Eesti Vabariigi (Maksu- ja Tolliameti kaudu) hagi TSC Terminal OÜ, Raivo Paala ja TNK Eesti OÜ vastu täiendavalt esitatud nõude tunnustamiseks Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses
Tsiviilasja hind apellatsioonikohtus
3 500 eurot
Vaidlustatud kohtulahend
Tartu Maakohtu 31. detsembri 2013. a otsus
Kaebuse esitaja ja kaebuse liik
TSC Terminal OÜ, Raivo Paala ja TNK Eesti OÜ apellatsioonkaebus
Kohtuistungi toimumise aeg
3. veebruar 2015
Menetlusosalised ja nende esindajad
Apellandid (kostjad): TSC Terminal OÜ (registrikood: 10135818), seaduslik esindaja juhatuse liige Ahto Kiil; TNK Eesti OÜ (likvideerimisel) (registrikood: 11105682), esindaja ajutine pankrotihaldur Olev Kuklase; Raivo Paala (isikukood: XXX), nõustaja Teet Raatsin Vastustaja (hageja): Eesti Vabariik (Maksu- ja Tolliameti kaudu), esindajad Terje Kriiseman ja Maarja Konsand
RESOLUTSIOON
1.Jätta Tartu Maakohtu 31. detsembri 2013.a otsus muutmata.
2.Jätta TSC Terminal OÜ, TNK Eesti OÜ (likvideerimisel) ja Raivo Paala apellatsioonkaebus rahuldamata. Menetluskulude jaotus
Jätta maakohtus ja ringkonnakohtus kantud menetluskulud solidaarselt TSC Terminal OÜ, TNK Eesti OÜ (likvideerimisel) ja Raivo Paala kanda.
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse kättetoimetamisest. Hagimenetluses Riigikohtus võib menetlusosaline menetlustoiminguid teha ning avaldusi ja taotlusi esitada üksnes vandeadvokaadi vahendusel, kui seaduses ei ole sätestatud teisiti.
MENETLUSOSALISTE NÕUDED, VASTUVÄITED JA PÕHJENDUSED
1.Eesti Vabariik (Maksu- ja Tolliameti kaudu) esitas 4. septembril 2009 Tartu Maakohtule hagi TSC Terminal OÜ, Raivo Paala ja TNK Eesti OÜ (likvideerimisel) vastu täiendavalt esitatud nõude tunnustamiseks Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses. Hagiavalduse kohaselt kuulutati Valga Maakohtu 10. septembri 1999 otsusega välja AS Transoil Service (pankrotis) pankrot. Valga Maakonna Maksuamet esitas 23. septembril 1999 AS Transoil Service (pankrotis) pankrotimenetluses nõudeavalduse nr 41-08/1712 kokku summas 6 988 430,00 krooni. 22. juulil 2002 võtsid Transoil Service OÜ (pankrotis) pandiga tagamata nõuetega võlausaldajad vastu kompromissotsuse, millega kinnitati võlgniku 01. juuli 2002 esitatud kompromissettepanek tähtajaga 20. aprill 2007. Tartu Ringkonnakohtu 17. novembri 2008 määrusega tühistati Tartu Maakohtu 10. juuni 2008 määrus kompromissi tähtaja pikendamise kohta ja taastati Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotimenetlus. Eesti Vabariik (Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse kaudu) esitas 14. septembril 2009 Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses nõudeavalduse nr 13-12/160-2 täpsustuse, kuna Transoil Service OÜ (pankrotis) kompromissi kehtivuse ajal on maksuhalduri nõue suurenenud. Transoil Service OÜ (pankrotis) maksuvõlg koos intressidega on arvestatud pankroti taastamise päeva seisuga 17. november 2008 kokku summas 21 412 010 krooni. Maksuvõlg koosneb Transoil Service OÜ (pankrotis) poolt deklareeritud ja maksuteate alusel tähtpäevaks tasumata maksusummadest ja maksuhalduri 28. märtsi 2006 maksuotsusega nr 12-5/74 ning 21. detsembri 2005 maksuotsusega nr 12-5/112 täiendavalt tasumiseks määratud summadest ja nendelt arvutatud intressidest (vastavalt MKS § 117 lg-le 1 intressimäär 0,06 % päevas). Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses on varasemalt Eesti Vabariigi (Maksu- ja Tolliameti Valga maakonna maksuameti kaudu) nõue tunnustatud summas 6 988 430 krooni. Seetõttu pandi pankrotimenetluses nõuete kaitsmisele maksuhalduri täiendavalt esitatud nõue summas 14 423 580 krooni. Täiendaval nõuete kaitsmise koosolekul 17. augustil 2009 vaidlesid Maksu-ja Tolliameti täiendavale nõudele summas 14 423 580,00 krooni vastu kõik koosolekul osalenud võlausaldajad: TSC Terminal OÜ, Raivo Paala, ja TNK Eesti OÜ. Seega ei tunnustatud Eesti Vabariigi Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse kaudu esitatud täiendavat nõuet. Eesti Vabariik (Maksu- ja Tolliameti kaudu) palub tunnustada maksuhalduri poolt 14.04.2009 esitatud nõudeavalduse täpsustuses täiendavat nõuet summas 14 423 580 krooni. Nimetatud nõue koosneb Transoil Service OÜ (pankrotis) poolt deklareeritud ja maksuteate alusel tähtpäevaks tasumata maksusummadest ja maksuhalduri 28. märtsi 2006 maksuotsusega nr 12-5/74 ning
21.detsembri 2005 maksuotsusega nr 12-5/112 täiendavalt tasumiseks määratud summadest ja nendelt arvutatud intressidest.
2.Kostjad vaidlesid hagile vastu. TSC Terminal OÜ arvates on hageja nõude aluseks olevate maksuotsuste resolutiivosa vastuolus otsuste põhjendava osaga. Juhul kui tuvastatakse, et sisendkäibemaksu on alusetult maha arvatud, tuleb vähendada ettevõtte enammaksekontot, mitte kohustada ettevõtet seda summat tasuma. Maksuhaldur nõuab sama raha kolmes erinevas menetluses – Raivo Paala kriminaalasjas, OÜ Gilliani pankrotimenetluses ja käesolevas menetluses. Hageja nõuab ebaseaduslikult intressi ka pankrotis oldud aja eest. Intress ületab mitmekordselt põhinõuet, kuid hageja pole põhjendanud kahju tekkimist. Intressi nõutakse summalt, mis tegelikult sissenõudmisele ei kuulu. TNK Eesti OÜ ja Raivo Paala leidsid, et Eesti krooni ega käibemaksumäära 18 % pole seaduslikult kehtestatud, sest vastavat Eesti Vabariigi rahareformi komitee dekreeti pole kunagi allkirjastatud ega avaldatud. Maksumenetluses on rikutud maksukohuslase õigusi. Peale seda, kui oli algatatud kriminaalmenetlus, laienesid OÜ-le Transoil Service esindajale kriminaalõiguslikud garantiid, sh õigus kaitsjale ning vaikimisõigus ning ei olnud enam kaasaitamiskohustust. Maksuhaldur on kasutanud maksumenetlust tõendite kogumiseks kriminaalmenetluses. MKS § 56 on õigusselgusetu ja vastuolus põhiseaduse § 22 lg-ga 3. Olukorras, kus äriühing on esitanud arve, tekib müüjal käibemaksu tasumise kohustus, millele korrespondeerub ostja sisendkäibemaksu maharvamise õigus. Selliselt on vaidlusaluste tehingute puhul ka toimitud. OÜ TSC Terminal osutas teenust OÜ-le Gillian, kes müüs selle edasi OÜ-le Transoil Service. Väljastatud on korrektsed arved. Ehkki ettevõtete vaheline käive maksustatakse, et teki sellest tegelikku maksukoormust, sest kahe ettevõtja vaheline tehing jääb tegelikult maksuvabaks. Riik ei saa kahju, kui mõlemad ettevõtted on käibe deklareerinud. Hageja nõue pole ka tõendatud ega kontrollitav. Pankrotimenetluse käigus esitatud nõudeavaldusele ei lisanud hageja tõendeid. Esitatud on üksikud deklaratsioonid, kuid need ei võimalda kontrollida kogu perioodi. Ainult kogu perioodi kontrollides saab hinnata, kas ettevõte on riigile võlgu või vastupidi.
MAAKOHTU LAHEND
3.Tartu Maakohtu 31. detsembri 2013 otsusega rahuldas kohus hagi osaliselt. Kohus tunnustas teise järgu nõudena Eesti Vabariigi Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse kaudu Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses 14. aprillil 2009 täiendavalt esitatud nõuet summas 920 973,58 eurot, sh maksuvõlg 204 365,61 eurot ja intress 716 607,97 eurot. Maakohus asus oma otsuses järgmistele põhiseisukohtadele:
3.1.Vaidlusaluse maksuotsuse eesmärgiks on tagada korrektne ja ühetaoline maksustamine. Kui revisjoni käigus soovis Transoil Service OÜ lähtuda seisukohast, et ta on õigustatud dokumente mitte esitama, siis see õigustus ei muuda maksuotsust veel iseenesest ebaseaduslikuks. Olukorras, kus maksukohustuslane on soovinud sisendkäibemaksu mahaarvamisega vähendada oma maksukohustust ja maksuhaldur on soovinud maksukohustuslaselt saada seda õigust tõendavaid dokumente ja teavet, on tegemist maksukohustuslase jaoks n-ö positiivsete tõendite esitamisega ning see ole vastuolus mittesüüstamise privileegiga. Kuna Transoil Service OÜ ei ole esitanud kõiki vajalikke dokumente, mis tõendaks teistelt maksukohustuslastelt kauba soetamisel või teenuse saamisel sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust või teenuse seotust maksukohustuslase ettevõtlusega, siis on ta ise tekitanud olukorra, kus maksuhalduril puudus võimalus teha maksukohustuslasele soodsat otsust või jätta maksuotsus üldse tegemata. Maksuotsusega on kindlaks tehtud tasumisele kuuluv maksusumma ja sellel ei ole karistuslikku iseloomu. Andmete või dokumentide esitamata jätmise eest ei ole Transoil Service OÜ juhatuse
liiget karistatud. Maakohus ei nõustunud kostjate seisukohaga, et MKS § 56 oleks õigusselgusetu või vastuolus põhiseadusega. Kostjatele selgitati ka põhjalikult nende õigusi ja kohustusi.
3.2.Maksuotsuse resolutsioon on õiguspärane. Tasaarvestuse tegemisele viitamata jätmine vaidlusaluses maksuotsuses on tekitanud mõningase selgusetuse, kuid see ei tingi maksuotsuse lõppjärelduse ebaseaduslikkust. Käibemaksusumma kujunemine on toodud vaidlusaluse maksuotsuse tabelis nr 2. Pooltel ei ole vaidlust asjaolu üle, et Transoil Service OÜ-l enammakse oli. Nimetatud asjaolu nähtub ka hageja esitatud käibemaksudeklaratsioonide üldinfost (V kd tl 175-187). Seega olid hagejal kõik andmed hilisema tasaarveldamise tegemiseks.
3.3.Kontrollimaks 21. detsembri 2005 maksuotsuse nr 12-5/112 sisulist õigsust, andis maakohus hinnangu tehingutele, millega seoses on maksuhaldur määranud täiendava käibe- või tulumaksu tasumise kohustuse, kuivõrd pole tõendamist leidnud teenuse tegelik saamine või seotus Transoil Service ettevõtlusega. Maakohus leidis, et maksuotsusega määrati Transoil Service OÜ-le põhjendatult täiendava tulumaksu tasumise kohustus 448 221 krooni ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, sest polnud tõendatud nende kulude seotus ettevõtlusega. Transoil Service OÜ on revideeritaval perioodil teinud mitmeid ettevõtlusega mitteseotud kulutusi. Maakohus leidis, et kuna käesoleval juhul ei ole ükski teenuse osutamise ahelas olnud äriühingutest käibemaksu riigile tegelikult tasunud, ei saa poolte käibemaksuarvestust jätta korrigeerimata ning aktsepteerida ostja õigust sisendkäibemaksu mahaarvamisele. Peale maksuotsuses nimetatud tehingute on täiendava käibemaksu tasumise kohustus määratud ka rea käibedeklaratsioonides näidatud sisendkäibemaksu kohta arvete mitteesitamise tõttu. Kuna käibemaksuseadusest tulenevalt sisendkäibemaksu mahaarvamiseks on vajalik kauba või teenuse saamist kinnitava arve olemasolu ja maksuotsuses loetletud juhtudel ei ole sellist arvet Transoil Service OÜ esitanud, on maksuhaldur korrigeerinud õigesti ka neil juhtudel maksukohustuslase sisendkäibemaksu.
3.4.Maakohtu hinnangul vastab ka maksuhalduri 28. märtsi 2006 maksuotsus nr 12-5/74 HMS §-dest 54 ja 56 tulenevatele nõuetele. Ka üksikjuhtumite kontrolli tulemusena maksuotsuse tegemisel ei ole rikutud maksukohustuslane õigusi.
3.5.Maakohus luges hageja esitatud tõendite (saldopäring, isikukonto read, deklaratsioonide esitamise info, käibemaksudeklaratsioonide koondinfo ja olemasolevate deklaratsioonid) alusel tõendatuks Transoil Service OÜ (pankrotis) maksuvõla olemasolu. Saldopäringu kohaselt käibemaksu võlg 7 474 318 krooni kujutab endast 21.12.2005 ja 28.03.2006 maksuotsusega määratud käibemaksu perioodi eest 2003 detsember kuni september 2004. Maksuhalduri otsused on õiguspärased. Kuna hageja nõuab nõude tunnustamist maksuvõla selles osas, mis ei ole kaetud varemtunnustatud nõudega 4 732 266 kooni, tuleb tunnustada hageja nõuet käibemaksu osas summas 2 742 052 krooni (7 474 318 – 4 732 266).
3.6.Maakohus asus seisukohale, et olukorras, kus hageja valduses olev 1999 maksudeklaratsioon pole säilinud, kuid hageja andmebaasides on säilinud teave sellise deklaratsiooni olemasolu ja deklareeritud summade kohta, peab võimalikuks lugeda hageja esitatud tõendite (isikukonto read, deklaratsioonide esitamise info) alusel tõendatuks ka Transoil Service OÜ (pankrotis) maksukohustuse ajavahemikul 1999 september kuni detsember tekkinud tulumaksu võla 757 krooni ulatuses. Seega tuleb tunnustada hageja nõuet ettevõtte tulumaksu osas 448 978 krooni ulatuses (517 147 – 68169).
3.7.Puuduvad igasugused tõendid Transoil Service OÜ maakasutuste olemasolu kohta aadressidel Kuperjanovi 1, Viljandi 1 ja Viljandi 3 Valga linn. Seetõttu ei ole põhjendatud hageja maamaksunõue nimetatud maaüksuste osas ja tuleb jätta rahuldamata. Hageja maamaksu nõue perioodil alates 1999 kuni 2008 on tõendatud kokku 17574 krooni ulatuses. 12 509 krooni ulatuses
ei ole maamaksunõue tõendatud. Maamaksunõue kuulub tunnustamisele 6 597 krooni ulatuses (35719-16613-12509).
3.8.Valga Maakonna Maksuameti 23. septembri 1999 nõudeavaldusest (IV kd tl 200-201) nähtuvalt sisaldas maksuhalduri nõue kinnipeetud tulumaksu 219 778 krooni ja sotsiaalmaksu 750 615 krooni. Hagiavalduse sisust ja 14.04.2006 saldopäringu (I kd tl 62-64) ja isikukontoridadest kinnipeetud tulumaksu ja sotsiaalmaksu kohta (IV kd tl 177-182) nähtub, et hageja nõue käesoleval ajal on sama suur. Isikukontoridadest nähtub ka, et peale Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotiotsuse tegemist on kummagi maksu osas toimunud nii määramisi kui laekumisi. Kuna hageja nõue võrreldes juba varem tunnustatud nõudega pole suurenenud, puudub vajadus hageja nõuet tunnustada sotsiaalmaksu ja kinnipeetud tulumaksu osas. Hageja nõuet maksude osas tuleb tunnustada kokku summas 3 197 627 krooni, sh käibemaks 2 742 052 krooni, ettevõtte tulumaks 448 978 krooni, maamaks 6597 krooni.
3.9.Maakohus leidis, et hageja esitatud 14. aprilli 2006 saldopäringus ja isikukontokaartidel on intressi kujunemine jälgitav ning kohtul ei ole kahtlusi hageja arvestuste õigsuses. Tulenevalt asjaolust, et hageja kogu intressi nõudest 12 414 433 krooni on varemtunnustatud 1 200 989 krooni, järeldub, et hageja käesolevas menetluses nõuab nõude tunnustamist intressi osas sisuliselt 11 213 444 krooni ulatuses. Olukorras, kus kohus on lugenud tõendatuks Transoil Service OÜ (pankrotis) maksuvõla osaliselt, tuleb vastavalt vähendada ka intressi. Intressi osas tuleb hageja nõuet tunnustada 11 212 478,22 krooni ulatuses ( 12 414 433- 1 200 989 - 965,78).
3.10.Kuna kompromiss tühistati Tartu Ringkonnakohtu 17. novembri 2008 määrusega, ei ole hagejal sellest tulenevaid piiranguid oma nõude esitamisel. Ka ei ole hageja intressinõuet esitanud aja eest, mil Transoil Service OÜ oli pankrotis. Isikukontokaartidest nähtuvalt on intresse korrigeeritud 2002 suvel.
3.11.Maakohus põhjendas, et käesoleval ajal kehtiva MKS § 119 lg 1 p 5 kohaselt intressi arvestamine peatub, kui intressisumma ületab selle arvestamise aluseks oleva maksunõude. MKS § 1682 kohaselt MKS § 119 lõike 1 punkti 5 ei kohaldata kuni 01.01.2011 arvestatud maksunõuet ületava intressisumma osas, kuid intressi arvestamist ei jätkata. Transoil Service OÜ (pankrotis) maksuvõlg on tekkinud enne 01.01.2011, mil ei olnud piirangut intressi arvutamisele. Seetõttu puudub alus intressi vähendamiseks põhjusel, et see ületab põhivõlga. Käesoleval juhul ei ole kohaldatav kohtupraktika, mille kohaselt põhinõuet ületavad viivisenõuded jäetakse rahuldamata, kui hageja ei tõenda kahju tekkimist. Selline kohtupraktika on kujunenud võlaõiguslikest suhetest tulenevate nõuete puhul. Käesoleval juhul on tegemist maksuõigussuhtest tuleneva nõudega.
3.12.Täiendava nõuete kaitsmise 17.08.2009 koosoleku protokollist nähtuvalt (I kd tl 67-68) e ole nõude esitamise tähtajast kinnipidamise osas keegi koosolekul vastuväidet esitanud, mistõttu ei ole ka tähtaja ennistamise küsimust lahendatud ning nõude on pankrotihaldur pannud kaitsmisele teise järgu nõudena. Maakohus pidas põhjendatuks tunnustada hageja nõuet teise järgu nõudena.
3.13.Maakohus ei nõustunud kostjate väitega, et Eesti kroon ning käibemaksumäär ei ole olnud seaduslikult kehtestatud. Eesti Vabariigi Ülemnõukogu võttis 27.03.1991 vastu seaduse Eesti Vabariigi rahareformi komitee moodustamise kohta. Selle seaduse kohaselt on rahareformi komiteel õigus otsustada kõiki rahareformiga seotud küsimusi, kusjuures otsused vormistatakse dekreetidena ja need on täitmiseks kohustuslikud kogu Eesti Vabariigi territooriumil. Kostjad on väitnud, et rahareformi komitee dekreete Eesti krooni kehtestamise kohta ja käibemaksumäära kehtestamise kohta pole allkirjastatud, president välja kuulutanud ega avaldatud. Oma väite tõendamiseks on kostjad esitanud koopia Eesti Vabariigi rahareformi komitee 19.06.1992 dekreedist nr 035 ( IV kd tl 86). Nimetatud koopial puuduvad tõepoolest allkirjad ja on vaid Eesti Panga üldosakonna pitseri jäljend. Maakohus leidis, et eeltoodu ei anna alust järeldada, et Eesti Vabariigi Rahareformi
Komitee dekreedid olidki allkirjastamata. Kohus ei pea eluliselt usutavaks, et niivõrd ulatuslikku reformi viidi Eesti Vabariigis läbi ilma igasuguse õigusliku aluseta. Eesti Vabariigi põhiseadus, mille §-d 107 ja 108 näevad ette seaduste väljakuulutamise presidendi poolt ja avaldamise Riigi Teatajas, jõustus 03.07.1992. Selleks ajaks oli Eesti kroon juba kehtestatud. Hageja nõude aluseks oleval perioodil kehtisid 13.06.2001 vastuvõetud käibemaksuseadus (jõustus 01.01.2002), mille §-s 17 lg 1 oli kehtestatud käibemaksumääraks 18 % maksustatavast käibest ning 10.12.2003 vastuvõetud käibemaksuseadus (jõustus 01.05.2004), mille §-s 15 lg 1 oli kehtestatud käibemaksumääraks 18 % maksustatavast käibest. Kostjate viidatud Rahareformi Komitee 19.06.1992 dekreet nr 035 ei ole asjassepuutuv.
3.14.Maakohtu hinnangul saab olukorras, kus äriühinguga seotud füüsiliselt isikult on äriühingule alusetult tagastatud maks kohtuotsusega välja mõistetud ning pankrotimenetluses nõutakse maksuvõlga äriühingult endalt, lugeda kumbagi solidaarvõlgnikeks VÕS § 65 lg 1 mõttes. Solidaarvastutus ei välista võlausaldaja õigust nõuda kohustuse täitmist kõigilt võlgnikelt ühiselt või igaühelt või mõnelt neist. Küll aga ei saa võlausaldaja VÕS §-st 67 lg 1 tulenevalt nõuda täitmist teistelt võlgnikelt, kui keegi solidaarvõlgnikest on kohustuse täielikult täitnud.
MENETLUSOSALISTE TAOTLUSED JA PÕHJENDUSED
4.TSC Terminal OÜ, Raivo Paala ja TNK Eesti OÜ esitasid apellatsioonkaebuse, milles paluvad tühistada Tartu Maakohtu 31. detsembri 2012 otsus ja teha asjas uus otsus, millega jätta hagi rahuldamata ja menetluskulud vastustaja kanda. Apellatsioonkaebuse põhjenduste kohaselt: 1) ei tohtinud ajal, mil Transoil Service OÜ oli pankrotis, arvestada ettevõtte kahjuks intresse. Vastustaja nõuab enam kui kolmekordset intressi maksu eest, mida ettevõte pole kunagi võlgu jäänud. Vastustaja küll väidab, et kogusummat pole sisse nõutud, ainult tagastatud osa, kuid intressiarvestus on kogusumma pealt. Tartu Maakohus on jätnud selle asjaolu märkimata; 2) ei saa olukorras, kus ühes isikus langeb kokku nii maksuhaldur kui ka uurimisasutus, panna maksukohustuslasele kaasaaitamiskohustust, sest see rikub tema EV Põhiseadusest ja Euroopa Põhiõiguste Hartast tulenevat õigust vaikida. Maksuhaldurile esitatud tõendid muutuvad koheselt kättesaadavaks ka uurimisasutustele ning neid kasutatakse isikute vastu süüstavalt. Taolise praktika kohaldamise tõttu on Raivo Paala mõistetud süüdi maksupettuses (Tartu Maakohtu
10.jaanuari 2011 otsus kriminaalasjas nr 1-07-2186) ning Ahto Kiil on analoogses kohtuasjas (kriminaalasi nr 1-13-6111) süüdistatav. Paralleelmenetluste korral (kui haldusmenetlusega paralleelselt toimub kriminaalmenetlus) laienevad menetlusele allutatud isikutele kõik kriminaalõiguslikud garantiid. Menetlusalusele isikule oleks pidanud tutvustatama ka kriminaalmenetlusest tulenevaid õigusi ja kohustusi (sh õigust kaitsjale). Arvi Paala pidi maksumenetluses, millega paralleelselt toimus ka tema suhtes algatatud kriminaalmenetlus, osalema ilma kaitsjata, mis on EIÕK artikkel 6 rikkumine; 3) ei ole põhjendatud maksumenetluses vaikimisõiguse realiseerimise tõttu jätta äriühing (kolmas isik) ilma sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusest. Selline meede ei ole ka proportsionaalne, sest vaikimisõiguse realiseerimise eest karistatakse lisaks äriühingule ka veel võlausaldajaid; 4) isegi olukorras, kus tehingute näilikkus oleks tõendamist leidnud, poleks eeldusel, et äriühingud on tehingutelt makstavat käibemaksu ja mahaarvatavat sisendkäibemaksu korrektselt kajastanud, saanud kahe tehingu tulemusena äriühingud kokkuvõttes kasu ning riigil poleks sellisel juhul mingit reaalset tulu saadava käibemaksu näol. Seetõttu tuleb maksuotsused jätta tähelepanuta;
5) ei vasta MKS §-s 115 sätestatud intressi mõiste Põhiseaduse §-s 13 sätestatud õigusselguse põhimõttele ning selles osas paluvad apellandid viia läbi normikontroll. Apellandid kahtlevad, kas maksumenetluses on vajalik ja mõõdukas kehtestada erinev intressimäär raha kasutamise eest võrreldes võlaõigussuhetega. Kuivõrd Riigikohus on võrdsustanud intressi ja viivise maksmise tulumaksuga maksustamise, siis järelikult tuleb MKS alusel isikule määratavale intressile kohaldada sama arvestamise alust kui võlaõigusseaduse alusel isikule määratavale viivisele; 6) oli ettevõtte enammakse seaduslik. Tehingus TSC Terminal OÜ, Gillian OÜ ja Transoil Service OÜ vahel oli TSC Terminal OÜ-l ettemaks, mis kattis deklareeritud kohustuse. Terminal taotles Maksuametilt tasaarvestamist. MTA peatas tasaarvestamise kuni kriminaalasjas nr 1-07-2186 kohtuotsuse jõustumiseni. Episood, mis oli seotud TSC Terminal OÜ episoodiga, lõppes kriminaalmenetluses õigeksmõistva kohtuotsusega. Gillian OÜ-l tekkis tehingust TSC Terminal OÜ-ga enammakse, mille arvelt ta soovis tasuda kohustusi käibemaksu osas, mis olid tekkinud 2003. aasta detsembris müügikäibelt. Transoil Service OÜ esitas 2004. aasta veebruaris kõik kontrollitava ajaperioodi kohta nõutud dokumendid revident Helle Salule. Seega tõendas Transoil Service OÜ Maksuametile tehingu sisu.
5.Eesti Vabariik (Maksu- ja Tolliameti kaudu) vaidles apellatsioonkaebusele vastu ning palus jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja otsus muutmata. Vastuväidete kohaselt: 1) ei aktsepteeri apellandid küll maksuhalduripoolset intressiarvestust, kuid ei ole samas ka ise kohtule esitanud omapoolset arvestust intressi osas. Seega ei ole apellantide väide asjakohane ning tuleb jätta tähelepanuta; 2) ei saa apellantide vaikimisõiguse kasutamise tõttu jätta tähelepanuta maksuotsuseid (21.12.2005 nr 12-5/112 ja 28.03.2006 nr 12-5/74). Raivo Paalale on tutvustatud tema õigusi ja kohustusi maksumenetluses ning isik on menetluses kasutanud ka oma õigust vaikida. Maksuhaldur lähtus maksu määramisel kolmandatelt isikutelt saadud teabest ning dokumentidest ja selgitustest, mis Transoil Service OÜ (pankrotis) ise maksuhaldurile andis. Kogu Transoil Service OÜ (pankrotis) poolt menetluste käigus edastatud teave on maksuhaldurile esitatud vabatahtlikult. Transoil Service OÜ-le (pankrotis) määrati maksuotsusega 21.12.2005 nr 12-5/112 ja maksuotsusega 28.03.2006 nr 12-5/74 täiendav maksukohustus põhiliselt asjaolu tõttu, et Transoil Service OÜ (pankrotis) ei esitanud raamatupidamisdokumente käbedeklaratsioonides deklareeritud tehingute kohta; osas, mille kohta esitati dokumendid, olid dokumendid ning asjassepuutuvate isikute seletused vastuolus ja/või dokumendid ning seletused ei olnud piisavad selleks, et tehinguid saaks lugeda ettevõtlusega seotuks; 3) ei tulene maksuhaldurile kohustust maksumenetluse läbiviimisel selgitada isikule kriminaalmenetlusest tulenevaid õigusi ja kohustusi, vaid vastav kohustus on uurimisasutusel konkreetse kriminaalmenetluse raames; 4) kohalduvad võlaõigusseaduse sätted tsiviilõiguslikes võlasuhetes. Kuna riik teostab maksuõigussuhtes avalikku haldust, tekib riigi ning maksukohustuslase vahel vastavalt avalikõiguslik suhe. Tsiviilõiguses ning haldusõiguses kasutusel olevad juriidilised terminid ning mõisted ei pea omavahel kattuma. Samuti ei ole VÕS MKS-i suhtes ülimuslik. Asjaolu, et maksuintress on oma olemuselt sarnane eraõiguslikes suhetes rakendatava viivitusintressiga, ei muuda MKS-i ebamääraseks ning õigusselguse põhimõttega vastuolus olevaks; 5) ei oma käesoleva asja lahendamist tähtsust asjaolu, et TSC Terminal OÜ (likvideerimisel) kaitses oma nõude ära Gillian OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses.
RINGKONNAKOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
6.Ringkonnakohus leiab, et ükski apellatsioonkaebuses esitatud väidetest ei anna alust maakohtu otsuse muutmiseks ega tühistamiseks. Maakohtu otsus on seaduslik ja igakülgselt põhjendatud. TsMS § 657 lg 1 p 1 alusel jätab ringkonnakohus apellatsioonkaebuse rahuldamata ja maakohtu otsuse muutmata. Maakohtu otsusega tunnustati Eesti Vabariigi (Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse kaudu) 14.04.2009.a täiendavalt esitatud nõuet Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses summas 920 973,58 eurot, sh maksuvõlg 204 365,61 eurot ja intress 716 607,97 eurot. Ringkonnakohus nõustub maakohtu otsuse põhjendustega hagi rahuldamisel ega pea lähtudes TsMS § 654 lg-st 6 vajalikuks neid kõiki oma otsuses korrata.
7.Ringkonnakohus ei nõustu apellantide seisukohaga selles, nagu oleks maakohus kohaldanud valesti intresside määramist ja nende sissenõudmise õigust reguleerivaid tsiviilseadustiku norme, arvestades intresse ka selle aja eest, mil Transoil Service OÜ oli pankrotis.
7.1.Asja materjalidest nähtuvalt võtsid Transoil Service OÜ (pankrotis) pandiga tagamata nõuetega võlausaldajad 22.07.2002.a vastu kompromissotsuse, millega kinnitati võlgniku 01.07.2002.a esitatud kompromissettepanek tähtajaga kuni 20.04.2007.a. Maakohus kinnitas kompromissotsuse oma 29.07.2002.a määrusega nr 2-02-446, lõpetades ühtlasi pankrotimenetluse. Transoil Service OÜ (pankrotis) pankrotimenetlus taastati Tartu Ringkonnakohtu 17.11.2008.a määrusega. Seega ajavahemikul, mil kompromiss kehtis, puudus alus käsitada Transoil Service OÜ-d pankrotis olevana, kuivõrd maakohtu 29.07.2002.a määrusega kompromissotsuse kinnitamise kohta oli pankrotimenetlus lõpetatud. See vastas määruse tegemise ajal kehtinud PankrS § 109 lõikes 1 sätestatule. Pankrotimenetluse lõpetamisest kuni selle taastamiseni sai Transoil Service OÜ jätkata oma majandustegevust, muuhulgas sai ta kehtinud PankrS § 109 lg 2 alusel tagasi vara valitsemise õiguse, samuti lõpetati vara müük. Seega ei kohaldunud kompromissi kehtivuse ajal normid, mis piiravad intresside vm kõrvalnõuete arvestamist võlgniku pankrotimenetluse kestel. Muuhulgas ei kuulunud kohaldamisele PankrS § 21 lg 1 teine lause, mille kohaselt tuli pärast pankroti väljakuulutamist lõpetada intresside ja viiviste arvestamine, ega ka erinormina MKS § 119 lg 1 p 2, mille kohaselt peatus intressi arvestamine maksukohustuslase pankroti väljakuulutamisel.
7.2.Kolleegium on seisukohal, et kompromissi hilisem tühistamine põhjusel, et kompromiss jäi täitmata, ei saa tagasiulatuvalt tuua kaasa olukorda, kus saaks lugeda äriühingu pankrotis olnuks kogu kompromissi kehtivusaja vältel. Muuhulgas tooks see kaasa kompromissi kestel võlgniku poolt tehtud tehingute kehtetuse, kuivõrd pankrotis oleval äriühingul puudub õigus endal teha mistahes tehinguid ja äriühingu eest tegutseb pankrotihaldur. Niisugune käsitlus ei oleks kooskõlas õigusselguse põhimõttega ega ka kompromissi olemusega, millega on soovitud anda majandusraskustesse sattunud äriühingule võlausaldajate poolsete järeleandmiste kaudu täiendav võimalus oma seisundit parandada.
8.Ringkonnakohus leiab, et maakohtu otsuses toodud täiendava nõude (kogusummas 920 973,58 eurot) arvestus vastab seadusele. Maakohtu poolt tunnustatud nõude puhul moodustas maksuvõlg 204 365,61 eurot ja intress 716 607,97 eurot. Intressi arvestamine üle maksuvõla (ehk nn põhivõla) suuruse vastas maksukorralduse seaduse kehtinud redaktsioonile.
8.1.Apellatsioonkaebuses ei ole esitatud konkreetseid vastuväiteid Maksu- ja Tolliameti nõude arvestuse õigsusele ega toodud esile ebaõigetele lähteandmetele tuginemist viisil, mis võimaldaks nõude arvestusi täiendavalt kontrollida. Maakohus on oma otsuse põhjendavas osas põhjalikult analüüsinud maksuvõla suurust ning hinnanud selle aluseks olevaid asjaolusid, sh maksuotsuste sisulist õigsust ja põhjendatust (kohtuotsuse p-d 10 – 65). Ringkonnakohus nõustub täielikult maakohtu otsuse põhjendustega ega korda neid TsMS § 654 lg 6 alusel.
8.2.Transoil Service OÜ (pankrotis) poolt OÜ-lt TSC Terminal väidetavalt ostetud konsultatsiooniteenusega seonduvat on maakohus käsitlenud oma otsuse p-des 29 – 31. Kohus on põhjendatult asunud seisukohale, et esile toodud asjaoludel konsultatsiooniteenust tegelikkuses ei osutatud, mistõttu ei saanud Transoil Service OÜ teenust tegelikult ka soetada. Sellest tulenevalt ei olnud alust arvestada konsultatsiooniteenuse eest 2003.a novembris ja detsembris esitatud arvetel näidatud käibemaksu sisendkäibemaksu hulka. Ringkonnakohus nõustub nende põhjendustega.
8.3.Põhjendatud ei ole apellantide etteheited selle kohta, nagu oleks maakohus lähtunud ebaõigest intressiarvestusest. Apellandid ei ole täpsustanud, millistel ebaõigetel andmetel konkreetselt nende arvates viivisearvestus põhines. Maksuintressi arvestuskäiku on käsitletud maakohtu otsuse p-des 66 – 68. Kohus on seejuures arvestanud, et osa Maksu- ja Tolliameti nõudest oli tunnustatud juba varasema pankrotimenetluse käigus. Käesolevas menetluses taotles hageja nõude tunnustamist intressi puudutavas osas 11 213 444 krooni ehk 716 670 euro ulatuses, millest maakohus luges põhjendatuks 11 212 478,22 krooni ehk 716 607,97 eurot. Maakohus on otsuse p-s 70 ka märkinud, et hageja ei ole intressinõuet esitanud aja eest, mil Transoil Service OÜ oli pankrotis ning isikukontokaartidest nähtuvalt on intresse 2002.a suvel korrigeeritud.
9.Asjakohased ei ole apellantide viited Riigikohtu otsustele haldusasjades nr 3-3-1-63-06 ja 3-3-1-3-09. Viidatud Riigikohtu lahendites käsitletud juhtumitel olid vaidlusalused tehingud reaalselt toimunud ning käibemaks oli riigile tasutud, ehkki seejuures oli toime pandud ka maksupettus. Ringkonnakohtu arvates ongi määrava tähtsusega asjaoluks see, kas tehingud, millega seoses soovis maksukohustuslane sisendkäibemaksu maha arvata, tegelikult toimusid või mitte. Haldusasjas nr 3-3-1-3-09 (p 12) väljendatud Riigikohtu seisukoht, et maksukohustus tekib sõltumata sellest, kas tegemist oli teeseldud või varjatud tehinguga, lähtub üheselt eeldusest, et tehingut reaalselt täideti (s.o tekkis käive Käibemaksuseaduse § 4 lg 1 tähenduses, mis eelkõige tähendab kauba võõrandamist ja teenuse osutamist ettevõtluse käigus). Käesoleval juhul seevastu on maakohus esitatud asjaoludest lähtudes asunud põhjendatult seisukohale, et väidetavaid tehinguid tegelikult ei toimunud. Seega puudub alus väitmaks, et müüjal tekkis maksustatav käive ja ostjal sellele korrespondeeriv õigus sisendkäibemaks maha arvata. Samadele seisukohtadele on maakohus põhjendatult jõudnud oma otsuse p-s 35 (lk-d 1516). Kuna kinnitust ei ole leidnud üleantava kauba või teenuste tegelik olemasolu või osutamine, siis ei saa ringkonnakohtu arvates tekkida küsimust teenuse väidetava saaja hea- või pahausksusest kauba või teenuse soetamisel (s.o käesoleval juhul küsimust sellest, kas teenuse tegelikuks osutajaks võis olla mõni teine isik arvetel näidatud OÜ TSC Terminal või OÜ Gillian asemel).
10.Arusaamatuks jääb apellantide käsitlus sellest, et ka juhul, kui lugeda tõendatuks tehingute näilikkus, poleks eeldusel, et äriühingud on tehingutelt makstavat käibemaksu ja mahaarvatavat sisendkäibemaksu korrektselt kajastanud, saanud äriühingud kahe tehingu tulemusena kokkuvõttes kasu ning riigil poleks sellisel juhul mingit reaalset tulu saadava käibemaksu näol. Olukorras, kus tõendatud on tehingute näilikkus, ei ole võimalik rääkida tehingutelt makstava käibemaksu ja mahaarvatava sisendkäibemaksu korrektsest kajastamisest. Käibe maksustamise korral ei oma tähtsust, kas asjaomased äriühingud said tehingu tulemusena kasu, kuna käibemaksu objektiks ei ole mitte tulu (kasu), vaid käive (KMS § 1 lg 1 p 1). Kui maksuhaldurile esitatud käibedeklaratsioonides on teatud mahus tehingute toimumine ja seega käive deklareeritud, kuid kontrollimise käigus ei leia tehingute faktiline toimumine või nende seotus ettevõtlusega kinnitust, siis on põhjendatud täiendava maksukohustuse määramine maksuhalduri poolt (MKS § 92). Alusetu on apellatsioonkaebuses väidetu, mille kohaselt juhul, kui vaatamata deklareeritule selgub, et käivet pole tegelikult olnud, puudub alus ka käibemaksu määramiseks. Ringkonnakohus kordab, et käesoleval juhul ei saa Transoil Service OÜ õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks
tuleneda tema heausksusest teenuse soetamisel, kuna teenuse osutamine ega üleandmine ei ole tõendamist leidnud.
11.Ringkonnakohus ei nõustu apellantide seisukohaga, mille kohaselt ei vasta Maksukorralduse seaduse §-s 115 sätestatud intressi mõiste Põhiseaduse §-s 13 toodud õigusselguse põhimõttele.
11.1.Iseenesest on õige, et MKS § 115 lg-s 1 toodud määratlusest tulenevalt saab maksuintressi sisuliselt käsitada tasuna rahalise kohustuse täitmisega viivitamise eest. Nii on ka Riigikohus põhiseaduslikkuse järelevalve asjas nr 3-4-1-8-02 (p 11) märkinud, et maksukorralduse seaduses ja rahandusministri määrustes käsitletav intress kujutab endast sisuliselt ka viivist maksumaksja või maksu kinnipidaja viivituse eest maksusumma tasumisel või ülekandmisel. Intressi kehtestamise eesmärgiks on nii riigi varaliste huvide kaitsmine kui ka maksumaksja ja maksu kinnipidaja motiveerimine täita rahalisi kohustusi riigi ees õigeaegselt.
11.2.Põhjendatuks ei saa pidada apellantide seisukohta, nagu oleks MKS §-s 115 sisalduv intressi mõiste segane ja umbmäärane, erinedes VÕS-is kasutusel olevast väidetavalt selgest ja täpsest intressi ja viivise mõistete eristamisest. Ringkonnakohus peab vajalikuks märkida, et VÕS § 113 lg 1 käsitab sünonüümidena mõisteid „viivitusintress“ ja „viivis“. Võlaõigusseaduses ei defineerita intressi mõistet, kuid olemuslikult on tegemist rahaliselt kohustuselt teatud perioodi järgi arvestatava kõrvalkohustusega. Seega on viivis ehk viivitusintress üheks osamõisteks laiemast üldmõistest (intress) ning maksukorralduse seaduse mõistekasutus ei ole sellega vastuolus. Ka erialakirjanduse (VÕS § 113 kommentaar p 4, lk 378) kohaselt on viivis sisuliselt üheks intressi liigiks ning VÕS-is kasutatakse intressi mõistet erinevas tähenduses. Kolleegium nõustub ka vastustaja seisukohaga, et tsiviilõiguses ja haldusõiguses kasutusel olevad juriidilised mõisted ja terminid ei pea omavahel kattuma ning mõnevõrra erinev mõistekasutus ei too automaatselt kaasa õigusselgusetust.
12.Ebaõige on apellantide seisukoht, nagu tuleks seetõttu, et vaidlus nõude tunnustamise üle lahendatakse tsiviilkohtumenetluses, juhinduda ka vaidlusaluse nõude materiaalõigusliku sisu üle otsustamisel tsiviilõiguslikest õigusaktidest, sh eelkõige võlaõigusseadusest.
12.1.Ringkonnakohus märgib, et võlaõigusseadus ei keela iseenesest viivise arvestamise jätkamist, kui see ületab põhivõla suurust. Üksnes juhul, kui võlgnik vaidlustab viivise suuruse ja taotleb selle vähendamist VÕS § 113 lg 8 ja § 162 alusel, tuleb võlausaldajal asuda põhjendama ja tõendama põhivõlgnevusest suuremale viivisele vastava kahju olemasolu.
12.2.Samas on alates 01.01.2011.a lisatud MKS § 119 lõikele 1 p 5, mille kohaselt peatub maksuvõlgnevuselt intressi arvestamine automaatselt, kui intressisumma ületab selle arvestamise aluseks oleva maksunõude. Seega on alates 2011. aasta algusest ka maksuõiguses expressis verbis üle võetud tsiviilõiguslikele võlasuhetele omane põhimõte, mille kohaselt ei tule üldjuhul pidada põhjendatuks kohustada võlgnikku tasuma viivist suuremas ulatuses kui põhivõlg. Nimetatud sätet on maakohus oma otsuse p-s 71 ka käsitlenud, leides põhjendatult, et maksuõigussuhtest tuleneva intressinõude puhul puudub alus vähendada intressi (viivist) sel alusel, et see ületab põhivõlga. Maksuõiguses ei ole sätestatud ka võlgniku õigust nõuda ebamõistlikult suureks kujunenud viivise/intressi vähendamist.
12.3.MKS § 119 lg 1 punkti 5 ei ole võimalik kohaldada tagasiulatuvalt Transoil Service OÜ (pankrotis) maksuvõlgnevuselt arvestatud maksuintressi suhtes. Ringkonnakohus märgib, et MKS sisaldab rakendussättena § 1682, kus nähakse sõnaselgelt ette, et varasemal ajal kujunenud (põhivõlga ületava) intressivõlgnevuse puhul ei kuulunud intressisumma vähendamisele põhivõla suuruseni, kuid alates 01.01.2011.a neil juhtudel intressi enam edasi ei arvestatud. Seega ei tekkinud MKS § 119 lg 1 p 5 jõustumisel õiguslikku ebaselgust ega lünka, mille ületamiseks oleks maksuõigussuhtes võimalik kohaldada VÕS-i sätteid viivise vähendamise kohta.
13.Nõustuda ei saa apellantide käsitlusega sellest, nagu oleks Maksukorralduse seaduse § 117 lõikes 1 sätestatud intressimäär 0,06 % päevas (s.o 21,9 % aastas) vastuolus VÕS § 94 lõikes 1 sätestatud intressi arvestamise alustega. Ehkki Riigikohus asus haldusasjas nr 3-3-1-45-10 seisukohale, et MKS § 116 alusel maksukohustuslasele makstavat intressi tuleb tulumaksuga maksustamise seisukohalt käsitada samamoodi nagu VÕS § 113 alusel makstavat viivist, ei tulene sellest, et maksuvõlgnevuste puhul peaks intressi- ehk viivisemäär olema sama, mis sätestatakse seadusjärgse viivisemäärana VÕS § 113 lg 1 alusel.
13.1.Ringkonnakohus märgib, et VÕS § 113 lõikes 1 sätestatud seadusjärgse viivisemäära puhul ei ole tegemist seadusandja poolt ühtsena kõigile võlasuhetele kehtestatud viivisemääraga, vaid tegemist on sisuliselt minimaalse määraga, mis kuulub kohaldamisele juhul, kui võlasuhte pooled ei ole kokku leppinud kõrgemas viivisemääras. Riigikohus on nt tsiviilasjades nr 3-2-1-5-13 (p 4849) ja 3-2-1-139-14 (p 13) leidnud, et majandustegevuse raames sõlmitud lepingute puhul ei ole ebamõistlikult suur viivisemäär 0,2 % viivitatud summalt päevas ehk 73 % aastas.
13.2.Samuti on erinevaid viivise määrasid kehtestatud eriseadustega. Nt Korteriühistuseaduse (KÜS) § 7 lg 4 kohaselt võib korteriühistu juhatus majandamiskulude maksmisega viivitamisel nõuda korteriomanikult viivist kuni 0,07 protsenti maksmata jäänud summalt päevas iga viivitatud kalendripäeva eest majandamiskulude maksmise kuule järgneva kuu esimesest kuupäevast arvates. KÜS § 7 lg-s 4 sätestatud viivisemäär on võrreldavas suurusjärgus MKS § 117 lg-st 1 tuleneva intressimääraga. Eeltoodut arvestades puudub ringkonnakohtu arvates alus asumaks seisukohale, et erinevate viivisemäärade kehtestamisel erinevatele võlgnike gruppidele sõltuvalt võlgnetava kohustuse olemusest (s.o kas maksuvõlg või eraõiguslikust võlasuhtest tulenev kohustus jne) oleks tegemist võrdsuspõhiõiguse rikkumisega.
14.Ringkonnakohtu arvates ei anna alust jätta Maksu- ja Tolliameti nõue täielikult või osaliselt tunnustamata ka apellatsioonkaebuses esitatud väited seoses TSC Terminal OÜ, Gillian OÜ ja Transoil Service OÜ vahelise tehinguga.
14.1.Maakohus on nn kolmepoolse koostöölepinguga seonduvat analüüsinud oma otsuse p-des 32-38. Ringkonnakohus nõustub maakohtu hinnanguga tõenditele ja asjaoludele, samuti järeldusega, mille kohaselt ei ole tehingu reaalne toimumine, s.o eelkõige teenuse osutamine 46 492 000 krooni väärtuses, usutav ega tõendatud. Maakohus on põhjendatult järeldanud, et kuna pole tõendatud teenuse osutamine OÜ TSC Terminal ja OÜ Gillian vahel, siis on alust lugeda õigeks OÜ Transoil Service kohta 21.12.2005.a tehtud maksuotsuses nr 12-5/112 tuvastatu, mille kohaselt ei andnud OÜ Gillian kirjeldatud teenust tegelikult Transoil Service OÜ-le üle, mistõttu puudub Transoil Service OÜ-l õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Seejuures on tegemist olukorraga, kus vaidluse all on igasuguse teenuse reaalne osutamine ja üleandmine, mistõttu ei saa tekkida küsimust sellest, kas Transoil Service OÜ tegutses teenuse vastuvõtmisel heas usus.
14.2.Asjaolu, et TSC Terminal OÜ-l oli enammakse ja nimetatud äriühinguga seonduvalt ei leidnud maksupettuse toimepanek kinnitust, ei anna alust lugeda tõendatuks, et nn kolmepoolse koostöölepingu näol oli tegemist reaalse tehinguga, mille alusel osutati teenust ja anti üle kaupa, toimus tasumine ning Transoil Service OÜ-l tekkis sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Vastupidises ei veena ka apellantide väited selle kohta, et TSC Terminal OÜ on oma nõude edukalt kaitsnud Gillian OÜ pankrotimenetluses. Tehingu näilikkusega seonduvat on põhjalikult käsitletud nii 21.12.2005.a tehtud maksuotsuses nr 12-5/112 kui ka maakohtu otsuse p-des 34-35 ning ringkonnakohus ei pea vajalikuks asuda neid põhjendusi kordama.
15.Seonduvalt maksuvõlgniku kaasaaitamiskohustusega ja enesesüüstamise privileegiga märgib ringkonnakohus järgmist.
15.1.MKS § 64 lg 1 p 6 annab isikule maksumenetluses õiguse keelduda MKS §-de 60-63 alusel teabe andmisest ja dokumentide esitamisest küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või lg 1 p-s 5 nimetatud isiku õigusrikkumises süüditunnistamist. Põhiseaduslikkuse järelevalve asjas nr 3-4-1-15-10 (p 27) märgib Riigikohus, et maksumenetluses kaasaaitamiskohustusele tuginedes saadud süüstavad ütlused ei ole kriminaalmenetluses lubatavad ja seda ka siis, kui isik maksumenetluses MKS § 64 lg 1 punktide 5 ja 6 vaikimisõigusele ei tuginenud. Õigusega keelduda enda vastu tunnistamisest on vastuolus ka see, kui teises menetluses sundkorras saadud ütlusi, mis on küll esmapilgul õigusrikkumist eitavad, kasutatakse kriminaalmenetluses selleks, et vaidlustada või seada kahtluse alla süüdistatava teisi ütlusi või muid tema poolt esitatud tõendeid või õõnestada muul viisil süüdistatava usaldusväärsust (Vt RKKK otsus nr 3-1-1-39-05, punktid 12–15 ja nr 3-1-1-57-07, punktid 14–17).
15.2.Kriminaalmenetlusvälise toiminguga kogutud tõendi kasutamine võib olla lubamatu siis, kui selle saamisel ei ole järgitud KrMS §-s 64 sätestatud tõendite kogumise üldtingimusi või teatud kriminaalmenetluslikke garantiisid, sh PS § 22 lõikest 3 ja KrMS § 34 lg 1 punktist 1 tulenevat õigust mitte olla sunnitud aitama kaasa enda või oma lähedaste poolt toime pandud kuriteo tõendamisele (RKKKo 10.03.2011 nr 3-1-1-116-10, p 8). Riigikohus on ka nentinud, et tõendi kogumist reguleerivate menetlusõiguslike sätete rikkumise tuvastamine ei tingi alati ja automaatselt selle tõendi kriminaalmenetluses lubamatust, kuna üldjuhul hinnatakse menetlusõigust rikkuvalt saadud tõendi lubatavust kaalumise tulemina, arvestades ühelt poolt rikkumise olulisust (seega KrMS §-s 339 sätestatut) ja teiselt poolt menetletava kuriteo raskust ning sellest tulenevat avalikku menetlushuvi (RKKKo 28.04.2011 nr 3-1-1-31-11, p 15). Alates 01.09.2011 loetakse KrMS § 339 lg 1 p 12 alusel expressis verbis kriminaalmenetlusõiguse oluliseks rikkumiseks kohtulikul arutamisel ausa ja õiglase kohtumenetluse põhimõttega mittearvestamist. Arvestades Euroopa Inimõiguste Kohtu praktikat (vt Riigikohtu koduleheküljel avaldatud 2012.a lühianalüüsi enese mittesüüstamise privileegi rakendamise kohta kohtupraktikas) võib asuda seisukohale, et kriminaalmenetlusõiguse olulist rikkumist kujutaks endast ka PS § 22 lõikes 3 toodud keelu rikkumisega saadud tõendi kasutamine kriminaalmenetluses.
15.3.Lisaks on Riigikohus märkinud, et kriminaalmenetluses on isikule tagatud mitmed menetluslike garantiidena käsitatavad põhiõigused, mida teistes menetlusliikides pole ette nähtud. Oluline koht selliste kriminaalmenetluslike garantiide hulgas on enese mittesüüstamise privileegil (RKKKo 17.02.2004, nr 3-1-1-120-03, p 16). Kui isik annab maksumenetluses maksuhaldurile tõendeid, alludes MKS §-st 56 tulenevale kaasaaitamiskohustusele, ning hiljem alanud kriminaalmenetluses kasutab ta PS § 22 lõikes 3 ja KrMS § 34 lg 1 punktis 1 sätestatud õigust tõendite andmisest keelduda, vaieldes seejuures maksumenetluses antud seletuste, dokumentide ja muude asjade kriminaalmenetluses tõendina kasutamise vastu, siis ei või süüdistus tugineda kriminaalmenetluses maksumenetluse käigus maksukohustuslase antud tõenditele. Kui seda printsiipi ei järgita, siis kaotab PS § 22 lõikest 3 ja kriminaalmenetluse seadustiku § 34 lg 1 punktist 1 tulenev süüdistatava õigus mitte olla sunnitud aitama kaasa enda (või oma lähedaste) poolt toime pandud kuriteo tõendamisele mõtte (RKKKo 22.10.2007, nr 3-1-1-57-07, p 14). Seejuures tuleb rõhutada, et erinevalt MKS § 64 lg 1 p-st 6 ei näe PankrS § 85 ette isiku õigust keelduda pankrotimenetluse läbiviimiseks vajaliku teabe andmisest.
15.4.Riigikohus on ühtlasi selgitanud, et nii MTA-le kui prokuratuurile riigi täidesaatva võimu esindajatena laieneb PS §-s 14 sätestatud õiguste ja vabaduste tagamise kohustus. Muu hulgas peavad MTA ja prokuratuur arvestama süüteomenetluse läbiviimisel põhiseadusest, st ka PS § 22 lõikest 3 tulenevate nõuetega (RKPJKo 10.06.2010, nr 3-4-1-3-10, p 16). Seega tuleb MTA-l ja prokuratuuril igas konkreetses situatsioonis hinnata, kas pankrotimenetluses kogutud teabe kasutamine süüteomenetluses tõendina on lubatav või mitte. Kriminaalmenetluse seadustiku § 2
punktist 1 koostoimes PS § 22 lõikega 3 ja kriminaalmenetluse seadustiku § 34 lg 1 punktist 1 ning samuti juba eelviidatud Riigikohtu otsusest nr 3-1-1-116-10 tuleneb, et kui süüteomenetluses kasutatakse isiku vastu lubamatut tõendit, saab isik tõendi kasutamise vaidlustamise tulemusel menetlusest n-ö kõrvaldada lasta. Tõendi lubatavuse vaidlustamise õigus tuleneb ka Inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni artiklist 6, mis sätestab õiglase kohtupidamise printsiibi. Selline mitmetasemeline kontroll, mis päädib lõppastmes tõendite kasutamise lubatavuse kohtuliku kontrolli võimalikkusega, tagab selle, et maksumenetluses isikul lasuv kaasaaitamiskohustus ning piirangud enese mittesüüstamise õiguse kasutamisel ei sea ohtu maksukohustuslase õigust tugineda PS § 22 lõikest 3 tulenevale privileegile.
15.5.Samuti on Euroopa Inimõiguste Kohus asunud oma praktikas seisukohale, et haldusmenetluses isikult tõendite nõudmine ei pruugi iseenesest olla vastuolus enese mittesüüstamise privileegiga. Otsustamaks, kas tõendite hankimine haldusmenetluses isiku kaasaaitamiskohustuse ja karistusähvarduse kaudu (ehk n-ö sunni all) oli vastuolus enese mittesüüstamise õigusega või mitte, tuleb hinnata, kas ja kuidas informatsiooni kasutati isiku vastu süüteomenetluses. Seda on aga võimalik teha vaid tagantjärgi, kui on selge, kas isikult saadud tõendeid on süüteomenetluses tema vastu kasutatud või üritatud kasutada. Ringkonnakohus märgib, et eeltoodud seisukohti väljendab õiguskantsleri 18.11.2013.a arvamus nr 6-1/120082/1304853, mis on kättesaadav õiguskantsleri veebileheküljel.
15.6.Kolleegiumi arvates puudub muuhulgas ka nimetatud seisukohti järgides alus asuda seisukohale, et kui isiku suhtes toimuvad paralleelselt nii maksumenetlus kui kriminaalmenetlus, siis puudub maksukohustuslasel MKS §-st 56 tulenev kaasaaitamiskohustus. Lisaks ei tähenda enese mittesüüstamise privileeg seda, et kaasaaitamiskohustuse raames kogutud tõendeid ei oleks lubatav kasutada maksumenetluses, mille põhiliseks eesmärgiks on kontrollida maksumaksja esitatud maksuarvutuste õigsust, määrata tasumisele kuuluv maksusumma ja/või nõuda sisse maksuvõlg – s.o tagada, et seadusjärgne maksukohustus oleks täidetud; kehtivate õigusaktide alusel tasumisele kuuluv raha oleks riigieelarvesse laekunud, riigil oleksid olemas rahalised vahendid avalike teenuste osutamiseks ning isikul ei oleks ebaausat konkurentsieelist teiste turuosalistega võrreldes.
16.Asja materjalidest nähtuvalt määrati Transoil Service OÜ-le (pankrotis) 21.12.2005.a maksuotsusega nr 12-5/112 ja 28.03.2006.a maksuotsusega nr 12-5/74 täiendav maksukohustus eeskätt seetõttu, et Transoil Service OÜ (pankrotis) ei esitanud raamatupidamisdokumente käibedeklaratsioonides deklareeritud tehingute kohta või esitati dokumendid, mis ei kinnitanud piisava selgusega tehingute toimumist või nende seotust ettevõtlusega.
16.1.Apellandid leidsid, et maksumenetluses vaikimisõiguse realiseerimise tagajärjel äriühingu ilmajätmine sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusest on ebaproportsionaalselt sanktsioneeriva iseloomuga, kuivõrd põhiõiguse teostamine (enese mittesüüstamise privileegile tuginemine) on seatud sõltuvusse oluliste rahaliste soodustuste saamisest. Ringkonnakohus selle käsitlusega ei nõustu. Kaasaaitamiskohustusel on oluline roll riigi maksumenetluse efektiivsuse ja jätkusuutlikkuse tagamisel, kuna täielik ülevaade maksukohustuslase majandustegevusest ja raamatupidamisest on olemas vaid maksukohustuslasel endal. Kui maksukohustuslane ei peaks andma maksuhaldurile andmeid oma majandustegevuse ehk maksukohustust vähendavate ja suurendavate asjaolude kohta, oleks maksuhalduril väga keeruline saada ülevaadet maksukohustuslase majandustehingutest ehk maksuarvestuse alustest ning sisuliselt muutuks maksude maksmine vabatahtlikuks, mis omakorda avaldaks negatiivset mõju ettevõtjatest maksumaksjate omavahelisele konkurentsile ning riigi võimele osutada avalikke teenuseid. Sellist ülevaadet omamata ei ole mõeldav tagada maksukohustuslasele maksualaseid soodustingimusi (sh sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus). Maksukohustuslane ei saa omandada maksumenetluses eelisseisundit, tuginedes asjaolule, et tema tegevuses võib esineda süüteo tunnuseid, mis erinevalt
ülejäänud maksumaksjatest võimaldab tal keelduda oma maksuarvestuse aluste kohta teabe andmisest (MKS § 64 lg 1 p 6).
16.2.Paralleelselt kriminaalmenetlusega toimunud maksumenetluses ei pidanud olema tagatud isikutele kaitsja osavõttu asjast. Õige on vastustaja seisukoht, mille kohaselt seadusest ei tulene maksuhaldurile kohustust selgitada maksumenetluse läbiviimisel isikutele kriminaalmenetlusest tulenevaid õigusi ja kohustusi. Ringkonnakohus peab vajalikuks märkida, et kriminaalõiguslikke sanktsioone ei toonud isikutele kaasa toimunud maksumenetlus, vaid maksumenetluse käigus kogutud tõendite lubatavust kriminaalasja lahendamisel tuli hinnata kriminaalmenetluse raames. Kuivõrd käesolevas asjas tuli kohtul hinnata maksuarvestuse (käibemaksu määramise) aluseks olevaid asjaolusid ja maksuotsuste seaduslikkust, puuduvad kolleegiumi hinnangul EIÕK artikli 6 rikkumisena kvalifitseeritavad asjaolud.
17.Kuna ringkonnakohus ei rahulda apellatsioonkaebust, jätab ta menetluskulud sarnaselt maakohtuga solidaarselt TSC Terminal OÜ, TNK Eesti OÜ (likvideerimisel) ja Raivo Paala kanda. Alates 01.01.2015 on muutunud menetluskulude kindlaksmääramise kord (vt RKTKo 3-2-1-147-14 p 22). Kuna käesolevas asjas on lõpplahend tehtud enne 1. jaanuari 2015, ilma et selles menetluskulud oleksid rahaliselt kindlaks määratud, määrab kogu asja menetluskulud kindlaks maakohus määrusega pärast tsiviilasja sisulise lahendamise kohta tehtud kohtuotsuse või menetlust lõpetava määruse jõustumist (TsMS § 177 lg 1 p 2 ja lg 2), andes õigustatud menetlusosalisele mõistliku tähtaja menetluskulude nimekirja ja vajadusel neid tõendavate dokumentide esitamiseks ning kohustatud menetlusosalisele vastuväite esitamiseks. Kui menetlusosaline ei esita kohtu määratud tähtaja jooksul menetluskulude nimekirja või ei teata, et ta kulude hüvitist ei soovi, määrab maakohus TsMS § 174 lg 1 teise lause kohaselt kindlaks sellise menetluskulu, mida on võimalik määrata tsiviilasja materjalide alusel (eelkõige riigilõiv).
Tiina Pappel /allkirjastatud digitaalselt/
Üllar Roostoja /allkirjastatud digitaalselt/
Kai Kullerkupp /allkirjastatud digitaalselt/
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.