Eesistuja Monika Laatsit, liikmed Maret Altnurme ja Virgo Saarmets
Otsuse tegemise aeg ja koht
27. aprill 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-16-1537
Haldusasi
Extorno OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 28. aprilli 2016. a otsuse nr 13-21/00032-2 tühistamiseks ning Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – Extorno OÜ, esindaja vandeadvokaat Mart Angerjärv Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Mari-Liis Reidi
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 20. oktoobri 2017. a otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
Extorno OÜ apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
10.aprilli 2018. a kohtuistungil
RESOLUTSIOON
Jätta Extorno OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 20. oktoobri 2017. a otsus haldusasjas nr 3-16-1537 muutmata.
Jätta apellatsioonimenetluse kulud poolte endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 28.05.2018, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).
3-16-1537 Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) määras 20.03.2012 maksuotsusega nr 12.2-3/8029-16 Extorno OÜ-le tasumiseks 8287,49 eurot käibemaksu ja 13 378,63 eurot tulumaksu. MTA leidis, et arvetel näidatud tehinguid Extorno OÜ ja Konsultant OÜ vahel ei ole tegelikult toimunud ning Extorno OÜ pidi olema sellest teadlik. Seetõttu puudub Extorno OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ja arvete alusel tehtud väljamaksed tuleb maksustada tulumaksuga. Extorno OÜ esitas maksuotsuse tühistamiseks kaebuse (haldusasi nr 3-121281), mille Tartu Halduskohus jättis rahuldamata. Tartu Ringkonnakohus jättis halduskohtu otsuse muutmata (jõustus 28.04.2015).
2.MTA kohustas 09.05.2012 intressinõudega Extorno OÜ-d tasuma 20.03.2012 maksuotsusega määratud maksusummadelt intressi 11 757 eurot. Extorno OÜ esitas intressinõude tühistamiseks kaebuse (haldusasi nr 3-12-1570), mille Tallinna Halduskohus jättis rahuldamata. Tallinna Ringkonnakohus tagastas Extorno OÜ apellatsioonkaebuse (jõustus 04.06.2016).
3.Extorno OÜ esitas 30.03.2016 MTA-le taotluse kustutada 20.03.2012 maksuotsusega ja 09.05.2012 intressinõudega tekkinud maksuvõlg täielikult või osaliselt. Maksuotsuse õiguspärasuse kohtuliku kontrolli käigus jäid olulised asjaolud välja selgitamata (nt Extorno OÜ pahausksus, maksupettuse toimepanek). Eesti kohtute käsitlus maksuotsuse faktilisest alusest „teadis“ ja „pidi teadma“ on vastuolus Euroopa Kohtu praktikaga samas küsimuses. Kõik tõendid kinnitavad, et Extorno OÜ tehingupartner oli Konsultant OÜ, seega oleks kaebajale pidanud võimaldama sisendkäibemaksu mahaarvamist ning tulumaksu määramine oli alusetu. Konsultant OÜ deklareeris Extorno OÜ-ga tehtud tehingutelt käibemaksu ja nende andmete õigsust tuleb eeldada. Seega on tegemist Extorno OÜ topeltmaksustamisega. Tallinna ja Tartu kohtud on teinud sarnaste asjaolude kohta vastuolulisi otsused. Tallinna Ringkonnakohus tuvastas Windak OÜ suhtes läbiviidud menetluses (09.12.2013 otsus nr 3-11-1803), et Konsultant OÜ müüs Windak OÜ-le keevitusteenust, seega ei saanud Konsultant OÜ olla kaebaja suhtes läbiviidud menetluses variisik. Kaebaja on teiste maksukohustuslastega võrreldes ebavõrdses olukorras.
MTA jättis 28.04.2016 otsusega nr 13-21/00032-2 Extorno OÜ taotluse rahuldamata.
Extorno OÜ-le tehtud maksuotsus on kehtiv haldusakt ja kohtud on kontrollinud selle õiguspärasust. Maksuvõla kustutamise menetlus ei saa täita kassatsioonimenetluse eesmärki. Taotluse väited, mis puudutavad maksuotsuse õiguspärasust, tuleb seetõttu suures osas jätta kõrvale. Tähtsust omavad vaid väited, mis puudutavad hoolsuskohustust ja teadmist maksupettusest ehk see, kas Extorno OÜ tegi kõik endast oleneva, et vältida maksuvõla tekkimist. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 114 lg-st 3 tulenevalt ei ole maksuvõla kustutamine põhjendatud. Maksuotsuse kohaselt määrati Extorno OÜ-le täiendavaid makse põhjusel, et Konsultant OÜ ei osutanud tegelikult Extorno OÜ-le arvetel näidatud teenust. Tartu Ringkonnakohus leidis, et Extorno OÜ pidi teadma, et tehinguid tegelikult ei toimunud. 2(5)
3-16-1537 Maksuotsuses ja kohtmenetluses tuvastatu annab alust järeldada, et puuduvad Extorno OÜ tahtest sõltumatud erandlikud asjaolud, mis seaks äriühingu teiste maksukohustuslastega võrreldes ebavõrdsesse olukorda. Puuduvad andmed, et maksuvõla tekkimine oli tingitud vääramatust jõust. Maksuvõla kustutamine on kõrvalekalle ühetaolise maksustamise põhimõttest. See ei tohi tekitada uut ebaõiglust, vaid peab üksnes taastama ebaõigluse erandlikus olukorras.
5.Extorno OÜ esitas vaide, mille MTA jättis 29.06.2016 vaideotsusega nr 6-1/3375-2 rahuldamata. Extorno OÜ taotleb maksuvõla kustutamist selle sissenõudmise ebaõigluse tõttu. MKS § 114 lg 3 ja rahandusministri 02.05.2002 määruse nr 61 „Maksuvõla mahakandmise ja kustutamise kord“ järgi tuleb selleks muu hulgas tuvastada, et taotleja on teiste maksukohustuslastega võrreldes ebavõrdses olukorras ning ebaõigluse tekkimine ei sõltunud taotleja tahtest, ei olnud välditav ja taotlejal ei ole võimalik ebaõigust tekitanud asjaolusid kõrvaldada. Tõendamiskohustus on taotlejal. Ebaõiglus võib olla subjektiivne (nt füüsilise isiku maksuvõlg on sissetulekutega võrreldes nii suur, et seda ei ole võimalik aegumistähtaja jooksul ära maksta või maksuvõla maksmine seaks ohtu isiku või tema ülalpeetavate eksistentsi) või objektiivne (nt maksu sissenõudmine rikuks isiku põhiõigusi ja maksuvõla kustutamine võimaldab selle ebaõigluse erandlikes olukordades taastada, nt isiku raha hoiustanud panga pankrotistumine või varalt määratud maksude korral selle vara hävimine). MTA on 28.04.2016 otsuses õigesti leidnud, et Extorno OÜ taotlusest ei nähtu selliseid erakorralisi asjaolusid. Taotleja soovib sisuliselt temale tehtud maksuotsuse ja intressinõude ümbervaatamist, kuid see ei ole maksuvõla kustutamise menetluses võimalik. Taotleja ei ole toonud välja uusi asjaolusid, mida poleks varasemates kohtumenetlustes juba käsitletud, v.a väide, mis puudutab Tallinna Ringkonnakohtu 09.12.2013 otsust nr 3-11-1803. Ka see ei anna alust maksuvõla kustutamiseks. Iga kaasus on erinev ning iga maksotsuse põhjendused ja tõendid on erinevad. Kohtud on teinud ka Extorno OÜ kohtuasjaga sarnaseid otsuseid, kus väidetavalt Konsultant OÜ-lt teenuseid soetanud isikutele tehtud maksuotsused on jäänud jõusse (nt Tartu Ringkonnakohtu 01.03.2016 otsus nr 3-12-903). Lisaks eeldab maksuvõla kustutamine maksukohustuslasest mitteolenevate asjaolude esinemist, kuid Extorno OÜ-le määrati maksud tema enda tegevuse (tegevusetuse) tõttu – vaide esitaja pidi teadma, et Konsultant OÜ ei ole tegelikult temale teenuse osutajaks.
6.Extorno OÜ palus Tallinna Halduskohtule esitatud kaebuses MTA 28.04.2016 otsus tühistada ja kohustada vastustajat maksuvõla taotluse uueks läbivaatamiseks. Kaebaja põhjendused olid samad, mis maksuvõla kustutamise taotluses. Kaebaja lisas, et maksuhaldur on teinud kaalutlusvigu, sest maksuvõla kustutamist ei ole kaalutud maksuvõla liikide kaupa. MTA on sarnastes olukordades maksuvõlga kustutanud. Kaebaja ei pidanud käibemaksu mahaarvamise õiguse saamiseks tegema midagi enamat, kui on sätestatud käibemaksuseaduses. Maksuvõla kustutamine ei eelda vääramatu jõu ilmnemist.
7.Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata, jäädes haldusmenetluses avaldatud seisukohtade juurde.
8.Tallinna Halduskohus jättis 20.10.2017 otsusega kaebuse rahuldamata. Halduskohus nõustus MTA 28.04.2016 otsuse ja 29.06.2016 vaideotsuse põhjendustega ega pidanud vajalikuks neid korrata (HKMS § 165 lg 2).
3(5)
3-16-1537 Kohus lisas, et maksuvõla kustutamine on kõrvalekalle ühetaolise maksustamise põhimõttest ning maksuvõla kustutamine seaks kaebaja teiste maksukohustuslastega võrreldes eelisolukorda. Kaebaja kriitika 20.03.2012 maksuotsuse ja selle kohta tehtud kohtulahendite aadressil ei ole käesoleva asja lahendamisel asjakohane. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
9.Extorno OÜ palub apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu 20.10.2017 otsus ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada kaebus. Apellant jääb varem esitatud seisukohtade juurde, rõhutades järgmist. MTA tegi kaalumisvigu, sest maksuvõla kustutamist ei ole kaalutud maksuvõla liikide kaupa ning MTA on jätnud kaebaja taotluses toodud väited sisuliselt hindamata. Maksukohustuslasel peab olema võimalik tehinguid tehes aru saada, millised on tehingute maksuõiguslikud tagajärjed. Isikule negatiivsed tagajärjed peavad tulenema seadusest. Kaebaja suhtes tehtud maksuvaidlustes jäeti Euroopa Kohtu praktika arvesse võtmata. OÜ Windak kaasuses kasutas Tallinna Ringkonnakohus argumente, mis olid ettearvatavad ning siseriikliku ja Euroopa Kohtu praktikaga kooskõlas, kuid kaebaja suhtes tehtud kohtulahendites lähtus Tartu Ringkonnakohus teistest alustest. Kaebajale ei ole siiani selge, milline maksuõiguslik etteheide temale tehti.
10.Maksu- ja Tolliamet palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata, jäädes oma varasemate seisukohtade juurde ja märkides täiendavalt järgmist. Vaidlustatud MTA otsuse kohaselt puudutavad kõik kaebaja väited samast maksuotsusest tulenevat maksuvõlga, seega käsitles maksuhaldur taotlust ühe maksuvõla kustutamise taotlusena ja andis sellele ühise hinnangu. Maksuvõla kustutamise praktika on erinev, sest lahendus sõltub konkreetse taotluse nüanssidest.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
11.Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ja järgib neid ega pea vajalikuks halduskohtu põhjendusi korrata (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist.
12.MKS § 114 lg 3 alusel võib riiklike maksude maksuhaldur maksukohustuslase põhjendatud kirjalikul taotlusel kustutada tema maksuvõla, kui selle sissenõudmine on lootusetu või oleks ebaõiglane maksukohustuslasest mitteolenevate asjaolude, sealhulgas vääramatu jõu tõttu, samuti kui tulumaksuvõlg tekkis maksukohustuslase vara realiseerimisest kolmanda isiku võla tagatisena täitemenetluses või pankrotimenetluses.
13.Maksuhaldurile antud õigus maksuvõlg kustutada kujutab endast kõrvalekallet ühetaolise maksustamise põhimõttest, mille eesmärk saab olla vaid teatud erandlikel ja ettenägematutel põhjustel kujunenud ebaõigluse likvideerimine. Ühetaolise maksustamise põhimõtte riivet õigustab sellisel juhul vajadus tagada, et maksukohustuslasi koheldaks ka sisuliselt võrdselt (vt nt Tallinna Ringkonnakohtu 17.09.2015 otsus nr 3-14-52401, p 14). Maksuvõla kustutamine selle ebaõigluse tõttu on põhjendatud, kui maksuvõla tasumine on osutunud võimatuks võlgnikust mitteolenevate asjaolude tõttu. Üldjuhul on silmas peetud selliseid asjaolusid, mis ilmnesid pärast maksukohustuse tekkimist ja mida ei olnud varem võimalik ette näha. Maksuvõla kustutamine on põhjendatud näiteks olukorras, kus äriühingu seaduslikult esindajalt vastutusotsusega nõutav maksuvõlg kattub kriminaalmenetluses konfiskeerimise asendamise korras väljamõistetuga (Riigikohtu 17.10.2016 otsus nr 3-3-1-616, p 17). Samuti võib intressinõude kustutamine olla kohane õiguskaitsevahend ebamõistliku 4(5)
3-16-1537 menetlusaja vastu (Riigikohtu 06.03.2015 otsus nr 3-3-1-78-14, p 21). Maksuvõla kustutamiseks ei ole aga alust, kui maksukohustuslane võttis tehingute tegemisel ise kõrgendatud riski, mida oleks pidanud ette nägema ja mida oleks saanud vältida (vt Riigikohtu 28.11.2007 otsus nr 3-3-1-56-07, p 14).
14.Maksuhaldur ja halduskohus on õigesti leidnud, et käesolevas asjas ei esine kaebajast mitteolenevaid erandlikke asjaolusid, mille tõttu oleks pidanud kaebaja maksuvõla kustutama. Kaebajale tehtud 20.03.2012 maksuotsus ja 09.05.2012 intressinõue on kehtivad haldusaktid, mille õiguspärasust on kohtud kontrollinud haldusasjades nr 3-12-1281 ja 3-12-1570. Maksuhaldur tuvastas, et arvetel näidatud tehinguid Extorno OÜ ja Konsultant OÜ vahel ei ole tegelikult toimunud ning Extorno OÜ pidi olema sellest teadlik; seetõttu puudus Extorno OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ja arvete alusel tehtud väljamaksed tuli maksustada tulumaksuga. Kohtud pidasid kaebajale maksu määramist õiguspäraseks. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga, et maksuvõla kustutamise menetluse eesmärk ei ole veelkord läbi arutada või ümber hinnata jõustunud kohtulahendeid. Seega on maksuhaldur õigesti kõrvale jätnud kaebaja väited, mis puudutavad maksuotsuse faktilise aluse ebaselgust või tõendite väära hindamist, neile väidetele sisulist hinnangut andmata. MTA on 28.04.2016 otsuses (lk 4) õigesti selgitanud ka seda, et kõik kaebaja väited puudutasid samast maksuotsusest tulenevat maksuvõlga ja selle sissenõudmise ebaõiglust. Seega ei teinud maksuhaldur kaalumisviga, kui käsitas kaebaja taotlust, milles on pakutud erinevaid maksuvõla kustutamise variante selle liikide kaupa, ühe maksuvõla kustutamise taotlusena ja andis sellele 28.04.2016 otsuses ja 29.06.2016 vaideotsuses ühise hinnangu.
15.Eelnevat arvestades jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.
16.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad apellandi menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole menetluskulude kandmise kohta andmeid esitanud, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
5(5)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.