Õnne Kurveti ja OÜ Audiitorbüroo Õnne Kurvet kaebus kahju hüvitamiseks ning maksude tasumise kohustamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 15. aprilli 2024. a otsus
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebajad Õnne Kurvet ja OÜ Audiitorbüroo Õnne Kurvet, esindaja vandeadvokaat Taivo Ruus Vastustajad Eesti Vabariik ja Rahandusministeerium, esindaja Heili Jaamu
Menetluse alus ringkonnakohtus
Õnne Kurveti ja OÜ Audiitorbüroo Õnne Kurvet apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Jätta Õnne Kurveti ja OÜ Audiitorbüroo Õnne Kurvet apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 15. aprilli 2024. a otsus muutmata.
2.Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
3.Avaldada lahend tervikuna.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 19. jaanuaril 2026 (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 212 lg 1). Teine menetlusosaline võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja esitama ka kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Audiitortegevuse järelevalve nõukogu (AJN) tunnistas 23. aprilli 2019. a otsusega nr 524 OÜ Audiitorbüroo Õnne Kurvet tegevusloa kehtetuks ja võttis vandeaudiitor Õnne Kurvetilt ära vandeaudiitori kutse.
Riigikohus tühistas 7. juuni 2022. a otsusega nr 3-19-897 AJN-i otsuse nr 524.
3.Vandeaudiitor esitas audiitorbüroo nimel Rahandusministeeriumile taotluse AJN-i õigusvastase tegevusega tekitatud kahju hüvitamiseks. Vandeaudiitor taotles talle kutse puudumise tõttu saamata jäänud tulu (14 635 euro) hüvitamist ning audiitorbüroo taotles tegevusloa puudumise tõttu saamata jäänud tulu (70 269 eurot) hüvitamist.
4.Rahandusministeeriumi hüvitas 3. jaanuari 2023. a käskkirjaga nr 6 audiitorbüroole varalise kahju 20 790 eurot ning vandeaudiitorile kutse puudumise tõttu saamata jäänud tulu 18 294 eurot, millest kuulus kinnipidamisele tulumaks 3658,80 eurot. Audiitorbüroo pangakontole laekus 20 790 euro suurune hüvitis ning vandeaudiitori pangakontole laekus 14 635,20 eurot.
5.OÜ Audiitorbüroo Õnne Kurvet ja Õ. Kurvet esitasid halduskohtule kaebuse mõista Eesti Vabariigilt (Rahandusministeeriumi kaudu) välja OÜ Audiitorbüroo Õnne Kurvet kahjuna saamata jäänud tulu 49 479 eurot (hüvitamisnõue, mille esitajaks on audiitorbüroo) ning kohustada Rahandusministeeriumi maksma ja deklareerima Maksu- ja Tolliametis Õnne Kurvetile arvestatud sotsiaalmaks 6037,02 eurot ja arvestatud töötuskindlustusmakse 146,35 eurot (kokku 6183,37 eurot) (kohustamisnõue, mille esitajaks on Õ. Kurvet). Kaebajad esitasid kokkuvõtlikult järgmised põhjendused: 1) kahju ei hüvitatud kogu ulatuses; 2) pärast tööjõukulude ja muude kulude mahaarvamist konkoli kahju 70 269 eurot. Kahjunõude aluseks olnud algandmed kajastuvad audiitorbüroo majandusaasta aruannetes, raamatupidamise programmi kasumiaruande väljavõttes ning taotluse aluseks olnud arvutustes. Need on kõik omavahel vastavuses ja kontrollitavad; 3) vastustaja ei küsinud kaebajalt lisateavet tulude-kulude arvestuse kohta; 4) vastustaja käsitus tegutsemisest kahes paralleelses valdkonnas on eksitav. Audiitorbürool on kaks koosmõjus toimivat tegevusala (audiitorteenuste ning raamatupidamisteenuste ja -konsultatsioonide osutamine). Neil tegevusvaldkondadel pole kahte eraldi eelarvet. Mõlemad valdkonnad tegutsevad ühisel aadressil ning katavad audiitorbüroo tegevuskulusid. Kui audiitorbüroo kaotas AJT tegevuse tulemusel ühe oma tegevusala ja selle tulem kadus, pidi teine (raamatupidamisteenuse osutamine) tegevusvaldkond üksi katma kulud. Kui varasemalt oli kokku kahe tegevusvaldkonna keskmine kasumlikkuse määr umbes 22%, siis aastatel 2019–2021 tegutses ettevõte kahjumlikult. Kuna Rahandusministeerium lähtus kasumlikkuse määra arvestamisel valedest eeldusest, tegemist ei ole eraldiseisvalt kas raamatupidamise või auditeerimisala kasumlikkuse määraga, siis on Rahandusministeeriumi arvestuskäik ettevõtte hüvitise arvutamiseks rajatud põhimõtteliselt valedele alustele; 5) vandeaudiitorile tehtud väljamakselt ei deklareeritud sotsiaalmaksu (6037,02 eurot) ja töötuskindlustusmakset (146,35 eurot). Makstud isikustatud sotsiaalmaks läheb Õnne Kurveti riikliku pensioni ümberarvutamisel arvesse ning saamata jäänud töötasult sotsiaalmaksu maksmata jätmine vähendab saadavat riiklikku pensioni.
3-23-520 1) audiitorbüroo saamata jäänud tulu kindlakstegemisel oli põhjendatud lähtuda ettevõtte avalikest finantsnäitajatest (majandusaasta aruannete raamatupidamise aastaaruanded) ja ettevõtte varasemate aastate näitajate põhjal arvutatud ettevõtte üldisest kasumlikkusest. Nimetatud meetod on neutraalne ning ei põhine andmetel, mille kontrollimiseks avalikest andmetest või kolmandatelt osapooltelt puudub mõistlik võimalus. Audiitorbüroo esitatud kulude andmed ja arvutused ei ole usaldusväärsed. Andmed kulude jaotumisest ettevõtte poolt osutavate teenuste vahel on kaebaja enda koostatud teave. Saamata jäänud tulu hõlmab vaid audiitortegevuse valdkonna tegevust. Lähtuda ei saa kaebaja metoodikast, kuna tegemata jäänud kulud peaks hõlmama ka üldkulusid (nt rent, IT-teenused, kontorikulud ja muud kulud, mis on vajalikud audiitorteenuse pakkumiseks). Audiitorbüroole hüvitati saamata jäänud kasum, mis arvutati ettevõtte varasemate aastate avalike finantsnäitajate põhjal; 2) audiitorbüroo osutab nii raamatupidamis- kui audiitorteenuseid. Kaebaja esitatud saamata jäänud tulu arvestuste kohaselt oli ajavahemikul 2019–2022 audiitortegevuse valdkonna kasumlikkus 73%. Arvestus ei sisalda üldkulusid (näiteks ruumide rent, kommunaalkulud, infoteenus jm), vaid ainult Õ. Kurvetile hüvitatud tööjõukulusid ning väiksemahulisi koolitusja kindlustuskulusid. Väidetavalt kannab kõik ülejäänud kulud audiitorbüroo raamatupidamise valdkond, mis tegutseb kahjumiga ja muudab audiitortegevuse valdkonna erakordselt kasumlikuks. Selline kulude jaotus ei ole usutav; 3) raamatupidamise teenus ja audiitorkontrolli teenus on oma olemuselt sarnased tegevusvaldkonnad, millega kaasnevad samaväärsed kulud. Lubamatu oleks võtta aluseks saamata jäänud tulu arvestus, kus kahe paralleelselt tegutseva valdkonna kulusid peaks katma vaid ühe valdkonna tuludest. See oleks vastuolus ka tulude ja kulude vastavuse printsiibiga, kus tuludest arvatakse maha nendesamade tulude tekkega seotud kulud. Ajavahemikul, mil audiitorbüroo osutas mõlemat teenust, oli keskmine müügitulu 70 000 eurot aastas ning kumbki teenus panustas ligilähedaselt poole sellest. Ehkki audiitorbüroo majandusaasta aruannetes ei ole teenuste vahelist kulude jaotust välja toodud, ent raamatupidamise ja audiitorkontrolli puhul on tegemist sarnase teenusega, siis on ka ootuspärane, et kulud ja kasum jaotuvad samas proportsioonis (vastavalt ligikaudu 27 tuhat eurot ja 7,5 tuhat eurot); 4) Eesti audiitorettevõtjate, kelle audiitorteenuse müügitulu oli 2021. a-l vahemikus 50–100 tuhat eurot, keskmine kasumlikkus oli 26%. See on ligilähedane avalike finantsnäitajate põhjal tehtud arvutustele audiitorbüroo kasumlikkusele; 5) Õ. Kurveti kohustamisnõue pole põhjendatud. Hüvitis maksti kahjuhüvitisena ja kehtiv õigus ei näe ette, et kahjuhüvitiselt tuleks makse tasuda. Vastustaja pole kaebaja tööandja.
7.Tallinna Halduskohus rahuldas 15. aprilli 2024. a otsusega kaebuse osaliselt ja mõistis OÜ-le Audiitorbüroo Õnne Kurvet välja täiendavalt saamata jäänud tulu 493,02 eurot. Ülejäänud osas jäi kaebus rahuldamata. Halduskohus esitas otsuses kokkuvõtlikult järgmised põhjendused: 1) vaidlustatud käskkirja aluseks olnud metoodika, millega arvutati välja audiitorbüroo saamata jäänud tulu suurus, oli õiguspärane. Küll aga oleks Rahandusministeerium pidanud arvutuse aluseks võtma audiitorbüroo esitatud andmed eeldatava müügitulu kohta; 2) vaidluse all on see, kuidas tuleb arvestada audiitortegevuse kasumlikkust. Audiitorbüroo väidab, et kasumlikkus oli 73% ja vastustaja, et 22%; 3) isegi kui audiitorbüroo on sisemiselt otsustanud, et audiitorbüroo tegevuskulud audiitortegevuse valdkonnas kaetakse kahjumliku raamatupidamisteenuse osutamise arvelt, siis ei tähenda see seda, et audiitortegevuse kulusid ei tulnud saamata jäänud tulu arvestamisel aluseks võtta. Vastustaja ei lisanud põhjendamatult audiitortegevusele lisakulusid, vähendades seeläbi kasumlikkuse määra; 4) raamatupidamisele omase tulude ja kulude vastavuse printsiibi (raamatupidamise seadus § 16 p 6) kohaselt tuli saamata jäänud tulu arvestamisel ehk tuludest maha arvestada kõik tulude 3(6)
3-23-520 tekkega seotud kulud. Seega tuli kahju suuruse arvutamiseks lisaks võimalikele tööjõukuludele arvestada tulust maha kõik proportsionaalselt audiitorteenuse osutamiseks vajalik (sh ruumide üür ja majandamine, mitmesugused bürookulud, koolituskulud, transport, kindlustus, kirjandus ja juhendmaterjalid ning muu); 5) vastustaja lükkas põhjendatult ümber audiitorbüroo väite, et tema saamata jäänud tulu ei saanud olla 73% võimalikust müügitulust. Vastustaja asus põhjendatult seisukohale, et kõiki kulusid arvestades oleks tulnud audiitorbüroo audiitorteenuse keskmiseks kasumlikkuseks lugeda 22% müügitulust. Kaebaja kinnitab kaebuses, et enne aastaid 2019–2021 oli kahe tegevusvaldkonna keskmine kasumlikuse määr umbes 22%. Seega ei ole mingit alust asuda seisukohale, et aastatel 2019–2021 oleks audiitortegevuse valdkonnas pidanud kasumlikkuse määr olema 22% asemel 73%; 6) vastustaja on saamata jäänud tulu arvutanud valede andmete alusel. 20 790 euro asemel oleks tulnud audiitorbüroole saamata jäänud tuluna hüvitada 493,02 eurot rohkem ehk 21 283,02 eurot; 7) vastustajal ei olnud kohustust deklareerida ja tasuda kahjuhüvitise summalt sotsiaal- ja töötuskindlustusmaksu. Sotsiaalmaksu makstakse sisuliselt töötasult, kuid audiitorile välja mõistetud hüvitis ei olnud töötasu. Sama kehtib ka töötuskindlustusmaksega. Isegi kui tegemist oleks olnud töötasuga, siis ei oleks vastustaja pidanud töötuskindlustusmakset deklareerima ja tasuma, kuna töötuskindlustusseaduse mõistes ei ole kindlustatu isik, kes on jõudnud vanaduspensioni ikka või kellele on määratud ennetähtaegne või paindlik vanaduspension (vt töötuskindlustuse seaduse § 3 lg 2 punkt 5 ja § 42 lg 1 punkt 1). Kaebaja tõi täiendavates seisukohtades välja, et ta on alates 2019. aasta aprillist pensionil.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
8.Kaebaja taotleb apellatsioonkaebuses halduskohtu otsuse tühistamist ja kaebuse rahuldamist kokkuvõtlikult järgmistel põhjendustel: 1) kahjuhüvitis ei vasta tegelikult tekkinud kahju suurusele. Vastustaja rakendas vale metoodikat. Hüvitis peab katma müügitulust tulenenud kahjumi ning hüvitada tuleb saamata jäänud kasum selle varasema tavapärase määrani; 2) halduskohus ei hinnanud kaebaja väiteid sisuliselt; 3) kaebaja jäi ilma kolme aasta kasumi suurusest summast ehk 49 479 eurost. Hüvitisega ei tule kinni maksta raamatupidamisteenuse osutamisega tekkinud kahjumit. Kui kaebaja oleks saanud tegevust jätkata, siis poleks tal kahjumit tekkinud. Audiitorbüroo tegevuskulu ei saa kahju hüvitamise arvestusest maha võtta. Audiitorbüroo üürikulud, majandamiskulud, bürookulud, koolituskulud, transpordikulud, kindlustuskulud jms kulud on kaetud juba raamatupidamisteenuse osutamisega; 4) audiitortegevuse kasumlikkust hinnati valesti. Arvutused kinnitavad, et audiitortegevuse kasumlikkuse määr ongi tegevusperioodil olnud kõrge, keskmiselt 69,8%, mitte 22%; 5) audiitori kohustamisnõue oleks tulnud rahuldada. Õiguspärane ei saa olla see, kui töötaja kõrvaldatakse ametist ebaõigesti, siis jäetakse tema eest sotsiaalmaks tasumata.
9.Vastustaja taotleb vastuses apellatsioonkaebuse rahuldamata jätmist kokkuvõtlikult järgmistel põhjendustel: 1) hüvitis vastab kaebaja tegelikult tekkinud kahju suurusele. Audiitorbüroo esitatud kulude täpse jaotamise andmed ei ole usutavad. Audiitorbüroo tegevusvaldkonna keskmine kasumlikkuse määr enne 2019. a-t oli 22%, mitte 73%; 2) ettevõtte raamatupidamisandmed pole esitatud sellise detailsusastmega, et saaks välja lugeda täpse kulude jaotuse. Audiitorbüroo analüüs on esitatud tagantjärele; 4(6)
3-23-520 3) audiitorteenuse osutamisega oleksid kaasnenud kulud ja need kulud tuli hüvitise suurusest maha võtta. Kuna audiitorbüroo osutas raamatupidamisteenust, siis pidi ta kõik oma kulud selle arvelt kandma. Raamatupidamise ja audiitortegevuse teenust ei pidanud koos käsitlema, sest tegevusloa äravõtmine puudutas üksnes audiitortegevust. Aluseks tuleb võtta audiitortegevuse tulu ja rakendada sellele ettevõtte keskmist kasumlikkust; 4) audiitori kohustamisnõue on õigesti rahuldamata jäetud. Vastustaja ei olnud kohustatud deklareerima ega tasuma audiitori sotsiaal- ja töötuskindlustusmakseid. Vastustaja ei ole audiitori tööandja.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
10.Kaebaja taotleb, et avaliku võimu kandja hüvitaks audiitorbüroole täiendavalt saamata jäänud tulu 49 479 eurot põhjusel, et tema tegevusloa kehtetuks tunnistamine oli õigusvastane.
11.Kui avaliku võimu kandja on õigusvastase tegevusega avalik-õiguslikus suhtes rikkunud isiku õigusi, siis võib isik nõuda kahju hüvitamist, kui kahju ei olnud võimalik vältida esmaseid õiguskaitsevahendeid kasutades (RVastS § 7 lg 1).
12.Vaidlust ei ole selle üle, et kahju hüvitamise esimene eeldus – s.o avaliku võimukandja tegevuse õigusvastasus – on täidetud. Riigikohus tühistas AJN-i otsuse, millega tunnistati kehtetuks audiitorbüroo tegevusluba.
13.Apellatsiooniastmes on vaidluse all, kui suures ulatuses jäi audiitorbürool tulu saamata. Kaebaja käsitleb saamata jäänud tuluna ajavahemikul 2019–2022 müügitulu 96 741 eurot, millest tuli arvata maha tööjõukulud 24 476 eurot ja muud kulud 1996 eurot. Selle tulemusena jäi audiitorbüroo ilma 70 269 eurost (Rahandusministeerium hüvitas sellest 20 790 eurot). Audiitorbüroo toob välja, et ta tegutses kahes valdkonnas korraga, s.o osutas audiitor- ja raamatupidamisteenust samas asukohas ja ettevõte kandis ühist tegevuskulu. Audiitorbüroo lisab, et kuna ettevõte kaotas ootamatult ühe oma tegevusala, millega kadus müügitulu, siis pidi ta teise tegevusvaldkonna kaudu katma ettevõtte kulud. Ta märgib täiendavalt, et kui varem oli kahe tegevusvaldkonna keskmine kasumlikkus umbes 22%, siis aastatel 2019–2021 tegutses ettevõte kahjumlikult, kuna raamatupidamisteenus ei katnud ettevõtte kulu.
14.Hüvitisega tuleb luua varaline olukord, milles kannatanu oleks siis, kui tema õigusi ei oleks rikutud (RVastS § 8 lg 1 teine lause). Hüvitamisele kuuluv kahju võib olla varaline või mittevaraline (VÕS § 128 lg 1). Varaline kahju on eelkõige otsene varaline kahju ja saamata jäänud tulu (VÕS § 128 lg 2). Saamata jäänud tulu on kasu, mida isik oleks vastavalt asjaoludele, eelkõige tema poolt tehtud ettevalmistuste tõttu, tõenäoliselt saanud, kui kahju hüvitamise aluseks olevat asjaolu ei oleks esinenud. Saamata jäänud tulu võib seisneda ka kasu saamise võimaluse kaotamises (VÕS § 128 lg 3).
15.Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et audiitorbüroo saamata jäänud tuluna ei ole õige käsitada kogu 70 269 eurot. Tõendatud pole, et kogu selle summa ulatuses oli tegemist audiitorbüroo kasuga, millest ta AJN-i tegevuse tõttu ilma jäi. Üksnes audiitorbüroo ühe tegevusvaldkonna müügitulu ei ole õige käsitada saamata jäänud kasuna VÕS § 128 lg 3 mõttes. Õige on halduskohtu järeldus, et lisaks võimalikele tööjõukuludele tuli maha arvata ka kõik proportsionaalselt audiitorteenuse osutamiseks vajalikud muud kulud (nt ruumide üür ja majandamine, bürookulud, koolituskulud, transport, kindlustus, kirjandus ja juhendmaterjalid 5(6)
3-23-520 jms). Audiitorbüroo kui juriidilisest isikust äriühing tegutses küll erinevates teenuse valdkondades, kuid toimis siiski ühe majandusüksusena. Majandusaasta aruanded ega muud tõendid ei kinnita, et audiitorbüroo oleks oma majandustegevuses hoidnud lahus erinevate teenuste kulud ja tulud. Erinevate teenuste pakkumisega saadud tuludega kaeti kõik aasta jooksul tekkinud kulud. Kaebaja toob kaebuses ka ise välja, et enne 2019. a-t, kui ta pakkus nii raamatupidamis- kui ka audiitorteenust, oli äriühingu keskmine kasumlikkus ligikaudu 22%. Sellest tulenevalt on põhjendatud saamata jäänud tulu kindlaks määramisel lähtuda äriühingu eelnevate aastate kasumlikkusest.
16.Eelnevast tulenevalt ei ole halduskohus eksinud, kui ta leidis, et tõendatud pole see, et audiitorbüroo väidetud summa oleks olnud käsitatav tema saamata jäänud tuluna.
17.Kuna kahju hüvitamise nõude üks kohustuslik eeldus pole täidetud (s.o, et audiitorbüroole oleks tekkinud varaline kahju suuremas ulatuses kui talle välja mõistetud summa), siis ei ole tarvis analüüsida kahjunõude teisi eeldusi.
18.Kaebaja kohustamisnõude rahuldamiseks puudub alus. Õ. Kurvetile makstud varalise kahju hüvitis ei olnud seaduse alusel sotsiaalmaksu ja töötuskindlustusmaksega maksustatav. Kehtiva õiguse kohaselt ei olnud vastustaja kohustatud kaebaja eest tasuma sotsiaalmaksu ega töötuskindlustusmakset. Sotsiaalmaksu maksavad tööandjad töötajatele väljamakstud töötasudelt ja muudelt tasudelt ning füüsilisest isikust ettevõtjad oma ettevõtlusest saadud tulult (vt SMS § 2 ja § 4). Tööandja töötuskindlustusmakset maksavad tööandjad kindlustatud töötajatele makstud tasudelt (TKindlS § 4). Rahandusministeerium ei ole Õ. Kurveti tööandja olnud. Õ. Kurveti tööandjaks oli audiitorbüroo.
19.Eeltoodust tulenevalt jääb kaebajate apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.
20.Menetlusosaliste menetluskulud jäävad nende endi kanda (HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 6). (allkirjastatud digitaalselt)
6(6)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonüümitud. Andmed on informatiivsed.