Remavi OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 13.12.2021.a maksuotsuse nr 12.2-3/055680-30 tühistamiseks
Asja läbivaatamise vorm
Kohtuistungid 11.04 ja 07.06.2024
Menetlusosalised
Kaebaja: Remavi OÜ, esindaja vandeadvokaat Tanel Mällas Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet, esindaja Indrek Lind
RESOLUTSIOON
1.Rahuldada kaebus osaliselt. Tühistada Maksu- ja Tolliameti 13.12.2021.a maksuotsus nr 12.2-3/055680-30 osas, milles
1.1.vastustaja vähendas kaebaja käivet 15 850 euro võrra (Plazma Welding OÜ-le esitatud arved 19.02.2021 nr 190221,2 osaliselt ehk 1 750 euro ulatuses; 03.02.2021 nr 30221,1; 14.05.2021 nr 1015);
1.2.vastustaja vähendas mahaarvamisele kuuluvat sisendkäibemaksu 38 525,51 euro võrra (StarboCon OÜ arved 22.02.2021 nr 2100 ja 28.02.2021 nr 21003; Liikumise Energia OÜ arved 06.05.2021 nr LES 6/05-2021; 07.03.2021 nr LES 6/03-2021; 07.03.2021 nr 7/03-2021; S Alloys OÜ arve 17.05.2021 nr 1000);
1.3.vastustaja vähendas tasumisele kuuluvat tulumaksu 8,81 euro võrra (kingitused ja vastuvõtukulud);
1.4.vastustaja määras kaebajale kohustuse tasuda tulumaksu seoses väljamaksetega, mis on seotud resolutsiooni punktis 1.1-1.3 nimetatud tehingutega (vt ka otsuse punkti 58).
2.Vastustajal tuleb välja arvutada ja kaebajale teatavaks teha maksukohustuse suurus pärast resolutsiooni punktis 1 toodud muudatuste tegemist.
3.Jätta menetluskulud 45 % ulatuses kaebaja kanda ja 55 % ulatuses vastustaja kanda.
4.Mõista vastustajalt kaebaja kasuks välja menetluskulud 577,50 eurot. Edasikaebamise kord ja muud selgitused
5.Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates, s.o hiljemalt 07.08.2024. Ringkonnakohus võib lahendada apellatsioonkaebuse kirjalikus menetluses, kui apellatsioonkaebuses ei taotleta selle lahendamist istungil.
6.Andmesubjektil on õigus esitada enne kohtuotsuse jõustumist kohtule taotlus otsuse avaldamise viisi kohta (vt otsuse punkti 63).
ASJAOLUD
1.Maksu- ja Tolliamet tegi 13.12.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/055680-30. Maksuotsuses on viidatud 22.11.2021.a kontrolliaktile nr 12.2-3/055680-29, mis on maksuotsuse lahutamatu osa. Vastustaja jättis rahuldamata kaebaja Remavi OÜ 22.06.2021.a tagastusnõude (maksustamisperiood mai 2021) summas 36 579,16 eurot ja 23.07.2021.a tagastusnõude (maksustamisperiood juuni 2021) summas 3 219,24 eurot ning kohustas kaebajat tasuma maksusumma 31 458,37 eurot. Kokku on maksukohustuse suurus 71 256,77 eurot. Maksuotsuse põhjal on tegemist maksustamisperioodide veebruar, märts, mai, juuni 2021 käibemaksu, tulumaksu ja tööjõumaksudega. Kaebajale pandud maksukohustus kujunes nii: - tasumisele kuuluv käibemaks vähenes 8 141,30 euro võrra ja maha arvatav sisendkäibemaks vähenes 50 167,26 euro võrra. See tähendab, et tasumisele kuuluv käibemaks suurenes 42 025,96 euro võrra; - tasumisele kuuluv tulumaks suurenes 27 968,07 euro võrra, - tasumisele kuuluvad tööjõumaksud (sotsiaalmaks, kinnipidamisele kuuluv tulumaks, tasumisele ja kinnipidamisele kuuluv kogumispensioni makse, tasumisele kuuluv töötuskindlustuse makse) suurenesid 1 271,55 euro võrra; - vastustaja vähendas tulumaksu 8,81 euro võrra, kuna kaebaja deklareeris alusetult kingitusi ja vastuvõtukulusid. Vastustaja on käibe hulgast välja arvanud üheksal arvel näidatud käibe ja sisendkäibemaksu hulgast 15 arvel näidatud sisendkäibemaksu. Vastustaja seisukoht enamuse arvete ja nendel näidatud tehingute osas on, et arvetel näidatud tehinguid ei ole toimunud. Erandina tugineb vastustaja sisendkäibemaksu puhul ühe arve osas sellele, et arve esitaja ei olnud käibemaksukohustuslane, ja kahe arve osas lisaks tehingu mittetoimumisele ka sellele, et neid arveid ei ole vastustajale esitatud. Tulumaksu tasumist nõuab vastustaja alusel, et kaebaja on teinud väljamakseid, mis ei ole ettevõtlusega seotud või mille kohta puuduvad alusdokumendid. Tööjõumaksude tasumist nõuab vastustaja alusel, et kaebaja jättis osaliselt või täielikult deklareerimata kahele töötajale tehtud väljamaksed.
2.Kaebaja esitas maksuotsusele vaide, mille vastustaja jättis 10.02.2022.a vaideotsusega nr 61/5085-2 rahuldamata.
3.Kaebaja esitas 14.03.2022 Tallinna Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamise nõudes. Kaebus edastati kohtualluvusel lahendamiseks Tartu Halduskohtule. Kaebaja leidis, et vastustaja on valesti kindlaks teinud faktilisi asjaolusid. Kaebaja ei nõustu asjaoludele antud õiguslike hinnangutega. Kaebajal ei ole võimalik oma seisukohti tõendada ilma kaebaja tegevjuhina tegutsenud Reigo Lee ütluste ja tema valduses olevate dokumentideta. Plazma Welding OÜ on kinnitanud tehingute toimumist. Kaebaja kinnitas istungil, et tema seisukohtadena tuleb arvestada ka vaidemenetluses esitatud seisukohti. Vaides esitas kaebaja seisukohti maksuotsuses käsitletud tehingute kohta (dtl 459469).
4.Vastustaja palus jätta kaebuse rahuldamata. Vastustaja on kontrolliaktis ja maksuotsuses oma tõendamis- ja põhjendamiskohustuse täitnud. Kui maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, siis tuleb tehingu toimumist tõendada kaebajal. Kaebaja seda teinud ei ole. Ainuüksi arve väljastamine ei näita tehingu reaalset toimumist, vaid seda peavad toetama ka muud esitatud dokumendid, tõendid, selgitused. Kaebaja ei ole põhjendanud, miks ei esitanud ta koos kaebusega esitatud tõendeid maksumenetluse ajal. Tõendite esitamine alles kohtumenetluses ei saa seada kahtluse alla maksuotsuse õiguspärasust. Dokumendid ei lükka ümber vastustaja järeldusi.
5.Kohus kajastab parema arusaadavuse huvides poolte seisukohti seoses konkreetsete küsimustega vastava küsimuse käsitlemise juures. Kui lõigu alguses ei ole välja toodud, et tegemist on kaebaja või vastustaja seisukohaga, siis on tegemist kohtu seisukohtadega. Vastustaja on maksuotsuses ja kontrolliaktis käsitlenud tehinguid kronoloogiliselt. Kohtu hinnangul on õige käsitleda tehinguid objektide kaupa, kuna nii saab luua tervikpildi vastavast objektist ja sellega seotud tehingutest.
KOHTU SEISUKOHT
Üldist
6.Kaebaja Remavi OÜ kanti äriregistrisse 28.12.2020. Kaebaja oli vaadeldavatel maksustamisperioodidel reaalselt tegutsev äriühing. Maksuotsuses on vastustaja kõigi käsitletud kuude kohta kindlaks teinud, et kaebajal oli käive ja kaebaja tegi ettevõtlusega seotud kulutusi, mille sisendkäibemaksu saab maha arvata. Kohtule jääb arusaamatuks kaebaja kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist 21.07.2021.a otsusega (dtl 200-201) ehk ajal, mil vastustaja oli maksukontrolli kaebaja suhtes juba alustanud. Samas tuleb seda võtta kui fakti, kuna asjakohane haldusakt on kehtiv. Kaebaja juhatuse liige oli 28.12.2020-16.03.2021 ja on alates 09.04.2021 Ivan Vishnyakov. 16.03.2021-09.04.2021 oli juhatuse liige Ervin Laurimaa. Kaebaja väitel Ivan Vishnyakov äriühingu juhtimisega ei tegelenud. Ivan Vishnyakovi seletusest (dtl 261-267) nähtub, et juhatuse liiget rakendati ehitustööde teostajana.
7.Pooled ei vaidle selle üle, et kaebaja tegevjuhina tegutses Reigo Lee. Kaebaja kinnitas seda asjas läbivalt ja vastustaja on selle välja toonud kontrolliaktis. See asjaolu nähtub arvukatest kohtuasja dokumentidest. Kaebaja ja Reigo Lee vahel kehtis ka 11.01.2021 sõlmitud tööleping töötamiseks ehituskonsultant-projektijuhi ametikohal (dtl 454-457), selle alusel oli Reigo Lee ülesandeks muuhulgas sõlmida kaebaja nimel ehitustöövõtu-, alltöövõtu- ja allhankelepingud ning hankida ehituseks vajalikud load. Kuriteokaebuse (vt järgmist lõiku) põhjal oli Reigo Leel juba veebruaris 2021 kaebaja arvelduskontode käsutamise õigus. Kaebaja esitas 30.12.2021 Reigo Lee peale kuriteokaebuse omastamise süüdistuses (dtl 495497). Selles on öeldud, et Ivan Vishnyakov andis Reigo Leele juurdepääsu kaebaja arvelduskontodele. Reigo Lee on perioodil 24.02.2021 kuni 13.09.2021 kandnud kaebaja kontodelt oma kontole ligikaudu 47 000 eurot. Maksete selgitus on materjali avanss. Kaebajal puuduvad dokumendid ja teadmised, millist materjali ja mille tarbeks on soetatud, ning kaebajale ei ole materjale üle antud. Prokuratuur alustas kriminaalmenetlust (dtl 499), seda ei ole veel lõpule viidud.
Maksuotsuse ja kontrolliakti põhjal hoidus Reigo Lee maksumenetluses suuliste seletuste andmisest kõrvale, isik esitas vastustajale dokumente ja kirjalikke selgitusi (dtl 389-390, 409410, 443-445). Kohus kutsus isiku tunnistajana 07.06.2024.a kohtuistungile, isik jättis ilmumata mõjuva põhjuseta. Isik väitis üldsõnaliselt, et ta kardab kaebajaga seotud isikuid, kelleks on tadsikid, venelased, tsetsernid, armeenid (kirjaviis muutmata, vt dtl 533-539). Kaebaja selgitas istungil, et ta suhtles Reigo Leega ja isik esitas nõudmisi seoses tunnistajana ütluste andmisega. Kaebaja loobus tunnistajast.
8.Vastustaja väitis, et kaebaja raamatupidamine ja maksuarvestus ei ole usaldusväärne. Kaebaja istungil nõustus sellega. Kohus leiab, et sel juhul tuleb kaebaja raamatupidamise dokumendid (pearaamatu väljavõtted, kassakonto väljavõte, kuluaruanded) halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 1 p 2 alusel tõendite hulgast täielikult välja jätta. Tegemist ei ole usaldusväärsete tõenditega. Kui raamatupidamine oli puudulik, s.o ei kajasta täielikult ja õigesti kõiki kaebaja majandustehinguid, siis ei saa tõendamisel tugineda asjaolule, et mingi tehing on raamatupidamises nõuetekohaselt kajastatud, ega ka asjaolule, et mõne tehingu puhul see nii ei ole. Sama kehtib maksuarvestuse kohta - kui maksuarvestus tervikuna oli ebausaldusväärne, siis ei saa tähtsust omada asjaolu, et mõni tehing on või ei ole maksuarvestuses kajastatud.
9.Vastustaja tugineb lisaks raamatupidamise ja maksuarvestuse ebausaldusväärsusele ka sellele, et kaebaja on korduvalt muutnud käibedeklaratsioone, rikkunud kaasaaitamiskohustust, esitanud dokumendid osaliselt, ei oska tehinguid selgitada jms. Kohtu hinnangul on sellel kõigel üks algpõhjus, milleks on, et kaebaja tegevjuhiks oli Reigo Lee. Tegemist oli isikuga, keda ei saa pidada usaldusväärseks ja kes kohtuasja dokumentide põhjal ei teinud oma tööd vajaliku hoolsusega. Ühelt poolt on kaebaja ülesanne oma juhtorganite - osanike ja juhatuse - kaudu korraldada äriühingu juhtimine. Kui kaebaja annab tegevjuhi volitused isikule, kes ei ole usaldusväärne, ja ei teosta tema üle piisavalt järelevalvet, siis on see kaebaja riisiko. Teiselt poolt ei ole õige omistada igale sellest algpõhjusest lähtuvale asjaolule iseseisvat tähendust. Nii jääb mulje, et vastustaja väited toetavad mitmed erinevad asjaolud. Tegelikult on tegemist ühtse asjaoluga - kaebaja juhtimine oli puudulikult korraldatud. Sellega on hõlmatud väited, et raamatupidamine, maksude deklareerimine, dokumentide esitamine jne ei toimunud nõuetekohaselt. Sellises olukorras ei ole põhjendatud jätta arvestamata tõenditega, mille kaebaja esitas vaideja kohtumenetluses. Kuigi kaebaja kanda jääb ebaõnnestunud juhtimiskorraldusest tulenev riisiko (s.h võib selle tõttu suureneda kaebaja maksukohustus), ei saa kaebajalt ära võtta võimalust tõendada seda, mille kohta kaebajal õnnestub tõendeid koguda. Kaebaja kinnitas, et Reigo Lee ei ole praeguseni üle andnud kõiki tema valduses olnud kaebaja dokumente, ning kohus peab seda usutavaks. Lisaks reguleerib vastustaja viidatud maksukorralduse seaduse (MKS) § 102 lg 1 p 2 maksumenetlust, mitte kohtumenetlust. Halduskohtumenetluse seadustik ei piira kaebaja õigust esitada tõendeid. Riigikohus on selgitanud, et kaasaaitamiskohustuse rikkumine ei saa reeglina viia selleni, et maksukohustuslasel keelatakse uute tõendite esitamine kohtumenetluses ning MKS § 102 lg 1 p 2 alusel saab piirata tõendite esitamist üksnes erandjuhul (Riigikohtu 08.02.2022.a otsus asjas 3-20-928 p 17). Kohus andis kaebajale kohtumenetluses lõpliku võimaluse täiendavate tõendite esitamiseks.
Eeltoodu ühtlasi tähendab, et vaidluse all olevate tehingute kohta ei saa lõplikult kindlaks teha, kas need toimusid või mitte. Hinnata saab neid tõendeid, mis on olemas. Paljude tehingute kohta on kaebaja vastustajale dokumendid esitanud (dtl 254-259) ja vastustaja on neid osaliselt aktsepteerinud. On võimalik, et vaidluse all olevad tehingud või mõned neist toimusid, kuid kaebaja ei saa seda tõendada. See on osa kaebajale langevast riisikost, mis on seotud vigadega juhtimise korraldamisel.
10.Pooled nõustusid sellega, et kaebaja ja Plazma Welding OÜ olid isiklike suhete kaudu seotud. Kohtul ei ole põhjust seda seisukohta ümber hinnata. Kaebaja juhatuse liige ja osanik (osalus 66 %) on Ivan Vishnyakov. Plazma Welding OÜ juhatuse liige ja üks osanikest (osalus 25 %) on tema isa Mikhail Vishniakov. Kohtuasja dokumentidest nähtub, et Plazma Welding OÜ osanike hulgas on ka Liikumise Energia OÜ.
11.Vastustaja leidis, et seotud ühinguteks saab pidada kaebajat ja S Alloys OÜ-d. Kohtu hinnangul ei ole nende ühingute vahel sellist seost, mida saaks maksuotsuse põhjendusena arvesse võtta. Vastustaja põhjendas seotust nii, et - Nikolai Dolbin on S Alloys OÜ juhatuse liige ja osanik ning Liikumise Energia OÜ osanik, Liikumise Energia OÜ on Plazma Welding OÜ osanik; - Mikhail Vishniakov oli Liikumise Energia OÜ juhatuse liige 04.01.2019-03.03.2020; - Mikhail Vishniakov ja Nikolai Dolbin on mõlemad Demokapital OÜ juhatuse liikmed ja osanikud; - kaebaja ja Plazma Welding OÜ on seotud otsuse punktis 10 toodud viisil. Vastustaja väidetud seos on seega läbi kuue lüli: S Alloys OÜ -> Nikolai Dolbin -> Liikumise Energia OÜ -> Plazma Welding OÜ -> Mikhail Vishniakov -> Ivan Vishnyakov -> kaebaja. Tegemist on väga kauge seosega. Seost Liikumise Energia OÜ -> Mikhail Vishniakov ei saa arvestada, kuna see lõppes ammu enne vaadeldavaid maksustamisperioode. Liiga kaugeks jääb ka seos läbi selle, et Mikhail Vishniakov ja Nikolai Dolbin tegutsevad ühiselt Demokapital OÜs. Sellest ei saa järeldada, et omavahel on seotud kõik ühingud, millega need isikud on mingil viisil seotud.
12.Kohtu hinnangul on kokkuvõtlikult tegemist väga vastuolulise kohtuasjaga. Ühelt poolt taotleb kaebaja maksuotsuse tühistamist tervikuna, kuid mitmete maksuotsuses sisalduvate otsustuste puhul on raske aru saada, millisel põhjendusel saaks neid üldse vaidlustada (näiteks sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamine olukorras, kus arve esitaja ei ole käibemaksukohustuslane). Teiselt poolt esineb maksuotsuses ka mitmeid otsustusi, mille puhul vastustaja seisukohale on raske leida mõistlikke põhjendusi. Tegemist on vaidlusega, mis hõlmab äärmuslikke olukordi kord ühe, kord teise poole kasuks. Poolte seisukohad on samas jäänud napiks. Pooled ei ole esitanud seisukohti mitmetes küsimustes, mille kohus istungil tõstatas. Käibemaks, sisendkäibemaks
13.Maksuotsuse õiguslike alustena on käibemaksu osas toodud käibemaksuseaduse (KMS) § 24 lg 1 ja § 29 lg 1 ning sisendkäibemaksu osas KMS § 29 lg 1, § 29 lg 3 p 1 ja § 31 lg 1.
KMS § 24 lg 1 sätestab, et maksukohustuslasena registreerimise päevast alates peab isik täitma maksukohustuslase kohustusi, sealhulgas lisama võõrandatava kauba või osutatava teenuse maksustatavale väärtusele käibemaksu, arvutama tasumisele kuuluva käibemaksusumma § 29 sätestatud korras, tasuma käibemaksu § 38 sätestatud korras, säilitama dokumente ja pidama arvestust § 36 sätestatu kohaselt ning esitama § 37 nõuetele vastavaid arveid. KMS § 29 lg 1 ütleb, et maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma on maksustamisperioodil KMS § 3 lõikes 4 ning lõike 6 punktides 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lõikes 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. KMS § 29 lg 3 p 1 kohaselt on sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1 sätestab, et teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse sisendkäibemaks maha KMS § 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel.
14.Otsuse punktis 13 toodud õiguslikud alused on käesoleva asja kontekstis piisavad olukorras, kus vastustaja keelab kaebajal sisendkäibemaksu maha arvata põhjendusel, et tehingu teine pool ei ole käibemaksukohustuslane või tehingu kohta ei ole üldse olemas arveid. Kui maksukohustuse põhjenduseks on, et teatavaid tehinguid ei ole toimunud, siis ei ole need sätted õigusliku alusena piisavad. Arvele kehtestatud nõuete puhul on tegemist vorminõuetega. KMS § 29 lg 3 p 1 põhieesmärgiks on kehtestada nõue, et teenus peab olema soetatud teiselt maksukohustuslaselt ning nõude täitmise kontrollimiseks on piisav kindlaks teha, kas müügiarve väljastanud isik oli arve esitamise ajal käibemaksukohustuslane. Riigikohus on selgitanud, et lisaks KMS § 31 lõikele 1 tuleb maksustamisel arvestada MKS § 83 lõiget 4 ja § 84. KMS § 31 lõige 1 seab sisendkäibemaksu mahaarvamisele vaid vormilise eelduse. MKS § 83 lg 4 ja § 84 mõjutavad maksukohustust sisuliselt (Riigikohtu 27.09.2017.a otsus asjas 3-14-53226 p 12). Euroopa Kohus selgitas 11.01.2024.a otsuses kohtuasjas C-537/22, et sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kasutamiseks peavad olema täidetud sisulised nõuded - asjaomane isik on maksukohustuslane, ta kasutas kaupu või teenuseid, millele tuginetakse käibemaksu mahaarvamise õiguse alusena, oma maksustatavate tehingute tarbeks ning need kaubad või teenused tarnis või osutas mõni teine maksukohustuslane. Vormilist laadi nõue on, et maksukohustuslasel peab olema nõuetele vastav arve. Mahaarvamisõiguse tekkimise materiaalõiguslikuks tingimuseks on, et arvel märgitud kaubatarne või teenuse osutamine on tegelikult toimunud. Ka sellest tuleneb, et nõuded arvele (KMS § 31 lg 1) on käsitletavad vorminõuetena.
15.Maksuotsuses ei ole selle õigusliku alusena välja toodud MKS § 83 lg 4 või § 84. 11.04.2024.a istungil selgitas vastustaja, et ta tugineb sellele, et maksuotsuses nimetatud tehinguid ei ole toimunud ning aluseks on MKS § 83 lg 4 esimene lause. MKS § 83 lg 4 esimene lause ütleb, et näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse. Riigikohus on selgitanud, et MKS § 83 lg 4 reguleerib olukorda, kus poolte tegelik tahe ei olnud suunatud vaidluse all oleva tehingu tegemisele. Eristada tuleb seda, kui pooled soovisid näiliku tehinguga varjata teistsugust tehingut (MKS § 83 lg 4 teine lause, maksustamisel tuleb tuvastada
maksueelis) või teeselda tehingu toimumist üldse (MKS § 83 lg 4 esimene lause, maksueelise tuvastamine ei ole maksu määramisel vajalik) (Riigikohtu 24.10.2017.a otsus asjas 3-15-1303 p 9).
16.Vastustaja tugineb ka sellele, et kaebaja on toime pannud maksupettuse. Pettus seisneb selles, et maksuotsuses välja toodud tehinguid tegelikult ei toimunud. Käibemaks on reguleeritud Euroopa Liidu õigusega. Euroopa Kohtu praktikas on välja kujunenud, et käibemaksuvaidlustes eristatakse pettust (fraud) ja kuritarvitust (abuse). Euroopa Kohus on mitmetes lahendites korduvalt selgitanud (vt näiteks 10.07.2019.a otsus asjas C‐273/18, 11.01.2024.a otsus asjas C-537/22), et selle kohtu väljakujunenud praktika kohaselt kujutab maksukohustuslaste õigus arvata tasumisele kuuluvast käibemaksust maha sisendkäibemaks, mis kuulub tasumisele või on tasutud saadud kaupade või teenuste eest, endast liidu õigusnormidega kehtestatud ühise käibemaksusüsteemi aluspõhimõtet. Mahaarvamisõigus on käibemaksusüsteemi lahutamatu osa ja seda ei või üldjuhul piirata. Samas ka maksudest kõrvalehoidumise või maksustamise vältimise ning muude kuritarvituste ärahoidmine on käibemaksudirektiivi tunnustatud ja edendatud eesmärk ning õigussubjektid ei tohi kasutada liidu õigusnorme ära pettuse või kuritarvituse eesmärgil. Seega on liikmesriigi ametiasutuste ja kohtu pädevuses keelduda mahaarvamise lubamisest, kui objektiivsete asjaolude põhjal on tõendatud, et seda õigust kasutati pettuse või kuritarvituse kavatsusega. Kui objektiivsete asjaolude alusel on tõendatud, et maksukohustuslane, kellele tarniti kaupa või osutati teenuseid, mis on sisendkäibemaksu mahaarvamise aluseks, teadis või oleks pidanud teadma mistahes viisil, et kaupa soetades või teenust saades osales ta käibemaksupettusega seotud tehingus, tuleb keelduda talle käibemaksu mahaarvamise õiguse andmisest. Seda sõltumata sellest, kas ta osales selles pettuses aktiivselt või kas see tehing andis talle maksueelise või mingi majandusliku eelise või mitte (Euroopa Kohtu 14.04.2021.a määrus C108/20 p-d 21-38 ja seal viidatud varasem praktika) (Riigikohtu 27.09.2022.a otsus asjas 3-17523 p 24).
17.Kuritarvituse olemuslikud tunnused on Euroopa Kohtu 21.02.2006.a otsuse C-255/02 põhjal järgmised: - vaatamata õigusnormide formaalsele kohaldamisele on tehingute tulemuseks maksusoodustuse saamine, mille andmine on vastuolus nende sätetega taotletava eesmärgiga; - tehingute peamine eesmärk on maksusoodustuse saamine. Kuritarvituse kindlakstegemise tagajärg on, et tehingut maksustatakse lähtudes tegelikust majanduslikust sisust. Nende seisukohtade juurde on Euroopa Kohus jäänud ka hiljem. Kuritarvitust võib seega kokkuvõtvalt kirjeldada nii, et tehingutel on olemas majanduslik sisu, kuid tehingute vormi on moonutatud ning selle peamiseks eesmärgiks on maksueelise saamine. Kuritarvitust reguleerivateks säteteks Eesti õiguses saab pidada MKS § 83 lg 4 teist lauset (kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid) ja MKS § 84. Vastustaja ei tuginenud maksuotsuses või kohtumenetluses sellele, et kaebaja ja/või tema tehingupartnerid on kuritarvitanud tehingute kujundamise õigust. Vastustaja ei ole kohaldanud MKS § 83 teist lauset või § 84. Vastustaja 14.06.2024.a avaldust võib küll mõista nii, et korteriomandi müügi tehingute Liikumise Energia OÜ -> kaebaja ja kaebaja -> eraisik asemel toimus müük Liikumise Energia OÜ-lt eraisikule. Kuid seda seisukohta ei saa arvestada, kuna vastustaja esitas selle
hilinemisega. Kohus määras 11.04.2024.a istungil uute asjaolude väljatoomiseks tähtaja 10.05.2024 ning istungil käsitleti põhjalikult küsimust, kas vastustaja väiteks on pettus või kuritarvitus. 07.06.2024.a istungil selgitas kohus, et pooltel on õigus esitada lõplik kirjalik seisukoht olemas olevate asjaolude ja tõendite põhjal. Kaebajale peab juba haldusaktist olema arusaadav, milles seisneb talle tehtud etteheide. On vaieldav, kas vastustaja saab üldse kohtumenetluses maksustamise alusena üle minna sellele, et kaebaja on kuritarvitanud tehingute kujundamise õigust. Ammugi ei saa seda teha pärast uute asjaolude esitamiseks määratud tähtaja möödumist. Nõustuda ei saa vastustaja seisukohaga, et ka kujundusõiguse kuritarvitamine on pettus. Pettus ja kuritarvitus käibemaksuõiguse tähenduses on Euroopa Liidu õiguse autonoomsed mõisted, mida tuleb sisustada nii, nagu seda on teinud Euroopa Kohus. Nagu eespool välja toodud, on Euroopa Kohtu praktikas pettusel ja kujundusõiguse kuritarvitamisel erinev tähendus, sisu ja tagajärjed.
18.Kuna vastustaja tugineb sellele, et kaebaja pani toime pettuse, ja kohaldab MKS § 83 lg 4 esimest lauset, siis ei ole asja lahendamisel tähtsust sellel, kas kaebaja sai sellest maksueelise. Kohus siiski märgib lühidalt, et ei nõustu maksuotsuses ja kontrolliaktis sisalduva vastustaja käsitlusega maksueelisest. Vastustaja väitel seisnes maksueelis selles, et kuna kaebaja esitas / kaebajale esitati arved, siis sai kaebaja tehingupartner / kaebaja maha arvata sisendkäibemaksu. Kohtu hinnangul ei ole see maksueelis, vaid käibemaksusüsteemi toimimise aluspõhimõte. See, kui üks maksukohustuslane deklareerib käibe ja tasub käibemaksu ning tema tehingupartner ehk teine maksukohustuslane arvab sama tehingu alusel maha sisendkäibemaksu, kujutab endast käibemaksusüsteemi normaalset toimimist. Vastustaja ei ole tõendanud, et asjas on loodud tehingute ahel kavatsusega, et mõni tehingutes osaleja jätab käibemaksu tasumata, ning kes ja millise käibemaksu tasumata jättis (vastustaja on selle väite ilma täpsemate andmete või tõenditeta esitanud SRK Investment OÜ kohta, otsuse punktis 51 toodut arvestades selle äriühingu puhul väide asja lahendamisel tähtsust ei oma).
19.Järgnevalt tuleb kindlaks teha, kas vastustaja on maksuotsuses nimetatud tehingute puhul õigesti kindlaks teinud, et neid tehinguid ei ole toimunud (kaupa ei ole võõrandatud, teenust ei ole osutatud) ning kaebaja on toime pannud maksupettuse, esitades arveid või arvates maha sisendkäibemaksu tehingute puhul, mida toimunud ei ole. Tõendamiskoormist ei saa seejuures jagada MKS § 150 lg 1 alusel. See säte ütleb, et maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Euroopa Kohus selgitas 11.01.2024.a otsuses kohtuasjas C-537/22, et maksuhalduri kohustus on tõendada objektiivsed asjaolud, mis võimaldavad järeldada, et maksukohustuslane pani toime käibemaksupettuse. Siseriiklikud meetmed ei tohi seada süstemaatiliselt kahtluse alla käibemaksu mahaarvamise õigust ja seega käibemaksu neutraalsust. Samuti ei või see kahjustada liidu õiguse tõhusust käibemaksupettuse kohta tõendite kogumisel. Siseriiklikud meetmed ei saa seada kahtluse alla maksuhalduri kohustust tõendada õiguslikult piisavalt objektiivseid asjaolusid, mis võimaldavad järeldada, et maksukohustuslane pani toime käibemaksupettuse või teadis või oleks pidanud teadma, et asjaomane tehing on seotud sellise pettusega. Samuti ei tohi tekkida olukord, kus oma tarnija igakülgse ja põhjaliku kontrollimise kohustus jääb maksukohustuslase kanda. Kui maksuhaldur tugineb eelkõige arve väljastajaga seotud eeskirjade eiramistele, ei või tõendite hindamine viia selleni, et selle arve saanud
maksukohustuslane on kaudselt kohustatud viima läbi oma lepingupartneriga seoses kontrolle, mis ei ole üldjuhul tema ülesanne. Eelkõige ei saa maksuhaldur üldiselt nõuda maksukohustuslaselt, kes soovib kasutada käibemaksu mahaarvamise õigust, et ta kontrolliks, kas nende kaupade ja teenustega seotud arve väljastaja, millega seoses seda õigust taotletakse, on täitnud käibemaksu deklareerimise ja tasumise kohustused. Euroopa Liidu õigusest tuleneb seega, et vastustajal tuleb tõendada objektiivsed asjaolud, mis võimaldavad järeldada, et kaebaja on toime pannud käibemaksupettuse - esitanud arveid tehingute kohta, mida ei toimunud, või arvanud sisendkäibemaksu maha tuginedes tehingutele, mida ei toimunud. Käibemaksu alusel peetavas vaidluses ei saa kaebajalt MKS § 150 lg 1 alusel nõuda, et ta tõendaks, et maks määrati valesti, kuna Euroopa Liidu õigus on selles osas erinormiks.
20.Vahekokkuvõttena on maksuotsus õiguspärane, kui vastustaja on õigesti kindlaks teinud ja tõendanud, et maksuotsuses nimetatud tehinguid üldse ei toimunud (kaupa ei ole võõrandatud, teenust ei ole osutatud). Maksuotsus ei saa olla õiguspärane, kui kaup siiski oli olemas või teenust osutati, kuid kaebaja on maksueelise saamise eesmärgil neid tehinguid lubamatult moonutanud. Ammugi ei saa maksuotsus olla õiguspärane, kui tehingud toimusid ja mingeid moonutusi selle juures ei esinenud.
21.Vastustaja argument mitme tehingu puhul on, et tõendatud ei ole arve tasumine või arve on tasutud teatava tehingu alusel laekunud raha arvel. Kohtu hinnangul ei oma need väited maksustamise seisukohast tähtsust. Kohus ei näe võimalust jätta arve käibemaksuarvestusest välja põhjendusel, et arve on tasumata. Käibemaksuarvestus toimub tekke-, mitte kulupõhiselt. Seaduses on vastupidi reguleeritud see, millistel tingimustel ja korras saab hiljem käibemaksuarvestusest eemaldada tasumata arve (KMS § 291). Tehingu toimumise tõendamise seisukohast näeb kohus kaht võimalust - kas asjaolu, et arve on tasumata, tõlgendatakse maksukohustuslase kahjuks ja asjaolu, et arve on tasutud, maksukohustuslase kasuks, või ei arvestata neist kumbagi. See, kui tasumata arve on argument kaebaja kahjuks, kuid arve tasumisel kaalu või tähendust ei ole, on põhjendamatu ja ebaõiglane. Kohtule ei ole arusaadav, millist tähtsust omab maksustamisel asjaolu, et kaebaja on tasunud arveid tema kontole laekunud raha arvel, kuid vastustaja hiljem leidis, et tehinguid, mille alusel see summa kaebajale tasuti, ei ole toimunud. See ei muuda ju asjaolu, et raha oli kaebaja käsutuses ja kaebaja täitis selle arvel oma kohustusi. See, et ettevõtja täidab oma kohustusi talle laekunud raha arvel, s.h teenuse edasimüümise korral tasub teenuse osutajale rahaga, mille ta sai teenuse edasimüügist, on tavaline majandustegevus. Vastustaja ei väida karusselltehingute toimumist (kauba tagasijõudmist ringiga esimesele müüjale). Lennuvälja tee 29
22.Tegemist on kinnisasjaga, mille asukoht on Tartu maakond, Kambja vald, Külitse alevik, Lennuvälja tee 29, sihtotstarve elamumaa, pindala 5278 m2. Plazma Welding OÜ omandas kinnisasja 04.02.2021 sõlmitud asjaõiguslepingu alusel 08.02.2021. Kinnisasjaga on seotud kaks maksuotsuses nimetatud arvet, mille kaebaja esitas Plazma Welding OÜ-le: - arve 03.02.2021, mille sisuks on osaliselt Lennuvälja tee 29 ettevalmistustööd (dtl 260); - arve 19.02.2021, mille sisuks on Lennuvälja tee 29 geodeesia, projekteerimine ja elektrimärgis (dtl 270).
23.Vastustaja ei aktsepteeri neid arveid kaebaja käibena järgmistel põhjendustel: - üks arve on varasem kui kinnisasja omandamise kuupäev; - 03.02.2021.a arvel kajastatud tööd ei ole tuvastatavad, täiendavaid dokumente tööde kohta ei ole, kaebajal kohaseid töötajaid ei olnud, teenust sisse ei ostetud; - 19.02.2021.a arvel kajastatud tööde kohta täiendavaid dokumente ei ole, geodeesia teostamise kohta või elektrimärgise kohta andmeid ei ole; - ei ole usutav, et kaebaja vahendas Plazma Welding OÜ-le Insten Projekt OÜ projekteerimist; - projektis küll viidatakse kaebajale kui tellijale, kuid tõendeid kogumis hinnates ja majandusliku tõlgendamise reeglit arvestades ei ole põhjendatud seisukoht, et 19.02.2021.a arvel nr 190221.2 näidatud tehing reaalselt toimus; - geoalus ei tõenda, kes töö tellis.
24.Kaebaja esitas järgmised tõendid. * 10.02.2020 antud projekteerimistingimused (dtl 63-66). * Lennuvälja tee 29, Külitse alevik, Kambja vald, Tartu maakond kaksikelamu põhiprojekt (dtl 68-127). Projekti tellis kaebaja ning koostas Insten Projekt OÜ. Dokumendi esilehele on märgitud kuupäev 30.05.2019, kuid tegemist on ilmse veaga. Projekti iga lehekülje päises on töö väljaandmise ajana märgitud 05.03.2021 ning projektile on antud digitaalallkiri 06.03.2021. Projekti seletuskirja punktis 1 on ära toodud geoaluse koostamise kuupäev 10.02.2021. * Lennuvälja tee 29 geoalus (dtl 128), koostaja Teearu Grupp OÜ, koostamise aeg veebruar 2021. Kaebaja selgitas, et kinnisvara ostu-müügi tehingud nõuavad pikka ettevalmistamist ning selles, et Insten Projekt esitas arve mõned päevad enne seda, kui Plazma Welding OÜ sõlmis notariaalse lepingu (arve 01.02.2021, tehing 04.02.2021) ei ole midagi ebatavalist. Tegemist oli ettemaksuga ja kaebaja tasus arve pärast seda, kui Plazma Welding OÜ oli tasunud kaebajale. Tõendatud ei ole vastustaja väide, et projekteerimine toimus enne seda, kui Plazma Welding OÜ kinnisasja ostis. Õige ei ole väide, et Plazma Welding OÜ ei osanud tehinguid kaebajaga sisuliselt kirjeldada. Vastustaja ei küsinud selliseid selgitusi ja seletuse võtmine kestis väga piiratud aja.
25.Kohtu hinnangul on kaebaja tõendanud, et ta korraldas ehitusprojekti ja geoaluse koostamise ja teenus on Plazma Welding OÜ-le edasi müüdud. Kaebaja on sellega ümber lükanud väite, et tehingut ei toimunud. Ehitusprojektist nähtub otseselt, et selle tellis kaebaja. Geoalus on ehitusprojekti koostamiseks vältimatult vajalik. Kui on tõendatud, et kaebaja tellis ehitusprojekti, siis on usutav, et kaebaja korraldas ka geoaluse koostamise. Vastustaja ei ole vastupidist tõendanud. Kaebaja tasus ehitusprojekti koostamise eest Insten Projekt OÜ-le ja esitas omakorda arve Plazma Welding OÜ-le. Vastustaja esitas 14.06.2024.a seisukohas väite, et kaebaja esitas Plazma Welding OÜ-le arve seoses Lennuvälja tee 29 geodeesiaga ka 05.04.2021. Kohus ei arvesta selle väitega, kuna see on esitatud pärast uute asjaolude esitamiseks määratud tähtaega. Ka jääb see väide põhjendusena napiks ja on muude vastustaja seisukohtadega vastuolus (aprilli käibemaksu ei ole maksuotsusega muudetud ehk vastustaja siiski aktsepteeris seda, et kaebaja tegeles selle objekti geodeesiaga).
Kaebaja esitatud dokumentaalseid tõendeid ei muuda olematuks ja ei lükka ümber vastustaja väidet, et Plazma Welding OÜ või kaebaja võis alustada ehitusprojekti koostamisele suunatud tegevusi enne kinnisasja omandamist. Kohus ei tunnista üldtuntuks, et kinnisvara puhul on selline tegutsemise viis ebatavaline või näitab, et isik tegutseb pahatahtlikult. Kinnisasja omandamine võis olla juba piisavalt tõenäoline selleks, et tegevusi alustada. Arve esitamise ajale ei saa rajada väidet, et tehingut üldse ei toimunud, kui ehitusprojekt ja geoalus on vaieldamatult olemas. Insten Projekt OÜ 01.02.2021 kaebajale esitatud arvele on märgitud, et tegemist on ettemaksuga, selle tasumise tähtaeg on 11.02.2021 (dtl 271). Kaebaja tasus arve 26.02.2021 ehk pärast seda, kui Plazma Welding OÜ oli saanud kinnisasja omanikuks ja oli omakorda tasunud projekteerimise eest kaebajale. Selline tegutsemise viis on igati mõistlik. 10.02.2020.a projekteerimistingimused ei ole tõendina asjakohased, kuna need on antud enne maksuotsuses käsitletud maksustamisperioode.
26.Kohus nõustub sellega, et 03.02.2021.a arvel kajastatud ettevalmistustööde osas on arvel näidatud andmed liiga ebamäärased selleks, et tehingu toimumist hinnata. Selle arve väljaarvamine käibe hulgast on põhjendatud. 19.02.2021.a arvel kajastatud elektrimärgise soetamine ei ole tõendatud, elektrimärgise eest tasutud summa väljaarvamine käibe hulgast on põhjendatud.
27.Vastustaja on seega alusetult arvanud kaebaja käibe hulgast välja 250 + 1500 = 1750 eurot. Reinu tee 8A
28.Tegemist on kahe korteriomandiga: 1) korteriomand registriosa numbriga 14548002, asukoht Harju maakond, Viimsi vald, Pringi küla, Reinu tee 8a, eriomandi ese 8A/1-2 pindalaga 149,4 m2. Korteriomandi omanik oli Plazma Welding OÜ 02.12.2020 kuni 09.12.2020, pärast seda omandas kinnisasja Liikumise Energia OÜ; 2) korteriomand registriosa numbriga 14548102, asukoht Harju maakond, Viimsi vald, Pringi küla, Reinu tee 8a, eriomandi ese 8A/1-3 pindalaga 149,4 m2. Korteriomandi omandas 02.12.2020 Plazma Welding OÜ, 09.12.2020 Liikumise Energia OÜ, 08.06.2021 kaebaja, 29.06.2021 eraisik.
29.Kontrolliakti põhjal on vastustaja aktsepteerinud Reinu tee 8A objektiga seotud arveid. Käibe hulgas on kaebaja arve S Alloys OÜ-le 19.03.2021, mille aluseks on teostatud tööde akt nr 1903-1. Kontrolliakti punktis 2.2.2 on öeldud, et akti nr 1903-1 kohaselt teostati töid Reinu tee 8A 1-2 ja 1-3 ning vastustaja ei kahtle teostatud töödes. Kaebaja käibedeklaratsioonide põhjal on käibe hulgas ka kaebaja arved S Alloys OÜ-le 19.02.2021, 05.03.2021, 14.05.2021 (kaks arvet), 01.06.2021 (kaks arvet). Kaebaja juhatuse liikme Ivan Vishnyakovi seletuse (dtl 261-267) põhjal on need seotud Reinu tee 8A objektiga. Juhatuse liige selgitas, et kaebaja tegi ridaelamu ehitustöid, ta ise pani saunas ahju, käsipuud, uksed, ventilatsioonitööd, alustas veebruaris. Ülejäänud tööd tegi Reigo Lee. Võimalik, et soetas alltöövõttu. Mai arved - trepipiirded ja ventilatsiooniseadmed paigaldas tema koos Reigo Leega. Juuni arved - piirdeaia tööd tegi tema mais, siseuksed pani koos Reigoga mais. Vastustaja on sisendkäibemaksu hulgas aktsepteerinud Raidkivi OÜ arvet 26.05.2021 nr 3301644 (dtl 431-432), tegemist oli Reinu tee 8A objektile paigaldatud kamina ja moodulkorstnaga (dtl 416). Kaebaja tasus 24.03.2021 kasutusloa taotluse eest Viimsi Vallavalitsusele 2 x 30 eurot (dtl 442).
Kohtule nähtub eeltoodust, et Reinu tee 8A objekt oli reaalselt olemas ning kaebaja majandustegevus oli sellega seotud. Kaebaja tegi objektil ehitustöid ja esitas arveid S Alloys OÜ-le, keda kontrolliaktis on nimetatud ehitustööde teostajaks objektil. Kaebaja omandas ühe korteriomandi ja võõrandas selle eraisikule.
30.Samas on vastustaja sisendkäibemaksu hulgast välja arvanud StarboCon OÜ arved 22.02.2021 nr 21002, summa 1 000 eurot, käibemaks 200 eurot, selgitus sauna puitmaterjal (dtl 392) ja 28.02.2021 nr 21003, summa 1 660 eurot, käibemaks 332 eurot, selgitus teostatud tööde akt nr 1 (dtl 391, 393). Vastustaja põhjendas, et 22.02.2021.a arve tasumine on tõendamata, sisu liiga lühike, materjali kogus teadmata, 28.02.2021.a arvel ei ole tööde mahtu, ei ole teada, kes töid tegi (StarboCon OÜ-l ei olnud registreeritud töötajaid). Kaebaja leidis, et on täiesti selge, et aktis märgitud maalritöid tehti ja sauna lavaruumi ehitati. Tegemist oli kokkulepitud komplektitööga, mis aktist nähtub. See, et StarboCon OÜ ei deklareeri töötajaid, ei saanud kaebajale teada olla. StarboCon OÜ-lt soetatud materjale on kasutatud Reinu tee 8A boksides. Kohtu hinnangul on StarboCon OÜ arved sisendkäibemaksu hulgast välja jäetud alusetult. Asjas puuduvad tõendid selle kohta, et StarboCon OÜ oleks mingil viisil kaebajaga seotud ning tema esitatud arvete õigsuses ei ole põhjust kahelda. Aktist nähtub, et arve on esitatud maalritööde (seinad, laed) ja sauna lavaruumi ehituse eest objektil Reinu tee 8A-1. Kirjeldus on tööde sisu ja mahu mõistmiseks täiesti piisav arvestades, et töid tehti konkreetsetes ridaelamu boksides. Kui toimus sauna lavaruumi ehitus, siis ühtib sellega arve sauna puitmaterjali eest. Ivan Vishnyakov ei väida, et need tööd oleks teinud tema ise. Tööd kuuluvad seletuses nimetatud muude tööde hulka, millega tegeles Reigo Lee. Juhatuse liikme sõnul võis kaebaja kasutada alltöövõttu ning ta teab, et mingid tööd tegid kolmandad isikud. Kohus selgitas eespool, et arve tasumisel ei ole määravat tähtsust. Kontrolliaktist nähtub läbivalt, et arve tasumise tõendamine ei oleks olukorda kaebaja kasuks muutnud. Kaebajal ei olnud kohustust kontrollida, kas StarboCon OÜ on registreerinud töötajaid. Vastustaja on seega alusetult arvanud kaebaja sisendkäibemaksu hulgast välja 200 + 332 = 532 eurot.
31.Vastustaja on kaebaja käibe hulgast välja arvanud arve, mille kaebaja esitas 01.06.2021 Plazma Welding OÜ-le. Arvet ei ole kohtuasja dokumentide hulgas. Kontrolliaktis on öeldud, et tegemist on arvega nr 1020 kogusummas 9701,89 eurot, mille sisuks on akt 010621.1. Akti kohaselt teostati muuhulgas Reinu tee 8A 1-3 elektritööd ja köögi paigaldus. Vastustaja leidis, et teenuse sisu ei ole teada, kaebajal ei olnud kohaseid töötajaid, Plazma Welding OÜ ei olnud kinnisasjaga seotud. Kaebaja leidis, et see, miks tellis tööd Plazma Welding OÜ, ei ole kohane küsimus kaebajale. Kohtu hinnangul on selle arve käibe hulgast väljaarvamine põhjendatud. Kontrolliaktist nähtub, et esines olukord, kus kaebaja deklareeris S Alloys OÜ-le 19.03.2021 esitatud arvet kui Plazma Welding OÜ-le esitatud arvet. Ka siin ei saa ilma täpsemate andmeteta öelda, et tegemist ei olnud eksitusega.
32.Vastustaja on sisendkäibemaksu hulgast välja arvanud Liikumise Energia OÜ arve nr LES 6/05-2021, kuupäev 06.05.2021, summa 182 083,33 eurot, käibemaks 36 416,67 eurot, selgitus ridaelamu boks Reinu tee 8a/1-3 (dtl 399).
33.Vastustaja leidis, et tehingut, s.o korteriomandi Reinu tee 8A/1-3 müüki 06.05.2021 Liikumise Energia OÜ-lt kaebajale ei ole toimunud järgmistel põhjendustel: - kaebaja väidetavalt kandis notari deposiiti 29 000 eurot, aga pangakontolt see ei nähtu ja raha päritolu pole teada; - samal päeval sõlmis kaebaja võlaõigusliku lepingu korteriomandi müügiks eraisikule; - kaebaja seletused tehingu kohta on vastuolulised ja ebausutavad; - kaebaja tegeles müügiga enne korteriomandi omandamist; - eraisik maksis 06. ja 10.05.2021 energiamärgise ja pliidiplaadi eest; - korteriomandit on korduvalt edasi müüdud eesmärgil saada alusetut käibemaksu tagastust; - eraisiku poolt notarikontole kantud osa müügihinnast 29 000 eurot kandis notar kaebaja soovil edasi Liikumise Energia OÜ-le. Müügihinnast 164 340 eurot kanti kaebaja soovil Coop Pank AS-le, tõenäoliselt oli tegemist Liikumise Energia OÜ laenuga. Müügitehingust sai kasu Liikumise Energia OÜ; - kaebajale laekunud müügihinna osa 43 996,02 eurot kandis kaebaja samal päeval edasi Plazma Welding OÜ-le; - kaebaja ei deklareerinud juuni käibedeklaratsioonil kinnisvara müüki. Vastustaja leidis, et ostutehing kaebaja ja Liikumise Energia OÜ vahel tehti tahtlikult alusetu käibemaksu tagasisaamise eesmärgil. Kuna kaebaja müüs korteriomandi samal päeval edasi, siis tegutses kaebaja teadlikult käibemaksupettuse eesmärgil, et saada riigilt alusetu tagastusnõudega raha. Vastustaja leidis 14.06.2024 esitatud seisukohas, et kaebaja ei saanud tehingust üldse kasu, seega puudus tehingul majanduslik eesmärk. Kaebaja ei ole korteriomandi eest midagi maksnud, kuna raha pärines eraisikust lõppostjalt. Mittetoimunuks saab lugeda ka tehingut, kus arvel märgitud kaup on küll olemas, kuid ostja ei saanud seda ostu-müügitehingu tulemusel, vaid tasuta ja oli kaebaja „oma“ vaid tund aega. Liikumise Energia OÜ müüs korteriomandi eraisikule ja kaebaja pandi sinna vahele näilikult, et tal tekiks käibemaksu tagastusnõue. Kui Liikumise Energia OÜ oleks ise müünud eraisikule, siis oleks Liikumise Energia OÜ pidanud oma rahalistest vahenditest käibemaksu tasuma. Kaebaja pani toime pettuse, kuna ta ei deklareerinud korteriomandi müüki, mida ta oleks pidanud tegema.
34.Kaebaja leidis, et kui ridaelamuboks reaalselt eksisteeris, siis ei saa rääkida selle näilikust soetusest. Seda enam, et vastustaja on tuvastanud, et tehingu eelselt ja toimumise nimel on tasutud notari deposiiti 29 000 eurot, mis kanti edasi Liikumise Energia OÜ-le. Ridaelamuboksi ostja kinnitas, et temaga suhtles kaebaja, keda esindas Reigo Lee. Eraisik on teinud ülekandeid kaebajale. Alusetu käibemaksu tagastamise nõudega ei saa tegemist olla olukorras, kus Liikumise Energia OÜ on käibemaksu riigieelarvesse tasunud. Kui müüja on käibemaksu tasunud ja ostja taotleb selle tagastamist sisendkäibemaksuna, ei saa rääkida maksupettusest, sest riik siin midagi ei kaota. Arusaamatu on etteheide, et kaebaja ei deklareerinud korteriomandi müüki, kuna vastustaja otsusel ei olnud kaebaja enam registreeritud käibemaksukohustuslane. Kaebaja viitas ka sellele, et võlaõigusseadus näeb sõnaselgelt ette võimaluse võõrandada eset, mida müüjal veel ei ole. Praegusel juhul see isegi nii ei ole, vaid kaebaja võõrandas edasi temale
kuulunud kinnistu. Asjaolu, et kaebaja pakkus kinnistut võõrandamiseks juba enne selle omandamist, ei oma tähtsust, kuivõrd teadmine, et kaebaja selle omandab, oli juba olemas. Vastustaja ei ole tuvastanud, et kaebaja oleks saanud tehingu tegemisel kahju. Kui eraisik kinnistu kaebajalt ostis, siis ei olnud ridaelamuboks lõpuni ehitatud. Seega kaebaja poolt varasemalt objektil teostatud tööd olid vajalikud. Perioodil, kui kaebaja ei olnud kinnistu omanik, teostas kaebaja seal töid, mida on ka arvetel kajastanud. Millised omavahelised kokkulepped olid eelmistel omanikel, ei ole kaebajale teada.
35.Kohtu hinnangul on vastustaja alusetult mahaarvamise Liikumise Energia OÜ arve alusel.
keelanud kaebajal
sisendkäibemaksu
Kohus alustuseks kordab, et vastustaja tugines maksuotsuses sellele, et kaebaja on toime pannud maksupettuse, kuna tehingut (korteriomandi müüki) ei ole toimunud. Vastustaja kinnitas 11.04.2024.a kohtuistungil, et tema seisukoht on, et seda tehingut ei ole toimunud. Euroopa Kohus käsitles 10.07.2019.a otsuses asjas C‐273/18 olukorda, kus kaup võõrandati korduvalt pikas tehingute ahelas ning kauba andis lõppostjale üle ahelas esimene müüja. Euroopa Kohus leidis, et sellise olukorra puhul ei ole tegemist käibemaksupettusega, vaid hinnangu saab anda sellele, kas tegemist on kuritarvituse juhtumiga. Vastustaja ei ole maksuotsuses tuginenud sellele, et Liikumise Energia OÜ ja/või kaebaja on kuritarvitanud õigust kujundada oma tehinguid, s.o moonutanud tehinguid eesmärgil saada maksusoodustust.
36.Kohtu hinnangul ei ole kuidagi võimalik väita, et tehingut, millega Liikumise Energia OÜ müüs kaebajale korteriomandi või tehingut, millega Liikumise Energia OÜ andis kaebajale üle omandiõiguse, ei ole toimunud. Müügileping ja asjaõigusleping on sõlmitud notariaalselt tõestatud vormis. Tõestamisseaduse § 18 lg 1 ja 2 alusel oli notari ülesanne selgitada välja osalejate tahe ja õiguslikult korrektseks tehinguks olulised asjaolud ning kahtluse korral tehingu vastavuses seadusele ja osalejate tegelikule tahtele kajastada see notariaalaktis. Vastustaja ei väida, et notariaalaktist nähtub mingeid selliseid kahtlusi. Lisaks võlaõiguslikule müügilepingule sõlmisid Liikumise Energia OÜ ja kaebaja ka asjaõiguslepingu, millega korteriomandi omandiõigus anti üle kaebajale. Kaebaja oli eraisikuga asjaõiguslepingu sõlmimise seisuga kantud korteriomandi omanikuna kinnistusraamatusse (dtl 167). Kaup (korteriomand) on vaieldamatult olemas ja tehingu tulemusena vahetus selle omanik. Vastustaja ei ole kohtu hinnangul suutnud tekitada isegi kahtlust selles, et Liikumise Energia OÜ tegelik tahe oli korteriomandi müük ja omandiõiguse üleandmine ning kaebaja tegelik tahe oli korteriomandi ost ja omandiõiguse vastuvõtmine.
37.Kohus ei nõustu lugema üldtuntuks asjaolu, et korteriomandi korduv võõrandamine ühelt äriühingult teisele (eriti omavahel seotud äriühingute korral) või võõrandamine eraisikule kohe pärast seda, kui äriühing korteriomandi omandas, on mingil moel ebatavaline või annab alust kahelda tehingu toimumises. Kohtuniku kümne aasta pikkuse töökogemuse põhjal notarina on asi vastupidi - just omavahel seotud äriühingutel on kombeks kujundada omandisuhteid ümber nii, nagu neile vastaval ajahetkel õige ja vajalik tundub, ning sellise tehingu vormistamine võib toimuda vahetult enne müüki eraisikust ostjale. Äriühingutel on õigus kujundada tehinguid omal äranägemisel ning vastustaja saab sellesse sekkuda ainult seaduses sätestatud aluste esinemise korral, eelkõige juhul, kui kujundusõigust on kuritarvitatud maksueelise saamise eesmärgil (vt otsuse punkte 15-18). Veelkord korrates, vastustaja ei tuginenud maksuotsuses sellele, et tegemist on kuritarvituse juhtumiga. Kui omavahel seotud äriühingud pidasid vajalikuks korteriomandi omandisuhteid korduvalt muuta või soovisid teha tehingu nii, et korteriomandi võõrandab eraisikust lõppostjale kaebaja, siis ei ole see põhjus väita, et tehingut Liikumise Energia OÜ ja kaebaja vahel ei toimunud.
Kohus taunib kontrolliaktis esitatud vastustaja väidet, et notari arvele hoiustatud 29 000 euro suuruse rahasumma päritolu on teadmata. Sisuliselt süüdistab vastustaja notarit rahapesu tõkestamiseks kehtestatud reeglite rikkumises. See on väga tõsine väide, mida ei tohiks kergekäeliselt esitada. Tegelikult nähtub raha päritolu kaebaja ja eraisiku vahel sõlmitud müügilepingust (dtl 413-424). Selle punktis 3.3.1 on öeldud, et eraisik on hoiustanud notari hoiukontole 29 000 eurot, milline summa on osa ostuhinnast, millega eraisikud soovivad omandada lepingu eseme, ning see summa on notari hoiukontole laekunud. Rahasummade liikumine nii, et ostja on hoiustanud rahasumma müüja kasuks ja müüja ei palu seda välja maksta endale, vaid kolmandale isikule eelnevalt tehtud tehinguga võetud kohustuste täitmiseks, on mõistlik ja selles ei ole midagi ebatavalist.
38.Kaebaja juhatuse liige Ivan Vishnyakov selgitas, et kaebaja ostis ridaelamuboksi, tegi korda ja müüs edasi. Eraisikust ostja seletuses (dtl 401-402) on öeldud, et ta leidis korteriomandi müügipakkumise internetist märtsi lõpus või aprilli alguses ja müügiga tegeles kaebaja nimel Reigo Lee. Need seletused ühtivad omavahel ja näitavad, et hiljemalt märtsis oli sisuliselt sõlmitud kokkulepe, et korteriomandi omandab ja müüb edasi kaebaja. See, et kaebaja tegeles korteriomandile ostja leidmisega enne korteriomandi omandamist, ei anna alust tehingu toimumises kahelda. Võlaõigusseaduse § 208 lg 1 on selge sõnaga ette nähtud võimalus, et müügilepingu sõlmimise ajal müüjal müügilepingu eset ei ole, vaid tal on alles kavas see omandada. Samuti ei tekita kahtlusi see, et müügilepingu sõlmimise päeval või mõned päevad pärast seda tasus eraisik kaebajale mõnede korteriomandiga seotud esemete eest. See vastupidi kinnitab, et eraisikuga tehtud tehingus oli korteriomandi müüjaks kaebaja. Määravat tähtsust ei ole sellel, et Reigo Lee seletus eeltooduga täielikult ei ühti. Otsuse punktis 7 toodud põhjendusel ei ole Reigo Lee seletused usaldusväärseks tõendiks.
39.Kohtule ei ole arusaadav, miks tekitab vastustajas kahtlusi see, et kaebaja täitis eraisiku tasutud müügihinna arvel oma kohustusi Liikumise Energia OÜ ees. Euroopa Kohus leidis lahendis C‐273/18, et asjaolu, et kaupa ei saadud otse arve väljastaja käest, ei ole tingimata tegeliku tarnija petturliku varjamise tagajärg ega kujuta endast tingimata kuritarvitust, vaid sellel võivad olla muud põhjused nagu eelkõige kahe samu kaupu puudutava järjestikuse müügitehingu olemasolu. Praegusel juhul toimus kaks järjestikust notariaalselt tõestatud müügitehingut. Kaebaja omandas teises tehingus õiguse käsutada eraisiku tasutud müügihinda ning käsutas seda täitmaks kohustusi, mis olid tal esimese müügilepingu alusel Liikumise Energia OÜ ees. Liikumise Energia OÜ omakorda käsutas talle tasumisele kuuluvat müügihinda ja palus kanda selle oma kohustuste täitmiseks pangale. Täiesti meelevaldne on vastustaja väide, et sel viisil tehingute tegemise korral on kaup saadud tasuta. Kaebaja sai tehingust kasu, kuna ta müüs korteriomandi ostuhinnast kõrgema hinnaga. See, et kaebaja pärast raha laekumist kandis tehingu tulemusena talle jäänud kasu Plazma Welding OÜ arvele, ei oma tehingu tegeliku toimumise hindamise seisukohast mingit tähtsust.
40.Liikumise Energia OÜ ja kaebaja vahelise tehingu puhul toimis käibemaksusüsteem nii, nagu see on mõeldud toimima - kaebaja kandis käibemaksu 36 413,67 eurot Liikumise Energia OÜ ettemaksukontole, s.o tasus käibemaksu, ning omakorda deklareeris sisendkäibemaksu. Riigi jaoks on tulemus null, mitte kahju, nagu väidab vastustaja. Riigikohus on selgitanud, et kui müüja deklareeris ja tasus käibemaksu riigile arvel näidatud summas, ei ole põhjust kahtlustada käibemaksupettust (eespool viidatud otsus asjas 3-15-1303 p 12). Vastustaja toob välja, et korteriomandi eraisikule müügi tehingu puhul müügihinnale käibemaksu ei lisatud. See on tõesti nii - kaebaja ja eraisiku vahel sõlmitud asjaõiguslepingu
(dtl 165-179) punktis 3.1 on öeldud, et vastavalt võlaõiguslikule lepingule on lepingu eseme ostuhinnaks 237 336,02 eurot ning osalejad avaldavad, et ostuhind ei sisalda ja ostuhinnale ei lisandu käibemaksu. Kohus selgitas istungil vastustajale, et kinnisvara müügi maksustamine käibemaksuga on sedavõrd keerukas valdkond, et piisav ei ole lihtsalt väide, et tegemist oli käibemaksuga maksustatava tehinguga. Vastustaja oma väidet ei põhjendanud. Isegi kui tegemist oli maksustatava käibega, siis ei tähenda see, et keelata saab korteriomandi ostmisel tasutud sisendkäibemaksu mahaarvamise. Vastustajal oleks sel juhul tulnud maksuotsuses lisada vastav summa kaebaja käibe hulka ning korrigeerida vastavalt käibemaksu tasumise kohustust. Vastustaja 14.06.2024.a seisukohas esitatud väide, et pettus seisnes selles, et kaebaja jättis korteriomandi müügil käibe deklareerimata, on esitatud pärast uute asjaolude esitamiseks määratud tähtaja möödumist ja kohus seda ei arvesta. Kohus ka kahtleb, kas seda saab käsitleda pettusena, kui ei ole teada põhjendus, miks kaebaja sellise otsuse tegi.
41.Vastustaja on seega alusetult arvanud kaebaja sisendkäibemaksu hulgast välja 36 416,67 eurot. Metsaääre arendus
42.Vastustaja on kaebaja käibe hulgast välja arvanud järgmised Plazma Welding OÜ-le esitatud arved: - 03.02.2021.a arve nr 30221,1, arve sisu on osaliselt (summas 3 000 eurot) Audru Metsaääre arenduse projekteerimistööd (dtl 260); - 14.05.2021.a arve nr 1015, summa 11 100 eurot, käibemaks 2 220 eurot, kokku 13 320 eurot, sisu Audru, Metsaääre arendus. Kaebaja esitas arve vastustajale (dtl 255), toimikus seda ei ole; - 01.06.2021.a arve nr 1020, sisu akt 010621.1, akti kohaselt muuhulgas teostatud Audru Metsaääre arenduse geodeesia. Kaebaja esitas arve ja akti vastustajale (dtl 257, 258), toimikus seda ei ole. Vastustaja on sisendkäibemaksu hulgast välja arvanud S Alloys OÜ 17.05.2021.a arve nr 1000, summa 5 833,33 eurot, käibemaks 1 166,67 eurot, kokku 7 000 eurot, sisu heakorratööd Audru, Metsaääre arendus (dtl 430).
43.Vastustaja ei aktsepteeri neid arveid järgmistel põhjendustel: - Plazma Welding OÜ-le või kaebajale ei kuulu kinnisvara aadressil Audru Metsaääre; - arvete sisu ei ole teada - milles heakorratööd seisnesid, kus neid täpsemalt teostati ja kes neid teostas, milles geodeesia seisnes, kus seda teostati ja kes teostas, kaebaja ei ole geodeesiat sisse ostnud, täiendavaid dokumente tehingute kohta ei ole; - S Alloys OÜ-l ei olnud töötamise registri andmetel töötajaid, kes oleksid saanud teenust osutada; - teenus müüdi arvega 1015 edasi enne selle soetamist arvega 1000. Vastustaja möönis, et vaidemenetluses selgus, et Plazma Welding OÜ-le kuuluvad kinnisasjad aadressiga Pärnu maakond, Pärnu linn, Audru alevik. See ei anna automaatselt põhjust arvata, et tehingud tema ja kaebaja vahel toimusid. Kinnisasjad on kinnistusraamatusse Plazma Welding OÜ omandina kantud 22.03.2021.a asjaõiguslepingu alusel 31.03.2021. Samas arve nr 30221,1 on väljastatud veebruarikuus. Ei ole teada, millistest kinnistutest Audru Metsaääre
objekt koosneb, mis kinnistutel konkreetseid töid tehti jne. See, et Plazma Welding OÜ andis kaebajale volikirja liitumislepingute sõlmimiseks, ei tähenda, et tehti heakorratöid või projekteerimisi.
44.Kaebaja esitas järgmised tõendid. * Hoonete paigutuse skeem, Metsaääre arendus, Torni-2, Küüni, Metsaääre ja Tööstuse tee 3, Audru alevik, kuupäev 11.05.2021, koostaja Novarc Group AS, tellija Reigo Lee (dtl 483). Dokumendist nähtub, et kinnisasjadele on kavas rajada majad tüüp Taani, Noobel, Arico. * Elamu Taani korruse plaan, Metsaääre arendus, Torni-2, Küüni, Metsaääre ja Tööstuse tee 3, Audru alevik, kuupäev 11.05.2021, koostaja Novarc Group AS, tellija Reigo Lee (dtl 484). * Elamute Noble ja Intrica korruse plaanid ja foto (dtl 485-488). * Primari OÜ koostatud sisekujundusprojekt, aeg mai 2021, uusarendus Pärnus, tellija Reigo Lee (dtl 490-492). * Plazma Welding OÜ volikiri kaebajale, kuupäev 01.04.2021, sisu toimingud Elektrilevi OÜga (liitumistaotlus, liitumislepingud) Hoburaua tee 1-17, 19, 21, 23; Pärna allee 16, 18, 20, 22, 24; Tööstuse tee 1, 3, Audru alevik, Pärnu linn (dtl 493) Kaebaja selgitas, et arve nr 1015 sisuks on lammutustööd, need jäid lõpetamata. Tegemist oli vana lauda ja selle territooriumiga, mida oli vaja koristada.
45.Kohtumenetluses ei ole enam vaidlust selle üle, et Metsaääre arendus on olemas ja Plazma Welding OÜ on sellega seotud. Kinnistusraamatu andmetel kuulub Plazma Welding OÜ-le 32 kinnisasja asukohaga Pärnu maakond, Pärnu linn, Audru alevik. Neist ühe - aadressiga Tööstuse tee 1 - nimi on kinnistusraamatus Metsaääre. Kinnisasjade aadressid esinevad Metsaääre arenduse hoonete paigutamise skeemil. Kohtu hinnangul näitavad kaebaja esitatud tõendid, et kaebaja korraldas projekteerimistöid Metsaääre arenduses. Koostatud on hoonete paigutuse skeem ja elamu korruse plaan, mille tellis Reigo Lee. On usutav, et ta tegi seda kaebaja nimel. Reigo Lee on korraldanud ka sisekujundusprojekti koostamise. Vastustaja tegi kindlaks, et kaebaja ostis S Alloys OÜ käest Metsaääre arenduse heakorrastamise tööd, mis on edasi müüdud Plazma Welding OÜ-le. Kaebaja on heakorratööde sisu selgitanud. Vastustaja ei ole tõendanud, et seda teenust ei osutatud. Seda ei tõenda asjaolu, et arvete esinemise aeg erineb mõne päeva võrra (eriti olukorras, kus vastustaja väitel on S Alloys OÜ ja kaebaja seotud isikuteks, kohus sellega ei nõustunud). Kaebaja ülesanne ei ole kontrollida, millised töötajad on S Alloys OÜ registreerinud. Vastustaja on aktsepteerinud arveid, mille S Alloys esitas teenuse osutamise eest, järelikult olid ühingul töötajad olemas.
46.Puuduvad tõendid selle kohta, et Metsaääre arenduse kohta oleks koostatud geodeesia. Tõendeid ei ole võimalik koguda, kuna asjaga tegeles Reigo Lee.
47.Kokkuvõttes on vastustaja alusetult arvanud kaebaja käibe hulgast välja 3 000 + 11 100 = 14 100 eurot ning sisendkäibemaksu hulgast välja 1 166,67 eurot. Sõiduki rent
48.Vastustaja on sisendkäibemaksu hulgast välja arvanud kaks Liikumise Energia OÜ 07.03.2021 esitatud arvet:
- nr LES 6/03-2021, summa 497,52 eurot, käibemaks 99,50 eurot, kokku 597,02 eurot, sisu auto rent, hüvitis diislikütus (dtl 395-396); - nr LES 7/03-2021, summa 1 553,33 eurot, käibemaks 310,67 eurot, kokku 1 864 eurot, sisu auto rent ettemaks (dtl 397). Vastustaja põhjendas, et kaebaja ei ole esitanud rendilepingut ning tehinguga seotud deklareerimiskohustused (ettevõtluses kasutatavad sõiduautod, käibedeklaratsiooni lisa INF B) ei ole täidetud. Vastustaja tegi kindlaks, et sõiduki 587 JNP vastutav kasutaja on Liikumise Energia OÜ ja kasutaja Reigo Lee, kaebajat ei ole sõiduki kasutajaks märgitud. See viitab, et sõidukit kasutas Reigo Lee läbi Liikumise Energia OÜ ja kaebajal sõidukiga seotus puudub. Juhatuse liige ei osanud tehingut selgitada, ta ütles, et sõidukit kasutas Reigo Lee. Kaebaja ei ole tõendanud rendiauto kasutamise vajadust. Kaebajas tekitasid vastustaja põhjendused imestust. Kaebaja on esitanud Reigo Leega sõlmitud töölepingu, selle täitmine eeldab sõiduauto kasutamist, kuna objektid asusid üle Eesti. Juhatuse liige kinnitas, et autot kasutas Reigo Lee.
49.Kohtu hinnangul on vastustaja põhjendamatult keelanud sisendkäibemaksu 99,50 + 310,67 = 410,17 mahaarvamise nende arvete alusel. Juhatuse liige kinnitas tehingu toimumist. Vastustaja enda põhjendused kinnitavad tehingute toimumist - sõiduk oli olemas, selle vastutav kasutaja oli Liikumise Energia OÜ (asjaolu viitab sellele, et tegemist oli liisingufirmale kuuluva sõidukiga) ja kasutaja Reigo Lee. Kohtule ei ole arusaadav, miks oleks pidanud kasutajaks märkima kaebaja, kui sõidukit kasutas konkreetselt Reigo Lee. Kasutaja märkimisel sõiduki dokumentidesse on kindel eesmärk - selle alusel saab liiklusjärelevalve teostamisel kontrollida, et sõidukit ei kasutata omavoliliselt. Lisaks oleks sel juhul tulnud vormistada ja kaasas kanda kaebaja volitust Reigo Leele. Esimesele arvele on lisatud diislikütuse arvestus. Kütust on tangitud muuhulgas Viimsi tanklast, mis ühtib sellega, et kaebaja tegeles Reinu tee 8A objektidega. Kohus selgitas eespool, et pettuse väite korral on vastustaja kohustus tõendada objektiivsed asjaolud, mis võimaldavad järeldada, et maksukohustuslane pani toime käibemaksupettuse. Vastustaja ei ole selliseid asjaolusid tõendanud, vaid nõuab kaebajalt arvete põhjal selgelt arusaadava ja muude tõenditega ühtiva tehingu täiendavat tõendamist. Sõiduki rendilepingu puhul ei ole kirjalik vorm nõutav. Vastustaja nõue, et kaebaja peab talle põhjendama rendisõiduki kasutamise vajadust, jääb täiesti arusaamatuks.
50.Kohus peab seoses otsuse punktides 36-39 ja 49 tooduga möönma teatavat nõutust vastustaja tervikliku positsiooni mõistmisel seoses tõendamiskoormise jagunemise ja tehingu toimumise tõendamisega. Jääb mulje, et tõendamiskoormis maksuvaidluses sarnaneb süüteomenetlusele, kuid ümberpööratult - maksukohustuslase kohustus on kõrvaldada kõik kahtlused, mis maksuhalduril on tehingu toimumise osas tekkinud. Samas jääks kohus hätta, kui tuleks selgitada, milliste konkreetsete asjaolude kohta tuleb maksukohustuslasel tõendeid esitada (HKMS § 62 lg 1). Kui tehingu toimumist ei tõenda notariaalselt tõestatud leping ja kanne kinnistusraamatus, mitmete tõendite ühildumine omavahel jms, siis tekib küsimus, mil viisil on üldse võimalik tõendada tehingu toimumist. Kohus kahtleb, kas näiteks otsuse punktis 49 kirjeldatud olukorras oleks vastustaja seisukohta muutnud see, kui rendileping oleks kirjalikus vormis koostatud ja vastustajale esitatud. Muu käive ja sisendkäibemaks
51.Vastustaja on käibe hulgast välja arvanud ka järgmised tehingud, mille puhul see oli kohtu hinnangul põhjendatud:
- Plazma Welding OÜ-le 03.02.2021 esitatud arve nr 30221,1 osas, milles arve esitati Sõbra 35A projekteerimisega seotud tööde eest. Kaebaja esitas tõendina väljavõtted ehitusprojektist, mille alusel projekti tellijaks oli Plazma Welding OÜ ise (dtl 475-482). Arvel näidatud andmed on liiga napid selleks, et hinnata, millist teenust osutas sellega seoses kaebaja, ning täiendavaid tõendeid ei ole võimalik muretseda (kaebuse kohaselt tegeles tehinguga Reigo Lee); - Disait turundus OÜ-le 06.05.2021 esitatud arve nr 1014, sisu konsultatsioon. Arvel näidatud andmed on liiga napid selleks, et teenuse osutamist hinnata, ning täiendavaid tõendeid ei ole võimalik muretseda (kaebuse kohaselt tegeles tehinguga Reigo Lee); - Plazma Welding OÜ-le 06.05.2021 esitatud arve nr 1013, sisu akt 010521.1. Kaebaja ei ole akti esitanud ja vastustajal ei õnnestunud seda saada ka Plazma Welding OÜ-lt. Arvel näidatud andmed on liiga napid selleks, et kauba olemasolu või teenuse osutamist hinnata, ning täiendavaid tõendeid ei ole võimalik muretseda (kaebuse kohaselt tehinguga tegeles Reigo Lee); - Plazma Welding OÜ-le 14.05.2021 esitatud arve nr 1019, sisu Visase laohoone valve ja videovalve. Arvel näidatud andmed on liiga napid selleks, et teenuse osutamist hinnata, ning täiendavaid tõendeid ei ole võimalik muretseda (kaebuse kohaselt tegeles tehinguga Reigo Lee); - S Alloys OÜ-le 14.05.2021 esitatud arve nr 1018, sisuks kodutehnika. Arvel näidatud andmed on liiga napid selleks, et kauba olemasolu hinnata, ning täiendavaid tõendeid ei ole võimalik muretseda (kaebuse kohaselt tegeles tehinguga Reigo Lee); - Primari OÜ-le 01.06.2021 esitatud arve nr 1023, sisu ehituslik konsultatsioon. On tõendatud, et Primari koostas mais 2021 sisekujundusprojekti uusarendusele Pärnus, tellija Reigo Lee (dtl 490-492). Arve on sel juhul ilmselgelt vigane - arve oleks pidanud esitama Primari OÜ kaebajale, mitte vastupidi. Täiendavaid tõendeid ei ole võimalik muretseda (kaebuse kohaselt tegeles tehinguga Reigo Lee).
52.Vastustaja on sisendkäibemaksu hulgast välja arvanud ka järgmised tehingud, mille puhul see oli kohtu hinnangul põhjendatud: - CS Polymers OÜ kaks arvet veebruaris 2021. Müüja ei olnud käibemaksukohustuslane. Sel juhul ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamine võimalik; - SRK Investment OÜ kaks arvet juunis 2021. Arveid ei ole esitatud. Sel juhul ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamine võimalik; - SRK Investment kolm arvet veebruaris 2021 ja kaks arvet mais 2021, sisu nõrk- ja tugevvoolu seadmed. Arvel näidatud andmed on liiga napid selleks, et kauba olemasolu hinnata, ning täiendavaid tõendeid ei ole võimalik muretseda (kaebuse kohaselt tegeles tehinguga Reigo Lee).
53.Vastustaja juhtis tähelepanu sellele, et tehingute väljaarvamine käibe hulgast vähendab kaebaja maksukohustust. Kohtu hinnangul ei tähenda see, et kaebajal puudub õigus seda vaidlustada. Tehingute käibe hulka või sellest välja arvamine võib mõjutada kaebaja õigusi kui kaebaja käibe osas nõustub sellega, et teatavaid tehinguid ei toimunud, siis võib see mõjutada kaebaja võimalusi vaidlustada sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramist. Tööjõumaksud, kingitused, vastuvõtukulud
54.Kaebaja ei ole esitanud sisulisi vastuväiteid kontrolliaktis ja maksuotsuses toodud tööjõumaksude arvestusele. Sel juhul ei ole maksuotsuse tühistamiseks tööjõumaksude osas alust.
55.Vastustaja on vähendanud kaebaja tasumisele kuuluvat tulumaksu 8,81 euro võrra põhjendusel, et kaebaja on alusetult deklareerinud kingitusi ja vastuvõtukulusid. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 33 lg 1 alusel võib külaliste või koostööpartnerite vastuvõtmisel tehtud toitlustamise, majutamise, transpordi või meelelahutusega seotud dokumentaalselt tõendatud kulusid maksustamisperioodi ettevõtlustulust maha arvata mitte rohkem kui 2% ettevõtlustulust, millest on tehtud § 32 lõigetes 1 ja 4 lubatud mahaarvamised. Lisaks sellele võib neid kulusid maksustamisperioodi ettevõtlustulust maha arvata kuni 32 euro ulatuses kalendrikuu kohta. TuMS § 49 lg 1 alusel tuleb kingitustelt tasuda tulumaks. TuMS § 49 lg 4 alusel tuleb seda teha ka külaliste või koostööpartnerite võõrustamisel tehtud kulutustelt. Väljamakseid ei maksustata kuni 32 euro ulatuses kalendrikuus. Lisaks sellele võib juriidiline isik, kes teeb isikustatud sotsiaalmaksuga maksustatud väljamakseid, teha kalendrikuus tulumaksuvabalt väljamakseid üldsummas kuni 2% ulatuses tema poolt samal kalendrikuul tehtud isikustatud sotsiaalmaksuga maksustatud väljamaksete summast.
56.Vastustaja tugineb sellele, et tõendamata on esitatud kuludokumentide seotus kaebaja majandustegevusega ning kaebaja ei ole tõendanud, mis ürituse raames ja kelle jaoks olid kulutused vajalikud. Kaebaja majandustegevusest ei nähtu, et tal oleks kontrollitavalt perioodil olnud vajadus külaliste vastuvõtte korraldada. Kulutusteks on Tartu Püssirohukeldri toiduarved ja spaa kinkekaardid, millel on eraeluline iseloom. Kohtu hinnangul ei nõua TuMS § 33 lg 1, et maksukohustuslane peaks tõendama tehtud kulutuste seotust ettevõtlusega või nende täpset sisu või eesmärki, näiteks kes vastaval lõunal viibisid või kingituse said või millist kasu lootis kaebaja sellest saada. Erinevalt paljudest teistest maksuseaduste sätetest TuMS § 33 lg 1 isegi ei nõua, et tegemist oleks ettevõtlusega seotud kuludega. Piisab sellest, et tegemist oli kaebaja külaliste või koostööpartneritega. Tegemist on maksukorraldusliku võttega, kus kuritarvituste ärahoidmine toimub seadusega sätestatud summaliste piirangute kaudu. Kui kaebaja on kulutused deklareerinud kui külalistele või koostööpartneritele tehtud kulutused, kuludokumendid on olemas, seaduses sätestatud piirmäärasid ei ole ületatud ning tulumaks on deklareeritud, siis ei ole vastustajal alust sellesse sekkuda. Kuna juriidiline isik on õiguslik fiktsioon ja vahetult on võõrustatav või kingituse saaja ikka füüsiline isik, siis on selliste kulutuste sarnasus eraeluliste kulutustega paratamatu. Tulumaksu vähendamine ei ole põhjendatud. Tulumaks
57.Tulumaksu arvutamisel aluseks võetud kogusumma hulgas on summad, mis arvati sinna seoses järeldustega, mille vastustaja tegi käibemaksu käsitlemisel. Kohus leidis eespool, et mitmed nendest otsustustest on põhjendamatud. Need summad tuleb tulumaksu arvestamisel aluseks võetud kogusumma hulgast välja arvata, kuna enam ei saa öelda, et need kulutused ei olnud majandustegevusega seotud. Kohus palus 11.04.2024.a istungil vastustajal esitada tulumaksu määramise aluseks olevate summade arvestuse eraldi nende summade kohta, mille puhul põhjenduseks on, et käibemaksu käsitlemisel leiti, et vastavat tehingut ei ole toimunud. Vastustaja ei ole seda teinud. Kohus ei pea õigeks asuda ise välja arvutama tasumisele kuuluva tulumaksu uut suurust. Sel juhul ei ole kohtul võimalik välja arvutada ka maksukohustuse suurust, arvestades kohtuotsusega tehtud muudatusi. Kohtu hinnangul saab analoogia korras kohaldada HKMS §
167 lõiget 1, mille kohaselt kohus võib vastustajale teha ettekirjutuse väljamaksmisele kuuluva rahasumma kindlaksmääramiseks ja väljamaksmiseks, kui rahasumma kindlakstegemine kohtu poolt nõuaks suurt ajakulu. Kohus paneb vastustajale kohustuse tasumisele kuuluv maksusumma välja arvutada ja kaebajale teatavaks teha.
58.Kohtu arusaamisel tuleks ettevõtlusega mitteseotud kulude nimekirjast (dtl 441) välja arvata järgmised summad: kuupäev
müüja nimi
arve sisu
arve nr
01.02.2021
Insten Projekt OÜ
210210
22.02.2021
StarboCon OÜ StarboCon OÜ Liikumise energia OÜ
Lennuvälja tee
projekteerimine ettemaks 50% sauna puitmaterjal teostatud tööde akt nr 1 autorent
28.02.2021 07.03.2021 07.03.2021
Liikumise energia OÜ
autorent + kütus
06.05.2021
Tallinna notar Piret Press
06.05.2021
Tallinna notar Piret Press S Alloys OÜ
Korteri müügileping, hüp leping, asjaõigusleping korteri VÕS leping
17.05.2021
heakorratööd
summa km-ta 600,00
km 120,00
summa kokku 720,00
000,00
660,00
553,33
200,00
1 200,00
332,00
1 992,00
310,67
1 864,00
497,52
99,50
597,02
563,45
112,69
676,14
30277
387,69
77,54
465,23
5833,33
1166,67
21002 21003 LES 7/032021 LES 6/032021 32076
Kokku
14 514,37
59.Vastustajal on tulumaksu ümberarvutamisel võimalus üle kontrollida ka muud aluseks võetud summad. Kohtu arusaamisel maksuotsuse tulumaksu käsitlevas osas arvud omavahel ei ühildu. Maksuotsuses on ettevõtlusega mitteseotud kulud välja toodud kuude lõikes: Veebruar Märts Mai Juuni Kokku
Lisaks on öeldud, et kaebajal oleks tulnud deklareerida puuduva alusdokumendi alusel tehtud väljamaksed kogusummas 93 443,03 eurot ja ettevõtlusega mitteseotud kulud kogusummas 18 429,22 eurot. Ka need kaks summat kokku on 111 872,25 eurot. Samas on maksuotsuses välja toodud järgmised summad: Ei ole tõendatud seotus majandustegevusega Puudub kuludokument
18 429,22 47 869,43
Puudub kuludokument (sularaha) Alusdokumendita ülekanded Reigo Leele Kokku
8 715,00 32 835,68 107 849,33
Puuduva alusdokumendiga maksed on siin kokku mitte 93 443,03 eurot, vaid 89 420,11 eurot. Erinevus on suur. Kontrolliaktis on puuduva alusdokumendiga väljamaksete kogusummaks märgitud 84 728,03 eurot. See suurendab erinevust veelgi. Kaebaja ei ole kaebuses sellele asjaolule tuginenud, kuid tulumaksusumma uuel väljaarvutamisel oleks õige see üle kontrollida.
60.Sisulist vaidlust tulumaksu üle (välja arvatud käibemaksu käsitlemisega hõlmatud summad) ei ole. Kaebaja nõustus 11.04.2024.a istungil sellega, et kui tal ei õnnestu kohtu määratud tähtajal esitada väljamaksete alusdokumente, siis ei saa tulumaksu määramist vaidlustada. Kaebaja tugineb kuriteokaebuses ka ise sellele, et ülekanded Reigo Leele olid alusetud. Kokkuvõte
61.Kokkuvõttes kohus leiab, et * käibe osas vähendas vastustaja õigusvastaselt kaebaja käivet 15 850 euro võrra (Plazma Welding OÜ-le esitatud arved 19.02.2021 nr 190221,2 osaliselt ehk 1 750 euro ulatuses; 03.02.2021.a arve nr 30221,1; 14.05.2021.a arve nr 1015). See tähendab, et tasumisele kuuluvat käibemaksu on õigusvastaselt vähendatud 3 170 euro ulatuses; * vastustaja vähendas õigusvastaselt mahaarvamisele kuuluvat sisendkäibemaksu 38 525,51 euro võrra (StarboCon OÜ arved 22.02.2021 nr 2100 ja 28.02.2021 nr 21003; Liikumise Energia OÜ arved 06.05.2021 nr LES 6/05-2021; 07.03.2021 nr LES 6/03-2021; 07.03.2021 nr 7/03-2021; S Alloys OÜ arve 17.05.2021 nr 1000); * vastustaja vähendas õigusvastaselt tasumisele kuuluvat tulumaksu 8,81 euro võrra (kingitused ja vastuvõtukulud); * vastustaja määras õigusvastaselt kaebajale kohustuse tasuda tulumaksu põhjendusel, et eeltoodud tehinguid ei toimunud (pidas neid väljamakseteks, mis ei ole majandustegevusega seotud). Kohus rahuldab kaebuse osaliselt. Menetluskulud. Selgitused
62.HKMS § 108 lg 2 kohaselt jagatakse kaebuse osalise rahuldamise korral menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Kohus saab kaebuse rahuldamise proportsiooni arvutamisel lähtuda sellest, et pärast kohtuotsusega tehtavaid muudatusi on tasumisele kuuluv käibemaks 6 670,45 eurot, otsuse punktis 58 toodust lähtudes on tasumisele kuuluv tulumaks 24 339,48 eurot ja tööjõumaksud ei muutunud. Maksusumma kokku on sel juhul 71 256,77 euro asemel 32 281,48 eurot. Kaebus on sel juhul rahuldatud 55 % ulatuses. Kohus jätab menetluskulud 45 % ulatuses kaebaja kanda ning 55 % ulatuses vastustaja kanda. Ainsaks teada olevaks menetluskuluks on kaebuse esitamisel tasutud riigilõiv 1 050 eurot. Kohus mõistab sellest 55 % ehk 577,50 eurot vastustajalt kaebaja kasuks välja. Muude
menetluskulude kohta ei ole pooled menetluskulude nimekirju ja kuludokumente esitanud (HKMS § 109 lg 1).
63.HKMS § 175 lg 1 näeb ette jõustunud kohtuotsuse avaldamise arvutivõrgus, otsus avaldatakse elektroonilises Riigi Teatajas. Andmesubjektil on õigus esitada taotlus otsuse osaliseks avaldamiseks, eelkõige tema nime avaldamata jätmiseks (HKMS § 175 lg 3-5). Kui isik seda soovib, siis sellekohane taotlus tuleb esitada kohtule enne otsuse jõustumist. Kõige kindlam on esitada taotlus apellatsioonkaebuse esitamiseks ette nähtud tähtaja jooksul. Avaliku võimu kandja andmeid kohtulahendis ei varjata. /allkirjastatud digitaalselt/ kohtunik Karin Jõks
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.