kohustada Maksu- ja Tolliametit arvutama ja tasuma Ilotrükk OÜ-le 15 (viisteist) tööpäeva jooksul käesoleva kohtuotsuse jõustumisest arvates maksukorralduse seaduse § 116 lõikes 1 sätestatud intressi Maksu- ja Tolliameti 2. juuni 2011. a maksuotsuse koos maksuvõla tasumise korraldusega nr 12.2-3/10287-67 täitmiseks ajavahemikul 7. juulist 2011 kuni
2.novembrini 2012 tasaarvestatud 49 341,58 euro (nelikümmend üheksa tuhat kolmsada nelikümmend üks eurot 58 senti) suuruselt summalt;
3.4.muus osas jätta Ilotrükk OÜ kaebus rahuldamata.
3-16-84
Mõista Maksu- ja Tolliametilt Ilotrükk OÜ (registrikood 11712347) kasuks välja esimese ja teise astme kohtus kantud menetluskulude katteks kokku 3731,40 eurot (kolm tuhat seitsesada kolmkümmend üks eurot 40 senti).
Ülejäänud osas jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 2. oktoobril 2017 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) vähendas 02.06.2011 maksuotsusega koos maksuvõla tasumise korraldusega nr 12.2-3/10287-67 Ilotrükk OÜ 2009. a oktoobri sisendkäibemaksu 11 294,53 euro võrra, määras 2009. a oktoobri eest tasumisele kuuluvat käibemaksu 6953,46 eurot ja nõudis tagasi alusetult tagastatud maksusumma 4341,07 eurot. Ühtlasi kohustas maksuhaldur Ilotrükk OÜ-d tasuma maksusumma kokku 11 294,53 eurot ja solidaarselt AS Iloprint maksuvõla summas 350 903,33 eurot. Tallinna Ringkonnakohus rahuldas 04.06.2015 otsusega nr 3-11-1558 Ilotrükk OÜ kaebuse ja tühistas MTA 02.06.2011 maksuotsuse koos maksuvõla tasumise korraldusega nr 12.23/10287-67. Kohtuotsus jõustus Riigikohtu 16.11.2015 määrusega nr 3-7-1-3-457-15, millega jäeti MTA kassatsioonkaebus menetlusse võtmata.
2.MTA kohustas 17.02.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/020757-17 Ilotrükk OÜ-d tasuma täiendavalt maksusumma 105 228,82 eurot, mis koosnes 2013. a oktoobri kuni detsembri eest juurde määratud järgmistest maksusummadest: arvestatud ja kinnipeetud tulumaks 25 169,06 eurot; sotsiaalmaks 48 249,06 eurot; kohustusliku kogumispensioni makse 2323,35 eurot; kinnipeetud töötuskindlustusmakse 2695,37 eurot; arvestatud töötuskindlustusmakse 1446,04 eurot; käibemaks 11 712,52 eurot; tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt 13 633,42 eurot.
2(10)
3-16-84 Tallinna Halduskohus jättis 26.05.2015 otsusega nr 3-15-556 rahuldamata Ilotrükk OÜ kaebuse MTA 17.02.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/020757-17 tühistamiseks. Tallinna Ringkonnakohus jättis 31.03.2016 otsusega Ilotrükk OÜ apellatsioonkaebuse rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata ning Riigikohus jättis 06.06.2016 määrusega nr 3-7-1-3-330-16 Ilotrükk OÜ kassatsioonkaebuse menetlusse võtmata. Tallinna Halduskohtu 09.03.2015 määrusest tulenevalt oli MTA 17.02.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/020757-17 täitmine kohtumenetluse ajaks esialgse õiguskaitse korras peatatud selliselt, et maksuhalduril ei olnud lubatud sooritada maksukorralduse seaduse (MKS) § 130 lg 1 p-s 3 nimetatud täitetoiminguid.
3.MTA kohustas 29.04.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/016469-9 Ilotrükk OÜ-d tasuma maksusumma 802 986,63 eurot, mis hõlmas 2010. a märtsi kuni 2012. a mai eest määratud järgmisi maksusummasid: käibemaks 296 410,33 eurot; kinnipeetud tulumaks 156 014,01 eurot; sotsiaalmaks 306 065,47 eurot; kohustusliku kogumispensioni makse 9985,80 eurot; kinnipeetud töötuskindlusmakse 22 487,37 eurot; arvestatud töötuskindlusmakse 12 023,58 eurot. Tallinna Halduskohus rahuldas 16.02.2017 otsusega nr 3-15-1249 Ilotrükk OÜ kaebuse ja tühistas MTA 29.04.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/016469-9. MTA esitas halduskohtu otsuse peale 20.03.2017 apellatsioonkaebuse, mis on praegusel hetkel Tallinna Ringkonnakohtu menetluses. Tallinna Halduskohtu 26.05.2015 määrusest tulenevalt on MTA 29.04.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/016469-9 täitmine olnud kohtumenetluse ajal esialgse õiguskaitse korras peatatud selliselt, et maksuhalduril on keelatud sooritada MKS § 130 lg 1 p-s 3 nimetatud täitetoiminguid.
4.Ilotrükk OÜ esitas 17.11.2015 MTA-le taotluse intressi arvestamiseks ja tasumiseks maksuhalduri poolt õigusvastaselt kinnipeetud 49 353,21 euro suuruselt summalt. Maksuhaldur tagastas 25.11.2015 Ilotrükk OÜ ettemaksukontole 49 334,57 eurot (s.o Ilotrükk OÜ ettemaksukonto vabade vahendite või äriühingul tekkinud tagastusnõuete arvelt perioodil 07.07.2011–02.11.2012 Ilotrükk OÜ maksuvõla katteks tehtud tasaarvestuste summa), mida ei arvestatud MTA 17.02.2015 ja 29.04.2015 maksuotsustega kindlaks tehtud maksuvõlgade katteks seoses haldusasjades nr 3-15-556 ja nr 3-15-1249 kohaldatud esialgse õiguskaitsega. Maksu- ja Tolliamet jättis 11.12.2015 otsusega nr 8-3/007017 Ilotrükk OÜ 17.11.2015 taotluse MKS § 116 lg-te 1 ja 5 alusel rahuldamata. Ilotrükk OÜ-l on 10.12.2015 seisuga maksuvõlg kogusummas 908 215,46 eurot, mis on määratud kindlaks MTA 17.02.2015 ja 29.04.2015 maksuotsustega. Seetõttu oli Ilotrükk OÜ-l vaatamata MTA 02.06.2011 maksuotsuse tühistamisele tasaarvestuste tegemise ajal suurem maksuvõlgnevus, mis ei seondunud tühistatud maksuotsusega. Sellest tulenevalt ei saanud äriühingul tekkida ootust, et maksuhaldur jätab tasaarvestused tegemata. Isegi kui MTA poleks teinud toiminguid tühistatud maksuotsuse täitmiseks, esinesid Ilotrükk OÜ-l siiski riigi ees kohustused ja MTA-l oli kohustus nõuda tähtpäevaks tasumata maksuvõlad temalt sisse. Praegusel juhul puudub seega õiguslik alus Ilotrükk OÜ kasuks intressi arvestamiseks ja tasumiseks. MTA 29.04.2015 maksuotsuse tühistamise korral võib Ilotrükk OÜ-l tekkida õigus taotleda enammakstud summadelt tema kasuks intressi arvestamist ja tasumist MKS § 116 lg 1 alusel.
Ilotrükk OÜ esitas 11.01.2016 Tallinna Halduskohtule kaebuse järgmiste nõuetega:
1)
tühistada MTA 11.12.2015 otsus nr 8-3/007017;
3(10)
3-16-84 2)
kohustada MTA-d tasuma Ilotrükk OÜ-le haldusasja menetlust lõpetava kohtulahendi jõustumisest arvates 15 tööpäeva jooksul MTA 02.06.2011 maksuotsuse koos maksuvõla tasumise korraldusega nr 12.2-3/10287-67 järgi alusetult tasutud maksusummalt intressi 39 695,40 eurot või alternatiivselt tasuma intressi 49 341,58 euro suuruselt maksusummalt;
3)
tunnistada põhiseadusega vastuolus olevaks ja jätta kohaldamata riigivastutuse seaduse (RVastS) § 23 p-s 1 sätestatud intressimäär 6% aastas ning kohaldada analoogia korras MKS § 117 lg-s 1 sätestatud intressimäära 0,06% päevas, kohustades MTA-d tasuma Ilotrükk OÜ-le intressi maksmata intressisummalt (39 695,40 eurot) alates 09.12.2015 kuni kohtuotsuse täitmiseni või alternatiivselt tasuma maksmata intressisummalt intressi 6% aastas.
MTA keeldus kaebajale intressi maksmisest põhjusel, et maksuhaldur on Ilotrükk OÜ-le teinud hiljem veel kaks maksuotsust (17.02.2015 ja 29.04.2015), millega on äriühingule määratud tasumiseks kokku 908 215,46 eurot ning järelikult ei olnud kaebajal 02.06.2011 maksuotsuse tühistamisele vaatamata õigust oodata, et tasaarvestusi ei tehta. MKS § 116 lg 5 kohaselt oli maksuhaldur kohustatud tegema otsuse intressi tasumise või sellest keeldumise kohta 08.12.2015. MKS § 116 lg-s 1 sätestatud nõuded maksukohustuslasele intressi maksmiseks on praegusel juhul täidetud (s.o maksuhaldur võttis 02.06.2011 maksuotsuse alusel Ilotrükk OÜ-lt kokku 49 341,58 eurot ja maksuotsus on kohtu poolt tühistatud, kusjuures vastustaja on ka ise tunnistanud, et 07.07.2011–02.11.2012 tasaarvestused tehti nimelt 02.06.2011 maksuotsuse täitmiseks) ning seadus ei näe ette võimalust, et maksuhaldur saaks keelduda maksukohustuslasele intressi arvestamisest ja maksmisest põhjusel, et maksukohustuslasel on ka muu maksuvõlg. MKS § 116 lg-test 1 ja 2 nähtuvalt toimub maksukohustuslase kasuks makstava intressi arvestus rangelt konkreetse haldusakti või tagastusnõude alusel tasutud summade põhiselt, mitte summaarselt kõigi maksukohustuste osas. MTA põhjendused viitavad, et maksuhaldur lähtus sisuliselt MKS § 105 lg-test 2–4, § 106 lgst 21 ja § 119 lg-st 2, mis ei ole aga asjakohased, sest puudutavad üksnes tagastusnõudeid MKS § 33 tähenduses ning ei hõlma maksukohustuslasele makstavat intressi kui iseseisvat rahalist kohustust, mille suhtes kehtivad erinevad reeglid. MKS § 119 lg 2 puudutab üksnes maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvat intressi, mitte aga maksukohustuslasele makstavat intressi, mistõttu ei saa selles sätestatut laiendada ka MKS § 116 lg-le 1 (vt ka Riigikogu 9. koosseisu 886 SE seletuskiri ja L. Lehise õpik „Maksuõigus“). MTA 17.02.2015 ja 29.04.2015 maksuotsused ei mõjuta Ilotrükk OÜ-le intressi arvestamist ja maksmist, sest halduskohus on nende täitmise haldusasjades nr 3-15-556 ja nr 3-15-1249 esialgse õiguskaitse korras peatanud. Kuna MKS § 116 lg 1 ei anna maksuhaldurile intressi arvestamise ja maksmise osas kaalutlusõigust ning seaduses on sätestatud ka intressi maksmise tähtaeg ja intressimäär, siis saab halduskohus kohustada MTA-d tasuma kaebajale kindlaks tähtpäevaks konkreetse summa. Alternatiivselt taotleb kaebaja MTA kohustamist tema kasuks intressi arvestamiseks ja maksmiseks. Kuna MTA pidi Ilotrükk OÜ-le intressi (summas 39 695,40 eurot) tasuma hiljemalt 08.12.2015, tuleb viivituses oldud aja eest (kuni kohustuse täitmiseni) tasuda kaebajale samuti intressi vastavalt RVastS § 22 lg-le 1, kuid lähtuda seejuures MKS § 117 lg-s 1 sätestatud intressimäärast või alternatiivselt RVastS § 23 p-s 1 sätestatud intressimäärast. Kaebaja hinnangul on RVastS § 23 p-s 1 sätestatud intressimäär (6% aastas) siiski ebamõistlikult madal, võrreldes nii MKS § 117 lg-s 1 sätestatud määraga (0,06% päevas) kui ka võlaõigusseaduse (VÕS) § 113 alusel nõutava viivisega (8,05% aastas), ning seetõttu vastuolus põhiseaduse (PS) §-dega 11, 31 ja 32 nende koosmõjus.
4(10)
3-16-84
6.Maksu- ja Tolliamet vaidles kirjalikus vastuses kaebusele vastu ning palus selle jätta rahuldamata. Viide MTA 17.02.2015 ja 29.04.2015 maksuotsuste täitmise peatamisele ei ole asjakohane, sest vaidlusalune MTA 11.12.2015 otsus ei kujuta endast nende maksuotsuste täitmist, samuti ei ole Ilotrükk OÜ ettemaksukontole 25.11.2015 vabastatud summat (49 334,57 eurot) ka arestinud, sest seda ei võimalda haldusasjades nr 3-15-556 ja nr 3-151249 tehtud esialgse õiguskaitse määrused. MKS § 116 lg 1 tingimused maksukohustuslasele intressi tasumiseks ei ole täidetud, sest Ilotrükk OÜ-l ei saanud olla ootust, et maksuhaldur jätab tasaarvestused tegemata. MTA 17.02.2015 ja 29.04.2015 maksuotsustega on tuvastatud, et Ilotrükk OÜ-l eksisteerisid täitmata maksukohustused juba alates 2010. aastast ehk enne esimese tasaarvestuse tegemist 07.07.2011. Kuna maksuotsusega üksnes tuvastatakse maksukohustuse varasem tekkimine (vt MKS §-d 31-32 ja § 95 lg 1), kohustused tasutakse ja tasaarvestatakse nende tekkimise järjekorras (MKS § 105 lg 6) ning maksuhalduril on kohustus nõuda maksuvõlad sisse (MKS § 128 lg 1), pidi vastustajal vaidlusalused tasaarvestused igal juhul tegema. MKS § 116 lg-t 1 tuleb tõlgendada eesmärgipäraselt ja maksukohustuslasele intressi maksmine oleks seetõttu õigustatud vaid juhul, kui maksukohustuslase vara vähenemise (s.o tasaarvestuse tegemise) hetkel ei olnud selleks õiguslikku alust, arvestades kõiki maksunõudeid kogumis. Kaebaja pakutud kitsendav tõlgendus eitaks varasemaid maksukohustusi ja MTA kohustust need sisse nõuda ning tooks kaasa maksukohustuslase alusetu rikastumise. Intressi eesmärk on korvata isikule tekkinud kahju tema raha alusetu kinnihoidmise eest, kuid sellist kahju ei saa tekkida olukorras, kus kõnealused summad pidanuks niikuinii minema teiste maksuvõlgade katteks ja seega polnuks isikul ühelgi juhul võimalik seda raha tegelikkuses kasutada. Seega olid 07.07.2011– 02.11.2012 teostatud tasaarvestused õiguspärased ja kaebajal puudub õigus saada intressi MKS § 116 lg 1 järgi. Intresside maksmisest ei ole keeldutud MKS § 105 või § 106 alusel ega tuginetud otsuses MKS § 119 lg-le 2. Samas kinnitab MKS § 119 lg-s 2 sisalduv MTA järelduse õigsust, et vastastikuseid nõudeid tuleb vaadelda nende kõigi kogumis. Kuna intressi tasumise nõuet ei eksisteeri, siis ei saa MTA olla intresside tasumisega viivitanud ning puudub alus tasuda kaebajale ka nn viivitusintressi RVastS § 22 lg 1 ja § 23 p 1 järgi. Maksmata intressidelt intressi tasumise taotlus on lisaks esitatud alles kohtumenetluses. Kuna intressi arvestamine ja tasumine on MKS §-de 115 ja 116 järgi maksuhalduri ülesanne (vt ka Riigikohtu 20.03.2013 otsus nr 3-3-1-64-12, p 31), siis ei saa halduskohus kohustada MTA-d tasuma kaebajale intressi kindlas summas.
7.Tallinna Halduskohus jättis 28.06.2016 otsusega Ilotrükk OÜ kaebuse rahuldamata, nõustudes maksuhalduri põhjendustega (HKMS § 165 lg 2). Maksuhaldur jättis Ilotrükk OÜ 17.11.2015 taotluse rahuldamata MKS § 116 lg-te 1 ja 5 alusel. Vastustaja on õigesti leidnud, et MKS § 116 lg-t 1 tuleb tõlgendada eesmärgipäraselt ning praegusel juhul pidanuks maksuhaldur pöörama sissenõude ka MTA 17.02.2015 ja 29.04.2015 maksuotsustes tuvastatud varasemate maksuvõlgade täitmiseks. MKS § 116 lg 1 kitsam tõlgendus tähendaks maksukohustuslase alusetu rikastumise võimalust ning eitaks varasemaid maksukohustusi ja MTA kohustust need sisse nõuda. Intressi eesmärk on korvata kahju selle eest, et maksuhaldur hoidis isikule kuuluvat raha alusetult kinni, kuid kahju ei saa tekkida olukorras, kus isik poleks saanud seda raha niikuinii kasutada, sest see pidanuks minema teiste maksuvõlgade katteks. Seega ei olnud maksuhalduri poolt 07.07.2011–02.11.2012 teostatud sissenõudmine vastuolus MKS-ga ning maksuhalduril ei ole seega kohustust tasuda kaebajale MKS § 116 lg 1 alusel intressi. Kaebaja märgib õigesti, et MKS §-d 105-106 ja § 119 lg 2 ei ole asjakohased, kuid vaidlusalust MTA 11.12.2015 otsust ei olegi nende sätetega põhjendatud. Kuna viivitusintressi maksmise küsimust ei tõusetu, siis ei ole RVastS § 22 lg 1 ja § 23 p 1 asjassepuutuvad.
5(10)
3-16-84
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
8.Ilotrükk OÜ palub 28.07.2016 apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada tema kaebus. Halduskohus on kohaldanud MKS § 116 lg-t 1 ebaõigesti, sest selles sätestatud eeldused Ilotrükk OÜ-le intressi maksmiseks olid täidetud (s.o maksuhaldur võttis 02.06.2011 maksuotsuse alusel 07.07.2011–02.11.2012 apellandilt kokku 49 341,58 eurot ja maksuotsus on kohtu poolt tühistatud). Halduskohtu seisukoht MKS § 116 lg 1 eesmärgipärasest tõlgendamisest on vastuolus sätte enda ja MKS eelnõu seletuskirjaga ning õiguskirjanduses väljendatud seisukohtadega. MKS ei näe ette võimalust, et maksuhaldur saaks keelduda maksukohustuslasele intressi arvestamisest ja maksmisest põhjusel, et maksukohustuslasel on ka muu maksuvõlg. MKS § 116 lg-test 1 ja 2 nähtuvalt toimub maksukohustuslase kasuks makstava intressi arvestus rangelt konkreetse haldusakti või tagastusnõude alusel tasutud summade põhiselt. Halduskohtu viidatud eesmärgipärase tõlgendamisega antakse MKS § 116 lg-le 1 sisuliselt MKS § 119 lg 2 tähendus, kuid seda maksuhalduri kasuks. Samas kehtib intressi nn summaarse arvestuse põhimõte ainuüksi maksukohustuslase kasuks, mitte aga tema kahjuks. Seega ei mõjuta Ilotrükk OÜ võimalikud muud maksukohustused MTA 02.06.2011 maksuotsuse täitmiseks võetud maksusummadelt apellandi kasuks intressi arvestamist. Seejuures oli MTA 17.02.2015 ja 29.04.2015 maksuotsuste täitmine vaidlusaluse 11.12.2015 otsuse tegemise seisuga ka esialgse õiguskaitse korras peatatud (haldusasjad nr 3-15-556 ja nr 3-15-1249). Järelikult ei saanud viidatud maksuotsustega määratud maksusummad mõjutada MTA 02.06.2011 maksuotsuse täitmiseks Ilotrükk OÜ-lt äravõetud summadelt tema kasuks intressi arvestamist. Kuna maksuhalduril puudub intressi arvestamise ja maksmise osas kaalutlusõigus ning seaduses on sätestatud nii intressi maksmise tähtaeg kui ka intressimäär, siis on asjas võimalik teha definitiivne kohustamisotsus. Alternatiivselt tuleb teha MTA-le ettekirjutus Ilotrükk OÜle intressi arvestamiseks ja tasumiseks. Intressi maksmisega viivitatud aja eest tuleb MTA-l tasuda apellandile intressi vastavalt RVastS § 22 lg-le 1, kuid seda MKS § 117 lg-s 1 sätestatud määras või alternatiivselt RVastS § 23 p-s 1 sätestatud määras. Apellandi hinnangul on RVastS § 23 p-s 1 sätestatud intressimäär (6% aastas) ebamõistlikult madal, võrreldes nii MKS § 117 lg-s 1 sätestatud määraga (0,06% päevas) kui ka VÕS § 113 alusel nõutava viivisega (8,05% aastas), ning seetõttu on RVastS § 23 p 1 vastuolus põhiseaduse (PS) §-dega 11, 31 ja 32 nende koosmõjus ning tuleb jätta asja lahendamisel kohaldamata. Halduskohus leidis ebaõigesti, et RVastS § 22 lg 1 ja § 23 p 1 ei ole asjassepuutuvad, jättes selle seisukoha HKMS § 157 lg-t 1 rikkudes ka sisuliselt põhjendamata. Seadusandja väidetavalt avar kaalutlusruum intressimäärade kehtestamisel ei anna alust kehtestada põhjendamatult madal intressimäär.
9.Maksu- ja Tolliamet vaidleb 02.09.2016 kirjalikus vastuses apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta selle rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. Kuna apellant on põhiosas üksnes korranud esimese astme kohtule esitatud väiteid, jääb vastustaja oma varasemate seisukohtade juurde ega pea otstarbekaks neid korrata. Apellatsioonkaebuses ei ole sisuliselt põhjendatud, miks on halduskohtu otsus ebaõige või milles seisneb RVastS § 22 lg 1 ja § 23 p 1 asjassepuutuvus põhiseaduslikkuse järelevalve kohtumenetluse seaduse § 14 lg 2 tähenduses. Kohus ei saa teostada abstraktset normikontrolli.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
10.Ringkonnakohus leiab, et Ilotrükk OÜ apellatsioonkaebus on põhjendatud ja tuleb rahuldada. 6(10)
3-16-84
11.Vaidlust ei ole selles, et MTA tasaarvestas 07.07.2011–02.11.2012 Ilotrükk OÜ ettemaksukontol olnud vabad vahendid ja sellel perioodil tekkinud tagastusnõuded (kokku 49 341,58 eurot) apellandile MTA 02.06.2011 maksuotsusega koos maksuvõla tasumise korraldusega nr 12.2-3/10287-67 (tl 6-24) tasumiseks määratud maksukohustustega ning osaliselt täidetud maksuotsus tühistati 16.11.2015 jõustunud Tallinna Ringkonnakohtu 04.06.2015 otsusega nr 3-11-1558. MTA tagastas 25.11.2015 Ilotrükk OÜ ettemaksukontole 49 334,57 eurot, kuid keeldus 11.12.2015 otsusega nr 8-3/007017 (tl 36-37) apellandile nimetatud summalt MKS § 116 lg-s 1 sätestatud intressi maksmisest, sest Ilotrükk OÜ-l oli tasaarvestuste tegemise ajal neist summadest suurem maksuvõlgnevus, mis ei seondunud tühistatud maksuotsusega. Kuna MTA 17.02.2015 maksuotsus nr 12.2-3/020757-17 (tl 55-59p) puudutab Ilotrükk OÜ 2013. a oktoobri kuni detsembri maksukohustusi, siis omab nimetatud maksuotsus praeguses asjas tähendust üksnes niipalju, et selle täitmise osalise peatamise tõttu haldusasjas nr 3-15556 (esialgne õiguskaitse kehtis kuni 06.06.2016) ei saanud maksuhaldur Ilotrükk OÜ ettemaksukontole 25.11.2015 tagastatud summat arestida. Seevastu MTA 29.04.2015 maksuotsus nr 12.2-3/016469-9 (tl 60-63p) puudutab maksustamisperioode 2010. a märts kuni 2012. a mai, mistõttu võis apellandil nendega seotud maksuvõlg esineda juba 07.07.2011–02.11.2012 tasaarvestuste tegemise ajal. MTA 29.04.2015 maksuotsuse täitmine on haldusasjas nr 3-15-1249 olnud osaliselt peatatud alates 26.05.2015 ning haldusasja menetlus ei ole veel lõppenud, vaid haldusasi nr 3-15-1249 on praegusel ajal ringkonnakohtu menetluses.
12.MTA 29.04.2015 maksuotsusega määrati Ilotrükk OÜ-le tasumiseks kokku 802 986,63 eurot ning haldusasjas nr 3-15-1249 esitatud maksuotsuse lisadest 2 ja 4 nähtuvalt seondus see 403 170,70 euro ulatuses (sh käibemaks 158 057,56 eurot ja tööjõumaksud 245 113,14 eurot) perioodide 2010. a märts kuni 2011. a mai maksukohustustega (st vastavas osas pidid maksusummad olema deklareeritud ja tasutud või kinni peetud hiljemalt 2011. a juunis ehk juba enne 07.07.2011 toimunud esimest tasaarvestust – vt käibemaksuseaduse § 27 lg 1 ja § 38 lg 1; tulumaksuseaduse § 40 lg-d 4 ja 5; sotsiaalmaksuseaduse § 9 lg 1 p 4; töötuskindlustuse seaduse § 42 lg 1 p 3; kogumispensionide seaduse § 11 lg 1 p 4).
13.MKS § 32 kohaselt on maksuvõlg MKS tähenduses muu hulgas maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma ja sellelt arvestatud intress. MKS § 92 lg 1 p 2 kohaselt määrab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma muu hulgas juhul, kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, mille tagajärjel tema poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma või deklaratsiooni andmete alusel maksuhalduri arvutatud maksusumma on väiksem maksusummast, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele. Tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks teeb maksuhaldur maksuotsuse (MKS § 95 lg 1). Maksuotsusega tuvastatakse, et maksukohustuslane on deklareerinud ja täitnud oma maksukohustuse seadusest tulenevast suurusest väiksemas ulatuses ning maksuotsusega ühtlasi kohustatakse haldusakti adressaati täitma oma maksukohustus seadusest tulenevas suuruses. Ka siis, kui tasumisele kuuluv maksusumma on määratud maksuotsusega, on maksuvõlg tekkinud sellest hetkest, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma seadusest tuleneva maksukohustuse. Maksuotsuse kui haldusakti kehtivuse või täitmise peatamine esialgse õiguskaitse korras ei mõjuta seadusest tuleneva maksuvõla olemasolu, kuigi võib piirata maksuvõla sundtäitmist ja avalikustamist (vt Riigikohtu 25.04.2011 otsus nr 3-3-1-48-10, p 16).
7(10)
3-16-84
14.Kuna MTA 29.04.2015 maksuotsuse üle toimuv vaidlus on veel pooleli, ei ole praegusel juhul alust väita, et Ilotrükk OÜ-l ei esinenud vaidlusaluste tasaarvestuste tegemise ajal maksuvõlga ning seega oli Ilotrükk OÜ-l MKS § 115 lg-st 1 tulenevalt lisaks kohustus arvestada ja tasuda tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Küll aga vajab asja lahendamiseks analüüsimist, kas olukorras, kus kõnealuse maksuvõla olemasolu tehti tagasiulatuvalt kindlaks alles MTA 29.04.2015 maksuotsusega, olnuks maksuhalduril reaalselt võimalik seda apellandilt varem sisse nõuda (st tasaarvestada äriühingul 07.07.2011– 02.11.2012 tekkinud tagastusnõuetega) või mitte. Ringkonnakohtu hinnangul saaks apellandi ootuse maksuhalduri poolt tasaarvestatud summade enda kasutusse saamiseks ja seeläbi kinnihoitud summalt MKS § 116 lg 1 alusel intressi tasumise kohustuse tekkimise välistada üksnes olukorras, kus maksuhalduril oli tasaarvestuste tegemise ajal reaalselt võimalik arvestada tekkinud tagastusnõuded apellandi muude maksukohustuste katteks (st need maksukohustused olid selleks hetkeks muutunud sundkorras sissenõutavateks).
15.MKS § 31 lg 3 p 1 kohaselt lõpevad MKS-st või maksuseadusest tulenevad rahalised nõuded ja kohustused tasumise või tasaarvestamisega (MKS § 105). MKS § 105 lg 3 kohaselt toimub maksudeklaratsioonist tulenevate rahaliste kohustuste ja tagastusnõuete tasaarvestamine jooksvalt ning ilma maksukohustuslase sellekohase taotluseta, kuid maksuotsusega määratud maksusumma tasaarvestamist ei saa MKS § 105 lg-st 4 tulenevalt ilma maksukohustuslase taotluseta toimuda enne 30 päeva möödumist maksuotsuse kättetoimetamisest arvates. Praegusel juhul nähtub MTA 29.04.2015 maksuotsusest ja selle lisadest üheselt, et Ilotrükk OÜ-le tasumiseks määratud maksusumma ei koosne äriühingu poolt deklareeritud, kuid tasumata maksukohustustest, vaid maksuotsusega on Ilotrükk OÜ maksuarvestust tagantjärele muudetud. Seega puudus maksuhalduril õiguslik alus tasaarvestada Ilotrükk OÜ tagastusnõudeid MTA 29.04.2015 maksuotsusega määratud maksusummadega enne 30 päeva möödumist nimetatud maksuotsuse kättetoimetamisest. Kuigi ka MTA 02.06.2011 maksuotsuse tühistamine toimus tagasiulatuvalt (ja selleks hetkeks oli MTA 29.04.2015 maksuotsus juba põhimõtteliselt sundtäidetav, ehkki täitmine oli halduskohtu poolt osaliselt keelatud), tuleb lähtuda siiski olukorrast, mis esinenuks siis, kui MTA 02.06.2011 maksuotsust ei oleks olnud üldse antud. MTA 11.12.2015 otsusest ei nähtu ka, et Ilotrükk OÜ-l olnuks tasaarvestuste tegemise ajal mõni muu maksuvõlg, mida MTA saanuks sel ajal apellandilt sisse nõuda.
16.Eeltoodut arvestades ei oma asja lahendamise seisukohast tähtsust vaidlus MKS § 116 lg 1 eesmärgipärasest tõlgendusest ega küsimus MKS 119 lg-ga 2 analoogse summeeritud arvestuse võimalikkusest seonduvalt maksukohustuslasele makstava intressiga, mistõttu ringkonnakohus neil aspektidel ei peatu.
17.Pidades silmas, et MKS § 116 lg 5 sätestab intressi maksmise taotluse lahendamiseks 15 tööpäeva pikkuse tähtaja, on kaebaja taotletud kohtuotsuse täitmise tähtaeg (15 tööpäeva kohtuotsuse jõustumisest arvates) põhjendatud. Kuna intressi arvestamine on MKS § 116 lg 1 kohaselt maksuhalduri ülesanne, ei pea ringkonnakohus võimalikuks arvutada Ilotrükk OÜ-le maksmisele kuuluvat intressisummat MTA asemel ise välja ega kohustada MTA-d tasuma kaebajale kindlat rahasummat. Kaebaja õiguste kaitseks on asjakohane ja piisav kohustada MTA-d ise arvestama ja tasuma kaebajale MKS § 116 lg-s 1 sätestatud intressi ajavahemikul 07.07.2011–02.11.2012 alusetult tasaarvestatud summadelt.
18.Ilotrükk OÜ on palunud täiendavalt kohustada MTA-d maksma temale RVastS § 22 lg 1 alusel intressi MKS § 117 lg-s 1 või alternatiivselt RVastS § 23 p-s 1 sätestatud määras selle aja eest, mil maksuhaldur on olnud viivituses MKS § 116 lg-s 1 sätestatud intressi maksmisega (s.o alates 09.12.2015). Seejuures taotleb apellant ka RVastS § 23 p-s 1 8(10)
3-16-84 sätestatud intressimäära (6% aastas) PS §-dega 11, 31 ja 32 vastuolus olevaks tunnistamist ning selle asja lahendamisel kohaldamata jätmist. Kuna Ilotrükk OÜ esitas MKS § 116 lg 4 p-s 1 nimetatud taotluse intressi maksmiseks MTAle 17.11.2015, siis lõppes maksuhaldurile MKS § 116 lg-ga 5 antud 15 tööpäeva pikkune tähtaeg intressi tasumiseks 08.12.2015. Vaidlust ei ole selles, et MTA ei ole Ilotrükk OÜ-le intressi senini maksnud, mistõttu on iseenesest õige, et vastustaja on olnud selle kohustuse täitmisega viivituses. RVastS § 22 lg 1 kohaselt võib isik nõuda avaliku võimu kandjalt õigusliku aluseta avalik-õiguslikus suhtes üleantud raha tagastamist ning RVastS § 23 p 1 näeb ette, et lisaks võib isik nõuda avaliku võimu kandjalt intressi alusetult saadud raha eest 6% aastas. RVastS § 22 lg 2 järgi kohaldatakse avalik-õiguslikus suhtes toimunud alusetu rikastumise korral täiendavalt ka eraõiguse sätteid. RVastS § 22 lg-s 1 sätestatud avalik-õiguslikus suhtes alusetu rikastumise nõude esitamise eeldusteks on vara ümberpaigutumine ja selle toimumine õigusliku aluseta (vrd Riigikohtu 28.03.2016 otsus nr 3-2-1-178-15, p 12). Raha alusetu üleandmisena oleks küll käsitatav ka näiteks alusetult toimunud tasaarvestus (vt Riigikohtu 20.02.2014 otsus nr 3-3-1-81-13, p 14), kuid praegusel juhul ei ole taotletud intressi osas mingit vara ümberpaigutumist toimunud. Seetõttu ei ole RVastS § 22 lg 1 ja § 23 p 1 asjassepuutuvad ning riigivastutusõiguses sätestatud intressimäära põhiseaduslikkuse kontrollimine ei ole asja lahendamiseks vajalik. Lisaks tuleb märkida, et kohtupraktikast tulenevalt on MKS §-des 115–117 sätestatud intressil nii VÕS §-s 94 sätestatud intressi kui ka VÕS §-s 113 sätestatud viivise tunnused (vt Riigikohtu 29.03.2017 otsus nr 3-4-1-15-16, p 110; 15.09.2010 otsus nr 3-3-1-45-10, p 10). Samas ei ole VÕS § 113 lg-test 6 ja 7 tulenevalt intressi (sh viivitusintressi) maksmisega viivitamise korral lubatud nõuda nimetatud summalt viivist (VÕS § 113), vaid sellises olukorras on võimalik nõuda üksnes intressi (VÕS § 94) või tekitatud kahju hüvitamist (nt Riigikohtu 03.06.2015 otsus nr 3-2-1-175-14, p 16). Arvestades täiendavalt, et avalikõiguslikus suhtes eeldab VÕS § 94 tähenduses intressi nõudmine, et mõni avalik-õiguslik norm sätestab selleks konkreetse õigusliku aluse (vt Riigikohtu 27.11.2014 otsus nr 3-3-1-6614, p 19), on põhjendatud käsitada MKS § 116 lg 1 alusel maksukohustuslasele makstavat intressi eelkõige viivitusintressina, millelt omakorda täiendava viivitusintressi arvestamine on VÕS § 113 lg 6 järgi välistatud. Seega jääb Ilotrükk OÜ vastavasisuline nõue rahuldamata.
19.Eelneva põhjal ja HKMS § 200 p 3 alusel tuleb Ilotrükk OÜ apellatsioonkaebus rahuldada ning Tallinna Halduskohtu 28.06.2016 otsus tühistada. Ringkonnakohus teeb asjas ise uue otsuse, millega rahuldab Ilotrükk OÜ kaebuse osaliselt, tühistab MTA 11.12.2015 otsuse ning kohustab MTA-d arvutama ja tasuma Ilotrükk OÜ-le kohtuotsuse jõustumisest arvates 15 tööpäeva jooksul MKS § 116 lg-s 1 sätestatud intressi MTA 02.06.2011 maksuotsuse täitmiseks perioodil 07.07.2011–02.11.2012 tasaarvestatud 49 341,58 euro suuruselt summalt. MKS § 116 lg-s 1 sätestatud intressi maksmisega viivitatud aja eest intressi tasumiseks kohustamise nõude osas jääb Ilotrükk OÜ kaebus rahuldamata. Samuti jääb rahuldamata apellandi taotlus RVastS § 23 p 1 suhtes põhiseaduslikkuse järelevalve menetluse algatamiseks.
20.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega (HKMS § 108 lg 2). Kui kõrgema astme kohus muudab madalama astme kohtu lahendit või teeb lahendi asja uueks arutamiseks saatmata, muudab ta kohtukulude jaotust (HKMS § 109 lg 4). HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks esitada kohtule menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. HKMS § 109 lg-st 2 juhindudes märgib ringkonnakohus, et 9(10)
3-16-84 Ilotrükk OÜ on esimese astme kohtumenetluses tasunud riigilõivu 750 eurot (tl 40; tl 46) ja kandnud õigusabikulusid 1663,20 eurot (tl 75-82) ning apellatsioonimenetluses tasunud riigilõivu 750 eurot (tl 96) ja kandnud õigusabikulusid 982,80 eurot (tl 105-108). Kahe kohtuastme peale kokku on Ilotrükk OÜ seega kandnud menetluskulusid 4146 eurot (sh riigilõiv 1500 eurot). Menetluskulude kandmine ja nende seos praeguse haldusasja menetlemisega esimese ja teise astme kohtus on nõuetekohaselt tõendatud. Menetluskulud on asja mahtu ja keerukust arvestades põhjendatud ja mõistliku suurusega (HKMS § 109 lg 6). Kuna ringkonnakohus rahuldab Ilotrükk OÜ apellatsioonkaebuse ja teeb asjas uue otsuse, millega rahuldab Ilotrükk OÜ kaebuse osaliselt, tuleb menetluskulud jagada proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Kuigi kaebuses sisaldunud kolmest nõudest on kaks rahuldatud ja üks jäetud rahuldamata, võib kaebuse nõuetega seotud rahasummasid arvestades lugeda kaebuse siiski rahuldatuks ligikaudu 90% ulatuses. MKS § 116 lg 1 alusel makstava intressi suuruseks on apellandi hinnangul 39 695,40 eurot, kuid selle tasumisega viivituses oldud aja eest arvestatud intress oli apellatsioonkaebuse esitamise hetke seisuga kas 1519,16 eurot (lähtudes intressimäärast 6% aastas) või 5547,73 eurot (lähtudes intressimäärast 0,06% päevas). Seega tuleb MTA-lt mõista Ilotrükk OÜ kasuks välja 90% asjas kantud menetluskuludest summast ehk 3731,40 eurot (4146 × 0,90 = 3731,40). Ülejäänud osas jäävad Ilotrükk OÜ menetluskulud tema enda kanda. Kuna kaebus põhiosas rahuldatakse ning MTA ei ole esitanud esimese ega teise astme kohtumenetluses andmeid menetluskulude kandmise kohta, jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud tema enda kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
(allkirjastatud digitaalselt)
(allkirjastatud digitaalselt)
Maret Altnurme
Villem Lapimaa
Virgo Saarmets
10(10)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.