AS Glamox HE kaebus Maksu- ja Tolliameti 27.12.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/037164-9, 27.12.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/037164-10 ja 27.12.2016 maksuotsuse nr 12.23/037164-11 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – AS Glamox HE, esindaja advokaat Ronald Riistan Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Liisa Nikkarinen
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalik menetlus
Resolutsioon
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.
Edasikaebamise kord
Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 18.05.2017.
ASJAOLUD
1.Maksu- ja Tolliameti (MTA) 27.12.2016 maksuotsusega nr 12.2-3/037164-9 (MO I) kohustati AS-i Glamox HE ja Logistika Pluss OÜ-d tasuma solidaarselt lõplikku dumpinguvastast tollimaksu 60 154,43 eurot. MO I kohaselt deklareeris tolliagentuur Logistika Pluss OÜ enda nimel ja AS Glamox HE eest tollideklaratsioonidega 15EE1310EE91805620-28/07/2015, 15EE1310EE9094675921/04/2015, 15EE1310EE92548195-19/10/2015, 15EE1310EE92968903-30/11/2015 ja 16EE1310EE90232519-01/02/2016 vabasse ringlusse MO I lisa 1 veerus J toodud TARIC alamrubriikidega (kaubakoodidega) kaubad. Kaupade lähetus- ja päritoluriigiks oli Hiina Rahvavabariik (Hiina). Viidatud MO I lisast 1 nähtuvalt klassifitseeris tolliagent valgustite plastikust detailid (ilurõngad, fikseerimisdetailid) kaubakoodi 9405 92 00 90 alla, millisel juhul kohaldunuks tollimaksumäär 4,7%. Kruvikeerajad valgusti kinnitamiseks klassifitseeriti kaubakoodi 8205 40 00 00 alla, millisel juhul kohaldunuks tollimaksumäär 3,7%. Nimetatud tollideklaratsioonidega imporditud kaupade deklareerimise, tollivormistuse ja impordimaksude tasumise õigsuse kontrolli tulemusel leidis maksuhaldur, et
fikseerimisdetailide täpsem kirjeldus oleks „terasest kinnitusvahendist (kruvist) ja plastmassist kinnitushoovast koosnev paigaldusklamber“ ning nende õige kaubakood on 7318 15 69 98. MTA käsitles AS Glamox HE tellitud ekspertiisi, milles ekspert leidis, et paigaldusklambri moodustavate kinnitusdetailide koostise näol on tegemist spetsiifiliste ja eritellimuse alusel valmistatud detailidega, mis ei ole standardiseeritud ega üldotstarbelised (MO I p 2.3.4.1.1). MTA leidis, et ekspertiisi tulemus ei mõjuta klassifitseerimist, sest standardsed ja erikinnitusdetailid klassifitseeritakse samade reeglite alusel (MO I p 2.3.4.1.2.1). MO I p-s 2.3.4.1.4 põhjendas MTA paigaldusklambri ümberklassifitseerimist. MTA selgitas, et Nõukogu 12.10.1992 määrusega (EMÜ) nr 2913/92 kehtestatud ühenduse tolliseadustiku (ÜTS) art 20 lg 6 alusel klassifitseeritakse kaubad Euroopa Nõukogu määruse nr 2658/87 I lisas esitatud kombineeritud nomenklatuuri (KN) põhjal. Kaupade klassifitseerimisel lähtutakse KN klassifitseerimise üldreeglitest. Kaupade klassifitseerimise õigsuse ja ühtluse tagamiseks on peale üldreeglite kasutusel veel harmoneeritud süsteemi (HS) selgitavad märkused (HSSM), KN selgitavad märkused (KNSM), Euroopa Kohtu (EK) otsused, komisjoni määrused teatavate kaupade klassifitseerimise kohta KN-is ja liikmesriikide poolt väljastatud siduva tariifiinformatsiooni otsused. Tollideklaratsioonil deklareeriti paigaldusklambrid valgustite plastist osadena. HSSM rubriigi 9405 kohta käivate märkuste osa II alamosa „osad“ sätestab aga, et sellesse rubriiki kuuluvad mujal nimetamata lampide ja valgustite äratuntavad osad. Paigaldusklambrid ei ole lampide ega valgustite selgelt äratuntavad osad. Mõiste „osad“ eeldab sellise terviku olemasolu, mille töötamise seisukohalt on see osa hädavajalik (EK otsus C666/13 p-d 45, 46). Paigaldusklambrid ei ole hädavajalikud elektrivalgustite funktsioneerimiseks. KN grupi 94 märkusest 1d ja XV jaotise märkusest 2a tuleneb, et kruvi eraldivõetuna ei saa valgusti osana klassifitseerida isegi siis, kui see on funktsionaalses mõttes valgusti osaks. Paigaldusklamber on kombineeritud toode (terasest kinnitusdetail koos plastist labaga), mille klassifitseerimisel rakendatakse üldreeglit 3b. Selle järgi tuleb kaup klassifitseerida nii, nagu see koosneks komponendist, mis määrab selle põhiiseloomu. Paigaldusklambri põhiiseloomu määrab kruvi/polt, sest see on vajalik valgusti õigel kõrgusel paigaldamiseks-fikseerimiseks, samas kui plastist laba saab asendada mutri või muu sellisega. Paigaldusklamber kuulub HS rubriiki 7318 „Rauast või terasest kruvid, poldid, mutrid, võtmega keeratavad puidukruvid, kruvikonksud, needid, tüüblid, splindid, seibid (sh vedruseibid) jms tooted“. Samuti leidis maksuhaldur, et ilurõngaste kirjelduseks oleks „plastist rõngad (kattevõrud)“ ning nende õige kaubakood on 3926 90 97 90. Kattevõrud ei ole valgustite ja lampide äratuntavad osad ja need ei mõjuta valgusti tööd. Samalaadse välimusega kattevõrusid saab kasutada ka mujal. Kattevõru kuulub HS rubriiki 3926 „muud plastist ja teistest rubriikidesse 3901-3914 kuuluvatest materjalidest tooted“. Deklareeritud kruvikeerajate täpsem kirjeldus on tegelikult „kruvikeeraja otsik“, mille kaubakood on 8207 90 30 00. Ümberklassifitseerimise tulemusel on paigaldusklambri õige tollimaksumäär 3,7% ning lõpliku dumpinguvastase tollimaksu määr 74,1%, kattevõrude tollimaksumäär 6,5% ja kruvikeeraja otsikute tollimaksumäär 2,7%. Kokkuvõtvalt oli kaupade vale klassifitseerimise tõttu tasutud ettenähtust enam tollimaksu 664,32 euro võrra. Selle summa võrra vähendati tasumisele kuuluva dumpinguvastase tollimaksu summat ning AS-ile Glamox HE pandi solidaarselt tolliagentuuriga kohustus tasuda lõplik dumpinguvastane tollimaks 60 154,43 eurot.
2.MTA 27.12.2016 maksuotsusega nr 12.2-3/037164-10 (MO II) kohustati AS-i Glamox HE ja Kühne+Nagel AS-i tasuma solidaarselt maksusumma 50 104,61 eurot (lõplik dumpinguvastane tollimaks 49 309,46 eurot ja tollimaks 795,15 eurot). MO II kohaselt deklareeris tolliagentuur Kühne+Nagel AS enda nimel ja AS Glamox HE eest tollideklaratsioonidega 15EE1310EE90410074-19/02/2015, 15EE1310EE9228910421/09/2015 ja 16EE1310EE90374652-16/02/2016 vabasse ringlusse MO II lisa 1 veerus J toodud kaubakoodidega kaubad. Kaupade lähetus- ja päritoluriigiks oli Hiina. Viidatud MO II
2(15)
lisast 1 nähtuvalt klassifitseeris tolliagent „Osad valgustitele, valgustite kokkumonteerimiseks (plastmassist kinnituskompl, ilurõngad)“ ja „Osad valgustitele – plastmassist ilurõngas valgustile. Valgusti kinnitus (plastmassist laba + kruvi). Valgustite kokkumonteerimiseks“ kaubakoodiga 9405 92 00 90, millisel juhul kohaldunuks tollimaksumäär 4,7%, ning „Osad valgustitele, valgustite kokkumonteerimiseks (terasest kinnitused)“ kaubakoodiga 9405 99 00 90, millisel juhul kohaldunuks tollimaksumäär 2,7%. Kruvikeeraja otsikud klassifitseeriti kaubakoodiga 8207 90 30 00, kaitsekiled valgustitele kaubakoodiga 3919 90 00 99 ja polüestrist kile kaubakoodiga 3920 69 00 90 (kahe viimase puhul oli tollimaksumääraks 6,5%). Kaupade deklareerimise, tollivormistuse ja impordimaksude tasumise õigsuse kontrolli tulemusel leidis maksuhaldur, et deklareeritud kaupade täpsemad kirjeldused ja õiged kaubakoodid on järgmised: „terasest kinnitusvahendist (kruvist) ja plastmassist kinnitushoovast koosnev paigaldusklamber“ – kaubakood 7318 15 69 98, „plastist rõngad (kattevõrud)“ – kaubakood 3926 90 97 90, „kruvikeeraja otsik“ – kaubakood 8207 90 30 00 – ja „isekleepuvad polüpropüleenist kaitsekiled valgustitele, virnas“ – kaubakood 3919 90 00 99. Paigaldusklambrite ja kattevõrude ümberklassifitseerimist põhjendas MTA sarnaselt MO-s I esitatud põhjendustega ning nende maksustamise määrad muutusid samuti sarnaselt MO-s I kirjeldatuga. Kokkuvõtvalt oli kaupade vale klassifitseerimise tõttu jäänud tähtajaks tasumata lõplik dumpinguvastane tollimaks 49 309,46 eurot ja tollimaks 795,15 eurot.
3.MTA 27.12.2016 maksuotsusega nr 12.2-3/037164-11 (MO III) kohustati AS-i Glamox HE ja DHL Estonia AS-i tasuma solidaarselt lõplikku dumpinguvastast tollimaksu 4499,99 eurot. MO III kohaselt deklareeris tolliagentuur DHL Estonia AS enda nimel ja AS Glamox HE eest tollideklaratsiooniga 15EE1310EE92956203-30/11/2015 vabasse ringlusse MO III lisa 1 veerus J toodud kaubakoodidega kaubad. Kaupade lähetus- ja päritoluriigiks oli Hiina. Viidatud MO III lisast 1 nähtuvalt klassifitseeris tolliagent „valgustite osad (plastikust ilurõngad)“ kaubakoodiga 9405 92 00 90. Kaupade deklareerimise, tollivormistuse ja impordimaksude tasumise õigsuse kontrolli tulemusel leidis maksuhaldur, et deklareeritud kaupade täpsem kirjeldus on „terasest kinnitusvahendist (kruvist) ja plastmassist kinnitushoovast koosnev paigaldusklamber“ ja õige kaubakood 7318 15 69 98. Paigaldusklambri ümberklassifitseerimist põhjendas MTA sarnaselt MO-des I ja II esitatud põhjendustega ning ka maksustamise määrad muutusid sarnaselt MOdes I ja II kirjeldatuga. Kokkuvõtvalt oli kaupade vale klassifitseerimise tõttu jäänud tähtajaks tasumata lõplik dumpinguvastane tollimaks 4561,55 eurot, kuid samas oli tollimaksu tasutud enam 61,56 eurot. Seetõttu kohustati deklaranti ja AS-i Glamox HE tasuma solidaarselt impordivastane tollimaks 4499,99 eurot (4561,55-61,56).
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
4.AS Glamox HE palus 26.01.2017 kaebuses ning 17.03.2017 seisukohtades kõik kolm MTA 27.12.2016 maksuotsust tühistada. Kaebaja põhjendused olid järgmised. Maksusummade määramiseks puudub õiguslik alus. Vastustaja tõlgendas vääralt kehtivat õigust ning klassifitseeris kaubad valesti. Vaidlusaluseks kaubaks (kinnitusklambrid ja ilurõngad) on spetsiifilised kaebaja poolt välja töötatud detailid, mida kasutab üle maailma ainult kaebaja kontsern ning ainult teatud tüüpi valgustite tootmiseks. Deklarant lähtus kaupade klassifitseerimisel HSSM-ist. Valgustite kinnitusklambrid ja ilurõngad klassifitseeriti kaubakoodiga 9405 92 00 90, sest need tooted kuuluvad grupis 9405 nimetatud toodete koostisesse ning neid saab kuju ja muude tunnuste järgi identifitseerida nendes rubriikides klassifitseeritud toodete spetsiifilisteks koostisosadeks.
3(15)
MTA jõudis aga kaebajast erinevale järeldusele KN klassifitseerimise üldreeglite 1, 3b ja 6 alusel. HS gruppi 39 kuuluvad plast ja plasttooted. Grupi 39 märkuse 2 punkt x sätestab analoogselt KN-iga, et sellesse gruppi ei kuulu grupi 94 tooted (sh lambid ja valgustid). HSSM-i kohaselt on rubriik 3926 jääkrubriik, millesse kuuluvad teistes rubriikides nimetamata või nendesse mittekuuluvad plasttooted. HSSM grupi 73 märkustes (osas „üldine“) on toodud, et selle grupi alla kuuluvad teatud hulk spetsiifilisi tooteid rubriikides 7301 kuni 7324 ja rubriikides 7325 ja 7326, mõningaid rauast (sh valumalmist, nagu see on defineeritud selle grupi märkuses 1) või terasest tooteid, mis ei ole spetsifitseeritud gruppides 82 või 83 ja ei lange nomenklatuuri teistesse gruppidesse. HSSM-i grupi 94 märkuste (osas „üldine p 3) järgi kuuluvad vastavalt selle grupi selgitavates märkustes ära toodud välistavale loetelule igast materjalist (välja arvatud 71. grupi märkuses 1 kirjeldatud materjalid) lambid, valgustid ja nende osad, mida ei ole mujal nimetatud, sisevalgustusega sildid, valgustablood ja nende toodete mujal nimetamata osad, mis omavad püsivat valgusallikat (rubriik 9405). Lisaks on grupi 94 juures osade kohta selgitatud, et selles grupis käsitletakse ainult selliseid töödeldud või töötlemata osi, mis kuuluvad rubriigis 9401 - 9403 ja 9405 nimetatud toodete koostisesse ja mida nende kuju ja muude tunnuste järgi saab identifitseerida nendes rubriikides klassifitseeritud toodete spetsiifilisteks koostisosadeks. Rubriigi 9405 selgitavates märkustes on osade kohta selgitatud järgmist: „Siia rubriiki kuuluvad mujal nimetamata lampide, valgustite, sisevalgustusega siltide, valgustabloode jne äratuntavad osad“. Samuti on esitatud näidisloetelu. Kuna KN ega HS rubriikide ja märkuste kirjeldustes ei ole muid spetsiifilisi asjaolusid, mida tuleks esmajärjekorras rakendada, võib kaaluda ka klassifitseerimist lähtuvalt üldreeglitest. Kaebaja lähtus kaupade klassifitseerimisel reeglist 4, sest valgustite kokkumonteerimiseks kasutatavaid osi ei saa kasutada teiste toodete juures ja nad on seetõttu rubriiki 9405 klassifitseeritavate toodete spetsiifilised koostisosad. Üldreegel 3 kohaldub kaupadele, mis esmapilgul klassifitseeruvad kahte või enamasse rubriiki. MTA on KN üldreegli 3b alusel paigaldusklambri valesti klassifitseerinud, tõlgendades ebaloogiliselt kaebaja selgitusi ja järeldades nende pinnalt, et kinnitusdetaili põhiiseloomu määrab kruvi. MTA nentis ise, et ripplakke ei saa valgusteid kruvidega kinnitada, sest ripplaes kruvi ei seisa. Kaebaja selgitas MTA-le korduvalt, et tehnilisest küljest määrab põhiiseloomu plastist klamber, mis hoiab valgustit paigas. Metallist detail on vajalik tema kinnitamiseks ja seadistamiseks vastavalt lae paksusele. Sama kinnitab kaebaja tellitud ekspertiis. Seega valgustit hoiab laes kinnitushoob (plastikust laba) ja kruvi on vahend plastikust laba kinnitamiseks vajalikus positsioonis. Kruvi ei kasutata klassikalise kinnitusvahendina. Kaebaja tõi detailsed tehnoloogilised põhjendused eraldi paigaldusdetaili kruvi ja laba osas välja üksnes selleks, et selgitada MTA järelduste põhjendamatust, kuid samas täidavad need detailid oma ülesande ainult koospaigaldatuna. MTA viitas ise samuti EK otsuse C-558/11 p-le 21, millest tulenevalt saab seda, milline toote koostisosa määrab toote põhiomadused, kindlaks teha uurides, kas toode säilitab sellele iseloomulikud omadused, kui üks või teine koostisosa puudub. Kaebaja paigaldusklambri juures ei suuda kumbki detail täita oma ülesannet ilma teise olemasoluta ning ühe detaili puudumine muudab kogu terviku kasutuskõlbmatuks. Kohtuasjade C-666/13 (p 46), C-450/12 (p 36) ja C-297/13 (p 35) kohaselt on kauba osana klassifitseerimiseks oluline tõendada, et kõnealuse masina mehaaniline või elektriline funktsioneerimine sõltub nimetatud kaubast. Glamox D70 valgusti mehaaniline funktsioneerimine sõltub otseselt tervikliku paigaldusdetaili olemasolust. Kohtuasjas C-288/15 (p 28 – 29) selgitas EK, millal tuleb klassifitseerimisel arvesse võtta ka komponente, mis määravad kauba põhiomadused. Viidatud otsuses on märgitud, et kui kaup osutub esmapilgul klassifitseeritavaks kahte või enamasse rubriiki, siis tuleb esmalt kohaldada KN tõlgendamise üldreegli 3 punkti a, mille kohaselt „kaupa täpsemalt kirjeldav rubriik on eelistatud üldisemat
4(15)
kirjeldust sisaldavate rubriikide ees“. Kaebaja on toonud viited HS gruppide ja rubriikide märkustele, mille alusel on kaubad võimalik klassifitseerida valgustite spetsiifilisteks osadeks. Seega on MTA kruvi rolli üle tähtsustanud ja ekslikult järeldanud, et KN kood 7318 15 69, kuhu võib kruvi liigitada üksnes materjalist, keermestusest ja kuuskantpeast tulenevalt, määrab kaheosalise paigaldusdetaili põhiiseloomu. MTA järeldas ebaõigesti, et paigaldusklambrid ja kattevõrud on üldkasutatavad detailid ning nende spetsiifilised omadused ei ole kaupade tariifsel klassifitseerimisel olulised. Spetsiifilisus on KN grupi 94 märkuste kohaselt oluline. MTA on seisukohal, et kruvid koos plastikust labaga tuleb klassifitseerida rubriiki 7318, kuna need koos moodustavad KN mõistes üldkasutatava osa ehk üldkasutatavate osadena määratletakse kõik rubriiki 7318 klassifitseeritavad tooted sõltumata sellest, kas nad on tehtud eritellimusel või on tegemist standardtoodanguga. HSSMi järgi on aga ilmne, et terminit „üldkasutatavad osad“ ei kasutata tähenduses, et kõik tooted, mis võivad olla klassifitseeritavad rubriiki 7318, on üldkasutatavad. Vastupidi, HSSM-is on rubriigi 9406 kohta (osas „Osad“ punkt d) välja toodud: „/.../ ja teised üldise kasutusega osad, mida on nimetatud XV jaotise märkuses 2, mitteväärismetallist (XV jaotis) ja nendega sarnased plastist tooted (grupp 39)“. Sõnastuse ühtelangevust arvestades on selge, et terminit „üldkasutatavad“ tuleb mõista üldise kasutusega osade kohta käivana. Glamox D70 toote puhul ei ole ei kruvi ega laba võimalik asendada ühegi teise teadaoleva detailiga (erinevalt muudest valgusti tüüpidest, kus kruvi asendamise võimalus vedruga võib olla olemas). Asjaolule, et (plast)detaili spetsiifiliseks koostisosaks identifitseerimine eeldab sisulise hinnangu andmist sellele, kas vastav detail on konkreetse valgusti kui tervikliku toote spetsiifiline element või mitte, viitas ka halduskohus haldusasjas nr 3-16-604 tehtud otsuses (vt p 20). Kaebaja tellis ekspertiisi ja selgitas MTA-le korduvalt, et kruvi ja plastikust laba on tervik ja Glamox D70 valgustis ei ole kumbagi detaili võimalik asendada ühegi teise teadaoleva detailiga. KN rubriikide kirjeldustes ega jaotiste ja gruppide märkustes ei ole imporditud paigaldusdetailidega sarnanevaid kaupu kirjeldatud sellisel määral, et sellest võiks aru saada, et valgusti paigaldusdetaili lahutamatud osad tuleb klassifitseerida erinevatesse kaubagruppidesse (paigaldusklamber rubriiki 7318 ning kattevõru rubriiki 3926). Sellisele lähenemisele ei leia viiteid ka KN selgitavatest märkustest ega HSSM-ist. KN grupi 94 märkustes puuduvad välistavad või muid piiranguid seadvad tingimused osadele, mis liigituvad rubriiki 9405, v.a. välistus üldkasutatavatele osadele. HSSM-i grupi 73 märkustes (osas „üldine“) on toodud selgitus, millised tooted selle grupi alla kuuluvad, kuid seda mh tingimusega, et need ei ole spetsifitseeritud gruppides 82 või 83 ja ei lange nomenklatuuri teistesse gruppidesse. Praegusel juhul on kaubaks valgustite spetsiifilised äratuntavad osad, mis on eesmärgipäraselt disainitud ainult kindlas kaebaja poolt toodetud valgusti tüübis kasutamiseks ning mida ei kasuta ükski muu ettevõtte üle maailma millekski muuks. MTA järeldus, et kõik HSSM rubriigi 9405 selgitavate märkuste osa II alamosas „Osad“ näidisloetelus nimetatud osad peavad olema välispidiselt nähtavad, et neid oleks võimalik liigitada äratuntavateks osadeks, on ekslik. Arvestades loetelu üldsõnalisust ja avatust, ei ole kinnitusdetaili äratuntavus niivõrd oluline ja selge kriteerium, et klassifitseerimisel muud olulised kriteeriumid kõrvale jätta. Maksuotsustes ei ole analüüsitud ega selgitatud, mille poolest on vaidlusalusest paigaldusdetailist funktsionaalselt erinevad HSSM-is rubriigi 9405 juures osas „Osad“ toodud äratuntavate osade näidisloetelus nimetatud riputatavad konstruktsioonid (jäigad või keti tüüpi) rippuvate valgustite jaoks (p 1) või kerakujuliste lambikuplite alused (hoidjad) (p 2). Menetluse käigus tõi MTA näidetena välja muid osi ja nimetas nende ühise tunnusjoonena välispidise nähtavuse. On ilmne, et MTA huvi on suunatud valgusti paigaldusdetaili eraldiseisvalt kruvina klassifitseerimisele, mis ei ole korrektne. Samuti klassifitseeris MTA ümber kattevõru, mis katab kinni metallist tehnilised sõlmed ja on välispidiselt nähtav valgusti osa. MTA käsitlus ei arvesta valgusti tüübist tulenevat eripära, kus
5(15)
nähtavaid osi ongi eesmärgipäraselt vähe. Hiljuti (11.11.2016) täiendati KN selgitavaid märkusi rubriigi 9405 osas selgitusega, mille kohaselt on alamrubriigist 9405 50 00 välistatud tooted, millel puudub hoidmisseade või spetsiaalne konstruktsioon küünla kindlaks paigal hoidmiseks. Kuigi antud rubriik kohaldub mitteelektrilistele lampidele ja valgustitele, ilmneb sellest, et konstruktsioon valgusallika paigal hoidmiseks on seda liiki toodete juures oluline ja võib olla määrav klassifitseerimisel. Lisaks juhib kaebaja tähelepanu, et rubriiki 9405 kuuluvate kaupadena on nimetatud ka „detailid“, mille kohta ei ole antud näidisloetelu. Seega kirjeldab „osade“ kohta selgitatu rubriiki 9405 klassifitseeritavaid kaupu vaid osaliselt. Praeguses kohtuasjas on üheks tõendiks Tallinna Halduskohtu otsus asjas nr 3-16-604. Viidatud asjas möönis halduskohus, et vaidluse all on, kas detailide ühendamise tulemusena on detailid saanud uue kvaliteedi nii, et detailid ei ole enam käsitletavad üldkasutatavate osadena (vt otsuse p 20, 21). Kaebaja tellitud ekspertiis paigaldusdetaili osas on seisukohal, et tegemist on spetsiifiliste detailidega. Samuti on kaebaja tõendanud, et detailide ühendamisest on saanud detailid nn uue kvaliteedi ning ei ole üldkasutatavad. Kokkuvõtvalt on kaup, st kruvid ning plastdetailid, spetsiifilise valgusti spetsiifilised äratuntavad osad, mis moodustavad nimetatud valgustiga lahutamatu terviku ning ei ole üldotstarbelised e üldkasutatavad. Seetõttu tuleb kaup klassifitseerida rubriiki 9405. Otsused on seadusjärgselt põhjendamata ning rikutud on hea halduse tava ja õiguspärase ootuse põhimõtet. MTA ei põhistanud seadusjärgselt, miks jäeti maksuotsuste tegemisel arvestamata ekspertiisiakt. Kui MTA oleks ekspertiisis tuvastatuga õiguspäraselt arvestanud, poleks ta detaile ümber klassifitseerinud. Kaebaja on sama kaupa samalt tootjalt varem korduvalt tellinud, kuid MTA ei ole kaupu ümber klassifitseerinud. Olukorras, kus seadus muutunud ei ole, on MTA seisukoha muutus hea halduse tava ja õiguspärase ootuse põhimõttega vastuolus.
5.Maksu- ja Tolliamet palus 27.02.2017 vastuses jätta kaebus rahuldamata. MTA on maksuotsustes põhjalikult klassifitseerimist selgitanud ning vastanud ka kaebaja seisukohtadele, mistõttu palub vastustaja lähtuda haldusaktides esitatud põhjendustest. Klassifitseerimise seisukohalt on oluline, milline paigaldusklambri detail annab tootele põhiomaduse (üldreegel 3b). Ehkki kruvi ja laba mõlemat kasutatakse paigaldusklambri osadena valgusti paigaldamiseks, annab kruvi maksuotsustes toodud põhjustel paigaldusklambrile põhiomadused. Maksuhaldur on maksuotsustes selgitanud, et tooteperekonda kuuluvaid valgusteid saab tänu paigaldusklambri üheks osaks olevale reguleeritavale kruvile paigutada erineva paksusega ripplagedele. Seega on metallist kruvi vajalik valgusti kinnitamiseks ettenähtud tasandile lae suhtes. Sel viisil teeb paigaldusklambri kruvi üldse võimalikuks valgusti kinnitamise ettenähtud kohale ja samuti teeb võimalikuks valgusti kinnitamise erineva paksusega ripplagedesse. Seejuures ei tulene kaebaja seletustest, et kinnistusklambri plastikust laba eesmärk oleks muu kui hoida (eelnevalt kruvi kasutades valgusti ettenähtud kõrgusele seadistades) valgustit paigas. Kaebaja hinnangul ei saa spetsiifiline eritellimusel valmistatud vaid Glamoxi tooteperekonda kuuluv toode olla üldkasutatav. Eraldivõetuna tootearenduse lähtekohalt võib selline seisukoht olla õigustatud. Samas ei lange selline tõlgendus kokku klassifitseerimisealaste sätetega ega HSSM-iga. Üldkasutatavus klassifitseerimise mõistes ei tähenda, et need osad oleksid igal pool kasutatavad. XV jaotise märkus 2 loetleb, mida tähistatakse nomenklatuuris terminiga „üldkasutatavad osad“. Maksuotsuses on selgitatud, et kinnitusvahendite tariifse klassifitseerimise puhul ei ole oluline, kas kinnitusvahendid on valmistatud eritellimusel või tegemist on standardiseeritud ja üldotstarbelise detailiga. Metallikruvide puhul on HSSM rubriigi 7318 osas a) „Kruvid, poldid, mutrid“ vajalikuks peetud rõhutada, et see rubriik hõlmab kõiki liiki kinnituspolte ja metallikruvisid, olenemata nende kujust ja kasutamisest. Ehkki kuigi otsesõnu on vaid rubriigi 7318 metallikruvide puhul ära toodud, et see hõlmab kõiki liiki
6(15)
kruvisid, siis rubriikide sõnastust arvestades on selge, et mistahes kruvid kuuluvad rubriiki 7318. Samas välistavad kaupade klassifitseerimise abistamiseks ja suunamiseks antud HSSM grupi 94 rubriigi 9405 seletavad märkused paigaldusklambrite klassifitseerimise valgustite osadena. Erinevalt kaebaja seisukohast on HSSM rubriigi 9405 selgitavate märkuste osa II alamosas „osad“ olev loetelu just näide äratuntavate osade kohta, st kõik näidisloetelus nimetatud (sh valgustiklaasid, traadist karkassid lambivarjude tegemiseks) osad on äratuntavad osad. Äratuntavus ei ole ainuke kriteerium paigaldusklambri välistamiseks rubriiki 9405 klassifitseerimisele kuuluvate valgustite osade hulgast (sest XV jaotise märkus 2 loetleb, mida tähistatakse nomenklatuuris terminiga „üldkasutatavad osad“ ja KN-is toodud rubriigi ja alamrubriigi kirjeldusest selgub, et KN-kood 7318 15 69 kirjeldab paigaldusklambrit täpsemalt). Samas annab äratuntavus selged suunised välistamaks paigaldusklambri klassifitseerimise valgusti osana. Eeltoodust tulenevalt ei ole oluline, kas tegemist on spetsiifilise detailiga, ning maksuotsuste punktis 2.3.4.1.4 on põhjalikult selgitatud paigaldusklambri klassifitseerimist. Vastustaja ei nõustu kaebajaga, et MTA lähtus vaid järeldusest, et ainult välispidiselt nähtavaid osasid on võimalik liigitada äratuntavateks osadeks. MTA on maksuotsustes selgitanud, et arvestades HSSM-is toodud sõnastust, milles on rubriiki 9405 klassifitseerimise eelduseks valgusti osade äratuntavus ja valgusti osade loetelu, on selge, et äratuntavana tuleb käsitleda sellised valgusti osi, mis on valgusti osadena üldiselt äratuntavad (nagu näiteks HSSM rubriigi 9405 selgitavates märkustes toodud reflektorid), mitte vaid valgusti tootja/importija/vms isiku jaoks äratuntavad. Seega on HSSM-is toodud loetelu põhjal valgustite äratuntavate osadega tegemist siis, kui on selgelt arusaadav, et tegemist on valgusti osaga ja seda ei saa pidada mingiks muuks plastikust detailiks või kinnitusvahendiks. Seejuures ei ole MTA seadnud äratuntavuse eelduseks asja välispidiselt nähtavust. Kaebaja viited haldusasjas nr 3-16-604 tehtud otsuse lõikudele ei ole praegusel juhul asjakohased. Haldusasjas nr 3-16-604 ei hinnanud kohus maksuotsuste õiguspärasust ning ei omanud kogu ülevaadet maksuotsuste tegemise hetkeks tehtud järeldustest ja põhjendustest, miks deklareeritud kaubakood on vale ning milline on õige kaubakood. Seejuures on MTA maksuotsustes analüüsinud vastava plastdetaili olemust konkreetse valgusti kui tervikliku toote suhtes selliselt, nagu halduskohus oma otsuses viitas. MTA on maksuotsustes põhjalikult kajastanud kaebaja ekspertiisiakti ning selgitanud, miks ei muuda aktis esitatud väited maksuhalduri seisukohta klassifitseerimise kohta. Seega on etteheide põhistamata jätmisele asjakohatu. Samuti ei ole kaebaja konkreetselt välja toonud, milline oleks kaebaja hinnangul seadusjärgne põhistamine. Asjaolu, et kaebaja MTA põhjendustega ei nõustu, ei anna alust väitmaks, et maksuhaldur on jätnud ekspertiisiaktiga arvestamata. MTA ei ole rikkunud õiguspärase ootuse põhimõtet ja hea halduse tava. Kaebaja on küll varem sama kaupa soetanud, kuid MTA ei ole tema suhtes kontrolli läbi viinud. Tulevikus toimuv maksuhalduri järelkontroll nende kaupade suhtes, mis on imporditud viimase kolme aasta sees ehk maksu määramise tähtaja sees, ei ole välistatud. Kaebajal ei teki õiguspärast ootust pelgalt seetõttu, et maksuhaldur on kaubad minevikus vabastanud ilma täiendavaid samme astumata. Sisulist järelkontrolli nende suhtes läbi viidud ei ole. Maksuhaldur ei ole siduvalt kinnitanud varasemate importide õigsust ning hilisemat kontrolli läbi viimist ei saa pidada hea halduse tava ja õiguspärase ootuse põhimõtte rikkumiseks. Seda seisukohta on kinnitanud ka Tallinna Halduskohus haldusasjas nr 3-16-604.
KOHTU PÕHJENDUSED
6.Vaidlus käib kõigi maksuotsuste puhul selle üle, kas MTA on kaebaja poolt Hiinast imporditud kaubad kirjeldusega „terasest kinnitusvahendist (kruvist) ja plastmassist 7(15)
kinnitushoovast koosnev paigaldusklamber“ ja „plastist rõngad (kattevõrud)“ õigesti ümber klassifitseerinud. Sellest oleneb, kui palju pidi kaebaja kaupade impordil makse tasuma. Kaebaja tollideklaratsioonidel olid mõlemad kaubad deklareeritud kaubakoodiga 9405 92 00 90 kui valgusti osad, millisel juhul kohaldunuks tollimaksumäär 4,7% (v.a ühel juhul, mil terasest kinnitused deklareeriti valgusti osana kaubakoodiga 9405 99 00 90 ja tollimaksumääraga 2,7%). Vastustaja hinnangul on paigaldusklambri õige kaubakood aga 7318 15 69 98, millega kaasneb tollimaksumäär 3,7% ja dumpinguvastase tollimaksu määr 74,1%, ning kattevõrude õige kaubakood on 3926 90 97 90, millega kaasneb tollimaksumäär 6,5%.
7.Pooled ei vaidle asjas kohalduvate õigusaktide üle. MO I lk-l 24, MO II lk-l 25 ja MO III lk-l 22 on viidatud, et kaubad klassifitseeritakse Euroopa Nõukogu määruse nr 2658/87 I lisas esitatud kombineeritud nomenklatuuri (KN) põhjal. Viidatud määruse I lisa muutmiseks on Euroopa Komisjon andnud välja rakendusmäärusi – 2015. a KN on kehtestatud komisjoni rakendusmäärusega nr 1101/2014 ja 2016. a KN komisjoni rakendusmäärusega nr 1754/2015. Kaupade klassifitseerimisel lähtutakse KN klassifitseerimise üldreeglitest. Samuti pole vaidluse all, et kaupade klassifitseerimise õigsuse ja ühtluse tagamiseks on peale üldreeglite kasutusel mh harmoneeritud süsteemi selgitavad märkused (HSSM) ja KN selgitavad märkused (KNSM), samuti tuleb lähtuda asjakohastest Euroopa Kohtu otsustest.
8.Nii 2015. a kui ka 2016. a KN klassifitseerimise üldreeglid sätestavad analoogselt, et: „1. Jaotiste, kaubagruppide ja alamgruppide nimetused on antud suunaval eesmärgil; ametlik klassifitseerimine peab toimuma lähtuvalt rubriikide kirjeldustest ja vastavate jaotiste ja gruppide märkustest ning alljärgnevatest sätetest tingimusel, et need rubriigid või märkused ei näe ette muud. /.../
3.Kui reegli 2 punkti b kohaldamisel või mõnel muul põhjusel kaup osutub esmapilgul klassifitseeritavaks kahte või enamasse rubriiki, toimub klassifitseerimine järgmiselt: a) kaupa täpsemalt kirjeldav rubriik on eelistatud üldisemat kirjeldust sisaldavate rubriikide ees. Kui aga kaks või enam rubriiki kirjeldavad vaid osa ainetest või materjalidest, mis sisalduvad segatud või kombineeritud tootes, või ainult osa jaekaubanduse jaoks mõeldud komplekti kuuluvatest üksikesemetest, siis vaadeldakse neid rubriike nende kaupade suhtes kui võrdselt sobivaid, isegi kui üks rubriikidest kirjeldab kaupa täielikumalt või täpsemalt; b) segud, erinevatest materjalidest või komponentidest koosnevad kaubad ja jaekaubanduse jaoks mõeldud komplektina esitatud kaubad, mida pole võimalik klassifitseerida reegli 3 punkti a järgi, klassifitseeritakse materjali või komponendi järgi, mis määrab nende põhiomadused, kui selline kriteerium on rakendatav; c) kaubad, mida ei saa klassifitseerida reegli 3 punkti a või b järgi, klassifitseeritakse rubriiki, mis on neid võrdsel määral kirjeldavate rubriikide numbrilises järjestuses kõige viimane.
4.Kaubad, mida ei saa klassifitseerida vastavalt eespool nimetatud reeglitele, klassifitseeritakse rubriiki, milles kirjeldatakse nendega kõige sarnasemaid kaupu. /.../
6.Kaupade ametlik klassifitseerimine toimub iga rubriigi alamrubriikidesse nende alamrubriikide kirjelduste ja alamrubriikide kohta käivate märkuste põhjal, kasutades eespool toodud reegleid vajalike muudatustega ning arvestades, et omavahel on võrreldavad vaid sama taseme alamrubriigid. Selle reegli kohaldamisel kasutatakse ka vastavaid märkusi jaotiste ja gruppide kohta, kui kontekst ei nõua teisiti.“
9.Asjakohane väljavõte 2015. a ja 2016. a KN-idest on:
MÖÖBEL; MADRATSID, MADRATSIALUSED, PADJAD JA MUUD TÄISTOPITUD MÖÖBLILISANDID; MUJAL NIMETAMATA LAMBID JA VALGUSTID; SISEVALGUSTUSEGA SILDID, VALGUSTABLOOD JMS;
kuuskantpeaga: Mujal nimetamata lambid ja valgustid, sh prožektorid, ning nende osad; mujal nimetamata sisevalgustusega sildid, valgustablood jms, külgeühendatud valgusallikaga, ja nende detailid: – osad:
10.Puudub vaidlus, et selliseid kaupu nagu „terasest kinnitusvahendist (kruvist) ja plastmassist kinnitushoovast koosnev paigaldusklamber“ ja „plastist rõngad (kattevõrud)“ ei ole sõnaselgelt nimetatud ei KN-i rubriikide sõnastuses ega ka KN-i jaotise või grupi kohta toodud märkustes.
11.Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt tuleb õiguskindluse ja kontrolli hõlbustamise huvides kaupade tariifse klassifitseerimise otsustavat kriteeriumi üldiselt otsida nende kaupade objektiivsetest omadustest ja tunnustest, nagu need on määratletud KN rubriigi ning jaotise või grupi märkuste sõnastuses (vt nt Euroopa Kohtu 08.12.2016 otsus nr C-600/15, Staatssecretaris van Financiën vs Lemnis Lighting BV, p 36 ja seal viidatud praktika). Objektiivseks klassifitseerimiskriteeriumiks võib olla ka toote kasutuseesmärk, juhul kui see on nimetatud tootele omane ja seda saab hinnata selle toote objektiivsete tunnuste ning omaduste alusel (nt Euroopa Kohtu 12.07.2012 otsus nr C-291/11, Staatssecretaris van Financiën vs TNT Freight Management (Amsterdam) BV, p 33 ja seal viidatud praktika). Vaatamata sellele, et HSSM ei ole õiguslikult siduv, on ka see oluline vahend tollitariifistiku ühetaolise kohaldamise tagamiseks, andes asjakohaseid juhiseid HS-i tõlgendamiseks (vt Euroopa Kohtu otsus nr C600/15, p 37 ja seal viidatud praktika).
12.Kattevõru on plastmassist rõngas, mille küljes on plastmassist nagad (vt foto tl 14). Kaebaja poolt 27.06.2016 antud selgituse kohaselt kasutatakse seda tehnoloogiliste detailide katmiseks pärast valgusti (Glamox D70) paigaldamist (vt MO I lk 27, MO II lk 28). Paigaldusklamber koosneb aga terasest kinnitusvahendist (kruvist) ja plastmassist kinnitushoovast, mida kaebaja nimetab maksuotsustest nähtuvalt ka plastmassist kanduriks või labaks (vt ka fotod tl 12, 13, 15, 17, joonised tl 18-20 ning MTA 02.03.2017 esitatud vastuse lisad 14, 73, 74). Maksuotsustes (MO I lk 18-21, MO II lk 19-22, MO III lk 16-19) kajastatud kaebaja poolt tellitud ekspertiisis on märgitud: „Kruvi ülesanne on fikseerida ja reguleerida kinnitushooba, millega valgusti kinnitatakse ripplakke. Kruvi mõlemas otsas asuvad silindrilised juhikud (kruvi pea ja kruvi ots), mis võimaldavad fikseerida kruvi asendi ja samas reguleerida kinnitushoova asendit kruvi keerates. Kruvi asetseb juhikutega valgusti metallist korpuse ja korpuse taha kinnituva välimise võru (Outer Ring) vahele, vastavatesse avadesse/.../“. Kruvi keerme kohta on ekspert selgitanud, et seda kasutatakse hoova asendi reguleerimiseks, mitte klassikalise kinnitusvahendina, ning seepärast on tootjalt saadud informatsiooni põhjal valitud harv keermesamm, et kiirendada hoova asendi reguleerimist. Kruvi ots on aga silindriline, et fikseerida selle asend kinnitushoova reguleerimisel. Tootjalt saadud informatsiooni põhjal toetub kruvi silindriline ots korpuse plastmassist võru pesasse. Kinnitushoova osas on ekspert märkinud, et selle kuju juures on oluline välja tuua selle raadius, mis peab vastama valgusti korpuse raadiusele, et paigaldamisel liibuks see piisavalt korpuse ligi ja võimaldaks valgusti asetamise läbi vastava mõõtmega ava. Samuti on oluline hoova stopper-kand. Selle nurk ja kaugus kruvi avast, mis fikseerib valgusti paigaldamisel hoova õige asendi korpuse suhtes ja samas võimaldab sellel kruvi keeramisel liikuda vastu korpust, toetudes vastu ripplage. Kohus märgib täiendavalt, et valgusti Glamox D70-R LED paigaldamisest ja ripplaes asetsemisest saab ülevaate Glamoxi veebilehel kättesaadavast hooldusjuhendist (http://glamox.com/ee/products/d70-led, hooldusjuhendist avaneva kasutusjuhendi „Glamox D70 User Manual“ lk-d 4-5, 13.04.2017).
13.Kohus leiab, et kattevõru ega paigaldusklambrit ei saa klassifitseerida valgusti osadena (rubriik 9405).
14.HSSM-is on grupi 94 kohta märkuse nr 1 punktis d märgitud, et sellesse gruppi ei kuulu XV jaotise märkuses 2 määratletud üldkasutatavad osad, mitteväärismetallist (XV jaotis), samalaadsed tooted plastist (grupp 39), seifid (rubriik 8303). Viidatud XV jaotise märkuse 2 järgi tähistatakse kogu nomenklatuuris terminiga üldkasutatavad osad: a) rubriikide 7307, 7312, 7315, 7317 ja 7318 tooteid ning samalaadseid tooteid muudest mitteväärismetallidest. HSSM-is on grupi 94 kohta osa „üldine“ selgitatud: „Siia gruppi kuuluvad vastavalt selle grupi selgitavates märkustes äratoodud välistavale loetelule järgmised tooted: /.../ 3) Igast materjalist (välja arvatud 10(15)
71.grupi märkuses 1 kirjeldatud materjalid) lambid, valgustid ja nende osad, mida ei ole mujal nimetatud, sisevalgustusega sildid, valgustablood ja nende toodete mujal nimetamata osad, mis omavad püsivat valgusallikat (rubriik 9405)“. HSSM-is selgitatakse grupi 94 „osade“ kohta aga, et selles grupis käsitletakse ainult selliseid töödeldud või töötlemata osi, mis kuuluvad rubriigis 9401 - 9403 ja 9405 nimetatud toodete koostisesse ja mida nende kuju ja muude tunnuste järgi saab identifitseerida nendes rubriikides klassifitseeritud toodete spetsiifilisteks koostisosadeks. Osad klassifitseeritakse siia gruppi ainult siis, kui neid ei ole mujal täpsemalt kirjeldatud. Rubriigi 9405 kohta on HSSM pealkirja all „osad“ märgitud järgmist: „Siia rubriiki kuuluvad mujal nimetamata lampide, valgustite, sisevalgustusega siltide, valgustabloode jne äratuntavad osad. Näiteks: 1) Riputatavad konstruktsioonid (jäigad või keti tüüpi) rippuvate valgustite jaoks. 2) Kerakujuliste lambikuplite alused (hoidjad). 3) Alused, käepidemed ja korpused käsilampide jaoks. 4) Lampide jaoks mõeldud põletid; gaasilambi hõõgsuka hoidjad. 5) Laternate raamid. 6) Reflektorid. 7) Lambiklaasid või -silindrid ("pudelikael"jne ). 8) Paksust klaasist väikesed silindrid kaevurite lampide jaoks. 9) Valguse hajutajad (ka alabaster valguse hajutaja). 10) Kausid, karikad, lambivarjud (k.a traadist karkass lambivarjude tegemiseks), kerad ja nendega sarnased tooted lambikupliteks. 11) Kroonlühtri kaunistused, näiteks kuulid, pärlikujulised tilgad, lillekujulised detailid, ripatsid, väikesed plaadid ja analoogsed tooted, mis on identifitseeritavad nende suuruse, fikseeringu ja kinnitusvõtete järgi. Siia rubriiki kuuluvate toodete mitteelektrilised osad, mis on elektrilistega kokku kombineeritud, klassifitseeritakse siia rubriiki. Eraldi esitatud elektriline varustus (näiteks lülitid, lambitoed, juhtmed, pistikud, trafod, starterid, ballast) siia ei kuulu. (grupp 85).“
15.Euroopa Kohus on eespool viidatud otsuses nr C-600/15 käsitlenud valgusdioodlampide (LED) klassifitseerimist ning mh hinnanud ka võimalust klassifitseerida valgusdioodlambid rubriiki 9405 kui valgusti osad (otsuse p-d 51-53). Otsuse p-s 52 on märgitud järgmist: „Ühise tollitariifistiku sidusa ja ühetaolise kohaldamise huvides tuleb nimelt mõistele „osad“ KNi rubriigi 9405 tähenduses anda samasugune määratlus kui see, mis tuleneb teisi KNi gruppe käsitlevast Euroopa Kohtu praktikast, mida on meenutatud käesoleva otsuse punktis 48“. Otsuse p 48 kohaselt tuleneb Euroopa Kohtu praktikast, et mõiste „osad“ eeldab sellise terviku olemasolu, mille funktsioneerimise seisukohalt on need osad hädavajalikud. Selle kohtupraktika kohaselt ei piisa toote klassifitseerimiseks „osaks“ mainitud gruppide tähenduses sellest, kui tõendada, et ilma selle tooteta ei saa masin või seade täita ülesannet, mille jaoks see on mõeldud. Lisaks tuleb tõendada, et kõnealune toode on selle masina või seadme mehaanilise või elektroonilise toimimise eelduseks (12.12.2013 otsus nr C-450/12, HARK GmbH & Co KG Kamin- und Kachelofenbau vs Hauptzollamt Duisburg, p 36 ja seal viidatud kohtupraktika).
16.Valgustid on mõeldud valgust kiirgama. Kaebaja valgusti Glamox D70 kiirgab valgust ka ilma paigaldusklambri ja kattevõruta, mida kasutatakse vastavalt vaid valgusti paigaldamiseks ja kinnitamiseks ning valgusti tehnoloogiliste detailide katmiseks. Seega ei ole vaidlusalused detailid valgusti funktsioneerimise seisukohalt hädavajalikud. Kaebaja väidab kaebuse p-s 4.1.2.4, et Glamox D70 mehaaniline funktsioneerimine sõltub otseselt tervikliku paigaldusdetaili olemasolust. Kui mehaanilise funktsioneerimise all peab kaebaja silmas seda, et valgusti on mõeldud ripplakke kinnitamiseks ning paigaldusklambri puudumine kujutaks endast seetõttu valgusti mehaanilist puudust, siis ei tingi ka see paigaldusklambri klassifitseerimist valgusti 11(15)
osana. Paigaldusklambri puudumisel ei saaks küll valgustit ripplakke kinnitada nii, nagu see on konkreetse valgusti puhul ette nähtud, kuid see ei mõjuta siiski valgusti töötamist/toimimist.
17.Kaebaja leiab, et vaidlusalused kaubad on spetsiifilised äratuntavad valgusti osad ning et vastustaja on HSSM-is rubriigi 9405 „osade“ kohta antud näidisloetelu ebapiisavalt analüüsinud (näidisloetelu p-d 1 ja 2). Samuti on kaebaja seisukohal, et äratuntavuse kriteerium ei ole kauba valgusti osana klassifitseerimisel niivõrd oluline ja selge kriteerium, et muid olulisi kriteeriume kõrvale jätta. Kohus nõustub maksuotsustes vaidlusaluste kaupade valgusti osadena äratuntavuse kohta antud hinnanguga ning HKMS § 165 lg-le 2 tuginedes maksuotsuste põhjendusi ei korda. Täiendavalt märgib kohus, et vaidlusalused kaubad ei ole rubriigi 9405 „osade“ kohta HSSM-is toodud näidetega võrreldavad. Näitlik loetelu kinnitab, et valgusti äratuntavad osad on sellised osad, mida vaadates on näha, et need on iseloomulikud just valgustitele/lampidele. Näiteks kaebaja poolt kaebuse p-s 4.1.4.1 eraldi välja toodud näidisloetelu p-s 1 nimetatud „riputatavad konstruktsioonid rippuvate valgustite jaoks“ sõnastus viitab sellele, et konstruktsioonist peab olema nähtav, et see on kasutatav just (rippuvate) valgustite jaoks. Ilmselt ei piisaks valgusti osana klassifitseerimiseks sellest, kui imporditakse kette, mida võiks kasutada ka näiteks koeraketina, öeldes, et neid plaanitakse kasutada rippuvate valgustite jaoks. Teisisõnu peab ketikonstruktsioon olema piisavalt iseloomulik selleks, et tõdeda, et konstruktsiooni ei kasutata millegi muu kui valgusti riputamiseks. Samuti viitab näidisloetelu p 2 sõnastus „kerakujuliste lambikuplite alused (hoidjad)“, et tegemist ei saa olla mistahes alusega, mille peal on võimalik midagi hoida, vaid tegemist ongi kerakujuliste lambikuplite hoidmiseks mõeldud alustega. Vaidlusalused kattevõrud ja paigaldusklambrid ei ole sellised detailid, millest oleks näha, et need oleks iseloomulikud just valgustitele. Vastustaja on ka õigesti rõhutanud, et äratuntavus ei ole ainuke kriteerium, mille alusel kaebaja imporditud kaupade rubriiki 9405 kuuluvuse võimalikkust hinnati.
18.Kaebaja arvates on MTA valgusti osa äratuntavuse kriteeriumi sidunud ekslikult asjaoluga, kas osa on välispidiselt nähtav või mitte. MTA väidab aga, et ei ole seadnud äratuntavuse eelduseks välispidist nähtavust, vaid selgitanud, et valgusti osad peavad olema üldiselt äratuntavad, mitte äratuntavad vaid tootja/importija vms isiku jaoks. Maksuhaldur on kõikide vaidlustatud maksuotsuste lk-l 8 vastuseks kaebaja vastuväidetele MTA 22.09.2016 vaheaktide osas märkinud: „/.../HSSM grupi 94 märkuses on äratuntavate valgustiosade näidisena loetletud osadel üks ühine tunnusjoon, nimelt ei ole ükski valgustiosa selline, milline ei oleks välispidiselt nähtav. Ehk siis loetelus puuduvad oma kohale paigutatud valgustite vaatlejale/kasutajale mittenähtavad osad – valgusti sees olevad mikroskeemid, mutrid, paigaldusklambrid-kinnitusdetailid vms. Samuti ei sisalda loetelu Glamox HE AS poolt imporditud plastist rõngastele sarnaseid detaile. HSSM-is ei ole äratuntavust sõnastatud viisil, et valgusti osa äratuntavana käsitlemiseks on piisav kui valgusti tootja/importija/vms isiku jaoks on tegemist äratuntava valgusti osana/.../“. Seega on MTA kõigest nentinud, et näidisloetelus nimetatud valgusti osad on välispidiselt nähtavad, kuid ei ole kategooriliselt väitnud, et ükski välispidiselt mittenähtav detail ei saakski olla valgusti osa. Eespool tsiteeritud, maksuotsuste lkl 8 toodud käsitluse mõte on lõppkokkuvõttes see, et valgusti osad peavad olema nendena üldiselt äratuntavad ning lähtuda ei saa teatud isiku teadmisest, et konkreetse disainiga detail kuulub tema toodetava valgusti juurde. Kohus nõustub selle käsitlusega.
19.Kohus leiab ka, et HSSM selgituses grupi 94 „osade“ kohta ei peeta „spetsiifiliste koostisosade“ (vt kaebuse p 4.1.1.11) all silmas seda, et eritellimuse alusel valgustite jaoks toodetud detailid on spetsiifilised koostisosad. Arvestades, et koostisosade spetsiifilisust on nimetatud HSSM osas „osad“ rubriigis 9401 - 9403 ja 9405 nimetatud toodete osade kohta käivana ning et HSSM-is on rubriigi 9405 „osade“ kohta täpsem selgitus ja näitlik loetelu, siis
12(15)
ongi rubriigi 9405 koostisosade spetsiifilisus hinnatav äratuntavuse kriteeriumi alusel, mida kohus käsitles juba eespool. Seega ei ole paigaldusklambri eritellimuse alusel tootmine selliseks asjaoluks, mis tingiks selle klassifitseerimise valgusti osana. Seda, miks ei mõjuta paigaldusklambri eritellimusel tootmine kauba klassifitseerimist, on põhjalikult selgitatud ka maksuotsustes, ning kohus nõustub nende põhjendustega neid üle kordamata (HKMS § 165 lg 2).
20.Kaebaja tugineb veel sellele, et 11.11.2016 täiendati KNSM-i rubriigi 9405 osas selgitusega, millel kohaselt on alamrubriigist 9405 50 00 välistatud tooted, millel puudub hoidmisseade või spetsiaalne konstruktsioon küünla kindlaks paigal hoidmiseks. Kuigi antud rubriik kohaldub mitteelektrilistele lampidele ja valgustitele, ilmneb sellest, et konstruktsioon valgusallika paigal hoidmiseks on seda liiki toodete juures oluline ja võib olla määrav klassifitseerimisel. Lisaks juhib kaebaja tähelepanu, et rubriiki 9405 kuuluvate kaupadena on nimetatud ka „detailid“, mille kohta ei ole antud näidisloetelu. Seega kirjeldab „osade“ kohta selgitatu rubriiki 9405 klassifitseeritavaid kaupu vaid osaliselt. Kohus leiab, et ka need argumendid ei anna alust klassifitseerida paigaldusklambreid valgusti osadena. Kaebaja viitab asjakohaselt, et alamrubriik 9405 50 00 kohaldub mitteelektrilistele lampidele ja valgustitele. Täpsemalt puudutab muudatus aga ainult küünlaid ja küünlajalgu/hoidikuid. Kaebaja viidatud KNSM muudatust kajastavas Euroopa Liidu Teatajas 11.11.2016 avaldatud dokumendis Euroopa Liidu kombineeritud nomenklatuuri selgitavad märkused (2016/C 415/05) on osundatud komisjoni määrusele (EÜ) nr 141/2002 ja komisjoni rakendusmäärusele (EL) nr 774/2011. Viimati viidatud määrusest ja rakendusmäärusest järelduvalt oli KNSM muudatuse tegemise põhjuseks mh asjaolu, et eri materjalidest ja eri kujuga nn teeküünlaalused ilma hoidmisseadme või spetsiaalse konstruktsioonita küünla või teeküünla kindlaks paigal hoidmiseks ei ole üldse käsitatavad küünlajalgadena, sest neil puuduvad küünlajala omadused. Küünalde ja küünlajalgade spetsiifikat arvestades ei saa kaebaja viidatud KNSM muudatusest praeguses vaidluses midagi järeldada. Kaebaja viide, et rubriiki 9405 kuuluvate kaupadena on nimetatud ka „detailid“, on ebatäpne. Vastab tõele, et rubriigi 9405 kirjeldus on nii 2015. a kui ka 2016. a eestikeelse KN-i järgi „Mujal nimetatamata lambid ja valgustid, sh prožektorid, ning nende osad; mujal nimetamata sisevalgustusega sildid, valgustablood jms, külgeühendatud valgusallikaga, ja nende detailid“. Inglisekeelsetes KN-ides on rubriigi 9405 kirjelduseks aga „Lamps and lighting fittings including searchlights and parts thereof, not elsewhere specified or included; illuminated signs, illuminated nameplates and the like, having a permanently fixed light source, and parts thereof not elsewhere specified or included“. Seega on eestikeelne KN tõlge eksitav, sest tegelikult ei ole lause teises pooles kasutatud väljendit „ja nende detailid“, vaid sarnaselt lause esimese poolega „ja/ning nende osad“ (and parts thereof). Sarnaselt on ka KN-ide prantsusekeelses versioonis kasutatud mõlemas lausepooles üht ja sama väljendit (et leurs parties). Teiseks, isegi kui rubriigi kirjelduse teises pooles oleks õige kasutada sõna „detailid“, puudutab see ainult kirjelduse teist, semikoolonile järgnevat, osa (sisevalgustusega sildid, valgustablood jms, külgeühendatud valgusallikaga), mitte lampe ja valgusteid.
21.Kaebaja ei nõustu, et KN grupi 94 märkuse 1 alapunkti d ja XV jaotise märkuse 2 alapunkti a alusel tuleb paigaldusklamber KN mõistes üldkasutatava osana klassifitseerida rubriiki 7318 sõltumata sellest, kas nad on tehtud eritellimusel või on tegemist standardtoodanguga. Kaebaja arvates on HSSM-i järgi ilmne, et terminit „üldkasutatavad osad“ ei kasutata tähenduses, et kõik tooted, mis võivad olla klassifitseeritavad rubriiki 7318, on üldkasutatavad. Vastupidi, HSSM-is on rubriigi 9406 kohta (osas „Osad“ punkt d) välja toodud: „/.../ ja teised üldise kasutusega osad, mida on nimetatud XV jaotise märkuses 2, mitteväärismetallist (XV jaotis) ja nendega sarnased plastist tooted (grupp 39)“.
13(15)
KN grupi 94 märkuse 1 alapunkt d sätestab, et sellesse gruppi ei kuulu XV jaotise märkuses 2 määratletud osad mitteväärismetallist (XV jaotis), samalaadsed tooted plastist (grupp 39), seifid (rubriik 8303). Viidatud XV jaotise märkuse 2 järgi tähistatakse kogu nomenklatuuris terminiga üldkasutatavad osad: a) rubriikide 7307, 7312, 7315, 7317 ja 7318 tooteid ning samalaadseid tooteid muudest mitteväärismetallidest. Rubriigi 7318 kirjeldus on „Rauast või terasest kruvid, poldid, mutrid, võtmega keeratavad puidukruvid, kruvikonksud, needid, tüüblid, splindid, seibid (sh vedruseibid) jms tooted“. Kohtu hinnangul on eelneva põhjal selge, et mh on mistahes terasest kruvid ja poldid üldkasutatavad osad. Kohus märgib, et kaebuse p-s 4.1.1.3 tehtud viide HSSM-is rubriigi 9406 osas „osad“ p-s d märgitule on ebatäpne, sest punkt d (nagu ka ülejäänud p-d a-c ja e-f) ei puuduta mitte eraldi rubriiki 9406, vaid kogu grupi 94 osi. Selgitavad märkused grupi 94 „osade“ p-s d ei väära siiski mingil määral järeldust, et terasest kruvid ja poldid on üldkasutatavad osad.
22.Kõike eelnevat kokku võttes on selge, et paigaldusklambreid ja kattevõrusid ei saa klassifitseerida rubriiki 9405 kui valgusti osi.
23.Kohus nõustub MTA-ga, et objektiivsete omaduste ja tunnuste järgi on kattevõrule sobivaks KN grupiks grupp 39 „Plastid ja plasttooted“ ning rubriigiks 3926 „Muud plastist ja teistest rubriikidesse 3901–3914 kuuluvatest materjalidest tooted“. Teistes grupi 39 rubriikides ei ole kaupa täpsemalt kirjeldatud (HSSM-is on grupi 39 osas „üldine“ märgitud, et rubriik 3926 on jääkrubriik). Kohus nõustub MTA järeldusega, et kattevõru õigeks kaubakoodiks on 3926 90 97 90 (vt MO I lk 28, 30; MO II lk 29, 33 ja seal viidatud TARIC andmebaasi otsingu tulemus, sisestades kaubakoodi lahtrisse „39269097“, http://ec.europa.eu/taxation_customs/dds2/taric/taric_consultation.jsp?Lang=et&redirectionDat e=20110621, 13.04.2017). Grupp 39 märkuste p 2 alapunkt x sätestab, et sellesse gruppi ei kuulu grupi 94 tooted (näiteks mööbel, lambid ja valgustid, valgustablood, kokkupandavad ehitised). Kuna kohus põhjendas eespool, et kattevõru ei saa klassifitseerida rubriiki 9405 (ega seega ka gruppi 94, sest ühegi teise selle grupi rubriigi üle pole vaidlust olnud), ei välista ka grupi 39 märkuste p 2 alapunkt x kattevõru klassifitseerimist grupi 39 rubriiki 3926.
24.Paigaldusklamber on kombineeritud toode, mille klassifitseerimisel rakendatakse eespool otsuse p-s 8 tsiteeritud üldreegli 3 punkti b. Euroopa Kohtu 15.11.2012 otsuse nr C-558/11, SIA Kurcums Metal vs Valsts ieņēmumu dienests, punktis 37 on seoses KN-i klassifitseerimise üldreegli 3 punktiga b meenutatud, et toote tariifseks klassifitseerimiseks on vaja kindlaks teha, milline selle toote koostisosa määrab toote põhiomadused; seda saab kindlaks teha uurides, kas toode säilitab sellele iseloomulikud omadused, kui üks või teine koostisosa puudub (vt ka 26.10.2005 otsus nr C-250/05, Turbon International, p 21 ja seal viidatud kohtupraktika, ning 18.06.2009 otsus nr C-173/08, Kloosterboer Services, p 31). HSSM-i VIII punkt üldreegli 3 punkti b kohta nimetab, et põhiomadusi määrav tegur võib erineda, sõltuvalt kauba liigist. Selle võib määrata näiteks materjali või komponendi laad, selle maht, kogus, mass või väärtus või koostismaterjali tähtsus kauba kasutusega seoses.
25.Kohus nõustub maksuotsustes toodud põhjendustega, et paigaldusklambri põhiomaduse määrab nn terasest kruvi, sest kruvi võimaldab kaebaja valgustit Glamox D70 kinnitada erineva paksusega ripplagedele ning just kinnitite reguleeritavus on see omadus, mis annab valgusti paigaldamisel eelise. Kaebaja vastuväidetele on maksuotsustes vastatud. Seega juhindudes HKMS § 165 lg-st 2 nõustub kohus paigaldusklambri klassifitseerimise põhjendustega, ega korda neid. Niisiis on paigaldusklambri õigeks kaubakoodiks 7318 15 69 98.
14(15)
26.Kaebaja viide sellele, et paigaldusklambri kruvi ja laba täidavad oma ülesande ainult koospaigaldatuna (kaebuse p 4.1.2.2) võiks viia järeldusele, et KN üldreegli 3 punkti b kohaldamise kontekstis ei ole võimalik määrata, kumb detail annab tootele põhiomaduse (sest kummagi detaili eemaldamisel paigaldusklamber ei toimi). Sellisel juhul tuleks kohaldada KN üldreegli 3 punkti c, mis tähendaks, et paigaldusklamber tuleks ikkagi klassifitseerida nn terasest kruvi kirjeldavasse rubriiki 7318, sest see asub KN-i numbrilises järjestuses plasttooteid kirjeldavast rubriigist 3926 tagapool.
27.Kohus leiab, et kaebaja viited haldusasjas nr 3-16-604 tehtud halduskohtu 14.06.2016 otsusele (tl 101-104) ei ole määrava tähtsusega. Nimetatud haldusasjas oli vaidluse all kaebajale tehtud 3-leheküljeline tagatise määramise otsus (tl 10-11), kus olid esitatud lakoonilised põhjendused maksuhalduri kahtluse kohta, et ilurõngas (kattevõru) ja valgusti kinnitus (paigaldusklamber) võivad olla deklareeritud vale kaubakoodiga. Selles haldusasjas ei hinnanud kohus praeguses asjas vaidluse all olevate maksuotsuste õiguspärasust ega omanud kogu ülevaadet maksuotsuste tegemise hetkeks tehtud järeldustest ja põhjendustest. Halduskohus märkis otsuse p-des 20 ja 21 just, et kauba tariifse klassifitseerimise õigsuse kontrollimine ja detailide hindamine võis eeldada täpsemat uurimist, ning maksuhaldur ongi maksuotsuste andmisele eelnevas menetluses põhjalikuma uurimise läbi viinud.
28.Nõustuda ei saa ka kaebaja seisukohaga, et MTA pole maksuotsuste tegemisel kaebaja tellitud ekspertiisiga arvestanud. MTA on ekspertiisi käsitlenud, kuid teinud sellest teistsugused järeldused kui kaebaja. Asjaolu, et MTA ei teinud ekspertiisist kaebaja arvamusega ühtivaid järeldusi, ei anna alust öelda, et haldusakt on ekspertiisi puudutavas osas põhjendamata.
29.Vastustaja ei ole rikkunud õiguspärase ootuse põhimõtet ega hea halduse tava. Olukorras, kus kaebaja kaupade ja nende kaubakoodide õigsuse suhtes ei ole varem sisulist kontrolli läbi viidud, ei saa hilisemat kontrolli läbiviimist ja selle tulemusel kaebajale maksude määramist pidada hea halduse tava ja õiguspärase ootuse põhimõtte rikkumiseks. Vastustaja ei ole kaebajale varem siduvalt kinnitanud, et ta on vaidlusaluseid kaupu importinud õige kaubakoodiga.
30.Kõike eeltoodut kokku võttes jätab kohus kaebuse täies ulatuses rahuldamata.
31.HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid vastustaja ei ole esitanud menetluskulude vastaspoolelt väljamõistmise taotlust ega kuludokumente. Seega jäävad menetluskulud poolte endi kanda.
/allkirjastatud digitaalselt/ Monika Laatsit
15(15)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.