibemaksu valdkonna ühtlustatud eeskirjade rikkumiste vastu ja kaitsta liidu finantshuve (11. aprilli 2024. aasta kohtuotsus Legafact, C‑122/23, EU:C:2024:293, punkt 43 ja seal viidatud kohtupraktika). 41 Ent käibemaksuregistrist kustutamist, mis on riigisisestes õigusnormides ette nähtud maksukohustuslaste suhtes, kes rikuvad oma käibemaksukohustusi, analüüsimata samas toime pandud rikkumiste laadi, ei saa pidada karistuseks, mis vastab käesoleva kohtuotsuse punktides 38–40 nimetatud põhimõtetele ja nõuetele. 42 Nimelt, võttes arvesse käesoleva kohtuotsuse punktides 28 ja 29 meenutatud olulist rolli, mis on käibemaksukohustuslasena registreerimise numbril maksukohustuslase staatuse ja tehtud tehingute toimumise tõendamisel, ei ole käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud maksukohustuslase – kellel ei ole seega kehtivat käibemaksukohustuslasena registreerimise numbrit – kaupade soetajatel ja tema osutatavate teenuste saajatel ka kindlust, et neil on võimalik tõendada, et neil on õigus selle kaubatarne või teenuse osutamise käigus tasutud sisendkäibemaks maha arvata. 43 Nii ei pruugi sellised võimalikud kauba soetajad ja teenuste saajad olla motiveeritud tegema tehinguid käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud maksukohustuslasega. 44 See käibemaksuregistrist kustutamise negatiivne tagajärg tähendab, et maksukohustuslane võib olla sunnitud oma tegevuse lõpetama ja see tagajärg sarnaneb seega tegutsemise ajutise või alalise keeluga. Sellest järeldub, et kui käibemaksukohustuslaste registrist kustutamist mõista sanktsioonina selle eest, et maksukohustuslane on korduvalt rikkunud oma käibemaksukohustusi, on tegemist eriti raske karistusega. 45 Vastavalt käesoleva kohtuotsuse punktis 38 viidatud kohtupraktikale ei saa sellist karistust pidada proportsionaalsuse põhimõttega kooskõlas olevaks, kuna see määratakse ilma maksukohustuslase toime pandud rikkumiste laadi ja raskust analüüsimata, et teha kindlaks, kas nii range karistus on põhjendatud või kas selle karistuse määramiseni viinud asjaoludel oleks piisanud muust, kergemast karistusest. 46 Õigusnormid, mis võimaldavad maksuhalduril kustutada maksukohustuslase käibemaksukohustuslaste registrist, nägemata ette maksuhalduri kohustust maksukohustuslase tegevust igakülgselt analüüsida, et hinnata, kas esineb oht maksutuludele ja käibemaksupettuse tõenäosus, lähevad kaugemale sellest, mis on vajalik, et tagada täies ulatuses käibemaksu kogumine ja võidelda käibemaksupettuste vastu. 47 Ilma maksukohustuslase tegevuse niisuguse igakülgse analüüsita on võimatu kindlalt teada, mis laadi ja kui ulatuslik on maksukohustuslase võimalik maksudest kõrvalehoidmine, ning järelikult ei ole võimalik hinnata, kas maksukohustuslase kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist on sobiv karistus, et tagada täies ulatuses käibemaksu kogumine ja võidelda käibemaksupettuste vastu. 48 Lisaks, mis puudutab käesoleva kohtuotsuse punktis 39 nimetatud nõudeid, mis tulenevad õigusest heale haldusele, siis on Euroopa Kohus otsustanud, et selline haldusasutus nagu liikmesriigi maksuhaldur peab tal lasuva kontrollikohustuse raames hoolikalt ja erapooletult analüüsima kõiki asjasse puutuvaid aspekte, tagamaks, et tal on oma otsuse tegemisel selleks võimalikult täielikud ja usaldusväärsed tõendid (16. mai 2024. aasta kohtuotsus Slovenské Energetické Strojárne, C‑746/22, EU:C:2024:403, punkt 50 ja seal viidatud kohtupraktika). 49 Lõpuks tuleb märkida, et Euroopa Kohtu praktika kohaselt nõuab õiguskindluse põhimõte, et maksukohustuslase maksuõiguslikku olukorda seoses tema õiguste ja kohustustega maksuhalduri ees ei saa lõputult vaidlustada (5. detsembri 2024. aasta kohtuotsus Modexel, C‑680/23, EU:C:2024:1000, punkt 34 ja seal viidatud kohtupraktika). 50 Käesoleva kohtuotsuse punktist 42 nähtub aga, et sanktsioon, mis seisneb maksukohustuslase kustutamises käibemaksukohustuslaste registrist, ilma et sel maksukohustuslasel oleks ametlikult keelatud tegeleda käibemaksuga maksustatava tegevusega, millega seoses ta oli end sellesse registrisse kandnud, võib kaasa tuua nii maksukohustuslase enda kui ka tema tarnitavate kaupade soetajate ja tema osutatavate teenuste saajate maksuõigusliku olukorra pideva ja korduva kahtluse alla seadmise. Järelikult ei saa sellist karistust pidada ka õiguskindluse põhimõttega kooskõlas olevaks. 51 Eeltoodud kaalutlusi arvestades tuleb eelotsuse küsimustele vastata, et käibemaksudirektiivi artikli 213 lõike 1 esimest lõiku ja artiklit 273 ning õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtet tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis liikmesriigi maksuhalduri ja kohtute tõlgenduse kohaselt näevad pädevale maksuhaldurile ette õiguse kustutada maksukohustuslane käibemaksukohustuslaste registrist põhjusel, et ta on jätnud käibemaksukohustused täitmata, analüüsimata maksukohustuslase toime pandud rikkumiste laadi ja tema käitumist. Kohtukulud 52 Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse riigisisene kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata. Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (kümnes koda) otsustab: Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (muudetud nõukogu 5. detsembri 2017. aasta direktiiviga (EL) 2017/2455), artikli 213 lõike 1 esimest lõiku ja artiklit 273 ning õiguskindluse ja proportsionaalsuse põhimõtet tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis liikmesriigi maksuhalduri ja kohtute tõlgenduse kohaselt näevad pädevale maksuhaldurile ette õiguse kustutada maksukohustuslane käibemaksukohustuslaste registrist põhjusel, et ta on jätnud käibemaksukohustused täitmata, analüüsimata maksukohustuslase toime pandud rikkumiste laadi ja tema käitumist. Allkirjad ( *1 ) Kohtumenetluse keel: bulgaaria.