3-16-1359 Valiano Group OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 05.04.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/034147-13 tühistamiseks
Haldusasi
Menetlusosalised
Kaebaja – Valiano Group OÜ, seaduslik esindaja Dmitri Poljakov Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Rivo Koemets
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalik menetlus
Resolutsioon
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud poolte endi kanda. Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 12.01.2017.
Edasikaebamise kord
ASJAOLUD
1.Maksu- ja Tolliameti (MTA) 05.04.2016 maksuotsusega nr 12.2-3/034147-13 kohustati Valiano Group OÜ-d tasuma maksusumma 5840 eurot. Maksuotsuse kohaselt kontrollis MTA Valiano Group OÜ käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil märts ja juuni 2015. Kontrolli tulemusel vähendati 2015. a märtsi, juuni ja juuli deklareeritud sisendkäibemaksu 5840 eurot ja suurendati sama perioodi tasumisele kuuluvat käibemaksu 5840 euro võrra. Maksuarvestuse muudatused ja maksude määramine olid tingitud asjaoludest, et Valiano Group OÜ: 1) ei soetanud tegelikult OÜ Scandinavian Trade nimel 13.03.2015 väljastatud arvel nr ST151303 näidatud täispiimapulbrit ja lõssipulbrit OÜ-lt Scandinavian Trade, vaid tundmatult kolmandalt isikult, teades, et arvel näidatud müüja ei olnud tegelik müüja; 2) ei soetanud tegelikult OÜ Digital Steam nimel väljastatud arvetel nr 010615/1, 150615/1 ja 070715/1 näidatud täispiimapulbrit ja lõssipulbrit OÜ-lt Digital Steam, vaid tundmatult kolmandalt isikult, teades, et arvel näidatud müüja ei olnud tegelik müüja. Kuna arved ei vasta nõuetele, ei olnud Valiano Group OÜ-l õigust arvetel märgitud käibemaksu sisendkäibemaksu hulgas kajastada.
2.Valiano Group OÜ esitas maksuotsuse pealele vaide, kuid MTA 06.06.2016 vaideotsusega nr 6-1/3346-5 jäeti see rahuldamata.
1(10)
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
3.Valiano Group OÜ esitas 06.07.2016 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 05.04.2016 maksuotsuse tühistamiseks. Vaidlustatav otsus tuleb tühistada maksukorralduse seaduse (MKS) § 102 lg 1 p 2 alusel. Kaebaja on vastustajale esitanud kõik tehingute toimumist kinnitavad dokumendid. Maksuotsuses kahtluse alla seatud faktilised asjaolud on täiesti elulised ja ärivaldkonnas tavapärased. MTA peab arvestama nii maksukohustust suurendavaid kui vähendavaid asjaolusid, kuid praegusel juhul on MTA olnud pealiskaudne. Peamine küsimus on selles, kas kaebaja käitus ostjana heauskselt (vt Riigikohtu otsus nr 3-4-11-02 (p 16), 3-3-1-32-03 (p 10), 3-3-1-49-03 (p 18)). Vastustaja ei ole tõendanud ega põhjendanud, et kaebaja käitus pahauskselt või teatud eesmärgiga. Põhjendatud kahtluse ja maksupettuses osalemise tõendamine on aga MTA kohustus vastavalt MKS § 46 lg-le 2, § 95 lg-le 2 ja § 150 lg-le 2. MTA tugineb üksnes subjektiivsele arvamusele, et OÜ-ga Scandinavian Trade tehingusse astumisel oli käitumine tavapäratu, ja puudulikule dokumentatsioonile. MTA ei selgita „tavapäratu käitumise“ mõistet. Ei saa nõustuda, et dokumentatsioon on puudulik, kui kaebaja esitas vastustajale elektrooniliselt kogu dokumentatsiooni. Vastustaja heidab alusetult ette, et kaebaja ei tuvastanud tehingupartneri juhatuse liiget ega kellegi esindusõigust. Kaebaja uuris korduvalt OÜ Scandinavian Trade tausta, isikuid ja maksehäireid ning tegi päringuid ettevõtte ja selle juhatuse kohta. Kaebaja on käitunud heauskselt ning eeldas, et arvel märgitud isik on tegelik müüja. Kaebaja ei ole tehingu teostamisel hoolsusnõudeid rikkunud. Pole eluliselt usutav, et kaebaja tasub isikut ja ettevõtte tausta tuvastamata isikule suure summa, sattudes teise poole poolt kohustuse mittetäitmise või pettuse riski alla. MTA seab tehingu toimumise kahtluse alla ka seetõttu, et kauba sertifikaadid, päritolu- ja transpordidokumendid on edastatud koos kaubaga üksnes ostjale. Vastustaja ei sea kauba olemasolu kahtluse alla ning kaebajalt kauba soetanud AS Paljassaare Kalatööstus ei ole esitanud kaebajale pretensiooni dokumentide puudumise kohta. Kaebajale ei ole selge, miks ta ei tohi dokumentatsiooni otse ostjale saata, olles ise vahendajaks. Vastustaja ei ole tõendanud dokumentide puudumist ja tehingu mittetoimumist. Vastustaja ei ole AS-ilt Paljassaare Kalatööstus dokumente nõudnud, kuigi MKS § 11 lg 2 kohaselt tuleb maksuhalduril koguda asja otsustamiseks vajalikke tõendeid. OÜ Scandinavian Trade kustutati käibemaksukohustuslaste registrist alles 07.05.2015, kuid kaebaja tegi temaga tehingu märtsis 2015. Kaebaja ei nõustu, et ta saanuks prognoosida või analüüsida OÜ Scandinavian Trade majandustegevust ning tehingu tegemisest loobuda. Kaebajal puuduvad õiguslikud võimalused sellises ulatuses tõendite ja informatsiooni kogumiseks. Tõendamiskoormus ei ole selles osas kaebajale üle läinud (MKS § 150 lg 1). Vastustaja ei ole tõendanud, et OÜ-dega Scandinavian Trade ja Digital Steam toimunud tehingud olid näilised, s.o et pooled leppisid kokku, et avaldatud tahtele vastavaid õiguslikke tagajärgi ei saabu. Tehingu näilikkuse tuvastamine eeldab tahteavalduste, s.o tehingu sisulist hindamist (Riigikohtu määruse 3-2-1-139-08 p 8). Seega ei saa näiliku tehingu hindamisel aluseks võtta vaid formaalseid asjaolusid. Eelkõige tõendavad tehingu toimumist tõendid üle antud kauba kohta, tasumine müüja pangakontole, arve, tehingu kajastamine raamatupidamises ja maksuarvestuses ning (kontrollimisel) poolte kinnitused tehingu toimumise kohta. Reeglina ammenduvad maksukohustuslase võimalused tehingu toimumise tõendamiseks tehingupoolte kinnituste, maksumenetluses antud seletuste ja kohtumenetluses antud ütlustega (vt Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-27-14 p-d 11, 14). Vastustajale esitatud dokumendid on ammendavad ning kinnitavad tehingute toimumist.
2(10)
4.Maksu- ja Tolliamet palus 23.08.2016 vastuses kaebus rahuldamata jätta, jäädes kontrollakti, maksuotsuse ja vaideotsuse põhjenduste juurde. Sisendkäibemaksu mahaarvamiseks on formaalsete nõuete kõrval oluline, et tehingud oleksid reaalselt toimunud. Ainult arve väljastamine ja raha liikumine väidetavale müüjale ei kinnita veel käibe toimumist ja käibemaksukohustust. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes teab, et arvel märgitud müüja ei ole tegelik müüja, osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba või teenuse saamist arvetel näidatud isikutelt (vt Tartu Ringkonnakohtu otsus nr 3-08-115). OÜ-de Scandinavian Trade ja Digital Steam rekvisiitidega arved on küll esitatud ja tasutud, kuid kontrollaktis ja maksuotsuses tuvastatu kohaselt ei leidnud kinnitust, et nimetatud äriühingud olid kauba tegelikud müüjad. MTA on asjas tuvastatud faktilised asjaolud esitanud piisava põhjalikkusega ning põhjendanud, miks need ei ole eluliselt usutavad ega tavapärased (kontrollakti p-d 1.1.2.2 ja 1.2.2.2). MTA oli piisavalt põhjalik ning tegi endast kõik mõistlikult oleneva, et uurida tehingute sisu ka väidetavatelt müüjatelt. MTA polegi tuginenud sellele, et tehingud olid sõlmitud tuttavate või seotud tehingupoolte vahel, vaid just pigem sellele, et kaebaja ei ole tuvastanud tehingupartnerite juhatuse liikme isikut ega seda, kas ja kellel oli õigus äriühinguid tehingute tegemisel esindada. Õige on kaebaja viide, et olukorras, kus puudub vaidlus kauba olemasolu üle, tuleb tuvastada ka ostja pahausksus. Maksuhaldur näitas kontrollaktis ja maksuotsuses piisava põhjalikkusega, et tal on tekkinud põhjendatud kahtlus, et kaebaja mitte ainult ei pidanud teadma, et müüjad polnud tegelikud müüjad, vaid ta teadiski seda. Näiteks tuvastas MTA OÜ Scandinavian Trade nimel toimunud tehingute osas, et kauba tellis Jevgeni Teras kui Trading National LP esindaja ning kogu kauba transpordi korraldas samuti J. Teras kui kaebaja seaduslik esindaja (kontrollakti p-d 1.1.2.2-1.1.2.5). OÜ Digital Steam nimel toimunud tehingute osas tuvastas MTA, et kaebaja võltsis AS Valmieras piens väljastatud sertifikaate, eesmärgiga saada OÜ Digital Steam kaubale vajalikud sertifikaadid (kontrollakti p 1.2.2.5). Kõikide tuvastatud asjaolude pinnalt on võimalik üheselt asuda seisukohale, et kaebajale oli teada, et nimetatud äriühingud ei olnud tegutsevad ega müünud tegelikult talle kaupa. Tõendid viitavad sellele, et kaebaja seadusliku esindaja D. Poljakovi tuttava kaudu hangiti üksnes arved eespool nimetatud äriühingute nimele, et vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu. Kaebaja on kaebuses esitanud ainult paljasõnalisi väiteid, mis ei kõrvalda MTA põhjendatud kahtlust. MTA pole tuginenud ainult subjektiivsele arvamusele, et kaebaja käitumine oli tavapäratu, vaid ka kohtupraktikale. Lisaks on kaebaja seaduslikud esindajad ise tavapäratule käitumisele viidanud (J. Terase suuliste seletuste protokolli p 20, D. Poljakovi suuliste seletuste protokolli p-d 32 ja 47, p 43). Samuti on kaebuses viidatud, et on eluliselt ebausutav, et tuvastamata isikule kantakse suur rahasumma, kuid samas on kaebaja seaduslikud esindajad kinnitanud, et just seda tehtigi (Vt J. Terase suuliste seletuste protokolli p-d 21, 40, 59). MTA selgitas kontrollaktis, et kauba päritoludokumendid ja tootja sertifikaat on olulised kauba identifitseerimiseks ja võimalike nõuete esitamiseks, mistõttu oleks tavapärast praktikat arvestades mõistlik eeldada selliste dokumentide olemasolu kaebaja raamatupidamises. Samuti on tavapraktika seisukohalt oluline, et äriühing kontrollib, kellega tehingu teeb ja kellel on tehingu tegemisel esindusõigus. Vastustaja ei ole tuginenud ainult kaebaja tavapäratule käitumisele, vaid kõigile tuvastatud asjaoludele kogumis. Maksukohustuslane peab oma ettevõtlust ja maksuarvestust korraldama nii, et põhjendatud kahtlusteks poleks alust või sellise kahtluse tekkimisel oleks täiendavate tõendite esitamisega võimalik kahtlus hajutada või vähemalt näidata, et maksukohustuslane on järginud hoolsusnõudeid (Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-65-13 p 19). Kaebaja ei ole seda teinud, vaid pigem kinnitab ka ise tavapäraste hoolsusnõuete järgimata jätmist.
3(10)
Maksuotsusega ei pea tuvastama, et maksukohustuslane osales maksupettuses. Piisab põhjendatud kahtluse äranäitamisest, millisel juhul läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele (vt Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-15-13 p 10-15). Tartu Ringkonnakohus on selgitanud, et kui sellistes olukordades aktsepteerida kontrollimatult nn „vahendustehinguid“, siis muutuks ostjale, kes teadlikult soovis sisendkäibemaksu alusetult maha arvata, maksukohustuste määramine sisuliselt võimatuks. Ei saa õigeks pidada seda, et teadlikult alusetut maksueelist püüelnud ostja pääseks maksukohustusest üksnes seetõttu, et tehingute ahelasse on kaasatud täiendav juriidiline isik, kelle puhul väidetakse, et ta vahendas teenust (otsuse nr 3-11-2288 p 9). MTA tõi maksuotsuses välja põhjendatud kahtluse, et kaebaja teadis, et väidetavad müüjad pole tegelikud müüjad ning põhjendas, miks on mõistlik eeldada kauba sertifikaatide olemasolu. MTA esitas kontrollaktis ka argumentatsiooni sertifikaatide võltsimise kohta, kuid kaebaja pole selles osas seisukohta võtnud. Kontrollaktis ja maksuotsuses toodud asjaolude pinnalt nähtub selgelt, et kaebaja teadis, et tema tehingupartneritel puudub tegelik majandustegevus ning need variisikud lisatigi tehinguahelasse üksnes eesmärgiga vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu. Suutmatus ümber lükata maksuhalduri järeldust variühingute kasutamise kohta, kahandab paratamatult täiendavalt kaebaja väidete veenvust (Tallinna Ringkonnakohtu otsuse nr 3-07-2228 p 10). Vastuseks väitele, et MTA pole tõendanud tehingute näilikkust, viitab MTA jällegi kaebaja tõendamiskoormusele ning sellele, et kaebaja pole suutnud MTA järeldusi ümber lükata.
KOHTU PÕHJENDUSED
5.MTA kontrollis Valiano Group OÜ tehingute toimumist OÜ-dega Scandinavian Trade ja Digital Steam. OÜ Scandinavian Trade OÜ puhul kontrolliti täpsemalt, kas nimetatud äriühing müüs tegelikkuses kaebajale 13.03.2015 arve ST151303 alusel 3000 kg täispiimapulbrit ja 1000 kg lõssipulbrit. OÜ Digital Steam puhul kontrolliti, kas nimetatud äriühing müüs kaebajale arvete 010615/1, 150615/1 ja 070715/1 alusel vastavalt 3000 kg lõssipulbrit, 3000 kg täispiimapulbrit ja 3000 kg lõssipulbrit. MTA ei sea arvetel näidatud kauba olemasolu kahtluse alla, sest kaebaja on kauba edasi müünud AS-ile Paljassaare Kalatööstus ja OÜ-le Polven Foods (vt tl 13-18, 18.03.2016 kontrollakti p 1.1.2.1 ja 1.2.2.1). Vaidlus käib selle üle, kas kauba tegelikeks müüjateks olid OÜ-d Scandinavian Trade ja Digital Steam või tundmatu kolmas isik ning kas kaebaja teadis, et arvetel märgitud müüjad ei olnud tegelikud müüjad. Sellest oleneb, kas kaebajal oli OÜ-de Scandinavian Trade ja Digital Steam arvete alusel õigus sisendkäibemaksu maha arvata.
6.Kaebaja väited ei anna alust maksuotsuse tühistamiseks. Maksuhaldur on oma seisukohti piisavalt põhjendanud kontrollaktis, mis on maksuotsuse p 1 kohaselt maksuotsuse lahutamatu osa, ning 06.06.2016 vaideotsuses (tl 207-210). Kooskõlas halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg-ga 2 tugineb kohus ka maksuotsuse ja selle osaks oleva kontrollakti ning vaideotsuse põhjendustele neid kõiki üle kordamata ja leiab kaebusele vastuseks järgmist.
7.Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma maksustamisperioodil KMS § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, v.a maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. KMS § 29 lg 3 p 1 kohaselt on sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1 sätestab, et teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Muu hulgas tuleb arvele märkida maksukohustuslase nimi, aadress ja maksukohustuslasena 4(10)
registreerimise number, kauba või teenuse nimetus või kirjeldus ja kauba kogus või teenuse maht (KMS § 37 lg 7 p-d 2, 5, 6). Riigikohus on näiteks 24.01.2011 otsuses nr 3-3-1-73-10 selgitanud, et kui käibemaksukohustuslane ei suuda tõendada tehingu toimumist ja tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus, kuna sellisel juhul tuleb tegelikuks müüjaks pidada tundmatut kolmandat isikut. Eeldada ei saa, et see tundmatu kolmas isik on käibemaksukohustuslane (p 10). Riigikohus selgitas 19.05.2009 otsuses nr 3-3-1-32-09, et juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus (p 10).
8.Maksuhaldur leidis, et 13.03.2015 arve ST151303 puhul ei olnud kauba müüjaks OÜ Scandinavian Trade, vaid tundmatu kolmas isik, tuginedes järgmistele asjaoludele: 1) kaebaja käitumine OÜ-ga Scandinavian Trade tehingusse asumisel oli tavapäratu ning tehingu dokumentatsioon puudulik – kuigi äriühingud ei olnud omavahel varem tehinguid teinud, ei tuvastanud kaebaja OÜ Scandinavian Trade juhatuse liikme isikut ega seda, kas kellelgi oli õigus äriühingut esindada; kaebajal oli ostutehingu kohta esitada ainult arve, kuid sertifikaadid, kauba päritolu- ja transpordidokumendid edastati koos kaubaga otse ostjale; OÜ-lt Scandinavian Trade kauba saamisel selle kvaliteeti kaebaja juhatuse liikme Jevgeni Terase sõnul ei kontrollitud; J. Terase sõnul puudusid tal andmed kauba päritolu kohta (kontrollakti p 1.1.2.2); 2) OÜ-l Scandinavian Trade puudub tavapärane majandustegevus – äriühing kustutati käibemaksukohustuslaste registrist alates 07.05.2015; äriühing jättis MTA-le esitamata 2015. a märtsi-aprilli dokumendid ega tõendanud seega majandustegevuse toimumist; äriühingul puudusid kontrollitaval perioodil töötajad; pärast MTA tähelepanu alla sattumist vahetati juhatuse liige Stanislav Antonov välja Läti kodaniku Agris Apinis vastu; uus juhatuse liige pole e-maksuametis volitusi võtnud, seega oli juhatuse liikme vahetus formaalne; äriühing ei võta registrijärgselt aadressilt posti vastu ja endine juhatuse liige väldib MTA-d; äriühingu 2015. a märtsi käibedeklaratsiooni andmed on ebausaldusväärsed ning keegi pole deklareerinud müüki OÜ-le Scandinavian Trade; äriühingu pangakonto väljavõte ei kinnita kauba soetust; kaebaja poolt 13.03.2015 arve alusel tasutud raha on OÜ Scandinavian Trade pangakontolt laekumisega samal ja järgmisel päeval sularahas välja võetud (kontrollakti p 1.1.2.3); 3) kaebaja esitatud teave on tõenditega vastuolus ning tegelikkusele mittevastav – väidetavalt OÜ-le Scandinavian Trade kuulunud kaupa (3000 kg täispiimapulbrit) ei viidud Kaunases UAB Raselo lao juurde kuskilt mujalt selleks, et kauba saaks koos kaebaja enda poolt UAB-st Raselo tellitud kaubaga (samuti 3000 kg täispiimapulbrit) Eestisse transportida, nagu selgitas J. Teras, vaid kogu nimetatud kaup võeti 24.03.2015 peale otse laost ning kauba müüjaks oli UAB Raselo; nii kaebaja poolt UAB-st Raselo soetatud täispiimapulbrile (3000 kg) kui ka väidetavalt OÜ-lt Scandinavian Trade soetatud täispiimapulbrile (3000 kg) on välja antud ühine sertifikaat tootjalt A.S Mlekarna Hlisko kaubakogusele 6000 kg, tegemist on ühe kaubapartii tellimusega; seega ei vasta tõele J. Terase ütlused, et talle polnud teada kauba päritolu ning et ta lootis selle kvaliteedile heas usus, vaid talle oli kvaliteet seoses kaubale saadud sertifikaadiga teada; 20.03.2015 e-kiri, millega kaebaja justkui tellis kauba OÜ-lt Scandinavian Trade, on formaalne ja koostatud tagantjärele, sest J. Teras oli juba 19.03.2015 esitanud AS-ile DSV Transport transporditellimuse kauba 7000 kg pealelaadimiseks UAB Raselo laost, seega oli tellimus kogu kauba ostuks esitatud 19.03.2015 ning samal päeval tellitud ka transport; UAB Raselo laost 24.03.2015 peale laaditud ja kaebajale lähetatud 1000 kg lõssipulbri (7000 kg kaupa – 6000 kg täispiimapulbrit) päritolu ja algse ostja kohta puuduvad tõesed andmed. AS-i Paljassaare Kalatööstus esitatud lõssipulbri sertifikaat nr 9-2 on 31.05.2015 välja antud tootja AS Valmieras piens poolt kaebajale. Kaebaja ostis 31.03.2015 arve nr 2882277 kohaselt 1000 kg lõssipulbrit Lätist AS-ilt Rigas piena kombinats ning sellele arvele on lisatud eespool nimetatud sertifikaat nr 9-2. Selle kauba müüs kaebaja 02.04.2015 arvega OÜ-le Polven Foods. Seega esitas kaebaja
5(10)
AS-ile Paljassaare Kalatööstus ning sellega ka MTA-le kauba päritolu kohta teadlikult valed andmed (kontrollakti p 1.1.2.4). Asjaolu, et kaebaja teadis, et OÜ Scandinavian Trade ei ole tegelik müüja, põhjendas MTA järgmiselt: 1) Leedu maksuhaldurilt saadud teabe kohaselt teostas UAB Raselo 24.03.2015 ühe tehingu arvega RFA-829 (3000 kg täispiimapulbri müük) kaebajaga, kelle esindajaks oli J. Teras, ning teise tehingu arvega RFA-830 (3000 kg täispiimapulbri müük) Läti käibemaksukohustuslase numbrit omava, Suurbritannias registreeritud Trading National LP-ga, kelle esindajaks ja ostutellimuse esitajaks oli samuti J. Teras; 2) UAB-le Raselo esitati Trading National LP kauba ühendusest väljaviimise kohta cmr, mille laadimisaadressiks oli UAB Raselo ladu, kuid sihtkohaks üks Läti aadress ja vedajaks SIA Kvinta. Tegelikult ei viidud kaupa Lätti, vaid transporditi Eestisse (AS DSV Transport teave, kaebaja seaduslike esindaja selgitused); 3) MTA järeldab 1000 kg lõssipulbri Eestisse toimetamise asjaoludest, et ka selle kauba ostis Trading National LP. Lisaks andis UAB Raselo seaduslik esindaja Gediminas Lingys selgituse, et OÜ-ga Scandinavian Trade ei ole ostu-müügitehinguid toimunud ning Roman ja Stanislav Antonovi nimed on talle võõrad; 4) Arvestades, et kauba tellis J. Teras Trading National LP esindajana ja transpordi korraldas J. Teras kaebaja esindajana, siis oli talle teada, et OÜ Scandinavian Trade ei olnud tegutsev äriühing ega kauba müüja; 5) Ühendusesisese käibemaksualase infovahetuse andmebaasi VIES andmetel puuduvad Trading National LP-l kaupade ühendusesisesed tarned. Kuna MTA-l puuduvad tõsikindlad tõendid, et kaebaja ostis kaubad National Trading LP-lt, tuleb müüjaks lugeda tundmatu kolmas isik (kontrollakti p 1.1.2.5).
9.Maksuhaldur leidis, et arvete 010615/1, 150615/1 ja 070715/1 puhul ei olnud kauba müüjaks OÜ Digital Steam, vaid tundmatu kolmas isik, tuginedes järgmistele asjaoludele: 1) kaebaja käitumine OÜ-ga Digital Steam tehingusse asumisel oli tavapäratu ning tehingu dokumentatsioon puudulik – kaebaja juhatuse liikme Dmitri Poljakovi sõnul jätkas kaebaja tehinguid OÜ-ga Scandinavian Trade, kuid arve tuli neile teadmata OÜ Digital Steam nimele ning D. Poljakovi arvates polnud vahet, kes oli arvele müüjaks märgitud; kuigi äriühingud ei olnud omavahel varem tehinguid teinud, ei tuvastanud kaebaja OÜ Digital Steam juhatuse liikme isikut ega seda, kas kellelgi oli õigus äriühingut esindada; ostutehingute kohta on kaebajal esitada ainult arved, millel pole märgitud, kes need koostas ja väljastas, kuid tal polnud esitada kauba sertifikaate, päritolu- ja transpordidokumente, sest need edastati otse ostjale; J. Teras selgitas, et kauba võttis kuskil parklas vastu OÜ Andrita ja toimetas selle otse kaebaja klientidele, kuid transpordidokumente esitada ei ole (kontrollakti p 1.2.2.2); 2) OÜ-l Digital Steam puudub tavapärane majandustegevus – äriühing kustutati käibemaksukohustuslaste registrist alates 22.07.2015; äriühing jättis MTA-le esitamata 2015. a mai-juuli dokumendid ega tõendanud seega majandustegevuse toimumist; äriühingul puudusid kontrollitaval perioodil töötajad; pärast MTA tähelepanu alla sattumist vahetati osanik ja juhatuse liige Roman Antonov välja Läti kodaniku Deniss Kortavenkovsi vastu; uus juhatuse liige pole e-maksuametis volitusi võtnud, seega oli juhatuse liikme vahetus formaalne; äriühing ei võta registrijärgselt aadressilt posti vastu ja endine juhatuse liige väldib MTA-d; äriühingu 2015. a juuni ja juuli käibedeklaratsiooni andmed on ebausaldusväärsed ning keegi pole deklareerinud müüki OÜ-le Digital Steam; äriühingu pangakonto väljavõte ei kinnita kauba soetust; kaebajalt 12.06.2015 OÜ Digital Steam pangakontole laekunud raha kanti edasi OÜ-le Scandinavian Trade ning võeti sularahas välja ja kaebajalt 30.06.2015, 03.07.2015 ja 13.07.2015 laekunud summad võeti samadel päevadel sularahaautomaadist välja (kontrollakti p 1.2.2.3); 3) kaebaja esitatud teave on tõenditega vastuolus ning tegelikkusele mittevastav – J. Teras ja D. Poljakov selgitasid, et kaupade tellimine ja suhtlus OÜ-ga Digital Steam toimus e-kirja vahendusel, kuid ühtki e-kirja saadetud tellimusega neil esitada ei olnud; J. Terase sõnul võttis OÜ Andrita autojuht OÜ-le Digital Steam kuuluva kauba vastu kuskil parklas ning kuigi teine juhatuse liige D. Poljakov ei
6(10)
pidanud kaubaga toimetamist parklas normaalseks, siis kauba kvaliteeti ja hinda arvestades ei omanud see tähtsust; selle kohta, kuidas ja kelle kaudu sai kaebaja teada kauba transpordi sihtkohast (parklast), on D. Poljakov esitanud mitmeid vastuolulisi versioone; OÜ-lt Andrita, AS-ilt VIA 3L, OÜ-lt Polven Foods ning AS-ilt Paljassaare Kalatööstus kogutud teave ei kinnita, et OÜ Andrita on kogu OÜ Digital Steam nimele vormistatud kauba transportijaks kaebaja klientideni, nagu väitis J. Teras. Kaebaja raamatupidamises ei kajastu 02.06.2015 OÜle Polven Foods ja 19.06.2015 AS-ile Paljassaare Kalatööstus teostatud vedude kohta väljastatud arveid, transpordisaatelehti ega transporditeenuse eest tasumist, mis viitab kaebaja teadlikule varjatud tegevusele; D. Poljakovi põhjendused tavapäratult toimunud tehingutele on ebausaldusväärsed (D. Poljakov väitis, et kvaliteet oli normaalne ja hind sobis) ning kauba hinna oluline langetamine enne müüki näitab, et kaebaja esindajad olid teadlikud, et kaup ei vasta kvaliteedinõuetele. Nimelt tagastas OÜ Polven Foods talle 06.07.2015 transporditud 975 kg-st lõssipulbrist kaebajale 675 kg, sest see oli kasutamiseks kõlbmatu (kontrollakti p 1.2.2.4). Asjaolu, et kaebaja teadis, et OÜ Digital Steam ei ole tegelik müüja, põhjendas MTA järgmiselt: 1) OÜ Polven Foods esitas 2000 kg lõssipulbri, mille kaebaja soetas arvega nr 010615/1 ja müüs edasi arvega 0106/50, kohta AS Valmieras piens sertifikaadid nr 10-3/2015 (15.05.2015) ja 15-3/2015 (27.05.2015), kuid Läti maksuhaldurilt saadud teabe kohaselt pole selliseid sertifikaate olemas. Samas on kaebaja 26.05.2015 ostnud ise Lätist Rigas piena kombinatsilt 1000 kg lõssipulbrit, millele on lisatud AS Valmieras piens poolt konkreetselt kaebajale väljastatud 28.05.2015 sertifikaat nr 15-2/2015. Eelnevast ei saa MTA järeldada muud, kui et kaebaja kasutas sertifikaati nr 15-2/2015 selleks, et võltsida OÜ Digital Steam kaubale vajalikud sertifikaadid nr 10-3/2015 ja 15-3/2015; 2) kaebaja poolt OÜ-lt Digital Steam arvega nr 150615/1 soetatud 1000 kg lõssipulbrist müüdi 975 kg edasi OÜ-le Polven Foods ning viimane esitas MTA-le kauba kohta AS Valmieras piens sertifikaadi nr 11-2/2015 (29.04.2015). Läti maksuhaldurilt saadud teabe kohaselt pole sellist sertifikaati olemas. OÜ-lt Digital Steam arvega nr 070715/1 soetatud ja OÜ-le Polven Foods edasi müüdud 3000 kg lõssipulbri kohta esitas OÜ Polven Foods sertifikaadi nr 10-2/2015 (29.04.2015). Läti maksuhaldurilt saadud teabe kohaselt on AS Valmieras piens väljastanud 29.04.2015 sertifikaadi nr 10-2/2015 kaebaja nimele (Rigas piena kombinatsilt ostetud 500 kg lõssipulbrile). Kaebaja on 29.04.2015 ostnud arve RPK2497279 kohaselt Lätist Rigas piena kombinatsilt 500 kg lõssipulbrit ning sellele kaubale on kaebaja lisanud AS Valmieras piens poolt konkreetselt kaebajale väljastatud 29.04.2015 sertifikaadi nr 9-2 (29.04.2015). Läti maksuhaldurilt saadud teabe kohaselt pole viimati nimetatud sertifikaati olemas. Eelnevast ei saa MTA järeldada muud, kui et kaebaja kasutas enda nimele väljastatud 29.05.2015 sertifikaati nr 10-2/2015 selleks, et võltsida OÜ Digital Steam kaubale vajalikud sertifikaadid; 3) J. Terase selgitus, et sertifikaadid olid aluste vahel ja läksid koos kaubaga otse ostjale, ei vasta tegelikkusele ning tegemist on teadlikult valeandmete esitamisega klientidele ja seega ka MTA-le. Kahtluse, et sertifikaadid võis võltsida keegi teine, lükkab ümber see, et kaebajale väljastatud sertifikaati nr 10-2/2015 ei ole kaebaja MTA-le esitanud. Ainult kaebajal oli 27.05.2015 sertifikaat nr 15-2/2015 ja 29.04.2015 sertifikaat nr 10-2/2015. OÜ Digital Steam kaubale vormistatud sertifikaatide kuupäevad ja numeroloogia viitab otseselt kaebaja valduses olnud sertifikaatidest uute sertifikaatide koostamisele; 4) Arvestades, et OÜ Scandinavian Trade nimel toimunud tehingutes tellis kauba J. Teras Trading National LP esindajana ning transpordi J. Teras kaebaja esindajana, oli talle teada, et Scandinavian Trade ei olnud kauba müüja. Arvestades, et sarnaseid tehinguid jätkati, ent arvete väljastaja muutus seoses OÜ Scandinavian Trade väljaarvamisega käibemaksukohustuslaste registrist, oli kaebaja seaduslikele esindajatele teada ka see, et OÜ Digital Steam ei olnud tegutsev äriühing ja kauba müüja; 5) Kuna MTA-le pole teada OÜ Digital Steam nimele vormistatud kauba tootja ega algse müüja ja ostja andmed, sest kaebaja võltsis etteplaneeritult dokumente ja käitus tehingutes tavapraktikat eiraval viisil, tuleb müüjaks lugeda tundmatu kolmas isik (kontrollakti p 1.2.2.5). 7(10)
10.Kohus leiab, et eeltooduga on maksuhaldur piisavalt põhjendanud nii tehingute mittetoimumist arvetel näidatud poolte vahel kui ka kaebaja pahausksust.
11.Kaebaja arvates on ebaõige ja tõendamata, et OÜ-ga Scandinavian Trade tehingusse astumisel oli kaebaja käitumine tavapäratu. Kontrollaktist on selgelt arusaadav, milline oli kaebaja tavapäratu käitumine tehingusse asumisel. Kaebaja ei tuvastanud tehingupartnerite juhatuse liikme isikut ega kontrollinud, kas ja kellel on õigus äriühinguid esindada, kuigi kaebaja ei olnud nende äriühingutega varem tehinguid teinud (kontrollakti p 1.1.2.2 d, 1.2.2.2 e). J. Terase suuliste seletuste kohaselt vaadati tehingupartnerite puhul krediidiinfost, ega äriühingutel pole võlgu, et tegemist ei ole uute firmadega ning kus need asuvad, kuid ei kontrollitud kehtivaid kontakte, juhatuse liikmete vahetusi ega tuvastatud isikut (06.10.2015 maksukohustuslase suuliste seletuste protokolli p 21, 40). J. Terase sõnul kaebaja ei teadnud, kes olid need isikud, kes võisid äriühingu nimel kaupa müüa ja arveid väljastada (06.10.2015 seletuste protokolli p 59). D. Poljakov ja J. Teras ei teadnud, kellega nad OÜ-dest Scandinavian Trade ja Digital Steam suhtlesid, sh ei tundnud nad fotodelt ära OÜ Digital Steam juhatuse liiget R. Antonovit, kuigi D. Poljakovi sõnul saadi R. Antonoviga kord restoranis kokku (06.10.2015 seletuste protokolli p 6, 18, 19). Seega kaebaja juhatuse liikmete sõnade kohaselt kontrollisid nad küll tehingupartnerite tausta üldisemalt, kuid tõele ei vasta kaebuse väide, et kontrolliti ka juhatuse liikmeid või muude esindusõiguslike isikute olemasolu. Kohus nõustub MTA-ga selles, et kuigi kaebuse kohaselt pole eluliselt usutav, et kaebaja tasus isikut ja ettevõtte tausta tuvastamata isikule suure summa, siis J. Terase antud seletuste kohaselt just isikut tuvastamata seda tehtigi (06.10.2015 seletuste protokolli p 21, 40, 59). Kaebaja võis küll tehingupartnerite tausta kontrollida, kuid tehinguid sõlmivad reaalselt siiski füüsilised isikud ning olukord, kus ostja esmakordsete tehingute tegemisel ei kontrolli, kas ja millisel füüsilisel isikul on volitused äriühingu nimel tehingute tegemiseks, on tavapäratu ja riskantne. Eelnevast nähtub ka, et kaebajale pole ette heidetud mitte seda, et ta sõlmis tehinguid tuttavatega, vaid pigem vastupidi. Samuti oli tavapäratu, et kuigi J. Terase sõnul on kauba soetamisel kõigepealt vaja kontrollida kvaliteeti, siis OÜ-lt Scandinavian Trade kauba soetamisel seda ei tehtud, vaid väidetavalt usuti, et see peab sobima (vt kontrollakti p 1.1.2.2 h viitega 06.10.2015 maksukohustuslase suuliste seletuste protokolli p-le 20). Lisaks ei pidanud D. Poljakov tehingutes OÜ-ga Digital Steam normaalseks kaubaga toimetamist parklas ning see tekitavat kahtlusi, kuid sellegipoolest tehingud tehti (vt kontrollakti p 1.2.2.4 b viitega 06.10.2015 seletuste protokolli p-le 43). Kui kaebaja peab selle all, et „kõik tehingud peaksid olema absoluutselt tagatud“ silmas maksuhalduri etteheidet, et kaebaja ei omanud oma raamatupidamises kummagi äriühinguga tehtud tehingute osas sertifikaate ega dokumente kauba päritolu kohta, siis nõustub kohus MTA-ga, et vastavate dokumentide olemasolu on igati loogiline eeldada. Kauba päritolu dokumendid ja tootja sertifikaat on olulised kauba identifitseerimiseks ja võimalike nõuete esitamiseks. Asjaolu, et ostja ei kindlusta endale võimalust tõendada kauba mittevastavust (kvaliteedi)nõuetele, viitab sellele, et arve on teadlikult vormistatud mittetoimunud tehingu kohta, teades, et kaebaja ei asu ostjana niikuinii OÜ-le Scandinavian Trade mingisuguseid nõudeid esitama, sest viimane ei müünudki kaebajale kaupa. Kahtlemata on äriühingutel lubatud tegeleda nö vahendamisega (st osta kaupa ning müüa seda üldreeglina kallimalt edasi), kuid tegemist on siiski ostu-müügi tehingutega, mille puhul on mõistlik eeldada kauba kvaliteeti puudutava dokumentatsiooni olemasolu ostja raamatupidamises. Vastustaja ei tuginegi sellele, et dokumente polnud olemas, vaid sellele, et tavapraktika kohaselt peaks dokumentatsioon olemas olema ka kaebajal endal. MTA ei tugine ka ainuüksi sellele, et kaubaga seotud dokumendid edastati kaubaaluste vahel otse järgmisele ostjale, vaid tuvastatud asjaoludele ja tõenditele kogumis.
12.Kaebaja arvates ei ole vastustaja tõendanud ega põhjendanud, et kaebaja käitus pahauskselt. 8(10)
Kohus leiab, et kontrollaktis ja maksuotsuses on piisava põhjalikkusega ning tõenditele tuginedes näidatud ära MTA põhjendatud kahtlus, et kaebaja teadis, et OÜ-d Scandinavian Trade ja Digital Steam polnud kauba tegelikud müüjad. Asjaolud, millele MTA tugines, on kokkuvõtlikult esitatud käesoleva otsuse p-des 8 ja 9. Kohus märgib OÜ-sse Digital Steam puutuvalt ka, et kaebaja ei vaidle vastu MTA kahtlusele sertifikaatide võltsimise osas. Kaebaja käitumine, mille kohaselt ta võltsis ise sertifikaate väidetavalt OÜ-lt Digital Steam saadud kaubale, kinnitab kaebaja pahausksust ning seda, et dokumente on teadlikult vormistatud erinevalt võrreldes sellega, kuidas tehingud tegelikkuses toimusid. MTA kõikide tuvastatud asjaolude pinnalt on võimalik üheselt asuda seisukohale, et kaebajale oli teada, et nimetatud äriühingud ei olnud tegutsevad ega müünud tegelikult talle kaupa. Tõendid viitavad sellele, et kaebaja juhatuse liikme D. Poljakovi tuttava kaudu hangiti üksnes arved eespool nimetatud äriühingute nimele, et vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu.
13.Maksuotsuse faktiliseks aluseks saab olla kas asjaolu, et kaebaja on seotud maksupettusega või et kaebaja teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga või siis järeldus, et ta pidi seda teadma (vt Riigikohtu 05.05.2010 otsuse nr 3-3-1-18-10 p 10). Järelduse, et maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, saab teha siis, kui maksukohustuslasel oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga või kui maksukohustuslane saanuks sellistest asjaoludest teada asjakohase hoolsuskohustuse täitmisel (vt nt asjas nr 3-3-1-34-06 tehtud otsuse p 14 ja asjas nr 3-3-1-74-09 tehtud otsuse p 11). Kuna eespool kirjeldatu kohaselt tuginetakse vaidlusaluses maksuotsuses sellele, et kaebaja teadis, et OÜ-d Scandinavian Trade ja Digital Steam ei olnud tegelikud müüjad, mitte et ta pidi seda teadma, siis ei pea kohus vajalikuks analüüsida kaebaja poolt hoolsuskohustuse täitmist, mida on sisuliselt soovitud kaebuse p-des 2.3 ja 2.4. Sellele, et kaebaja ei kontrollinud oma tehingupartnerite esindajaid, on tuginetud „tavapäratu käitumise“, mitte kaebaja pahausksuse kontekstis.
14.Kaebaja tugines veel sellele, et OÜ Scandinavian Trade kustutati käibemaksukohustuslaste registrist alles 07.05.2015, kuid kaebaja tegi temaga tehingu märtsis 2015. Kaebaja ei nõustu, et ta saanuks prognoosida või analüüsida OÜ Scandinavian Trade majandustegevust ning tehingu tegemisest loobuda. Kaebajal puudub võimalus sellises ulatuses tõendite kogumiseks. MTA alustas OÜ Scandinavian Trade ettevõtlusega tegelemise kontrolli 23.04.2015 korraldusega nr 12.2-3/31801-1 (tl 70-71), millest nähtub, et kontrolliti ettevõtlusega tegelemist ajavahemikul 2015 märts kuni mai. Äriühing kustutati käibemaksukohustuslaste registrist 05.05.2015 otsuse nr 12.2-3/31801-3 (tl 73-74) alusel, kuna ta ei tõendanud ettevõtlusega tegelemist kontrollitaval perioodil. Seega on tuvastatud, et OÜ-l Scandinavian Trade puudus reaalne majandustegevus mh ajal, mil kaebaja temaga väidetavalt 13.03.2015 arve alusel tehingu tegi. Kaebaja väidab sisuliselt, et ilma MTA-poolse otsuseta selle kohta, et OÜ Scandinavian Trade tuleb ettevõtluse tõendamatuse tõttu käibemaksukohustuslaste registrist kustutada, ei saanud kaebaja teada, et äriühingul puudub reaalne majandustegevus. Kohus ei jaga kaebaja seisukohta ning leiab, et tuvastatud asjaolude pinnalt on selge, et kaebaja teadis OÜ-l Scandinavian Trade reaalse majandustegevuse puudumisest ning sellest, et äriühing ei müünud talle tegelikult kaupa. Kohus ei korda siinkohal täies ulatuses kontrollakti p 1.1.2.5 põhjendusi, kuid märgib, et kaebaja ei ole ümber lükanud MTA seisukohta, et väidetavalt OÜlt Scandinavian Trade soetatud kauba tellis J. Teras Trading National LP esindajana ning transpordi korraldas J. Teras kaebaja esindajana. Järelikult kaebaja ilmselgelt teadis, et tegelikuks müüjaks ei olnud OÜ Scandinavian Trade ning reaalset tegevust mitteomav OÜ Scandinavian Trade lülitatigi tehinguahelasse eesmärgiga vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu.
15.Kaebaja leiab, et maksuotsus tuleb tühistada MKS § 102 lg 1 p 2 alusel, sest kaebaja on vastustajale esitanud kõik tehingute toimumist kinnitavad dokumendid. Vastustaja ei ole 9(10)
tõendanud, et OÜ-dega Scandinavian Trade ja Digital Steam toimunud tehingud olid näilised, s.o et pooled leppisid kokku, et avaldatud tahtele vastavaid õiguslikke tagajärgi ei saabu. MKS § 102 lg 1 p 2 sätestab, et maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu maksukohustuse vähendamiseks, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavakssaamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Sellele sättele viitamine on asjakohatu, kui kaebaja ei viita uute asjaolude ilmnemisele ega esita uusi tõendeid. Fakt, et kaebaja on enda hinnangul maksuhaldurile esitanud kõik tehingute toimumist kinnitavad dokumendid, ei ole selliseks asjaoluks. Kohus kontrollib kaebajale tehtud maksuotsuse õiguspärasust nende materjalide pinnalt, mille maksuhaldur on kogunud. Materjalidest tulenevad maksuhalduri järeldused on kokkuvõtlikult esitatud käesoleva otsuse p-des 8 ja 9. Neist nähtub, et olenemata sellest, et kaebaja esitas MTA-le dokumendid, justkui oleksid tehingud OÜ-dega Scandinavian Trade ja Digital Steam toimunud, annavad tõendid kogumis alust järeldada, et tehingud on toimunud hoopis tundmatu kolmanda isikuga. Seega nõustub kohus MTA-ga, et sisendkäibemaksu mahaarvamiseks on formaalsete nõuete kõrval oluline, et tehingud oleksid reaalselt toimunud, ning ei piisa ainult arvete vormistamisest ja pangaülekannete tegemisest. MTA põhjendus, et tõendid viitavad, et kaebaja seadusliku esindaja D. Poljakovi tuttava kaudu hangiti üksnes arved OÜ-de Scandinavian Trade ja Digital Steam nimele, tähendabki, et tehingud olid näilikud, s.o korraldati arvete vormistamine ilma, et kaebaja ja OÜ-de Scandinavian Trade ja Digital Steam vahel oleks reaalselt tehingud toimunud.
16.Riigikohus on 25.03.2009 otsuse nr 3-3-1-3-09 p-s 20 viitega kohtuasja nr 3-3-1-34-07 ple 13 märkinud, et kui maksuhalduri kogutud tõendid põhjendavad kahtlust maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses ning oli võimalik määrata tasumisele kuuluv maksusumma, siis peab maksukohustuslane tõendama maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel. Seega ei ole õige kaebaja seisukoht, et maksuhalduril peavad iga järelduse kohta olema esitada otsesed tõendid, vaid piisab sellest, kui maksuhaldur on nõuetekohaselt motiveerinud põhjendatud kahtluse. Kuna maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, lasus kaebajal kohtumenetluses kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti (MKS § 150 lg 1). Kaebaja ei esitanud uusi tõendeid ja kaebuse väited ei anna maksuotsuse tühistamiseks alust. Seega jääb kaebus rahuldamata.
17.HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid MTA ei ole esitanud menetluskulude vastaspoolelt väljamõistmise taotlust. Seega jäävad menetluskulud poolte endi kanda.
/allkirjastatud digitaalselt/ Monika Laatsit
10(10)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.