Kohtuasja number Määruse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Menetlusosalised Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine
3-25-3867 1. oktoober 2026 Eesistuja Ivo Pilving, liikmed Oliver Kask, Julia Laffranque, Heiki Loot ja Nele Siitam Maksu- ja Tolliameti taotlus saada luba täitmist tagavate toimingute sooritamiseks Taotleja Maksu- ja Tolliamet, esindaja Andreas Aas Puudutatud isikud Y ja X Tallinna Ringkonnakohtu 6. jaanuari 2026. a määrus Y ja X määruskaebus Kirjalik menetlus
RIIGIKOHUS MÄÄRAB
1.Jätta määruskaebus rahuldamata.
2.Jätta Tallinna Ringkonnakohtu 6. jaanuari 2026. a määruse resolutsioon muutmata, kuid muuta selle põhjendusi vastavalt käesoleva määruse põhjendustele.
3.Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.
4.Asendada avaldatavas kohtumääruses puudutatud isikute nimed ja äriühingute ärinimed tähemärgiga.
Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas 29. oktoobril 2025 maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 1 alusel Tallinna Halduskohtule taotluse anda luba kanda kinnistusraamatusse Y ja X ühisomandis olevale korteriomandile Y ühisomandi osale ja X ühisomandi osale käsutamise keelumärge. Maksuhaldur palus taotluse rahuldamata jätmise korral mitte avaldada asjaga seotud materjale puudutatud isikutele. Taotlust põhjendas maksuhaldur järgmiselt.
1.1.Maksuhaldur on alustanud C OÜ käibemaksu ja erijuhtude tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli. Selle osaühingu juhatuse liikmed on Y ja X. 16. oktoobril 2025 tegi maksuhaldur kontrolliakti. Maksumenetluse tulemusel määratakse osaühingule makse vähemalt 63 100 eurot ja 65 senti, millele lisandub intress. Maksukohustused tekkisid 2023. a jaanuarist detsembrini. Kuigi maksuotsust pole C OÜ-le veel tehtud, alustab maksuhaldur halduskohtule taotluse esitamisega Y-le ja X-ile vastutusotsuse tegemise menetlust.
1.2.C OÜ ja Osaühing W moodustavad ühise majandusüksuse, kus majandavaks äriühinguks on C OÜ. Mitme juriidilise isiku kasutamise eesmärk oli saada maksueelis. C OÜ kasutas Osaühingut W vältimaks seda, et ta peaks parkimisteenuse müügilt deklareerima käivet ja tasuma sellelt käibemaksu. Osaühing W ei ole registreeritud käibemaksukohustuslaste registris ning pole käibemaksu arvestanud
3-25-3867 ega tasunud. 2023. a jaanuarist kuni detsembrini laekus Osaühingu W pangakontodele parkimisteenuse eest raha kokku 322 504 eurot ja 36 senti, sh käibemaks 53 750 eurot ja 73 senti. Kuna majandav äriühing oli C OÜ, oli Osaühingu W käive tegelikult C OÜ maksustatav käive (MKS § 84). Lisaks on Y ja X teinud isiklikelt pangakontodelt ülekandeid C OÜ pangakontole ning maksnud sisse sularaha. Tegemist on C OÜ varjatud sularahakäibega 28 440 eurot ja 40 senti, millelt tuleb tasuda käibemaks 4740 eurot ja 7 senti. Samuti on maksumenetluses tuvastatud, et C OÜ-l polnud õigust deklareerida sisendkäibemaksu 1063 eurot ja 62 senti. C OÜ tegi ka ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid 14 184 eurot ja 87 senti, millelt tuleb tasuda tulumaksu 3546 eurot ja 23 senti.
1.3.C OÜ-l ei ole registervara. 2024. ja 2025. a deklareeritud andmete kohaselt on selle kulud suuremad kui tulud. Äriühingu kontodel oli 31. detsembri 2023. a seisuga 155 eurot ja 44 senti. Äriühingu müügikäive 2024. a-l oli 8222 eurot ja 98 senti ja 2025. a üheksa kuu jooksul 10 385 eurot ja 30 senti. Seega ei ole tõenäoliselt võimalik äriühingult maksuvõlga sisse nõuda. MKS § 40 lg 1 alusel vastutavad maksuvõla eest solidaarselt Y ja X. Nemad organiseerisid pettuse, et vältida parkimisteenuse osutamisel tekkivat kohustust deklareerida ja tasuda käibemaksu. Samuti kasutasid nad oma pangakontosid, et varjata sularahakäivet. Täpsem Y ja X roll äriühingu juhtimisel tuvastatakse vastutusotsuse tegemise menetluses.
1.4.Y deklareeritud töötasu 2025. a-l on 1138 eurot ja 93 senti kuus ja X-il 1152 eurot ja 23 senti kuus. Seega pole nende sissetulek piisav maksuvõla tasumiseks. Seepärast on tõenäoliselt vaja vastutusotsus sundtäita. On tõenäoline, et nad võivad suhtuda vastutusotsusega määratavasse kohustusse sarnaselt äriühingu maksukohustustele. Järelikult võivad nad kohustuse täitmisest hoidumiseks võõrandada oma vara.
1.5.Maksusumma määramise aegumistähtaeg ei ole möödunud (MKS § 98 lg 1).
2.Tallinna Halduskohus jättis 30. oktoobri 2025. a määrusega taotluse rahuldamata. Halduskohus otsustas jätta määruse puudutatud isikutele avaldamata. Määruse põhjendused on kokkuvõtlikult järgmised.
2.1.Taotlus pole piisavalt põhjendatud. MTA alustab vastutusmenetlust, samas kui võimaliku maksusumma väljaselgitamine on alles pooleli. Taotluses esitatud eelhinnang maksukohustuse kohta lähtub maksumenetluses tehtud kontrolliaktist. Niisuguses olukorras on taotlus tulevase vastutusotsuse tagamiseks pigem erandlik. Kui siduvalt pole kindlaks tehtud äriühingu maksukohustuse olemasolu, on üldjuhul ennatlik anda hinnanguid selle juhatuse liikmete süülisele käitumisele. Ka C OÜ vastuväiteid kontrolliaktile pole ära oodatud. Asjas pole tõendeid, et C OÜ juhatuse liikmed oleksid teadlikult jätnud maksud arvestamata. On võimalik, et nad arvasid, et tegutsevad seaduslikult. MTA kahtlused sisendkäibemaksu ja ettevõtlusega mitteseotud kulutuste kohta pole äriühingu käivet arvestades niisugused, mis annaks alust kahtlustada, et maksupettus on teadlik. Kuna maksuotsust pole tehtud, ei ole ka selge, kas täidetud oleks MKS § 96 lg-s 5 sätestatud vastutusotsuse tegemise tingimus, et maksumaksjalt pole õnnestunud maksu sisse nõuda. 2023. a majandusaasta aruandest nähtub, et tegemist on olnud tegelikult tegutseva äriühinguga, millel on vara. Pole veenvaid tõendeid, et maksukohustus jääks täitmata. Pole ka tõendeid, mille alusel järeldada, et Y ja X asuksid äriühingut või iseennast varatuks muutma.
2.2.Taotlus jätta kohtumäärus avaldamata tuleb rahuldada, sest pole välistatud, et edaspidi võivad olla taotluse rahuldamise alused täidetud. On tõenäoline, et isik astub MTA kavatsusi teades samme taotletavate meetmete rakendamise vältimiseks.
2(8)
3-25-3867
3.MTA esitas halduskohtu määruse peale määruskaebuse Tallinna Ringkonnakohtule, kes
6.jaanuari 2026. a määrusega selle rahuldas. Ringkonnakohus tühistas halduskohtu määruse, rahuldas MTA taotluse ja lubas kanda kinnistusraamatusse käsutamise keelumärke puudutatud isikute ühisomandis olevale korteriomandile, Y ühisomandi osale ja X ühisomandi osale. Ringkonnakohus märkis, et MKS § 1361 lg-st 1 tulenevad loa andmise eeldused on täidetud. Äriühingu juhtide suhtes vastutusotsuse tegemise menetlus võib alata halduskohtule täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmise taotluse esitamisega (RKHKm 3-3-1-7-13, p 12 ja 3-19-1178/14, p 9). MKS § 96 lg-s 5 sätestatud tingimused peavad olema täidetud vastutusotsuse tegemise hetkel, kuid mitte vastutusotsuse tegemise menetluse alustamise ajal. Pole põhjust välistada äriühingu juhatuse liikme suhtes vastutusotsuse tegemise menetluse alustamist ka olukorras, kus äriühingu maksuvõlg on veel maksuotsusega tuvastamata, kuid selle olemasolu on tõenäoline. C OÜ-le maksuotsuse tegemine on maksuhalduri taotluses kirjeldatud asjaoludel tõenäoline. Seega on ka vastutusotsusega puudutatud isikutele vähemalt 63 100 euro ja 65 sendi suuruse rahalise kohustuse panemine võimalik. Loa andmist otsustav kohus ei pea võtma lõplikku seisukohta vastutusotsuse sisuliste eelduste kohta. MTA taotluses toodud asjaolud võimaldavad prognoosida, et C OÜ maksuvõlga ei pruugi olla võimalik sisse nõuda. Pole kindlust, et puudutatud isikud asuksid vastutusotsust vabatahtlikult täitma. Näiteks kasutasid nad isiklikke pangakontosid, et varjata C OÜ sularahakäivet. Kinnistusraamatusse käsutamise keelumärke seadmine ei koorma puudutatud isikuid ebaproportsionaalselt.
MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED
4.Puudutatud isikud esitasid ringkonnakohtu otsuse peale määruskaebuse, mille põhjendused on kokkuvõtlikult järgmised.
4.1.Ringkonnakohus on ebaõigesti kohaldanud MKS § 1361 lg-t 1. Ringkonnakohtu määrus pole kooskõlas Riigikohtu üldkogu asjas nr 3-3-1-15-12 tehtud lahendi p 50 alapunktides e-j toodud seisukohtadega. Senine Riigikohtu praktika lähtub eeldusest, et teise isiku maksuvõla eest vastutavate isikute puhul on täitmist tagavate toimingute loa taotlemisel juriidilise isiku kehtiv maksuvõlg teada. Praegusel juhul esineb MKS § 96 lg 6 p-s 1 sätestatud vastutusotsuse tegemist välistav tingimus, sest maksuvõlga pole tekkinud. MKS § 1361 lg 1 kohaldamisel ei peaks kohtud hindama seda, kas maksuhaldur on nõuetekohaselt tuvastanud C OÜ maksuõigussuhte koosseisu elemendid. Kui maksuotsus oleks tehtud enne taotluse esitamist, saaksid kohtud tugineda kehtivale maksuvõlale. Ringkonnakohus pole põhjendanud, miks ta asus teistsugusele seisukohale kui halduskohus.
4.2.Maksuhaldur väidab, et C OÜ ja Osaühingu W majandustegevust tuleb käsitada ühtse tervikuna, kuid pole põhjendanud, miks ei saa maksuvõlga sisse nõuda Osaühingult W. Maksuhalduri ja Osaühingu W vahel oli eriarvamus, kas osaühingu osutatav teenus on maa rendile andmine, mis on maksuvaba käive. Osaühingu W pangakontodele laekus parkimisteenuse eest raha 322 504 eurot ja 36 senti. Seega osutas Osaühing W teenust oma nimel.
4.3.Ringkonnakohus pole selgitanud, mille põhjal saab järeldada, et puudutatud isikud on maksukohustuse tekkimisel või täitmisel käitunud ebausaldusväärselt. Puuduvad asjaolud (nt vara varjamine, võõrandamiskatsed jms), mis annaks aluse prognoosida sissenõudmise nurjumist. Hindamata on jäetud leebema meetme kohaldamise võimalus. Käsutamise keelumärke asemel oleks olnud võimalik seada kinnistule hüpoteek.
5.Vastuseks Riigikohtu küsimustele halduskohtu määruse avaldamata jätmise kohta selgitasid puudutatud isikud, et MKS § 1361 lg 4 tagab edasikaebeõiguse sõltumata sellest, kas halduskohus maksuhalduri taotluse rahuldab või mitte. Sätet ei saa tõlgendada nii, et halduskohtu määrus taotluse rahuldamata jätmise kohta võib jääda puudutatud isiku eest täiesti varjatuks. Põhiseaduse (PS) 3(8)
3-25-3867 § 24 lg-s 5 sätestatud edasikaebeõiguse kasutamiseks peab isik teadma, et tema kohta on tehtud kohtulahend. Ringkonnakohus teise astme kohtuna ei lahenda maksuhalduri taotlust, vaid maksuhaldur vaidlustas ringkonnakohtus puudutatud isikute jaoks soodsat kohtulahendit. Puudutatud isikutel peab olema võimalus neile soodsat kohtulahendit kaitsta. Kuna puudutatud isikud ei saanud ringkonnakohtus esitada faktilisi ega õiguslikke väiteid, võis see mõjutada asja lahendamist ringkonnakohtus. Puudutatud isikud oleksid saanud esitada argumendid selle kohta, et C OÜ-le maksuotsuse tegemine oleks olnud vähetõenäoline. Ringkonnakohtu tähelepanu oleks saanud juhtida sellele, et juhatuse liikmete süü tuvastamine on vähetõenäoline.
6.MTA palub jätta määruskaebuse rahuldamata. MTA seisukohad Riigikohtus on kokkuvõtlikult järgmised.
6.1.C OÜ-le tehti maksuotsus 27. jaanuaril 2026. Selle sundtäitmist alustati 17. märtsil 2026. Samal päeval laekus pangakonto arestist nõude katteks 55 eurot ja 56 senti. 23. märtsil 2026 laekus osaühingu ettemaksukontole 72 eurot ja 12 senti ja 21. aprillil 2026 32 eurot ja 50 senti, mille maksuhaldur arvestas nõude katteks. Kokku on niisiis laekunud 160 eurot ja 18 senti maksuvõlast, mille suurus on 63 100 eurot ja 65 senti. See kinnitab taotluses toodud seisukohta, et C OÜ on maksejõuetu. Vastutusotsust pole puudutatud isikutele veel tehtud, kuid see ei ole ka MKS § 1361 lg 1 kohaldamise eeldus. Säte ei nõua maksumaksja deklaratsiooniga teatavaks tehtud või maksuotsusega siduvalt kindlaks määratud maksuvõlga. Seadus räägib maksukontrolli käigus tekkinud kahtlusest. MKS § 1361 lg 1 kohaldamisel on kohtu ülesanne hinnata, kas maksuhalduri kirjeldatud asjaoludel on vastutusotsuse tegemine võimalik ja tõenäoline ning kas esineb mõni vastutusotsuse tegemist välistav asjaolu. Täitmist tagav meede on proportsionaalne. Korteriomand on juba koormatud hüpoteegiga 191 000 eurot, samas kui korteriomandi hinnanguline väärtus on 162 630 - 196 407 eurot.
6.2.Pole välistatud, et Osaühing W on käibemaksukohustuslane parkimisteenuse osutamisel. MTA tugineb MKS §-le 84, mille kohaselt kohaldatakse maksustamisel tehingu tegelikule majanduslikule sisule vastavaid tingimusi juhul, kui tehingutest ilmneb, et need on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil. See on majandustegevuse teostaja tuvastamine, mitte käibemaksukohustuslase staatuse ülekandmine. MTA on tuvastanud, et iseseisvalt tegutses C OÜ. Kuna C OÜ-le on maksuotsus tehtud ja selle üle vaieldakse haldusasjas nr 3-26-1064, on maksuotsuse tegemise tõenäosuse küsimus asjas ära langenud.
6.3.Halduskohtu määruse puudutatud isikutele avaldamata jätmine oli õiguspärane. MKS § 1361 lg-s 4 on sätestatud, et loa andmise otsustamisel ei kuula kohus ära isikut, kelle suhtes loa andmist taotletakse, välja arvatud, kui kohus peab seda vajalikuks. Isiku eelnev teavitamine kaotaks täitmist tagava toimingu mõtte. Isikutele on tagatud täielik õiguskaitse edasikaebemenetluses. Kui isikule edastataks halduskohtu määrus ka taotluse rahuldamata jätmise korral, saaks isik teada, et MTA on tema vara vastu huvi tundnud, ning asuda soovi korral vara peitma. Puudutatud isikud ei ole esile toonud ühtegi uut asjaolu ega argumenti, mis võimaldanuks ringkonnakohtul väita vastupidist. C OÜ juhatuse liikmetena olid Y ja X kaasatud maksumenetlusse ning nende seisukohti kajastati haldusmenetluses. Seega ei saa väita, et neil puudus igasugune võimalus oma argumentide esitamiseks. Ringkonnakohtu menetlus oli küll formaalselt edasikaebemenetlus, kuid sisulisest samade MKS § 1361 lg 1 eelduste kontroll teises kohtuastmes. Erimenetluse konfidentsiaalsus ei lõpe sellega, et maksuhaldur kasutab edasikaebeõigust.
KOLLEEGIUMI SEISUKOHT
4(8)
3-25-3867
7.Määruskaebus jääb rahuldamata ja ringkonnakohtu määruse resolutsioon muutmata, kuid Riigikohus muudab ringkonnakohtu määruse põhjendusi vastavalt käesoleva määruse põhjendustele (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 234 ja § 230 lg 5 p 6).
8.Esmalt selgitab kolleegium, kas halduskohus võis jätta kohtumääruse puudutatud isikutele avaldamata (I), ning seejärel, kas vastutusotsust saab tagada enne, kui äriühingu maksuvõlg on maksuotsusega kindlaks määratud (II). Viimaks lahendab kolleegium menetluslikud küsimused (III). I
9.MKS § 1361 lg-s 4 on sätestatud, et sama paragrahvi lõigetes 1-12 nimetatud taotluse ja avalduse rahuldamise või rahuldamata jätmise määruse peale võivad esitada määruskaebuse maksuhaldur ja isik, kelle õigusi määrus puudutab. Sättes kasutatud sõnastus „isik, kelle õigusi määrus puudutab“ on seotud haldustoiminguks loa andmise menetluse eripäraga. HKMS § 264 lg 3 teise lause kohaselt on haldustoiminguks loa andmise menetluses menetlusosalisteks taotleja ja seaduses sätestatud juhtudel isik, kelle suhtes loa andmist taotletakse. Kuna MKS-is ei ole ette nähtud, et isik, kelle suhtes loa andmist taotletakse, oleks menetlusosaline HKMS-i mõttes, ei ole tal võimalik esitada määruskaebust HKMS § 265 lg-s 5 sätestatud menetlusosalise edasikaebeõiguse alusel. Riigikohus on korduvalt leidnud, et PS § 24 lg-ga 5 on vastuolus edasikaebeõiguse puudumine isikul, kelle vara suhtes on luba antud (RKÜKo 3-3-1-28-11, p 24; RKPJKo 3-4-1-18-11, p 40; RKÜKo 3-3-1-82-12, p 47). Põhiseadusevastase olukorra kõrvaldamiseks nägi seadusandja MKS § 1361 lg-s 4 esmalt alates
1.jaanuarist 2012 ette maksukohustuslase edasikaebeõiguse ning alates 1. veebruarist 2014 kehtestas sätte praegu kehtivas sõnastuses.
10.Kõnealune säte on selgelt sõnastatud viisil, et see annab määruskaebuse esitamise õiguse nii taotluse rahuldamise kui ka rahuldamata jätmise korral. Kui MTA taotlus jääb rahuldamata, puudub puudutatud isikul üldjuhul vajadus halduskohtu määruse resolutsiooni vaidlustada. Resolutsiooni vaidlustamata ei saa vaidlustada määruse põhjendusi, välja arvatud juhul, kui põhjendustel on iseseisev mõju menetlusosalise õigustele või kohustustele (HKMS § 203 lg 2 ja § 180 lg 1 teine lause). Seda, kas põhjendustel on iseseisev mõju isiku õigustele või kohustustele, peab esmajoones hindama ja vajaduse korral kohtule põhjendama isik ise. Riigikohus on ka maksuvaidluses leidnud, et menetlusökonoomia põhimõttest tulenev püüdlus vältida uut samasisulist kohtuvaidlust on koostoimes teiste põhjendustega küllaldane ja piisavalt oluline selleks, et pidada lubatavaks üksnes ringkonnakohtu otsuse põhjenduste vaidlustamist (RKHKo 3-20-678/45, p 11). Niisugune olukord ei ole täielikult välistatud ka täitmist tagavate toimingute tegemiseks loa andmise menetluses. MKS § 1361 lg-s 4 sätestatud määruskaebuse esitamise õiguse kasutamine pole aga võimalik, kui isikule halduskohtu määrust kätte ei toimetata.
11.Nagu öeldud, praegusel juhul ei tulenenud HKMS § 265 lg 3 teisest lausest halduskohtule kohustust puudutatud isikutele määrus kätte toimetada. Seda põhjusel, et nad ei olnud ega pidanudki olema halduskohtus menetlusosalised. Selline kohustus tulenes kohtule praegusel juhul siiski MKS § 1361 lg-st 4. Kohustust menetlusse kaasamata puudutatud isikutele kohtumäärus kätte toimetada ei ole nendel juhtudel, mil seadus neile edasikaebeõigust ette ei näe (nt julgeolekuasutuste seaduse § 27 lg-s 2 nimetatud määrus). Kui kohtulahendi kaebab edasi teine menetlusosaline, tuleb kõrgemas kohtuastmes asja arutamisele menetlusosalisena kaasata ka madalamas kohtuastmes menetlusosaliseks mitte olnud isik, kel on edasikaebeõigus.
12.Maksuhalduril on õigus, et isiku teavitamine täitmist tagava toimingu tegemiseks loa andmise menetlusest enne taotletud toimingute tegemist kaotaks selle menetluse tõhususe (vt ka RKHKm 3-3-1-7-13, p 13). See ei muuda siiski eeltoodud järeldusi. Kolleegium märgib, et haldustoiminguks 5(8)
3-25-3867 loa andmise asjades ei ole kohtul keelatud kohaldada esialgset õiguskaitset ajal, mil kohtumäärus on küll HKMS § 265 lg 3 kolmanda lause kohaselt jõustunud, kuid seda on võimalik edasi kaevata (vt RKHKm 3-24-1014/37, p 6). Järelikult saab kohus, kui ta jätab maksuhalduri taotluse rahuldamata, kuid ei pea seda ilmselgelt perspektiivituks, põhjendatud juhul kohaldada taotluse tagamiseks ajutisi abinõusid (nt anda luba kanda kinnistusraamatusse kohtumenetluse ajaks käsutamise keelumärge). Kohus peab niisugusel juhul puudutatud isiku õigusi ja avalikku huvi omavahel kaaludes siiski arvestama tõenäosusega, et täitmist tagavate toimingute kiireloomulise ja ajutise iseloomu tõttu otsustatakse niisugusel juhul asi ära esialgse õiguskaitsega (vrd RKHKm 3-3-1-59-14, p 19). Kui see on vajalik esialgse õiguskaitse meetme tõhusaks rakendamiseks, võib kohus saata esialgse õiguskaitse määruse HKMS § 252 lg 6 alusel esmalt täitmiseks ja alles seejärel HKMS § 252 lg 5 alusel isikule, kelle õigusi võib määrus riivata.
13.Niisiis rikkus halduskohus kohtumenetluse normi, kui jättis määruse puudutatud isikutele avaldamata. Ringkonnakohus seda rikkumist ei kõrvaldanud. Haldustoiminguks loa andmine otsustatakse lihtmenetluses (HKMS § 264 lg 4 esimene lause). Sellises asjas järgitakse ka määruskaebust läbi vaadates lihtmenetluse reegleid (RKHKm 3-3-1-6-15, p 11). Asja läbivaatamisel lihtmenetluses on Riigikohtul võimalik erandina arvestada ka asjaolusid, mida pole tuvastatud alama astme kohtu lahendiga (HKMS § 134 lg 1, lg 2 p 4 ja lg 3; vt RKHKo 3-18-306/41, p 7). Järelikult saab Riigikohus asjas ise rikkumise kõrvaldada, hinnates puudutatud isikute väiteid. Kaaludes, kas kõrvaldada ise menetlusviga või saata asi madalama astme kohtule uueks arutamiseks, tuleb arvestada ka menetlusosalise edasikaebeõigusega. Haldustoiminguks loa andmise menetluse iseloomu ja eesmärki arvestades on edasikaebeõigusel aga väiksem kaal kui tavalises halduskohtumenetluses. II
14.Riigikohus on selgitanud, et üldjuhul ei või täitmist tagavad toimingud olla esimeseks menetlustoiminguks maksumenetluse alustamisel, sest kahtlus, et rahalise nõude või kohustuse sundtäitmine võib osutuda raskeks või võimatuks, saab tekkida üksnes varem toimunud menetluses. Seda on peetud siiski võimalikuks näiteks juhul, kui eelnevas maksumenetluses on kontrollitud juriidilise isiku maksukohustusega seotud asjaolusid ja juhatuse liikme vastutust. Eelneva menetluse nõue ei ole omaette eesmärk, vaid on oluline, et maksustamise aluseks olevad asjaolud oleks piisavalt välja selgitatud põhjendamaks ja tõendamaks maksuhalduri kahtlust, et menetluse tulemusena antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. (RKHKm 3-19-1178/14, p-d 9–10.) Sellest tulenevalt asus Riigikohus eelviidatud lahendi p-des 11–14 seisukohale, et ka juhul, kui äriühing on maksud ise deklareerinud, kuid tasumata jätnud, võib olla põhjendatud vastutusmenetluse alustamine täitmist tagavate toimingutega, kui maksuhaldur on tuginenud kahtlusele, et juhatuse liige on muutnud sularaha väljavõtmisega äriühingu rahatuks.
15.Eeltoodust ei tulene selget vastust küsimusele, kas vastutusmenetlust võib alustada täitmist tagavate toimingutega olukorras, kus äriühing ei ole ise maksuvõlga deklareerinud ning talle pole veel ka maksuotsust tehtud. Maksuvõla olemasolu ei ole seotud maksuotsuse tegemisega. MKS § 32 p 1 kohaselt on maksuvõlg tähtpäevaks tasumata maksusumma. Riigikohus on selgitanud, et maksukohustus tekib üldjuhul vahetult seaduse alusel ning ka siis, kui tasumisele kuuluv maksusumma määratakse maksuotsusega, on maksuvõlg tekkinud sellest hetkest, mil maksukohustuslane oleks pidanud täitma seadusest tuleneva maksukohustuse, sh vajaduse korral esitades enne asjakohase deklaratsiooni (vt RKHKo 3-3-1-48-10, p 16).
16.Puudutatud isikud on määruskaebuses väitnud, et Riigikohtu üldkogu asjas nr 3-3-1-15-12 tehtud lahendi p-s 50 toodud seisukohtadega pole kooskõlas vastutusotsuse täitmise tagamiseks toimingute tegemine, kui juriidilise isiku maksuvõlga pole siduvalt kindlaks tehtud. Nimetatud asjas rõhutas 6(8)
3-25-3867 üldkogu, et kohtul tuleb loa andmise eelduste kontrollimisel hinnata, kas vastutusotsuse tegemine on õiguslikult võimalik ja tõenäoline (p 49). P-s 50 esitas üldkogu loetelu tingimustest, mida peab kaaluma, andes luba selliste täitetoimingute jaoks, mille eesmärk on ennetavalt tagada tulevikus koostatava vastutusotsuse täitmist. Üldkogu kirjutas p-s 50 muu hulgas lahti MKS-ist tulenevad vastutusotsuse tegemise tingimused. Nende põhjal järeldas üldkogu, et konkreetses asjas oli vastutusotsuse tegemine õiguslikult võimalik ja tõenäoline. Seejuures analüüsis üldkogu lahendi p 50 alapunktis e, kas esineb mõni MKS § 96 lg-s 6 nimetatud alus, mis välistab vastutusotsuse tegemise. Üldkogu rõhutas, et vastutusotsuse tegemise aluseks saab olla vaid kehtiv maksuvõlg.
17.Eeltooduga ei välistanud Riigikohtu üldkogu vastutusotsuse täitmise tagamist enne äriühingule maksuotsuse tegemist. MKS ei täpsusta kehtiva maksuvõla mõistet, kuid nagu kolleegium juba eespool märkis, tekib maksuvõlg seaduse alusel (vt käesoleva määruse p 15). Vastutusotsuse tegemise eelduste kontrollimise mõte täitmist tagavate toimingute tegemiseks loa andmise menetluses on hinnata vastutusotsuse tegemise võimalikkust ja tõenäosust, ilma milleta oleks täitmist tagavate toimingute tegemine eesmärgipäratu. Teisisõnu on kontrolli mõte mh tuvastada, kas esinevad vastutusotsust välistavad asjaolud (vt RKHKm 3-19-1672/28, p 18 ja 3-19-276/14, p 13). See ei tähenda, et tulevase vastutusotsuse täitmise tagamise ajal peaksid olema kõik vastutusotsuse tegemise eeldused juba täidetud, kui nende tulevikus täitmine pole välistatud. Kui vastutusmenetlus võib alata täitmist tagavate toimingutega (vt käesoleva määruse p 14), siis ei saagi üldjuhul kõigi vastutusotsuse tegemise eelduste kohta veel täit kindlust olla. Vastutusotsuse tegemine võib olla võimalik ja tõenäoline ka siis, kui mõnda vastutusotsuse tegemise kohustuslikku eeldust veel ei esine, kuid selle eelduse täitmine vastutusmenetluse ajal on eeldatav.
18.Järelikult on vastutusotsuse täitmise tagamine MKS § 1361 alusel põhimõtteliselt võimalik ka siis, kui äriühingu maksuvõlg pole veel maksuotsuse ega -deklaratsiooniga kindlaks tehtud ja seeläbi sundtäidetavaks muutunud. Sellises olukorras on vastutusotsuse täitmise tagamine siiski erandlik. Mida varasemas faasis tulevase (sel ajal veel hüpoteetilise) vastutusotsuse täitmist tagama hakatakse, seda keerukam on veenduda, et vastutusotsuse tegemine tulevikus on siiski võimalik ja tõenäoline. Samuti riivab sellises olukorras vastutusotsuse täitmise tagamine maksukohustuslase põhiõigusi intensiivsemalt juba üksnes meetmete eeldatava pikema kestuse tõttu. Mööda ei saa vaadata ka ohust, et täitmist tagavate toimingutega võidakse survestada isikuid maksumenetluses õiguslikult vaieldavas olukorras käituma maksuhalduri soovitud viisil. Seetõttu peab maksuhaldur vastutusotsuse täitmise tagamiseks luba taotledes kohtule põhjendama, miks on see vajalik niivõrd varases faasis, sh esitades vajaduse korral selle kohta asjakohased tõendid.
19.Haldustoiminguks loa andmise menetluses ei täida kohus oma tavapärast haldustegevuse õiguspärasuse järelkontrolli ülesannet, vaid annab erandlikult loa tulevaseks haldustegevuseks. Seepärast ei ole asja lahendamisel üldjuhul määrava tähtsusega, kas kõik taotluse rahuldamise tingimused olid täidetud taotluse esitamise hetkel, vaid kas need on täidetud luba andva kohtumääruse tegemise ajal (praegusel juhul 6. jaanuar 2026). Maksuhaldur ei ole eraldi põhjendusi ja tõendeid esitanud selle kohta, miks on võrreldes tavapärase olukorraga vajalik tulevase vastutusotsuse täitmist tagada juba enne maksuotsuse tegemist. Asjaolusid kogumis arvestades on haldustoiminguks loa andmise eeldused kolleegiumi hinnangul siiski täidetud (HKMS § 234 ja § 231 lg 6) – potentsiaalse maksuvõla suurus (63 100 eurot ja 65 senti), äriühingul vara puudumine, juhatuse liikmete tegevus (nt äriühingu sularahakäibe varjamine) ja nende varaline seis ning kontrolliakti olemasolu. Maksuotsus tehti C OÜ-le juba 27. jaanuaril 2026, mistõttu on ilmne, et ringkonnakohus andis loa täitmist tagavate toimingute sooritamiseks äriühingu maksumenetluse lõppfaasis. III
7(8)
3-25-3867
20.Kuna puudutatud isikute määruskaebus jääb rahuldamata, jääb rahuldamata ka menetluskulude väljamõistmise taotlus. Kuna maksuhaldur ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, jäävad menetluskulud menetlusosaliste endi kanda (HKMS § 108 lg 1).
21.Avaldatavas kohtumääruses tuleb HKMS § 175 lg 3 alusel puudutatud isikute nimed ja äriühingute ärinimed asendada tähemärgiga. Kuigi viidatud säte osutab andmesubjektile, kes isikuandmete kaitse üldmääruse järgi on vaid füüsiline isik, on see kohaldatav siiski ka juriidiliste isikute nimede varjamisel kohtulahendis (vt ka RKHKm 3-21-2196/19, p 15.2). See tuleneb HKMS § 175 lg 3 ajaloolisest kujunemisloost ja sõnastusest (viide registrikoodile). (allkirjastatud digitaalselt)
8(8)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.