Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Monika Laatsit ja Kaire Pikamäe
Määruse tegemise aeg ja koht
4. jaanuar 2024, Tallinn
Haldusasja number
3-23-2324
Haldusasi
Maksu- ja Tolliameti taotlus anda luba OÜ P 6 suhtes täitmist tagavate toimingute sooritamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 20. oktoobri 2023. a määrus Tallinna Halduskohtu 15. novembri 2023. a määrus
Menetlusosalised
Taotleja – Maksu- ja Tolliamet, esindajad AL ja RM Puudutatud isik – OÜ P 6
Menetluse alus ringkonnakohtus
OÜ P 6 määruskaebused
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Võtta menetlusse OÜ P 6 14. novembri 2023. a määruskaebus Tallinna Halduskohtu
20.oktoobri 2023. a määruse peale haldusasjas nr 3-23-2324.
Rahuldada OÜ P 6 määruskaebus osaliselt.
Tühistada Tallinna Halduskohtu 20. oktoobri 2023. a määruse haldusasjas nr 3-232324 resolutsiooni punkti 1 alapunktid 1–4 osas, milles halduskohus andis Maksuja Tolliametile loa taotleda Eesti Vabariigi kasuks (Maksu- ja Tolliameti kaudu) kohtuliku hüpoteegi seadmist suuremas ulatuses kui vastavalt: 1)
Võtta menetlusse OÜ P 6 19. novembri 2023. a määruskaebus Tallinna Halduskohtu
15.novembri 2023. a määruse peale haldusasjas nr 3-23-2324.
Jätta OÜ P 6 määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 15. novembri 2023. a määrus haldusasjas nr 3-23-2324 muutmata.
EDASIKAEBAMISE KORD
3-23-2324 Määruse peale võib esitada määruskaebuse Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse kättetoimetamisest arvates (HKMS § 235 lg-d 1 ja 3, § 265 lg 5; MKS § 1361 lg 4).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas Tallinna Halduskohtule 18.10.2023 taotluse anda maksukorralduse seaduse (MKS) § 130 lg 1 p-de 2–3 ja § 1361 lg 1 alusel luba seada Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) kohtulikud hüpoteegid OÜ P 6 korteriomanditele Tallinnas Astangu tn 23 // Tasandi tn 1 // 3 // 5 (registriosa nr 20924550, eluruum nr 23-12) summas 195 022,26 eurot; Viimsi alevikus Jasmiini tee 1 (registriosa nr 23431350, eluruum nr 4) summas 139 035 eurot ning Tallinnas Türi tn 9 (registriosad nr 23767450 ja nr 23770950, eluruumid nr 1 ja nr 36) vastavalt summas 313 224,12 eurot ja 304 026,88 eurot, samuti anda luba seada Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) 358 204,37 euro ulatuses arest OÜ P 6 arveldusarvele LHV Pank AS-s. MTA kontrollib OÜ P 6 käibe- ja tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil 2022. a mai kuni 2023. a märts ja perioodil 2023. a mai kuni august, OÜ SVH 11 ja OÜ SVH 2 käibe- ja tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil 2023. a märts kuni august ning SVH 3 OÜ käibe- ja tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil 2023. a juuli. Maksukontrolli tõenäoliseks tulemuseks on OÜ-le P 6 rahalise kohustuse määramine kogusummas 358 204,37 eurot (sh käibemaks 152 979,37 eurot ja tulumaks 205 225 eurot). Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et OÜ P 6, OÜ SVH 11, OÜ SVH 2 ja SVH 3 OÜ moodustasid ühe majandusüksuse, mis oli formaalselt jagatud nelja äriühingu vahel, kuid mida majandas OÜ P 6 ning kus kõigi äriühingute juhatuse liikmeks oli EL. OÜ P 6 soetas perioodil 28.04.2021–27.04.2023 kinnisvara (3 maatükki ja 2 korterit), mille soetamisel tasutud käibemaksu arvas sisendkäibemaksu hulgas maha, ning andis seejärel kinnisvara mittevaralise sissemaksetena üle jagunemise teel loodud OÜ-dele SVH 11, SVH 2 ja SVH 3. EL oli loodud äriühingute juhatuse liige kuni nende poolt jagunemise teel saadud kinnisvara võõrandamiseni ning samuti oli tal läbi oma teiste äriühingute neis kõigis ainuosalus. Kõikide jagunemise teel loodud äriühingute käive tekkis üksnes OÜ-lt P 6 saadud kinnistute müügist ja pärast müüki arvati äriühingud käibemaksukohustuslaste registrist (KMKR) välja. EL võõrandas kõik kinnistud kasumiga ja pidi teadma, et kinnistute müügilt tuleb tasuda käibemaksu. EL deklareeris kinnistute müügist saadud tulu, kuid ei tasunud sellelt käibemaksu, mille tulemusena tekkis OÜ P 6 juhitaval majandusüksusel põhjendamatu maksueelis summas 152 979,36 eurot (käibemaks). Pärast kinnistute võõrandamist alustati OÜ-de SVH 11, SVH 2 ja SVH 3 likvideerimisega ning kõigi äriühingute juhatuse liikmeks ja osanikuks sai tuntud likvideerija LH, kes on seotud rohkem kui 650 äriühinguga. MTA-l on põhjendatud kahtlus, et kinnistute müügi järgselt võeti äriühingutest maksuvabalt välja raha kokku 820 900 eurot, mille tagajärjel sai OÜ P 6 juhitav majandusüksus maksueelise summas 205 225 eurot (tulumaks). Tõenäoliselt on tulevikus rahalise kohustuse määramise õiguslikuks aluseks käibemaksuseaduse § 3 lg 4 p 1, § 4 lg 1, 11 lg 1, § 24 lg 1, § 29 lg 1, lg 2, lg 3 p 1, § 31 lg 1 ja
MKS § 84.
Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et pärast rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine osutuda maksukohustuslase tegevuse tõttu raskendatuks või võimatuks. Kuna on alust kahtlustada OÜ-d P 6 maksupettuse toimepanemises, siis on põhjendatud alus arvata, et maksukohustuslase soovimatus maksukohustust täita säilib ka tulevikus. OÜ P 6 juhatuse liikmel ELil on kehtiv seos 11 äriühinguga ja kehtetu seos 27 äriühinguga. ELiga varem seotud 11-l äriühingul on kehtiv maksuvõlg kokku 403 878 eurot ja seega võib isiku 2(9)
3-23-2324 käitumismustrit arvestades eeldada, et maksukohustuse määramisel võib ta ka praeguse äriühingu maha jätta. OÜ-l P 6 puuduvad registrisse kantud sõidukid ja väärtpaberid ning MTAle ei ole teada OÜ P 6 pangakontol ja kassas oleva raha jääk. ELile on 14.11.2022 koostatud vastutusotsus summas 64 481,11 eurot, mida ta ei ole seniajani tasunud. ELil puudub sissetulek, mille arvel oleks tal tulevikus võimalik OÜ-le P 6 tekkivaid kohustusi tasuda. OÜ-le P 6 kuuluvad 4 korterit, mille väärtus on kokku 913 400 eurot. Kuna kõigile korteritele on seatud hüpoteek EL äriühingu OÜ Linderkom kasuks, siis ei kujutaks kõigile korteritele hüpoteekide seadmine ületagamist. Maksumenetluse raames selgub, millised on OÜ P 6 kohustused OÜ Linderkom ees ja millises summas saab hüpoteekidega reaalselt maksusummat tagada. Hüpoteegid peaksid tagama OÜ-le P 6 määratava maksusumma 358 204 eurot ja eeldatavad sundtäitmise kulud (kokku 37 908,26 eurot). Kuivõrd seatavad hüpoteegid asuksid teisel järjekohal, ei ole teada, kas ja millises summas oleks maksuhalduril võimalik tulevikus hüpoteeke realiseerida. Seega on täiendavalt põhjendatud seada eeldatava maksusumma ulatuses arest OÜ P 6 arvelduskontole. Kuigi arvelduskonto arest on ettevõtlust takistav meede, ei pruugiks konto arestimine hilisemas menetlusstaadiumis enam kanda oma eesmärki, arvestades EL varasemat käitumist. Maksuhaldur lõpetab MKS § 1361 lg 3 kohaselt täitetoimingu kahe tööpäeva jooksul, kui selle tinginud asjaolu on ära langenud või kui OÜ P 6 esitab MKS § 122 kohase tagatise 358 204,37 euro ulatuses.
3.Tallinna Halduskohus andis 20.10.2023 määrusega MTA-le loa taotleda kohtuliku hüpoteegi seadmist Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) OÜ-le P 6 kuuluvatele Astangu tn 23 // Tasandi tn 1 // 3 // 5 korterile summas 195 022,26 eurot, Jasmiini tee 1 korterile summas 139 035 eurot ja Türi tn 9 korteritele vastavalt summades 313 224,12 eurot ja 304 026,88 eurot ning loa arestida OÜ P 6 arveldusarve LHV Pank AS-s 358 204,37 euro ulatuses. Taotlus vastab MKS § 1361 lg 2 nõuetele ja on vajalikul määral põhistatud. Maksuhaldur on alustanud OÜ P 6, OÜ SVH 11, OÜ SVH 2 ja SVH 3 OÜ suhtes maksumenetlust, mille käigus on tuvastanud, et OÜ P 6 praegune ning OÜ SVH 11, OÜ SVH 2 ja SVH 3 OÜ endine juhatuse liige EL organiseeris ettevõtte varjatud ülemineku, mille eesmärgiks oli jätta OÜ P 6 jagunemisel omandatavatele äriühingutele üle läinud kinnistute müügil tekkiv käibemaks tasumata ning võtta ettevõttest tehingute käigus teenitud tulu maksuvabalt välja, samas kui OÜ P 6 arvas kinnistute soetamisel tasutud käibemaksu sisendkäibemaksu hulgas maha. Taotluse järgi on kontrolli tõenäoliseks tulemuseks maksukohustuse määramine summas 358 204 eurot ning taotlusest ja selle lisadest nähtuvate asjaolude põhjal ei oleks selline maksuotsus ilmselgelt õigusvastane. Maksuhaldur on ka põhjendanud, miks ei oleks maksuotsuse hilisem sundtäitmine võimalik või oleks äärmiselt raske. EL käitumismustrit arvestades on usutav, et maksukohustuse määramise korral võib ta jätta maha ka praeguse äriühingu ning maksuotsusega määratava maksusumma sissenõudmine osutub kokkuvõttes võimatuks. Kohtuliku hüpoteegi seadmine OÜ P 6 korteritele on sobiv ja mõõdukas täitemeede. Hüpoteegi seadmine ei piira kinnisasja kasutamist, kuid tagab samas maksuhalduri nõude koos täitekuludega. Kohus nõustub MTA järeldusega kinnistute väärtuse osas. Kuigi kõigi nelja korteri väärtus kokku ületab tõenäoliselt määratavat maksusummat, ei teki ületagamist, kuna kõigile korteritele on juba seatud hüpoteek EL äriühingu OÜ Linderkom kasuks (Astangu tn 23 // Tasandi tn 1 // 3 // 5 korterile summas 190 000 eurot, Jasmiini tee 1 korterile summas 140 000 eurot ja mõlemale Türi tn 9 korteritele summas 300 000 eurot). Seega oleksid MTA seatavad hüpoteegid teisel järjekohal ning kuna maksumenetluse käigus alles selgub, millised on OÜ P 6 kohustused OÜ Linderkom ees, ei ole teada, kas ja millises ulatuses saavad kinnistutele seatavad hüpoteegid määratavat maksusummat tagada. Eelnevat arvestades on põhjendatud ka OÜ P 6 pangakonto arestimine, sest vastasel juhul võidakse pärast maksuotsuse tegemist raha äriühingust välja viia ja äriühing 3(9)
3-23-2324 sulgeda. Tegemist on majandustegevust piirava meetmega, kuid sellele ei ole praegu alternatiivi ning äriühingu õiguste riive kaalub üles oluline avalik huvi tagada maksuotsuse sundtäitmine. MKS § 131 lg 4 kohaselt saab ka arestitud pangakontolt teha väljamakseid maksuhalduri loal. MTA lõpetab täitetoimingud 358 204,37 eurot suuruse tagatise esitamisel.
4.OÜ P 6 esitas Tallinna Halduskohtule 12.11.2023 taotluse, milles palus halduskohtu 20.10.2023 määrusega antud luba tühistada. OÜ P 6 on pärast halduskohtu määruse tegemist aktiivselt maksuhalduriga suhelnud ja esitas kõik küsitud dokumendid. Maksuhaldur on nende põhjal hinnanud OÜ-le P 6 esitatava maksunõude maksimaalseks suuruseks 53 913 eurot. Selle summa on OÜ P 6 tasunud tagatisena maksuhalduril kontole ning maksuhaldur on vabastanud kõik OÜ P 6 kinnisasjad kohtulike hüpoteekide alt ja samuti OÜ P 6 arvelduskonto aresti alt.
5.MTA leidis 14.11.2023 kirjas, et Tallinna Halduskohtu 20.10.2023 määrusega antud loa tühistamiseks puudub vajadus. Maksuhaldur on kooskõlas MKS § 1361 lg-ga 3 täitetoimingud lõpetanud, vabastades kõik OÜ P 6 korteriomandid hüpoteekide alt ja arvelduskonto aresti alt.
6.Tallinna Halduskohus tühistas 15.11.2023 määrusega HKMS § 265 lg 2 alusel edasiulatuvalt Tallinna Halduskohtu 20.10.2023 määrusega MTA-le antud loa täitetoimingute sooritamiseks. Kuigi HKMS § 1361 lg-st 3 tulenevalt saab halduskohtu luba täitetoiminguks juba olemuslikult omada õiguslikku jõudu kuni tagatava nõude täitmiseni, on siiski põhjendatud 20.10.2023 määrus edasiulatuvalt tühistada. Arvestades, et maksusumma, mille tagamiseks kohus maksuhaldurile 20.10.2023 määrusega loa andis, ületab oluliselt seda summat, milleni on maksuhaldur nõude praeguseks hinnanud ja mille tagamiseks esitas puudutatud isik tagatise, pole põhjust hoida halduskohtu 20.10.2023 määrusega antud luba kehtivana.
7.Tallinna Halduskohus jättis 27.11.2023 määrusega rahuldamata OÜ P 6 19.11.2023 taotluse tühistada 20.10.2023 määrus tagasiulatuvalt. Halduskohus ei saa ise kontrollida enda määruse õiguspärasust. Halduskohtule HKMS § 265 lg-ga 2 antud õigusena haldustoiminguks antud luba muuta või tühistada, on silmas peetud loa edasiulatuvat tühistamist, mitte ei ole tegu alternatiivina määruskaebusele. OÜ P 6 on esitanud 14.11.2023 ja 19.11.2023 määruskaebused Tallinna Halduskohtu 20.10.2023 ja 15.11.2023 määruste peale.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
8.OÜ P 6 palub 14.11.2023 määruskaebuses tühistada halduskohtu 20.10.2023 määrus. Pärast vaidlustatud määruse tegemist on suhtluses MTA-ga selgunud, et maksuhalduril ei olnud isegi minimaalset teavet OÜ SVH 11, OÜ SVH 2 ja SVH 3 OÜ majandustegevuse kohta. MTA väide äriühingutest 820 000 euro maksuvabalt väljaviimise kohta on alusetu ja pahatahtlik. OÜ SVH 11, OÜ SVH 2 ja SVH 3 OÜ pangakontode väljavõtetest nähtub, et äriühingud said kinnistute võõrandamiselt tulu, mille alusel tagastati OÜ-lt P 6 saadud laen. Seega ei saa rääkida raha maksuvabast väljaviimisest. Praeguseks on MTA hinnangul suurim võimalik maksunõue OÜ P 6 vastu 53 913 eurot ja OÜ P 6 on esitanud selle ulatuses tagatise. See summa seondub ülekannetega Alexmark OÜ-le (23 500 eurot), OÜ-le VUM arendus (10 000 eurot), KK 7 OÜ-le (35 000 eurot) ja OÜ-le Kinnisvaraguru (39 596,51 eurot), millelt nõutakse tulumaksu tasumist kokku 36 589,24 eurot. Nimetatud maksetelt ei saanud tekkida tulumaksu tasumise kohustust, sest tegemist oli kas laenu andmisega või sissemaksega tütarühingusse, kusjuures kõnealused summad on praeguseks OÜ-le P 6 tagastatud. Samuti soovib maksuhaldur 2022. a mai käibemaksudeklaratsiooni (KMD) parandamist ja käibemaksukohustuse suurendamist 18 333,33 euro võrra. Kuna maksuhaldur on OÜ P 6 2022. a mai KMD-d juba kontrollinud ja selle õigsuses veendunud, siis oli selle teistkordne kontrollimine ja muutmine põhjendamatu.
4(9)
3-23-2324 OÜ P 6 esitas lisaks 2023. a septembri ja oktoobri KMD-d, mille alusel tekkisid käibemaksu tagastusnõuded vastavalt 50 000 eurot ja 85 000 eurot. MTA pidi tagastusnõuete olemasolust ja suurusest olema kindlasti teadlik juba halduskohtule taotlust esitades. OÜ P 6 võimaliku maksukohustuse suurust arvestades (tulumaks 36 589,24 eurot ja käibemaks 18 333,33 eurot) pidanuks maksuhaldur täitmist tagavate toimingute valikul taotlema käibemaksu tagastusnõude arestimist summas 135 000 eurot, mis riivanuks puudutatud isiku õigusi vähem. Korteritele hüpoteekide seadmine riivas oluliselt OÜ P 6 majandustegevust, sest korterid olid soetatud edasimüügi eesmärgil ja üldteadaolevalt ei soovi ükski isik soetada korterit, millele on seatud kohtulik hüpoteek. Kuna OÜ P 6 on andnud tagatise summas 53 913 eurot, mis on ligi 7 korda väiksem kui halduskohtu määruses nimetatud võimalik maksusumma, ning kuna maksuhalduri uus nõue põhineb oluliselt erinevatel asjaoludel, siis ei ole halduskohtu määrus enam vajalik ja tuleb tühistada. MTA väited ettevõtte varjatud üleminekust ja maksupettuse toimepanemisest on alusetud. Kuna jagunemise teel loodud äriühingud võõrandasid neile antud kinnisvara ja kajastasid selle oma KMD-del, siis vastas tehingute majanduslik sisu nende juriidilisele vormile ja seega ei ole MKS § 84 kohaldatav. Kokkuvõttes ei pidanud OÜ P 6 deklareerima OÜ SVH 11, OÜ SVH 2, SVH 3 OÜ kinnistute müügilt tekkinud käivet ja seega ei vastuta OÜ P 6 nende äriühingute maksukohustuste eest. OÜ P 6 kinnitab, et praeguseks on maksuhaldur hüpoteegid tema kinnistutelt eemaldanud ja arvelduskonto aresti alt vabastanud.
9.OÜ P 6 palub 19.11.2023 määruskaebuses tühistada halduskohtu 15.11.2023 määrus osas, milles jäeti rahuldamata tema taotlus halduskohtu 20.10.2023 määruse tühistamiseks tagasiulatuvalt.
10.MTA selgitas 28.11.2023 vastuses kohtunõudele, et 18.10.2023 korraldusega alustatud OÜ P 6 kontrollimenetluse nr 12.2-3/062475 tulemusel suurenes äriühingu 2022. a mai kuni 2023. a märtsi ja 2023. a mai kuni augusti maksukohustus 189 599,29 euro võrra. Kuna OÜ-l P 6 tekkis 2023. a septembri ja oktoobri KMD-de esitamisega õigus saada tagasi käibemaksu kokku 135 686,29 eurot (selle õigsust on MTA hinnanud), siis kanti nimetatud summa OÜ P 6 maksukohustuse katteks ja tasuda jäi veel 53 913 eurot. OÜ P 6 tasus selle summa MTA tagatise kontole ja praeguseks on maksumenetluse tulemusel suurenenud maksukohustus tasutud. MTA on maksumenetluse käigus teinud kõik Tallinna Halduskohtu 20.10.2023 määrusega antud loas nimetatud täitetoimingud ja on need MKS § 1361 lg-st 3 tulenevalt praeguseks lõpetanud, sest maksukohustus on tasutud.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
11.HKMS § 2 lg-st 4 tulenevalt tõlgendab ringkonnakohus OÜ P 6 avaldusi selliselt, et puudutatud isik esitas 14.11.2023 määruskaebuse Tallinna Halduskohtu 20.10.2023 määruse peale ning 19.11.2023 määruskaebuse Tallinna Halduskohtu 15.11.2023 määruse peale. Kuigi halduskohus on 20.10.2023 määrusega MTA-le antud loa 15.11.2023 määrusega HKMS § 265 lg 2 alusel tervikuna edasiulatuvalt tühistanud, ei takista see iseenesest halduskohtu 20.10.2023 määruse õiguspärasuse kontrollimist ega ka selle tühistamist. Määrusega antud loa tühistamine ei ole samastatav määruse tühistamisega, lisaks tühistas halduskohus loa vaid edasiulatuvalt, kuid määruse tühistamine toimuks tagasiulatuvalt. HKMS § 265 lg-st 5 tulenevalt saab OÜ P 6 esitada määruskaebuse ka halduskohtu 15.11.2023 määruse peale, millega MTA-le antud luba edasiulatuvalt tühistati (vrd Riigikohtu 24.03.2020 määrus nr 3-19-1022, p-d 14–15). Eeltoodut arvestades tuleb OÜ P 6 14.11.2023 ja 19.11.2023 määruskaebused võtta HKMS § 207 lg 1 alusel menetlusse. Määruskaebuste esitamine on seaduse kohaselt lubatud (HKMS § 265 lg 5, MKS § 1361 lg 4), määruskaebused on tähtaegsed (HKMS § 204 lg 1) ning vastavad piisaval määral HKMS §-des 52–54 ja 205 toodud nõuetele. Määruskaebuste esitamine on lõivuvaba (HKMS § 104 lg 1 ja riigilõivuseaduse § 22 lg 1 p 9). 5(9)
3-23-2324 Tallinna Halduskohtu 20.10.2023 määrus
12.Ringkonnakohus selgitab esmalt, et Tallinna Halduskohtu 20.10.2023 määrusega MTAle antud luba taotleda OÜ-le P 6 kuuluvatele korteriomanditele kohtulike hüpoteekide seadmist kogusummas 951 308,26 eurot ning arestida OÜ P 6 pangakonto summas 358 204,37 eurot ammendus vastavate täitetoimingute lõpetamisega. MTA 25.10.2023 teate kohaselt olid kõik 20.10.2023 määrusega lubatud täitetoimingud selleks hetkeks tehtud. OÜ P 6 on halduskohtule esitanud 08.11.2023 notariaalselt tõestatud avalduse kohtulike hüpoteekide kustutamiseks ja 53 913 euro suuruse tagatise andmiseks, mille tagajärjel olid kõik täitetoimingud MKS § 1361 lg 3 alusel lõpetatud juba enne 14.11.2023 määruskaebuse esitamist (kinnistusraamatu kohaselt kustutati kohtulikud hüpoteegid 08.11.2023 avalduse alusel 14.11.2023). Kuna halduskohtu antav luba on oma olemuselt ühekordne (st ühekordselt realiseeritav), siis ei saaks maksuhaldur sooritada halduskohtu 20.10.2023 määruse alusel OÜ P 6 suhtes uuesti täitetoiminguid (sh olenemata halduskohtu 15.11.2023 määrusest), vaid selleks tuleks maksuhalduril esitada MKS § 1361 alusel kohtule uus taotlus (vrd Tallinna Ringkonnakohtu 13.04.2023 määrus nr 3-23643, p 11). Kujunenud olukorras jääb ebaselgeks, miks on halduskohtu 20.10.2023 määruse tühistamine puudutatud isiku õiguste kaitseks üldse vajalik. Kuna ringkonnakohtu hinnangul ei saa siiski välistada võimalust, et vaidlusaluste täitetoimingute tagajärjel on puudutatud isikule tekkinud kahju, siis tuleb OÜ P 6 määruskaebus lahendada sisuliselt.
13.MKS § 1361 kohaldamise tingimusteks on, et maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust, kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine ning kontrolli käigus on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et kontrolli tulemusena antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda raskendatuks või võimatuks (nt Riigikohtu 05.04.2017 määrus nr 3-3-1-68-16, p 11; 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 50). Kuna MKS § 1361 alusel loa andmine tulevase võimaliku maksukohustuse täitmist tagavate toimingute tegemiseks otsustatakse piiratud informatsiooni põhjal juba enne maksukontrolli lõppemist, siis ei saa ega pea maksuhalduril olema kogutud kõiki tõendeid ega välja kujunenud lõplikku seisukohta maksukohustuse määramisel tähtsust omavate faktiliste asjaolude tõendatuse suhtes ja seda ei pea taotluse lahendamisel hindama ka kohus. Kohus peab eelkõige kontrollima, et kavandatava maksuotsuse tegemine ei oleks ilmselgelt välistatud (nt aegumise tõttu). Maksukohustuslase tegevust väga oluliselt piirava täitetoimingu sooritamiseks (nt pangakonto arestimiseks) loa andmiseks peaks maksusumma määramine olema siiski tõenäoline. HKMS § 158 lg 2 kohaselt tuleb loamenetluses mh arvestada kohtumenetluse käigus muutunud asjaoludega (nt Riigikohtu 05.04.2019 määrus nr 3-17-2005, p 7).
14.Maksuhaldur oli 18.10.2023 taotluses seisukohal, et MTA 18.10.2023 korraldusega nr 12.2-3/062475 (vaidlustatud haldusasjas nr 3-23-2637) alustatud maksumenetluse tõenäoliseks tulemuseks on OÜ-le P 6 rahalise kohustuse määramine kokku 358 204,37 eurot (sh käibemaks 152 979,37 eurot ja tulumaks 205 225 eurot). MTA see järeldus põhines kahtlusel, et OÜ P 6, OÜ SVH 2, SVH 3 OÜ ja OÜ SVH 11 moodustasid ühe majandusüksuse. MTA 28.11.2023 vastusest nähtuvalt suurenes OÜ P 6 maksukohustus kontrollimenetluse tulemusel 189 599,29 euro võrra, mis on 2023. a septembri ja oktoobri käibemaksu tagastusnõuete (kokku 135 686,29 eurot) ja MTA tagatise kontole kantud 53 913 euro arvelt praeguseks tasutud. Ringkonnakohus leiab, et MTA 18.10.2023 taotluses esile toodud asjaolude pinnalt võis halduskohus pidada 20.10.2023 määruse tegemisel tõenäoliseks OÜ-le P 6 kontrollimenetluse tulemusel rahalise kohustuse määramist kokku 358 204,37 eurot. Määruskaebuse kohaselt esitati maksuhaldurile hiljem andmed selle kohta, et kinnistute võõrandamisest saadud tulu arvelt tagastasid OÜ SVH 2, SVH 3 OÜ ja OÜ SVH 11 laenu OÜ-le P 6, mitte ei toimunud 820 000 euro äriühingutest maksuvabalt väljaviimist, millelt oleks jäetud tasumata tulumaks. Asjaolu, et maksuhaldur võis täiendavate tõendite valguses oma seisukoha ümber hinnata, ei muuda nn eeltäitetoiminguteks 6(9)
3-23-2324 loa andmist iseenesest õigusvastaseks. Tuleb arvestada, et 18.10.2023 taotluse esitamise ajal oli kontrollimenetlust alles äsja alustatud ja maksuhalduril ei olnud veel kogutud kõiki tõendeid. Samas oli kõigi äriühingute (sh OÜ P 6) juhatuse liige EL pärast jagunemise teel üle läinud kinnistute müüki ennast OÜ SVH 2, SVH 3 OÜ ja OÜ SVH 11 juhtimisest taandanud ning äriühingud antud likvideerimise korraldamiseks üle LHle (lõpetamine otsustatud vastavalt 30.05.2023, 20.09.2023 ja 02.10.2023), mis tingis MTA-le vajaduse tegutseda kiiresti, et tagada OÜ P 6 võimalike maksukohustuste täitmine.
15.MKS § 1361 alusel täitetoiminguks loa andmine on prognoosotsus ka sellest aspektist, et puudub kindel teadmine isiku võimaliku käitumise kohta tulevikus (nt Riigikohtu 18.06.2013 määrus nr 3-3-1-28-13, p 11.3.1; 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22), mistõttu sättes märgitud kahtlus täitmise hilisemast raskendatusest ei eelda seda, et isik oleks juba astunud konkreetseid samme selleks, et takistada võimaliku rahalise kohustuse hilisemat sissenõudmist, vaid MKS § 1361 alusel täitmist tagavate toimingute ennetav rakendamine ongi nähtud ette selliste võimaluste ärahoidmiseks. Eelkõige annavad selliseks kahtluseks alust tõendid, mis viitavad juhatuse liikme ebausaldusväärsele käitumisele maksuõigussuhetes, sest kui isik on varem korraldanud äriühingu tegevust eesmärgiga vältida maksukohustuse täitmist, on põhjendatud eeldada, et selline soovimatus säilib ka tulevikus (nt Riigikohtu 28.01.2013 määrus nr 3-3-1-16-12, p 10.4). MTA 18.10.2023 taotluses oli piisavalt põhjendatud, et EL varasem tegevus maksuvõlgadega äriühingute n-ö mahajätmisel ning OÜ-de SVH 2, SVH 3 ja SVH 11 likvideerijale üleandmine viitavad võimalusele, et OÜ-le P 6 tõenäoliselt määratavat rahalist kohustust ei pruugi olla võimalik hiljem sisse nõuda. Samas esineb maksuvõlgade sissenõudmise vastu tungiv avalik huvi (nt Riigikohtu 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22). Pärast kohtulike hüpoteekide kustutamist on OÜ P 6 võõrandanud ühe korteriomanditest edasi EL emale GLle (14.11.2023) ning ülejäänud kolm korteriomandit ELiga seotud OÜ-le VUM (22.11.2023). Tehingute toimumise kiirusest on võimalik järeldada, et ELil võis juba varasemalt olla kavatsus korteriomandid OÜ-st P 6 välja viia.
16.Määruskaebuse esitaja on seisukohal, et maksuhaldur pidanuks taotlema kohtult eeskätt luba arestida äriühingu 2023. a septembri ja oktoobri KMD-de alusel tekkinud käibemaksu tagastusnõuded, mis oleks koormanud puudutatud isikut vähem kui korteriomanditele kohtulike hüpoteekide seadmine ja äriühingu pangakonto arestimine. Ringkonnakohus märgib, et MTA 18.10.2023 taotluse esitamise ajaks ei olnud 2023. a septembri ega oktoobri KMD-de esitamise tähtpäev veel saabunud. Isegi kui OÜ P 6 esitas 2023. a septembri KMD ära juba 16.10.2023 ning tagastusnõude tekkimine ja selle suurus (50 635,28 eurot) oli MTA-le teada, ei pidanud maksuhaldur tingimata taotlema selle nõude arestimist, sest sobivaima täitetoimingu valik on MTA kaalutlusotsus. Kohus kontrollib üksnes, et valitud meede ei riivaks ebaproportsionaalselt isiku õigusi, võrreldes avaliku huviga tagada maksude laekumine. KMD esitamine ei tähenda lisaks veel tagastusnõude aktsepteerimist. Tagastusnõude arestimine enne selle aktsepteerimist ja ettemaksukontole vabastamist ei oleks eesmärgipärane (nt Riigikohtu 14.03.2016 otsus nr 33-1-61-15, p 17; Tallinna Ringkonnakohtu 02.02.2022 määrus nr 3-21-2945, p-d 12 ja 16). Kohtutele ei ole esitatud andmeid, et MTA olnuks 2023. a septembri KMD alusel tekkinud tagastusnõude aktsepteerinud ning OÜ P 6 ettemaksukontole kandnud juba enne 18.10.2023 taotluse esitamist. Kuigi praeguseks on MTA mõlemad tagastusnõuded aktsepteerinud, ei anna see alust halduskohtu 20.10.2023 määrust muuta, sest selle regulatiivne toime on lõppenud.
17.Ringkonnakohus nõustub, et praegusel juhul ei teki nn ületagamist iseenesest asjaolust, et MTA taotluse alusel on halduskohus andnud loa nii kohtulike hüpoteekide seadmiseks kui ka OÜ P 6 pangakonto arestimiseks kogu võimaliku maksukohustuse ulatuses. Vaidlust ei ole selles, et OÜ-le P 6 kuulunud nelja korteriomandi (registriosad nr 20924550, nr 23431350, nr 23767450 ja nr 23770950) väärtuseks on kokku 913 400 eurot. Nimetatud summa aluseks on 7(9)
3-23-2324 võetud OÜ P 6 poolt 06.09.2023–09.10.2023 omandatud kinnistute soetusmaksumus. Kõigile korteritele olid MTA 18.10.2023 taotluse esitamise ajal seatud hüpoteegid OÜ Linderkom (ainus juhatuse liige EL) kasuks kogusummas 930 000 eurot. Kuna hüpoteegid olid sisse kantud ajavahemikul 07.09.2023–16.10.2023, siis oli alust eeldada, et tagatavad nõuded võivad olla sisuliselt sama suured ning korteriomandite sundmüügi korral ei saaks maksunõuet tõenäoliselt kuigivõrd vähendada (st esimesel järjekohal olevate hüpoteekidega tagatud nõuded võivad ületada korteriomandite turuväärtust). Kaudselt kinnitab seda järeldust asjaolu, et pärast OÜ Linderkom ja MTA kasuks seatud hüpoteekide kustutamist 14.11.2023 on OÜ-le VUM võõrandatud kolmele korteriomandile 19.12.2023 seatud uued hüpoteegid OÜ VUM arendus kasuks (kokku 800 000 eurot) ja Alexmark OÜ kasuks (kokku 15 000 eurot). OÜ VUM arendus ainsaks juhatuse liikmeks on samuti EL. Seega ei olnud teada, kas üldse ja millises ulatuses on korteriomanditega reaalselt võimalik tulevast tõenäolist maksunõuet tagada. Samuti puudus MTA-l teave OÜ P 6 pangakontol olevate rahaliste vahendite kohta. Sellises olukorras oli põhjendatud seada korteriomanditele kohtulikud hüpoteegid kogu võimaliku maksusumma (358 204,37 eurot) ja eeldatavate sundtäitmise kulude (kokku 37 908,26 eurot) ulatuses ning lisaks arestida OÜ P 6 pangakonto võimaliku maksusumma (358 204,37 eurot) ulatuses.
18.Kuigi MTA 18.10.2023 taotluses (p 4) oli selgelt põhjendatud üksnes vajadust kohtulike hüpoteekide seadmiseks korteriomanditele kogusummas 396 112,63 eurot (sh täitekulud), on MTA taotluse resolutsioonis arusaamatult palutud kohtult luba seada OÜ-le P 6 kuulunud korteriomanditele kohtulikud hüpoteegid kogusummas 951 308,26 eurot. Summa kujunemist taotlusest ei nähtu, kuid arvutuslikult vastab see korteriomandite soetusmaksumusele, millele on lisatud MTA taotluses märgitud eeldatavad sundtäitmise kulud. Halduskohus on 20.10.2023 määrusega maksuhalduri taotluse sellisel kujul ka rahuldanud ning Eesti Vabariigi kasuks olid OÜ P 6 korteriomanditele 26.10.2023–14.11.2023 seatud kohtulikud hüpoteegid kogusummas 951 308,26 eurot. Kuna kohtulike hüpoteekide summa ületas väga oluliselt (555 195,63 euro võrra) võimalikult määratavat maksusummat koos sundtäitmise eeldatavate kuludega, siis on toimunud ilmselge ületagamine ja halduskohtu määrus tuleb vastavas osas tühistada. Taotlusest saab järeldada, et MTA on soovinud võimaliku maksukohustuse kohtulike hüpoteekide vahel n-ö laiali jaotamisel lähtuda proportsionaalselt korteriomandite soetusmaksumusest. Selliselt kujuneks hüpoteegisummaks Astangu tn 23-12 (registriosa nr 20924550) puhul 82 329,83 eurot (72 707,57 + 9622,26), Jasmiini tee 1-4 (registriosa nr 23431350) puhul 60 016,57 eurot (50 981,57 + 9035), Türi tn 9-1 (registriosa nr 23767450) puhul 128 685,70 eurot (119 061,58 + 9624,12) ja Türi tn 9-36 (registriosa nr 23770950) puhul 125 080,53 eurot (115 453,65 + 9626,88), kokku 396 112,63 eurot.
19.Kuigi äriühingu arvelduskonto arestimine piirab eeldatavalt oluliselt majandustegevust, ei ole määruskaebuses esitatud mingeid täpsemaid andmeid või väiteid, millest saaks järeldada, et pangakonto arestimisega võisid äriühingule kaasneda pöördumatud kahjulikud tagajärjed. MKS § 131 lg 4 kohaselt olnuks vajadusel maksuhalduri loal võimalik teha väljamakseid ka arestitud pangakontolt. Samuti ei ole OÜ P 6 selgitanud, millise muu vara arvelt olnuks siis maksuhalduril võimalik maksukohustust tagada (sh 2023. a septembri ja oktoobri käibemaksu tagastusnõuetega seonduvat on käsitletud juba eespool p-s 16). MTA 18.10.2023 taotluses olid vastavalt MKS § 1361 lg 2 p-le 3 märgitud mh andmed tagatise kohta, mille esitamise korral maksuhaldur täitetoimingud lõpetab.
20.Eelneva põhjal tuleb OÜ P 6 14.11.2023 määruskaebus rahuldada osaliselt ning Tallinna Halduskohtu 20.10.2023 määruse resolutsiooni p 1 tühistada osas, millega halduskohus andis MTA-le loa taotleda kohtulike hüpoteekide seadmist OÜ-le P 6 kuulunud korteriomanditele kokku rohkem kui 396 112,63 euro ulatuses. Muus osas jääb halduskohtu määrus muutmata.
8(9)
3-23-2324 Tallinna Halduskohtu 15.11.2023 määrus
21.Halduskohus lahendas 15.11.2023 määrusega HKMS § 265 lg 2 alusel OÜ P 6 taotluse 20.10.2023 määrusega antud loa tühistamiseks, pidades seda põhjendatuks edasiulatuvalt. Kuna halduskohtu 20.10.2023 määrusega antud loa alusel rakendatud nn eeltäitetoimingud olid juba 14.11.2023 lõpetatud, siis oli loa toime ammendunud (vt eespool p 12). Sellises olukorras ei saa loa tühistamist pidada põhjendatuks ega puudutatud isiku õiguste kaitseks vajalikuks. Loa tagasiulatuvalt tühistamine ei muudaks varem kehtinud loa alusel sooritatud täitetoiminguid tagantjärele õigusvastasteks, vaid tooks üksnes kaasa vajaduse tühistatud loa alusel sooritatud toimingud tagasi täita (s.o meetmete kohaldamine lõpetada ja/või kõrvaldada nende tagajärjed). Olukorras, kus täitetoimingud on juba lõpetatud, selline tagasitäitmise vajadus puudub.
22.Eelneva põhjal jääb OÜ P 6 19.11.2023 määruskaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 15.11.2023 määrus muutmata.
23.Ringkonnakohus peab siiski obiter dictum’i korras vajalikuks täiendavalt märkida, et ei nõustu OÜ P 6 21.11.2023 vastuväite kohta tehtud Tallinna Halduskohtu 27.11.2023 määruses (p 9) esitatud tõlgendusega, et HKMS § 265 lg-s 2 on silmas peetud üksnes loa edasiulatuvat tühistamist. Sellist piirangut ei tulene sätte sõnastusest ja seda ei ole alust tuletada ka asjaolust, et loa tagasiulatuv tühistamine vastaks faktilise toime poolest sisuliselt loa andmise määruse tühistamisele ning viimati nimetatud eesmärgi saavutamiseks oleks võimalik ja asjakohasem esitada määruskaebus. Nagu eespool rõhutatud, ei ole määrusega antud loa tühistamist põhjust samastada loa andmise määruse tühistamisega. Kui puudutatud isik esitab pärast halduskohtu määrusega MKS § 1361 alusel loa andmist halduskohtule tõendid, millest nähtuvalt oleks maksukohustuse määramine äärmiselt ebatõenäoline või sootuks võimatu või koormavad täitetoimingud puudutatud isikut ilmselgelt ülemääraselt, siis on halduskohtul võimalik määrusega antud luba muuta või tühistada ning seda ka tagasiulatuvalt. (allkirjastatud digitaalselt)
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.