Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja Ruth Plaks
Otsuse tegemise aeg ja koht
28.12.2016, Tallinn
Haldusasja number
3-14-51322
Haldusasi
Citadel Trading OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 01.04.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/6805-25 peale
Menetlusosalised
Kaebaja – Citadel Trading OÜ, volitatud esindaja v.adv Rene Varul Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindajad Liisa Nikkarinen ja Miiko Vainer
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 11.02.2016 otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kohtuistung 21.12.2016
RESOLUTSIOON
Jätta Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 11.02.2016 otsus haldusasjas nr 3-14-51322 muutmata.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 27.01.2017. Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) tegi Citadel Trading OÜ-le 01.04.2014 maksuotsuse nr 12.23/6805-25, millega kohustas äriühingut tasuma 30 päeva jooksul erinevatel alustel määratud makse kokku summas 36 259,44 eurot. Muu hulgas tuvastas MTA, et äriühing ei kasutanud talle kuulunud ridaelamuboksi (XXX) ärilisel otstarbel, vaid on selle soetanud juhatuse liikme MO poja RO isiklikuks otstarbeks. sai ajavahemikul 2011. a detsembrist kuni 2012. a veebruarini erisoodustust kui juhtimisorgani otsejoones sugulane (tulumaksuseaduse (TuMS) § 48 lg 1 ja lg 4 p 1, § 48 lg 6). Äriühing ei ole ridaelamuboksi kunagi soetanud ega sisustanud edasimüügi eesmärgil. ROe tarbeks tehti kulutusi, mille tegemata jätmise korral oleks RO pidanud need ise tasuma. Sellega seoses suurendati Citadel Trading OÜ tulumaksukohustust 10 839 euro ning sotsiaalmaksukohustust 17 032,72 euro võrra.
2.Citadel Trading OÜ esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 01.04.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/6805-25 tühistamiseks.
3.Tallinna Halduskohus rahuldas 11.02.2016 otsusega Citadel Trading OÜ kaebuse ja tühistas MTA maksuotsuse osas, mis puudutab ridaelamuboksile tehtud 40 775 euro ja 30 sendi suuruste ja erisoodustusena hinnatud kulutuste pinnalt suurendatud tulumaksukohustust summas 10 839 eurot ning sotsiaalmaksukohustust summas 17 032,72 eurot. Ülejäänud osas jäi kaebus rahuldamata ja selles osas on kohtuotsus jõustunud. Kohus mõistis MTA-lt välja ka 576,53 eurot Citadel Trading OÜ kantud menetluskulude katteks. Otsuse põhjendused olid järgmised. 1) MTA väide, et ridaelamuboksi ehitati ja sisustati algusest peale RO-le, ei põhine tõenditel. Tööde ja parenduste tegemist edasimüügi eesmärgil võib maksukohustuslasel olla raske tõendada, mistõttu tuleb eeldada säärase eesmärgi olemasolu. 2) Maksuhaldur ei ole tuginenud rahandusministri 13.01.2011 määruse nr 2 „Erisoodustuse hinna määramise kord“ § 2 lg-le 1, mille kohaselt loetakse erisoodustuse hinnaks vara rendile andmise turuhind või rendile andmise turuhinna ja soodushinna vahe, kui erisoodustuseks on tööandja omandis või valduses oleva vara tasuta või soodushinnaga kasutada andmine.
4.Maksu- ja Tolliamet palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas uus otsus, millega jätta kaebus rahuldamata. 1) Maksumenetluses kogutud tõendid kinnitavad, et ridaelamuboks soetati ja sisustati algusest peale RO isiklikuks tarbeks, mistõttu on põhjendatud käsitada ridaelamuboksile tehtud kulutusi erisoodustusena. Äriühing takistas ridaelamuboksi vaatlusi. Kordusvaatlusel 20.05.2013 viibis ridaelamuboksis RO. Ridaelamuboks on sisustatud eluruumina. Selle hilisem väidetav üürimine ja müük B OÜ-le oli näilik. Citadel Trading OÜ tegevust juhtis reaalselt RO. Citadel Trading OÜ-l puudus tõsiseltvõetav äriplaan ning ridaelamu müügisoov. 2) Ebaõige on halduskohtu seisukoht, et maksuhaldur oleks pidanud eeldama edasimüügi eesmärgi õigsust. Kinnisasi oli Citadel Trading OÜ omandis peaaegu 3 aastat, kuni see müüdi näilikult B OÜ-le. Citadel Trading OÜ pole maksuhaldurile ega kohtule esitanud kõrgendatud isikliku kasutusriskiga eseme ettevõtluse tarbeks soetamise kohta ühtegi usutavat tõendit. Maksuotsuse nõuetekohase motiveerimise tõttu on tõendamiskohustus maksuotsuse järgselt läinud Citadel Trading OÜ-le, mida viimane ei ole täitnud.
2(5)
3-14-51322 3) Praegusel juhul ei ole põhjendatud kohaldada rahandusministri 13.01.2011 määruse nr 2 § 2 lg-t 1, sest äriühing on katnud RO kulud ridaelamuboksile, mitte võimaldanud ainult selle tasuta kasutamist. Määrav ei ole asjaolu, et kinnistusraamatu järgi oli asja omanikuks Citadel Trading OÜ. Kuna reaalselt juhtis äriühingut juhatuse liikme poeg RO, oli tegemist omandiga sisuliselt sarnase olukorraga, kus RO omas kontrolli ridaelamuboksile tehtavate kulutuste üle. Omandikandeid avalikes registrites ei pea arvestama, kui toimingud on tehtud maksukohustuse varjamiseks. Vastupidine tähendaks, et isikud saaksid üksnes juriidilise isiku omandi kaudu alati õigustada maksukohustuse puudumist.
5.Citadel Trading OÜ palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ning halduskohtu otsus muutmata. 1) Citadel Trading OÜ omandas ridaelamuboksi 30.08.2011 pooleliolevana ning seejärel tegi perioodil 2011. a detsember kuni 2012. a veebruar selle sisetöödele ja sisustamisele kulutusi 40 775,39 eurot. Seda tehti ridaelamuboksi edasimüügi eesmärgil, et tõsta eseme väärtust ja saada edasimüügil selle eest suuremat kasumit. Ridaelamuboksi omandas B OÜ, seejärel S OÜ ja lõpuks eraisik LV. Ridaelamuboksi võõrandamised näitavad üheselt, et see ei olnud mõeldud juhatuse liikme poja koduks, vaid ikkagi äritegevuse objektiks. Ridaelamuboks ei olnud kaebaja ainus kinnistu, kaebaja on kinnisvaraettevõte. 2) Ebaõige on maksuhalduri väide, et lisaks tasuta kasutada andmisele on äriühing katnud 40 775,30 euro ulatuses RO kulusid ridaelamuboksile. RO kulusid ei ole hüvitatud. Ehituslikud kulud on läinud äriühingu omandis olnud kinnistu väljaehitamisele ja väärtuse tõstmisele. Mingeid varasid ei ole äriühingust välja läinud. Kinnistule vajalike kulutuste tegemist ei saa pidada seda valdava isiku isiklike kulude katmiseks. Eluasemekuludeks on üüri ja kommunaalteenuste (elekter, telefon jne) tasumine vastavalt arvetele, mitte aga äriühingu enda vara suhtes küllaltki ulatuslike remonditööde teostamine. TuMS § 48 lg 7 kohaselt lähtutakse erisoodustuse hinna määramisel üldjuhul erisoodustusena antud kauba või teenuse turuhinnast; erisoodustuse hinna määramise kord kehtestatakse ministri määrusega.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
6.Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud. Halduskohtu otsus on vaidlustatud osas seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub alus.
7.Maksuotsuses on tuvastatud, et Citadel Trading OÜ soetas Tallinnas XXX asuva ridaelamuboksi ning tegi sellele parendusi ja ostis sisustust mitte ärilisel eesmärgil, vaid juhatuse liikme poja isiklikuks otstarbeks. Ringkonnakohus leiab, et praeguse kohtuasja lahendamiseks ei ole vajalik lahendada poolte vaidlust selles, kas kaebaja soetas ridaelamuboksi edasimüügil tulu teenimiseks või ainuüksi juhatuse liikme poja kasutusse andmiseks. Nimelt on Riigikohus 26.10.2016 otsuses asjas nr 3-3-1-28-16 (p 14) selgitanud: „Kui äriühing annab endale kuuluva eluruumi teisele isikule kasutamiseks, tuleb eeldada, et see toimub tasu eest. Asjaolust, et äriühingu tegevus on suunatud äriühingu osaniku vajaduste rahuldamisele, ei saa teha järeldust, et selline tegevus pole ettevõtlus. Äriühingu tegevus vastab ettevõtluse tunnustele ka siis, kui äriühing müüb kaupa või osutab teenust äriühingu osanikule (Riigikohtu halduskolleegiumi 6. juuni 2005. a otsus asjas nr 3-3-1-20-05, p 22). Samuti on äriühingul võimalik tulu teenida korteri hinna tõusust.“ Sellest lahendist tulenevad õiguslikud järeldused on üle kantavad ka praegusele asjale.
8.Järelikult asjaolu, et eluruum võidi soetada selle kaebaja juhatuse liikme pojale kasutada andmise eesmärgil, ei välista eluruumi seotust äriühingu ettevõtlusega. 3(5)
3-14-51322
9.Arvestades ridaelamuboksi asukohta, väärtust ja seda laadi kinnisvara atraktiivsust kinnisvaraturul ka pärast kinnisvara hindade buumijärgset langust, võib see kinnisasi iseenesest olla tõsiseltvõetav investeerimisobjekt. See tähendab, et olemuslikult pole tegemist n-ö unikaalse, vähelikviidse objektiga, mille omandamise vastu saab eeldada ainult äriühinguga seotud isiku huvi (vrdl Riigikohtu 05.12.2013 otsuses asjas nr 3-3-1-60-13 käsitletud olukord). Seoses maksuotsuses toodud väitega, et kaebaja ei võõrandanud kinnisasja koheselt pärast eluruumide siseviimistluse valmimist ja sisustamist, märgib ringkonnakohus, et kinnisvarasse tehtud investeering võibki olla sõltuvalt asjaoludest olemuselt pikaajalisem, sõltudes mh olukorrast kinnisvaraturul, ning selle lugemiseks ettevõtlusega seotuks pole nõutav, et omanik alustaks koheselt kinnisasjale ostja otsimist.
10.Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-28-16 põhjenduste p-st 12 nähtub, et oluline on kindlaks teha, kas eluruumi soetamise tulemusena on vähenenud äriühingu vara ja suurenenud äriühinguga seotud isiku vara. Sellest aspektist ei oma tähtsust asjaolu, et asjas nr 3-3-1-28-16 maksustati eluruumi soetamiseks, parendamiseks ja sisustamiseks tehtud kulutused dividendi varjatud väljamaksena, praeguses asjas aga erisoodustusena – erinevus seisneb vaid selles, et asjas nr 33-1-28-16 oli kasu saajaks äriühingu osanik, praeguses asjas aga juhatuse liikmega seotud isik. Nii nagu Riigikohtu lahendatud asjas, on ka praeguses vaidluses selge, et ridaelamuboks oli kaebaja omandis. Maksuotsuses pole tuginetud asjaolule, et maksuotsuse lisas 1 loetletud teenuseid ja esemeid (mis loeti erisoodustuseks) ei soetatud ridaelamuboksi, vaid mõne muu äriühinguga seotud isiku kasutuses oleva eluruumi parendamiseks. Ehitustööde tagajärjel pareneb äriühingu vara ja tõuseb selle väärtus. Eelduslikult soetatakse äriühingu omandis olevasse eluruumi soetatud mööbliesemed äriühingu omandisse. Ehkki osad soetatud mööbliesemed võivad olla eluruumist hõlpsasti eemaldatavad (nt voodid, öökapid, söögilaudja toolid, tugitool jne), tuleb praktikas ette, et eluruume võõrandatakse koos kogu sisustusega, sh mööbliesemetega. Hästi sisustatud ja möbleeritud eluruum võib tõsta selle atraktiivsust potentsiaalsete ostjate silmis ning on seega käsitatav ettevõttesse tehtava investeeringuna. Seega ei saa välistada mööbli seotust ettevõtlusega ja äriühingu omandisse minekut ka juhul, kui väidetavalt asub eluruumi kasutama äriühinguga seotud isik.
11.Ülaltoodud käsitus ei ole vastuolus Riigikohtu 21.10.2015 otsuses asjas nr 3-3-1-27-15 avaldatud seisukohtadega, kuna nimetatud asjas tegi äriühing kulutusi oma juhatuse liikme omandisse kuulunud kinnisasjal eramu ehitustööde tegemiseks ja selle sisustamiseks, mistõttu loeti kulutused erisoodustuseks. Seega ei ole olukorrad võrreldavad. Erisoodustuse andmise tulemusel peab soodustatud isik saama enda omandisse rahaliselt hinnatava hüve tööandja arvel, mis võib seisneda ka säästetud kuludes. Eluruumi kasutamise puhul seisneb säärane tulu üldjuhul eluruumi kasutamise õiguse majanduslikus väärtuses, välja arvatud juhul, kui eluruumi soetamine polnud äriühingu ettevõtlusega seotud, millisel juhul saab lugeda sellega seotud kulutused tervikuna soodustatud isiku tuluks (säästetud kuludeks). Viimati nimetatud juhtumiga pole praegusel juhul tegemist.
12.Kui RO poolt eluruumi isiklik kasutus leiaks tõendamist, saaks tema poolt säästetud üüri kulu (turuhind) maksustada TuMS § 48 lg 4 p 2 ja rahandusministri 13.01.2011 määruse nr 2 § 2 lg 1 järgi ning kaebaja poolt RO eest tasutud kommunaalmaksed saaks maksustada TuMS § 48 lg 4 p 1 ja rahandusministri 13.01.2011 määruse nr 2 § 6 järgi. Kuna praegusel juhul ei ole maksuhaldur tuvastanud ridaelamuboksi RO kasutuses olnud perioodi ja sellise ridaelamuboksi üürimise turuhinda (s.o summa, mille võrra RO säästis isiklikke vahendeid), siis ei ole kohtumenetluses võimalik erisoodustuse suurust ümber arvutada.
13.Ringkonnakohus selgitab, et kui Citadel Trading OÜ võõrandas ridaelamuboksi ilma mõne maksuotsuse lisas 1 loetletud esemeta ja need on väljunud Citadel Trading OÜ ettevõtlusest,
4(5)
3-14-51322 toob see asjaoludest sõltuvalt kaasa eraldi maksukohustuse. Neid asjaolusid pole praeguses maksumenetluses uuritud.
14.Menetluskulude väljamõistmise taotlusi ei esitatud. (allkirjastatud digitaalselt) Oliver Kask
(allkirjastatud digitaalselt) Villem Lapimaa
(allkirjastatud digitaalselt) Ruth Plaks
5(5)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.