3-18-332 A.P.i kaebus Maksu- ja Tolliameti 29.01.2018 otsuse nr 13-7/00266-20 tühistamiseks ning Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks vaadata 04.01.2018 taotlus uuesti läbi
Haldusasi
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – A.P., volitatud esindaja vandeadvokaat Toomas Pikamäe Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Sirle Orav-Hinno
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale on õigus hiljemalt 21.06.2018 esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule. Kui apellant ei märgi apellatsioonkaebuses, et soovib asja arutamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus kirjaliku menetlusega. Vastuapellatsiooni võib esitada 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates vastuapellatsioonkaebuse esitajale või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliameti (edaspidi ka maksuhaldur) 27.01.2010 maksuotsusega nr 12.2-3/6479-10 (edaspidi 27.01.2010 maksuotsus) määrati EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis) tasumiseks tulumaksu, sotsiaalmaksu, kogumispensioni makset ja töötuskindlustusmakset kokku 3 705 064 krooni. Osaliselt (3 661 918 krooni osas) tingis maksude määramise asjaolu, et EQ Ehitab OÜ (pankrotis) arveldusarvelt kanti 31.01.2008 A.P.i (pankrotis) isiklikule arveldusarvele 5 000 000 krooni. Maksuhaldur leidis, et tegemist oli A.P.ile (pankrotis) makstud töötasuga ning väljamakse kohta
vormistatud 01.04.2008 töövõtuleping, 16.04.2008 laenuleping ja nendega seotud 01.06.2008 kokkulepe omavahelistest nõuetest loobumise kohta olid fiktiivsed dokumendid. Teiseks olid äriühingul deklareerimata ja tasumata maksud kokku 43 146 krooni veel kahele isikule makstud töötasudelt.
2.Maksu- ja Tolliameti 09.02.2010 maksuotsusega nr 12.2-3/9167-5 (edaspidi 09.02.2010 maksuotsus) määrati EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis) tasumiseks käibemaksu 5 868 000 krooni. Maksuotsuse aluseks olid Anti Õigusabi OÜ (kustutatud) ja EQ Ehitab OÜ (pankrotis) vahelised kinnistute ostu-müügi tehingud, mis olid teeseldud ning näidatud eesmärgiga suurendada EQ Ehitab OÜ (pankrotis) poolt mahaarvatavat sisendkäibemaksu. Seega puudus EQ Ehitab OÜ-l (pankrotis) Anti Õigusabi OÜ (kustutatud) poolt 27.12.2007 väljastatud arve alusel 5 868 000 krooni suuruse sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus.
3.Maksu- ja Tolliamet kohustas 26.06.2013 vastutusotsusega nr 13-7/266-10 (edaspidi vastutusotsus) A.P.i (pankrotis) tasuma EQ Ehitab OÜ (pankrotis) 27.01.2010 ja 09.02.2010 maksuotsustest tulenev maksuvõlg summas 611 830,29 eurot. Pärast kohtumenetluse (haldusasi nr 3-13-2009) läbimist jäi vastutusotsus jõusse 609 072,76 euro ulatuses.
4.Tallinna Ringkonnakohus tegi 29.06.2017 tsiviilasjas nr 2-10-30521 otsuse (edaspidi 29.06.2017 otsus), millega tunnistas pankrotiseaduse (edaspidi PankrS) § 109 alusel kehtetuks EQ Ehitab OÜ (pankrotis) ja A.P.i (pankrotis) vahelise 31.01.2008 käsunduslepingu, mille alusel kandis EQ Ehitab OÜ (pankrotis) 31.01.2008 A.P.ile (pankrotis) üle 5 000 000 krooni. Kohtuotsuse alusel tuleb A.P.il (pankrotis) EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotivarasse kehtetu tehingu alusel saadud 319 558,24 eurot tagastada, tasuda kuni 29.06.2017 seisuga sissenõutavaks muutunud viivis 246 739,59 eurot ja alates 30.06.2017 kuni põhinõude täieliku tasumiseni tasuda edasiulatuvalt viivis võlaõigusseaduse § 113 lg 1 teises lauses sätestatud määras. Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsus jõustus 08.01.2018.
5.Harju Maakohus kuulutas 21.12.2017 määrusega tsiviilasjas nr 2-17-5365 välja A.P.i pankroti. Tallinna Ringkonnakohtu 23.02.2018 määrusega jäeti A.P.i (pankrotis) määruskaebus rahuldamata ja Harju Maakohtu 21.12.2017 määrus muutmata. A.P. (pankrotis) on Tallinna Ringkonnakohtu lahendi vaidlustanud Riigikohtus.
6.A.P. (pankrotis) esitas 04.01.2018 maksuhaldurile taotluse vastutusotsuse kehtetuks tunnistamiseks maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 103 lg 1 punkti 2 alusel. Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsus on tagasiulatuva mõjuga asjaolu MKS § 103 lg 1 punkti 2 mõttes. Vastutusotsusega tasumiseks määratud 236 796,74 eurot arvestati 31.01.2008 EQ Ehitab OÜ (pankrotis) poolt A.P.ile (pankrotis) makstud 319 558,24 eurolt. Kuna A.P. (pankrotis) peab selle summa EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotivarasse tagastama, siis ei ole ta nimetatud summa näol tulu saanud. Tähtsust ei oma, et summat ei ole veel pankrotivarasse tagastatud, sest kohtuotsusest tulenev kohustus kuulub kohustuslikus korras täitmisele. Pankrotipessa tagastatav summa ei kuulunud tööjõumaksudega maksustamisele. Seega on vastutusotsus 236 796,74 euro osas õigusvastane. Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsus mõjutab ka 27.12.2007 ja 25.04.2008 tehinguid. A.P.ile (pankrotis) 31.01.2008 tehtud väljamakse 319 558,24 eurot on otseselt seotud 27.12.2007 tehinguga Anti Õigusabi OÜ (kustutatud) ja EQ Ehitab OÜ (pankrotis) vahel, millega seoses määrati 09.02.2010 maksuotsusega EQ Ehitab OÜle (pankrotis) tasumiseks käibemaks 375 033,55 eurot. Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsus tingib vajaduse hinnata uuesti A.P.i (pankrotis) tahtlust 27.12.2007 tehingu tegemisel.
2 (9)
7.Maksu- ja Tolliamet jättis 29.01.2018 otsusega nr 13-7/00266-20 (edaspidi 29.01.2018 otsus) A.P.i taotluse rahuldamata. MKS § 83 lg 3 alusel ei võeta tehingu tühisust maksustamisel arvesse, kui pooled ei tagasta tühise tehingu läbi saadut või ei taasta muul viisil tehingu tegemisele eelnenud olukorda. Seega saaks tööjõumaksude osas EQ Ehitab OÜ (pankrotis) maksukohustusi, mida A.P.ilt (pankrotis) vastutusotsusega sisse nõutakse, mõjutada vaid see, kui A.P. (pankrotis) tagastaks 319 558,24 eurot EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis). Kuna 319 558,24 euro suuruse väljamakse maksustamise alused pole muutunud ega ära langenud, puudub vajadus uuesti kontrollida A.P.i (pankrotis) tahtlust 27.12.2007 tehingu tegemisel. Pealegi on A.P.i (pankrotis) tahtlust sisendkäibemaksu ebaõigel deklareerimisel 26.06.2013 vastutusotsuse punktis 4.2 hinnatud eraldiseisvalt.
8.A.P. (pankrotis) esitas 13.02.2018 Tallinna Halduskohtule kaebuse 29.01.2018 otsuse tühistamiseks ning Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks vaadata 04.01.2018 taotlus uuesti läbi.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
9.Kaebaja seisukoht
9.1.Kuna kaebaja peab talle 31.01.2008 makstud summa 319 558,24 eurot EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotivarasse tagastama, langeb ära EQ Ehitab OÜ (pankrotis) kohustus tasuda 31.01.2008 väljamakselt tööjõumakse. See toob kaasa vastutusotsuse õigusvastasuse osas, milles kaebajale määrati EQ Ehitab OÜ (pankrotis) asemel viimase maksukohustuste täitmiseks 31.01.2008 väljamakselt tasumiseks 236 796,74 eurot (vt ka Riigikohtu halduskolleegiumi 17.10.2016 otsuse nr 3-3-1-6-16 punktid 16 ja 17). Seega on vastustaja kaalutlusõigus vastutusotsuse kehtetuks tunnistamisel vähenenud. Tähtsust ei oma asjaolu, et kaebaja ei ole veel 319 558,24 eurot tagastanud. Tegemist on jõustunud kohtulahendist tuleneva kohustusega, mis kuulub kohustuslikus korras täitmisele. Kaebaja ei saakski raha EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotipessa tagastada, sest äriühingu pankrotihaldur müüb seda varalist nõuet avalikul enampakkumisel. Kaebaja pankroti väljakuulutamise aluseks oli vastutusotsusest tulenev rahaline nõue. Järelikult kaasnes vastutusotsuse täitmisega kaebajale oluline põhiõiguste riive. Kaebaja ei taotlenud küll maksuvõla kustutamist MKS § 114 lg 3 alusel, vaid vastutusotsuse kehtetuks tunnistamist MKS § 103 lg 1 punkti 2 alusel, kuid õiguslikul alusel pole tähtsust. Kaebaja jaoks on oluline, et tema maksukohustus lõppeks.
9.2.Kuna Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 kohtuotsus tehti pärast vastutusotsuse tegemist, on otsus tagasiulatuva mõjuga asjaoluks MKS § 103 lg 1 punkti 2 mõttes (vt ka maksukorralduse seaduse eelnõu (886 SE) seletuskiri, lk 74). Kaebaja peab 29.06.2017 kohtuotsuse kohaselt tagastama 31.01.2008 saadud väljamakse 319 558,24 eurot, mistõttu ei ole kaebaja vastavas osas tulu saanud (vt ka Riigikohtu 14.11.2017 otsuse nr 3-16-335 punktid 14–17).
9.3.31.01.2008 väljamakse on otseselt seotud 27.12.2007 tehinguga Anti Õigusabi OÜ (kustutatud) ja EQ Ehitab OÜ (pankrotis) vahel. Selle tehinguga omandas EQ Ehitab OÜ (pankrotis) Anti Õigusabi OÜ-lt (kustutatud) Harju maakonnas Raasiku vallas Kulli külas asuvad kinnistud. Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsus tingib vajaduse uuesti kontrollida kaebaja tahtlust 27.12.2007 tehingu tegemisel.
9.4.Maksuhalduri 09.02.2010 maksuotsusest tuleneva nõude osas on vastutusotsuse kehtetuks tunnistamise aluseks ka MKS § 102 lg 1 punkt 2. Kaebaja on kriminaalasjas nr 1-11-8378 3 (9)
karistusseadustiku (edaspidi KarS) § 384 lg 1 järgi süüdi tunnistatud selles, et olles Anti Õigusabi OÜ (kustutatud) juhatuse liige, sõlmis ta 27.12.2007 kinnistute müügilepingu ja asjaõiguslepingud, millega andis üle Anti Õigusabi OÜ-le (kustutatud) kuulunud 19 kinnistu omandi koguväärtusega 32 600 000 krooni EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis) tingimustel, mis olid Anti Õigusabi OÜ-le (kustutatud) väga kahjulikud. Järelikult on põhjendamatu vastutusotsuse väide, et 27.12.2007 tehing oli näilik ja majanduslikku sisu mitteomav, sest sel juhul poleks kaebajat saanud tehingu eest süüdi mõista. Kohtuotsus kriminaalasjas 1-11-8378 on avalik teave ja uurimiskohustusest tulenevalt pidi maksuhaldur sellega arvestama.
9.5.Maksuhaldur keeldus 04.01.2018 taotluse rahuldamisest viitega MKS § 83 lg-le 3. Riigikohtu 17.10.2016 otsusest asjas nr 3-3-1-6-16 tulenevalt ei ole samadest faktilistest asjaoludest tuleneva rahalise kohustuse topelt täitmine lubatud sõltumata sellest, kas isik on tegelikult kohustuse summa täitnud või mitte. Juba täitemenetlused, millega rahaliste kohustuste täitmist nõutakse, võivad riivata isiku põhiseaduslikke õigusi. Järelikult ei mõjuta MKS § 83 lg 3 vastutusotsuse kehtetuks tunnistamist. MKS § 83 eesmärk on maksustada õigusvastaseid ja tühiseid tehinguid sarnaselt õiguspäraste ja kehtivate tehingutega. Kaebaja olukorda eristab MKS § 83 lg-s 3 sätestatud olukorrast asjaolu, et 31.01.2008 väljamakse aluseks olnud tehing on kehtetuks tunnistatud ning kaebajal on täiendav kohustus 31.01.2008 väljamakse summas 319 558,24 eurot selle tegijale tagastada. Eeltoodu tõttu on ebaõige vastustaja seisukoht, et kuna väljamakse maksustamise alused ei ole muutunud ega ära langenud, puudub vajadus kontrollida kaebaja taotlust 27.12.2007 tehingu tegemisel. Vastupidi, 31.01.2008 väljamakse maksustamise alused on 29.06.2017 kohtuotsusest tulenevalt muutunud. Seega tuleneb kohtuotsusest vajadus kontrollida kaebaja tahtluse olemasolu ka 27.12.2007 tehingu tegemisel.
10.Vastustaja seisukoht
10.1.Maksuhalduri otsustusõigus vastutusotsuse kehtivuse üle otsustamisel ei ole vähenenud. Kaebaja peab küll maksma tööjõumakse väljamaksetelt, mille ta peab väljamakse tegijale tagastama, kuid vastutusotsuses sisalduva maksunõude tunnustamine pankrotimenetluses ei tähenda, et kohustus ka tegelikult topelt täidetud saaks. Vaidlusaluses otsuses selgitatakse, et tööjõumaksude osas saaks EQ Ehitab OÜ (pankrotis) maksukohustusi, mida kaebajalt vastutusotsusega sisse nõutakse, mõjutada ainult see, kui kaebaja tagastaks reaalselt 319 558,24 eurot EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis). Nõude müük kohtutäituri poolt ei tingi 29.01.2018 otsuse tühistamist. Kui EQ Ehitab OÜ (pankrotis) nõue kaebaja vastu maha müüakse ning kaebaja selle nõude omandanud kolmandale isikule tasub, alles siis saab teoreetiliselt olla tegemist MKS § 103 lg 1 punktis 2 toodud tagasiulatuva mõjuga sündmusega, mis võiks tingida vastutusotsuse kehtetuks tunnistamise. Kaebaja olukord ei ole võrreldav ka Riigikohtu lahendis 3-3-1-6-16 tooduga. Praeguses asjas on kaebajalt rahalise kohustuse nõudjaks ühelt poolt EQ Ehitab OÜ (kaebajalt tsiviilasjas nr 2-10-30521 pankrotivarasse välja mõistetud kehtetu tehingu alusel saadud 319 558,24 osas) ja teisalt maksuhaldur (kaebaja vastutusotsuse osas, mis hõlmas 319 558,24 eurolt töötasude makse). Kuigi EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotimenetlusse esitas maksuhaldur ka 27.01.2010 ja 09.02.2010 maksuotsustest tulenevad nõuded, ei saa EQ Ehitab OÜ (pankrotis) nõudes (kaebaja vastu) EQ Ehitab OÜ-d (pankrotis) maksuhalduriga asendada. Lisaks ei saa nõudeid pidada samadest faktilistest asjaoludest tulenevateks. Ka nõude ese (sh summaliselt) ei ole üks ühele sama. Isegi, kui nõudeid pidada samadest faktilistest asjaoludest tulenevaks, ei järgne nõuete esitamisega selliseid tagajärgi nagu kirjeldab Riigikohtu lahend nr 3-3-1-6-16. Kaebaja suhtes ei pruugi pankrotimenetlus vastutusotsuse osalise kehtetuks tunnistamise korral lõppeda, sest see ei mõjutaks asjaolu, et kaebaja on maksejõuetu. 4 (9)
10.2.Tööjõumaksude maksukohustus tekib üldjuhul väljamakse tegemise järgi. Puudub vaidlus, et kaebaja on EQ Ehitab OÜ-lt (pankrotis) väljamakse saanud ega ole seda tagastanud. Seega kohaldubki 29.01.2018 otsuses viidatud MKS § 83 lg 3, mille kohaselt tehingu tühisust ei võeta maksustamisel arvesse, kui pooled ei tagasta tühise tehingu läbi saadut või ei taasta muul viisil tehingu tegemisele eelnenud olukorda. Seni, kuni kaebaja ei ole EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis) saadud raha tagastanud, ei ole toimunud ka MKS § 103 lg 1 punktis 2 toodud tagasiulatuva mõjuga sündmust ning maksuhaldur ei saa vastutusotsust kehtetuks tunnistada. Kaebaja välja toodud MKS seletuskiri ei muuda eeltoodud seisukohta, kuivõrd seletuskirjas on esitatud näidisloetelu ning seletuskiri ei saa olla aluseks maksukohustuse tekkimisele või lõppemisele ega ole ka siduv. Lähtuda tuleb konkreetsest olukorrast ja seadusest. Samuti ei ole asjakohased kaebaja viidatud Riigikohtu 14.11.2017 otsuses nr 3-16-336 toodud seisukohad, kuivõrd kaebajale välja makstud summad ei olnud kahjuhüvitis, vaid maksuotsuse kohaselt töötasu, mida kaebaja sai ning mis tehingute kehtetuks tunnistamise tõttu tuleb tagastada EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis). Seega ei nähtu asjaolusid, mis tingiks vastutusotsuse kehtetuks tunnistamise ja 29.01.2018 otsuse õigusvastasuse või mille põhjal saaks teha järelduse, et maksuhalduri põhjendused oleksid asjakohatud.
10.3.Maksuhaldur ei nõustu kaebajaga, et 29.06.2017 kohtuotsus mõjutaks ka 09.02.2010 maksuotsuse ja seeläbi vastutusotsuse õiguspärasust EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis) tasumiseks määratud 375 033,55 euro osas. Maksuhaldur nõustub selles osas kaebuse perspektiivituse küsimuses Tallinna Halduskohtu 22.02.2018 määruse põhjendustega. Kaebaja oleks kriminaalasjas 1-11-8378 tehtud lahendile pidanud juba varem ise tuginema. Pealegi ei tingiks see vastutusotsuse muutmist, sest maksu- ja kriminaalmenetluses võidaksegi tehingutele anda erinev hinnang. Kriminaalasjas 1-11-8378 jõustus Tallinna Ringkonnakohtu otsus 04.06.2012 ning kaebaja oleks saanud sellele tugineda juba vastutusotsuse üle peetavas vaidluses 3-13-2009.
10.4.Kaebaja menetluskulud on põhjendatud 922,20 euro ulatuses.
KOHTU PÕHJENDUSED
11.Vaidluse all ei ole järgmised asjas tähtsust omavad asjaolud: − EQ Ehitab OÜ (pankrotis) tegi 31.01.2008 kaebajale 5 000 000 krooni ehk 319 558,24 euro suuruse väljamakse; − 27.01.2010 maksuotsuses käsitles maksuhaldur väljamakset kaebajale makstud töötasuna ning määras sellelt tasumiseks tööjõumaksud 3 661 918 krooni ehk 234 039,21 eurot; − kaebaja ei ole 31.01.2008 tehtud väljamakset EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis) tagastanud; − 09.02.2010 maksuotsusega määrati EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis) tasumiseks käibemaks 5 868 000 krooni ehk 375 033,55 eurot seetõttu, et 27.12.2007 kinnistute müügitehing Anti Õigusabi OÜ (kustutatud) ja EQ Ehitab OÜ (pankrotis) vahel oli fiktiivne ning seega puudus EQ Ehitab OÜ-l (pankrotis) alus sisendkäibemaksu 5 868 000 krooni mahaarvamiseks; − arvestades kohtuvaidluse 3-13-2009 tulemust on kaebaja 26.06.2013 vastutusotsuse alusel kohustatud tasuma 27.01.2010 ja 09.02.2010 maksuotsustest tulenevat maksuvõlga kokku 609 072,76 euro ulatuses; − Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsusega tsiviilasjas nr 2-10-30521, mis jõustus 08.01.2018, tunnistati kehtetuks EQ Ehitab OÜ (pankrotis) ja A.P.i (pankrotis) vaheline käsundusleping, mille alusel kandis EQ Ehitab OÜ (pankrotis) 31.01.2008 A.P.ile
5 (9)
(pankrotis) üle 5 000 000 krooni, ning mõisteti kaebajalt EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotivarasse välja kehtetu tehingu alusel saadud 319 558,24 eurot.
12.Vaidlus on eelkõige selles, kas Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsus tingib vastutusotsuse kehtetuks tunnistamise. Pooled on erinevatel seisukohtadel, kuidas tõlgendada ja rakendada MKS § 103 lg 1 punkti 2 ja MKS § 83 lg-t 3, samuti Riigikohtu 17.10.2016 otsust nr 3-3-1-6-16. Lisaks on kaebaja vastutusotsuse kehtetuks tunnistamise alusena asunud kohtumenetluses tuginema ka kriminaalasjas nr 1-11-8378 tehtud lahendile ning MKS § 102 lg 1 punktile 2, millega maksuhaldur samuti ei nõustu.
13.MKS § 103 lg 1 punkt 2 sätestab, et maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks tagasiulatuva mõjuga sündmuse tõttu. Säte kehtib MKS § 104 lg 2 alusel ka vastutusotsuse puhul. MKS § 83 lg 3 sätestab, et tehingu tühisust ei võeta maksustamisel arvesse, kui pooled ei tagasta tühise tehingu läbi saadut või ei taasta muul viisil tehingu tegemisele eelnenud olukorda. Nagu kaebuses viidati, on MKS eelnõu (886 SE) seletuskirjas1 MKS § 103 lg 1 punkti 2 kohta märgitud järgnevat: „Lõike 1 punkti 2 kohaselt muudetakse või tunnistatakse maksuotsus kehtetuks tagasiulatuva mõjuga sündmuse korral. Erinevalt §-s 102 sätestatust, mis laieneb juhtudele, mil maksuotsuse tegemise ajal eksisteerinud asjaolu või tõend sai teatavaks hiljem, reguleerib see säte maksuotsuse muutmist hiljem saabunud sündmuse tagajärjel. Sellisteks sündmusteks võivad olla nt. lepingu kehtetuks tunnistamine, samuti tehingu tühisuse ilmnemine (vt. § 84)“. Õiguskirjanduses on lisaks selgitatud järgmist: „Üks levinuim maksu hilisema korrigeerimise alus on tagasiulatuva mõjuga sündmus (§ 103 lg 1 p 2) – näiteks töötasu tagasimakse, müüdud kauba tagastamine, ettevõtlusega mitteseotud väljamakse tagasisaamine või muu sarnane sündmus, mille tulemusena varem maksustatud maksuobjekt langeb ära.“ (L. Lehis. Eesti maksuseaduste kommentaarid 2017. Tartu, 2017, lk 51). Sarnaselt selgitatakse tagasiulatuva mõjuga sündmust ka näiteks Tallinna Ringkonnakohtu 28.12.2012 määruses asjas nr 3-12-2508 (punkt 12). Kuna MKS esialgses eelnõus (886 SE) sisaldusid tühiste tehingute arvestamise sätted §-s 84 (lõppversioonis siiski MKS §-s 83, nagu praegu), siis on asjakohased ka selgitused § 84 lg 3 (praeguse MKS § 83 lg 3) kohta. Need olid järgmised: „Lõige 3 sätestab, et tehingu tühisust arvestatakse vaid tagasitäitmise korral- st. kui pooled jätavad tehingu majanduslikud tagajärjed jõusse (nt. lepingu teel omandatud vara jääb tagastamata), siis arvestatakse maksustamisel taas majanduslikku sisu- seda, kelle tegelikus omandis vara on. Tehing on vastavalt tsiviilseadustiku üldosa seadusele tühine pettuse, ähvarduse, sunni, heade kommete ja seadusevastaste tehingute korral. Tehing on tühine algusest peale s.t. pooled peaksid tehingu läbi saadu tagastama. Kui nad seda ei tee, siis maksustamisel tehingu tühisust ei arvestata.“.
14.Kohus nõustub eelneva põhjal maksuhalduri 29.01.2018 otsuses väljendatud seisukohaga, et tööjõumaksude osas saaks EQ Ehitab OÜ (pankrotis) maksukohustusi, mida kaebajalt vastutusotsusega sisse nõutakse, mõjutada vaid see, kui kaebaja tagastaks 319 558,24 eurot EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis). Selle järeldusega on nõustunud ka Tallinna Ringkonnakohus käesolevas asjas tehtud 19.03.2018 määruse punktis 17. Otsuse eelmisest punktist nähtub, et MKS § 103 lg 1 punkti 2 kohaldamisel on oluline tehingu reaalne tagasitäitmine, millega langeks ära maksuobjekt.
15.Nõustuda ei saa, et MKS eelnõu (886 SE) seletuskiri MKS § 103 lg 1 punkti 2 osas kinnitab kaebaja seisukohta, et tehingu kehtetuks tunnistamisest piisab vastutusotsuse kehtetuks tunnistamiseks tööjõumakse puudutavas osas. Kohtu hinnangul on nimetatud seletuskirjas viite tegemisel, et tagasiulatuva mõjuga sündmuseks saab pidada nt lepingu kehtetuks tunnistamist ja tühisuse ilmnemist, lähtutud asjaolust, et lepingu tühisuse ja kehtetuks tunnistamisega kaasneb reeglina tehingu läbi saadu tagastamine. Seda kinnitab seletuskirjas tehtud viide MKS §-le 84 (praegune § 83) ja eespool tsiteeritud selgitused MKS § 84 lg 3 (praeguse § 83 lg 3) kohta, mida kohus ei korda. Ehk teisisõnu kinnitavad eeltoodud selgitused just järeldust, et maksuobjekt langeb tehingu tühisuse või kehtetuks tunnistamise puhul ära vaid juhul, kui tehingu alusel saadu reaalselt tagastatakse. Alusetu on väide, et kaebaja olukord erineb MKS § 83 lg-s 3 reguleeritust selle võrra, et temale on Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsusega pandud kohustus 319 558,24 eurot EQ Ehitab OÜ-le (pankrotis) tagastada. Tehingu tühisuse ilmnemisel või tehingu tühistamisel (kehtetuks tunnistamisel) ongi pooltel kohustus tehingu alusel saadu alusetu rikastumise sätete alusel tagastada (tsiviilseadustiku üldosa seaduse § 84 lg 1, § 90 lg 2, võlaõigusseaduse § 1028).
16.Kohtu seisukohta ei muuda ka kohtumenetluses esitatud väide, et EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses müüb pankrotihaldur avaliku enampakkumise kaudu EQ Ehitab OÜ (pankrotis) varalist nõuet kaebaja vastu ning võib juhtuda, et kaebaja peab 319 558,24 eurot tasuma nõude omandanud kolmandale isikule. Kuniks kaebaja poolt tasumist pole toimunud, ei ole sel asjaolul tähtsust.
17.Kaebaja tugineb vastutusotsuse kehtetuks tunnistamise (või maksuvõla kustutamise) nõudes veel Riigikohtu otsusele nr 3-3-1-6-16. Viidatud asjas oli tegemist olukorraga, kus kriminaalasjas mõisteti kaebajalt V. K.lt süüteoga saadud vara konfiskeerimise asendamiseks riigi kasuks välja summa, mis sisaldas mh äriühingule OÜ Intergate parandusdeklaratsioonide alusel tagastatud tulumaksu 15 500 eurot (vt otsuse punkt 12). Nimetatud tulumaksutagastus 15 500 eurot äriühingule oli alusetu, kuid V. K. oli selle summa äriühingu pangakontolt välja võtnud ja ära tarvitanud ning temalt mõisteti tulumaksusumma kriminaalasjas välja kui süüteoga saadud vara. Selle sama alusetu maksutagastuse tõttu tekkis aga OÜ-l Intergate 15 500 euro suurune tulumaksuvõlg, mille tasumist nõuti vastutusotsusega V. K.lt (otsuse punkt 13). Otsuse punktis 16 leidis Riigikohus, et pole lubatav, et riik nõuaks isikult samadest faktilistest asjaoludest tuleneva rahalise kohustuse topelt täitmist, sh korraga mitmes täitemenetluses. Riigikohtu hinnangul tuleb isiku õiguste rikkumise vältimiseks seadusandjal kehtestada regulatsioon, mis väldiks samadest asjaoludest tulenevate topeltnõuete tekkimist või rahalise nõude puhul nii maksumenetluses tehtud otsus(t)e kui ka kriminaalasjas tehtud kohtuotsuse paralleelset täitmisele pööramist ja mõlema nõude osas täitemenetluse alustamist. Seniks, kuni vastav regulatsioon puudub, saab samadest faktilistest asjaoludest tulenevate nõuete mitmekordset täitmist vältida MKS § 114 lg 3 kohase maksuvõla kustutamise taotluse esitamise teel, kusjuures maksuhalduri kaalutlusõigus maksuvõla kustutamisel on selles olukorras Riigikohtu arvates redutseerunud (otsuse punkt 17). Kohus nõustub maksuhalduriga, et kaebaja olukord ei ole Riigikohtu otsuses kirjeldatuga samane. Praegusel juhul ei nõua riik kaebajalt kahes erinevas menetluses sisuliselt sama rahalise kohustuse täitmist. Riik nõuab maksuhalduri kaudu vastutusotsusega kaebajalt 319 558,24 eurolt tööjõumaksude tasumist, kuid Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsuse alusel on kaebaja kohustatud tasuma 319 558,24 eurot EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotivarasse. Faktilised asjaolud on küll omavahel seotud (kui kaebaja 319 558,24 eurot pankrotipessa tagastaks, langeks ära maksuobjekt tööjõumaksude osas), kuid see seos ei ole võrdväärne Riigikohtu otsuses 7 (9)
kirjeldatuga, kus kahes erinevas menetluses nõuti sisuliselt täpselt sama tulumaksusummat. Järelikult ei kohaldu ka Riigikohtu seisukoht, et olenemata asjaolust, kas erinevates menetlustes on summad ka tegelikult tasutud, tuleks juba samadest faktilistest asjaoludest tulenevate rahaliste kohustuste täitmise nõudmisel maksuvõlg MKS § 114 lg 3 alusel kustutada. Kui kaebaja tasub Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsuse alusel 319 558,24 eurot või osa sellest EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotivarasse (või ka nõude omandanud isikule), siis oleks kaebajal topeltmaksustamise vältimiseks õigus taotleda proportsionaalselt tasutud osale maksuvõla kustutamist (MKS § 114 lg 3).
18.Ka on asjakohatu kaebaja viide Riigikohtu 14.11.2017 otsusele nr 3-16-336. Nimetatud asjas oli vaidluse all, kas varalise ja mittevaralise kahju hüvitised on füüsilise isiku tulumaksuga maksustatav tulu tulumaksuseaduse § 12 lg 1 mõttes. Praeguse juhtumi asjaolud ei ole sarnased. Pealegi lähtub kaebaja valest eeldusest, et kuna ta peab 319 558,24 eurot EQ Ehitab OÜ (pankrotis) pankrotipessa tagastama, siis ta justkui polegi seda summat saanud, mistõttu langeb ära alus sellelt tööjõumaksude nõudmiseks. Just väljamakse reaalne tagastamine võiks kaasa tuua maksuobjekti äralangemise.
19.Kuna Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsus ei too kohtu hinnangul kaasa vastutusotsuse kehtetuks tunnistamist 27.01.2010 maksuotsusest tuleneva 234 039,21 euro osas, siis veel vähem mõjutab see vastutuskohustust 09.02.2010 maksuotsusest tuleneva maksuvõla 375 033,55 euro osas. Kaebaja leiab, et tulenevalt Tallinna Ringkonnakohtu 29.06.2017 otsusest tuleks uuesti hinnata tema tahtlust 27.12.2007 tehingu tegemisel, kuid selles osas jääb halduskohus käesolevas asjas 22.02.2018 tehtud määruse punktis 16 esitatud põhjenduste juurde. Nimelt maksuhaldur hindas 26.06.2013 vastutusotsuses (vt punkte 4.1 ja 4.2) A.P.i tahtlikku tegevust mh 27.12.2007 kinnistute ostu-müügi tehingu tegemisel ning sisendkäibemaksu 5 868 000 krooni ebaõigel deklareerimisel. Vastutusotsus on läbinud ka kohtuliku kontrolli haldusasjas 3-13-2009. Kaebaja pole 04.01.2018 maksuhaldurile esitatud taotluses ega ka halduskohtumenetluses esitanud sisuliselt ühtegi argumenti, miks peaks kaebaja tahtluse 27.12.2007 tehingute osas ümber hindama. Sellega, et kaebaja väited tema tahtluse ümberhindamise vajaduse kohta on asjakohatud, nõustus ka Tallinna Ringkonnakohus käesolevas asjas tehtud 19.03.2018 määruses (punkt 17).
20.Praeguses asjas halduskohtu 22.02.2018 määruse peale esialgse õiguskaitse taotluse rahuldamata jätmise osas määruskaebuse esitamisel asus kaebaja väitma ka seda, et 375 033,55 euro osas kuulub vastutusotsus kehtetuks tunnistamisele veel MKS § 102 lg 1 punkti 2 alusel. Seda põhjusel, et juba vastutusotsuse tegemisel 26.06.2013 oli olemas 04.06.2012 jõustunud otsus kriminaalasjas 1-11-8378 (1-11-8378/32), millega mõisteti kaebaja süüdi seonduvalt 27.12.2007 kinnistute müügitehinguga, s.o kriminaalasjas hinnatu kohaselt tehing toimus ega olnud näilik. Kohus nõustub Tallinna Ringkonnakohtu 19.03.2018 määruse punktis 17 väljendatud seisukohaga, et kaebaja väide ei puuduta käesolevas asjas vaidlustatava 29.01.2018 otsuse õiguspärasust. Kaebaja ei tuginenud 04.01.2018 taotluses MKS § 102 lg 1 punktile 2 ega kriminaalasjas 1-11-8378 tehtud otsusele ning taotlusest ei ole eelnevale tuginemise soov ka kuidagi tuletatav. Järelikult ei ole etteheidetav, et maksuhaldur vaidlustatavas otsuses kriminaalasja ei käsitlenud ning otsus ei saa sel põhjusel olla ka õigusvastane.
21.Kuna maksuhalduri 29.01.2018 otsus on õiguspärane, puudub alus selle tühistamiseks ja maksuhalduri kohustamiseks kaebaja 04.01.2018 taotlust uuesti läbi vaatama. Seega jääb kaebus rahuldamata.
8 (9)
Menetluskulud
22.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebus jääb rahuldamata, on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Vastustaja ei taotlenud menetluskulude väljamõistmist kaebajalt, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud vastustaja kanda (HKMS § 109 lg 1). Kaebaja menetluskulud jäävad kaebaja kanda. /allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Prigoda
9 (9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.