Kaebaja – Marek Mikk Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
Marek Miku kaebus Maksu- ja Tolliameti 10. märtsi 2023. a korralduse nr 12.2-3/058987-4 tühistamiseks
RESOLUTSIOON
1.Jätta Marek Miku kaebus rahuldamata.
2.Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD JA SELGITUSED
Otsuse peale võib Tartu Ringkonnakohtule esitada apellatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 13. detsembril 2023. Vastuseks esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse vastuapellatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184 lg 3). Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb tal seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal esitada ringkonnakohtule vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 10. märtsi 2023. a korraldusega nr 12.2-3/058987-4 Marek Mikku kui kolmandat isikut esitama dokumente ja andma teavet (dtl-d 8-10). MTA selgitas, et kontrollib 2. augusti 2022. a korralduse nr 12.2-3/058987-1 alusel Drujos
3-23-952 Smetonos OÜ (muud ärinimed Ehitusfirma TK OÜ, Pluss Ehitus OÜ) maksustamisperioodide aprill – juuni 2022 (k.a) käibemaksu ja erijuhtude tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust. Maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks on vajalik saada kaebajalt teavet.
2.Kaebaja esitas 23. märtsil 2023 vaide MTA 10. märtsi 2023. a korraldusele nr 12.2-3/058987-4 (dtl-d 53-54), mille MTA jättis 20. aprilli 2023. a vaideotsusega nr 6-1/5328-2 rahuldamata (dtl-d 11-14). Vaideotsuse põhjendused olid kokkuvõtvalt järgmised. 1) Olukorras, kus Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-98-10 tehtud lahendis selgitanud, et maksukorralduse seaduse (MKS) § 61 lg-s 2 nimetatud piirangu sisuks olevat nõuet, et eelnevalt peab olema teavet nõutud maksukohustuslaselt, ei tule mõista konkreetsete kokkulangevate küsimuste tasandil ning kolmandalt isikult teabe nõudmine on lubatud ka maksukohustuslaselt saadud andmetega võrdlemise ja nende täpsustamise eesmärgil, siis arvestades, et maksuhaldur on eelnevalt nõudnud teabe ja dokumentide esitamist maksukohustuslaselt, siis ei ole maksuhaldur vaidlustatava korralduse andmisel MKS § 61 lgs 2 sätestatud nõuet rikkunud. 2) Kui vaide esitajal tõepoolest mingit küsitud teavet ei ole või ta ei mäleta seda, siis see on juba korralduse täitmise, mitte aga õiguspärasuse küsimus, kuna korralduse andmisel ei saagi maksuhaldur olla kindel selles, kas korralduse adressaadil on olemas küsimustes nimetatud teave või mitte. Et esitatud küsimused puudutavad perioodi, mil vaide esitaja oli kontrollitava maksukohustuslase juhatuse liige, siis on maksuhaldur õigesti eeldanud, et vaide esitaja võib omada seda teavet. Juhul kui vaide esitaja ei tea küsitud teavet peast, siis saanuks ta näiteks vaadata seda teavet võimalikult vaide esitaja valduses olevatest dokumentidest, mille kohta maksuhaldur ei saa samuti kindlalt teada, kas need on vaide esitaja valduses või mitte, kuid millised maksuhaldur on palunud esitada, kui need dokumendid on vaide esitaja käes. 3) Arvestades, et maksukontrolli käigus on maksuhalduril tekkinud kahtlus, kas ja kui suures ulatuses oli Drujos Smetonos OÜ kassas sularaha vaide esitaja juhatuse liikmeks oleku ajal, mis on osaliselt hõlmatud kontrolliperioodiga, siis võivad hilisem Drujos Smetonos OÜ osa võõrandamise müügihind ja vastav ostu-müügileping omada tähtsust maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks ning seetõttu ei ole ka võimalik nõustuda, et korraldusega vaide esitajalt nõutav teave ja osa ostu-müügi leping ei ole seostatav Drujos Smetonos OÜ kontrollimisega.
3.Kaebaja esitas 3. mail 2023 Tartu Halduskohtule kaebuse MTA 10. märtsi 2023. a korralduse nr 12.2-3/058987-4 tühistamiseks (dtl-d 5-7).
4.Tartu Halduskohus võttis 3. mai 2023. a määrusega M. Miku kaebuse menetlusse, tunnistas vastustajaks MTA ning kohustas vastustajat kaebusele vastama (dtl-d 20-21).
5.MTA esitas 5. juunil 2023 vastuse kaebusele (dtl-d 23-25).
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
6.Kaebaja taotleb MTA 10. märtsi 2023. a korralduse nr 12.2-3/058987-4 tühistamist, põhjendades oma kaebust kokkuvõtvalt järgmiselt. 1) Korralduses ei ole väidetud, et Drujos Smetonos OÜ ei ole teadaoleval aadressil kättesaadav või takistab maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamist. Seega oli MKS § 61 lg 2 kohaselt enne kaebaja poole pöördumist kohustuslik nõuda sama
3-23-952 infot ja dokumente Drujos Smetonos OÜ-lt. Korraldusest ei nähtu, et enne kaebaja poole pöördumist oleks korralduses nimetatud täiendavat ja täpsustavat teavet ning dokumente nõutud Drujos Smetonos OÜ-lt. 2) Korraldusega nõutava info ja dokumentide kohta ei ole väidetud, et Drujos Smetonos OÜ-l need puuduvad ja seega on alust nõuda neid kaebajalt kui endiselt juhatuse liikmelt. Korraldusest ei selgu, miks just kaebaja peaks asuma raamatupidamisdokumente analüüsima ja küsimustele vastama. MKS § 61 lg 2 ei anna ka alust n-ö üle küsimiseks, s.t kui Drujos Smetonos OÜ on juba küsimustele vastanud, siis ei ole alust nende ütluste kontrollimiseks vmt põhjusel kolmanda isiku poole pöördumine. 3) Mõistlikult ei ole eeldatav, et endine juhatuse liige mäletaks näiteks seda, kui palju oli sularaha kassas kindlatel kuupäevadel või millises summas see vähenes teatud vahemikus, samuti kassast kulutuste tegemisi või laenude kohta summade suurenemist, vähenemist, tasaarveldusi. 4) Küsimused kontrollitava ühingu osa võõrandamise hinna ja dokumentide kohta ei ole seostatavad Drujos Smetonos OÜ kontrollimisega.
7.Vastustaja peab kaebust põhjendamatuks ja vaidleb sellele vastu. Vastustaja jääb 20. aprilli 2023. a vaideotsuses toodud analüüsi ja järelduste juurde. Vastuses kaebusele märkis vastustaja järgmist. 1) Kuna kaebaja oli kontrolliperioodil kontrollitava maksukohustuslase juhatuse liige, siis võib kaebaja küsitud teavet omada või on tema valduses dokumente, mille abil saab maksuhalduri poolt küsitule vastuseid anda. Maksuhaldurilt ei saa nõuda ebaefektiivsete meetmete rakendamist olukorras, kus maksuhalduril on õiguspäraselt võimalik saada maksukontrolli lõpuleviimiseks vajalikud andmed muul viisil, sh pöördudes kolmanda isiku poole, kellelt võib mõistlikult eeldada teabe või dokumentide olemasolu. 2) Nõue pöörduda enne kolmandalt isikult teabe ja dokumentide nõudmist sama nõudega maksukohustuslase poole ei tähenda, et maksukohustuslaselt peab olema nõutud sama teavet või samu dokumente, eriti kui maksukohustuslasel ei saagi olla neid dokumente, mille esitamist on maksuhaldur kolmandalt isikult nõudnud. Piisab sellest, kui nõue esitatakse seoses samade tehingutega. 3) Muu hulgas ei keelaks MKS § 61 lg 2 kolmandalt isikult teabe ja dokumentide nõudmist, kui see on maksuhalduri hinnangul vajalik maksukohustuslaselt saadud tõendite õigsuse kontrollimiseks. MKS § 11 lg-st 2 tulenevalt on maksuhalduril kaalutlusõigus (MKS § 12) otsustada selle üle, milliseid toiminguid ja millisel viisil maksumenetluses teha. 4) Maksuhaldur ei peagi kolmandale isikule selgitama, millist maksumenetluses tähendust omavat asjaolu soovitakse kolmandalt isikult nõutava teabega tõendada. Määrav on seos kontrolliobjekti ja nõutava teabe vahel ja selles asjas on see seos piisaval määral äratuntav (kontrolliperioodil oli kaebaja kontrollitava äriühingu juhatuse liige).
KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
8.Kaebaja on esitanud kaebuse MTA 10. märtsi 2023. a korralduse nr 12.2-3/058987-4 tühistamiseks. Kohus on seisukohal, et kaebaja tühistamisnõue on alusetu ja tema kaebus ei kuulu rahuldamisele. Kohus nõustub vastustaja seisukohtadega, neid üle kordamata, pidades vajalikuks oma lõppjärelduse põhistamiseks rõhutada eelkõige järgmist.
3-23-952
9.Vaidlustatud korraldus on antud MKS § 46, § 55 3 lg 1 p-de 2 ja 4, § 61 lg-te 1 ja 3, § 62 lg 1, lg 3 p 2 ning lg 4 p 1 alusel. MKS § 46 reguleerib maksuhalduri haldusaktidega seonduvat. Vastavalt MKS § 553 lg 1 p-de 2 ja 4 on maksuhalduril õigus kontrollida maksude tasumise ja arvestamisega seotud dokumente ning saada maksukontrolli läbiviimisel maksukohustuslaselt või tema määratud isikult, teistelt isikutelt ning asutustelt teavet ja seletusi. MKS § 61 lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus nõuda kolmandatelt isikutelt teavet maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks. Eelnimetatud isikud on kohustatud andmeid esitama, välja arvatud juhul, kui neil on seaduse alusel õigus tõendite ja andmete esitamisest keelduda. Vajaduse korral võib maksuhaldur kohustada kolmandat isikut teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse. MKS § 61 lg 3 kohaselt annab maksuhaldur kolmandalt isikult teabe nõudmiseks MKS §-s 46 sätestatud nõuetele vastava korralduse, kuhu märgitakse ka selle maksukohustuslase nimi või muud identifitseerimist võimaldavad andmed, kelle maksuasjaga seoses teavet kogutakse, ning kolmanda isiku poole pöördumise põhjus. Kui isikut kohustatakse ütluste andmiseks maksuhalduri juurde ilmuma, märgitakse korraldusse ka ilmumise aeg ja koht. Isik võib taotleda korralduses antud kohustuse täitmise tähtaja pikendamist vastavalt MKS §-s 50 sätestatule. MKS § 62 lg 1 sätestab, et maksuhalduril on õigus nõuda maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks maksukohustuslaselt või kolmandalt isikult tema valduses olevate asjade ja esitajaväärtpaberite ettenäitamist ning dokumentide esitamist. Kolmandatelt isikutelt asjade ja dokumentide nõudmise korral kehtib MKS § 61 lg-s 2 sätestatud piirang. MKS § 62 lg 3 p 2 järgi esitatakse või näidatakse ette MKS § 62 lg-s 1 nimetatud dokumendid ja asjad maksuhalduri ametiruumides, välja arvatud juhul, kui maksuhaldur kohustab haldusakti adressaati esitama dokumendid posti teel, kui see ei põhjusta haldusakti adressaadile ülemääraseid kulutusi. Vastavalt MKS § 62 lg 4 p-le 1 antakse MKS § 62 lg-s 1 või 2 nimetatud kohustuse kohta kirjalik korraldus, kui nõue on adresseeritud kolmandale isikule.
10.Riigikohus selgitas 26. septembri 2018. a otsuses asjas nr 3-16-2324 MKS § 61 kohaldamisega seonduvat. Viidetega enda varasemale praktikale märkis Riigikohus otsuse p-s 9, et sobiv kriteerium kolmandalt isikult nõutava teabe sisuliseks piiritlemiseks on teabe seos läbiviidava maksumenetlusega (24. mai 2011. a otsus asjas nr 3-3-1-24-11, p 13). Maksuhalduril puudub kohustus põhjendada, milliseid konkreetseid asjaolusid ta soovib kindlaks teha ning kuidas on kaebajalt nõutud teave ja dokumendid konkreetselt seotud maksukohustuslase kontrollimisega (14. aprilli 2014. a otsus asjas nr 3-3-1-90-13, p 11). MKS § 61 lg-s 2 sisalduv menetluslik nõue (s.o eelnev pöördumine maksukohustuslase poole) ei piira maksuhalduri õigust nõuda kolmandalt isikult teavet ja dokumente, mida kontrollitaval maksukohustuslasel ei saagi olla (14. aprilli 2014. a otsus asjas nr 3-3-1-90-13, p 11).
11.Maksuhaldur viib maksumenetlust läbi kooskõlas MKS-ga, kohaldades muu hulgas MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõtet. MKS § 11 kohaselt on maksuhaldur maksude tasumise
3-23-952 õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid (lg 1). Maksuhaldur otsustab maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid. Maksuhaldur ei ole maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult menetlusosalise esitatud taotluste ja tõenditega, vaid võib vajalike tõendite kogumiseks pöörduda menetlusväliste isikute poole (lg 2).
12.MKS § 61 lg 1 võimaldab maksuhalduril kolmandalt isikult nõuda igasugust teavet, mis omab tähendust maksukohustuslase suhtes läbiviidavas maksumenetluses ja kolmandalt isikult nõutava teabe sisuliseks piiritlemiseks on sobiv teabe seos läbiviidava maksumenetlusega (3-3-1-24-11, p 13). Lisaks on kohtupraktikas märgitud, et MKS § 61 lg 2 ei määratle ammendavalt olukordi, mil saab eelnevalt maksukohustuslase poole pöördumata kolmanda isiku käest teavet nõuda (nt Tallinna Halduskohtu 21. septembri 2015. a otsus asjas nr 3-15-423) ning eelnevalt maksukohustuslaselt ja seejärel menetlusväliselt isikult nõutav teave ei pea kattuma kokkulangevate küsimuste tasandil, vaid peab käima samade tehingute kohta (3-3-1-98-10, p 19). Lisaks on kohtupraktikas aktsepteeritud, et kolmanda isiku poole pöördumise alused võivad tuleneda maksukohustuslase antud teabest ning kui teavet valdab ainult kolmas isik, siis on lubatud pöörduda ilma konkreetseid küsimusi maksukohustuslasele esitamata kolmanda isiku poole (Tartu Ringkonnakohtu 8. juuni 2012. a otsus asjas nr 3-111341).
13.Maksuhaldur on kaebajale selgitanud, et kontrollib Drujos Smetonos OÜ (perioodil 16. märts 2021 – 20. september 2022 Ehitusfirma TK OÜ ja perioodil 20. september 2022 – 20. veebruar 2023 Pluss Ehitus OÜ) maksustamisperioodide aprill – juuni 2022 (k.a) käibemaksu ja erijuhtude tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust. Maksuhaldur on vastavate korralduste esitamise tulemusena (dtl-d 38-48) saanud Drujos Smetonos OÜ-lt teavet ja dokumente, millest tulenevalt on selgunud vajadus saada täiendavat ja täpsustavat teavet ning dokumente kaebajalt kui ajavahemikul 4. aprill 2022 – 20. veebruar 2023 olnud Drujos Smetonos OÜ juhatuse liikmelt. Maksuhaldur tõi esile, et maksuhaldurile esitati kontrollimiseks pearaamat, mille kohaselt oli 7. aprillil 2022 kassast tasutud sularahas Vanakivi Kaubandus OÜ-le 7. aprilli 2022. a arve nr 2204083 alusel kokku summas 33,54 eurot ning kassa jääk peale eelnimetatud tehingut on seisuga 7. aprill 2022 summas 54 850,19 eurot. Seisuga 28. juuni 2022 oli kassa jääk 54 725,19 eurot. 28. jaanuaril 2023 edastatud kirjaliku teabe kohaselt asub kassa (sularaha) juhatuse liikme juures. Muuhulgas märkis maksuhaldur, et maksuhaldurile on kontrollimiseks esitatud TK1 OÜ ja Ehitusfirma TK OÜ vahel 21. mail 2021 sõlmitud laenuleping, mille lepingu punkt 1.1.2 sätestab, et laenu summat lepingus kokku ei lepita. Laen antakse osadena ning vastavalt sellele, millal ja millises summas on laenusaajal vaja raha laenata.
14.On ilmselge, et korralduse andmisel ei eeldanud maksuhaldur, et kaebaja teab nõutud teavet peast. Samas on küsitavad tegevused toimunud kaebaja vahendusel või osalusel. MTA-le teada olevatel andmetel asus kontrollitaval maksustamisperioodil kassa kaebaja juures, millest tulenevalt on otstarbekas kassaga seonduvate küsimuste esitamine kaebajale. Kuna 21. mail 2021 sõlmitud laenuleping kehtis ka kaebaja juhatuse liikmeks oleku ajal, võib kaebajale olla teada laenulepinguga võetud kohustuse suurus ja laenulepinguga võetud kohustuste täitmine. Niisiis arvestades kaebaja juhatuse liikmeks oleku aega, maksuhalduri poolt eelnevalt välja toodud maksuhaldurile laekunud teavet ja esitatud dokumente, leiab kohus, et on üheselt mõistetav kaebajalt nõutava teabe ja dokumentide seos läbiviidava maksumenetlusega.
3-23-952
15.Kohus nendib, et Pluss Ehitus OÜ osa müügilepingu esitamine ja müügisumma teatamise eesmärk võib esmapilgul jääda kaebajale arusaamatuks, kuid siiski ei ole välistatud, et Pluss Ehitus OÜ osa müügileping sisaldab infot äriühingu kassa kohta ning kassa suuruse kohta võimaldab kaudse järelduse teha ka müügihind. Siinkohal rõhutab kohus sarnaselt MTA poolt väljatooduga, et maksuhalduril ei ole kohustust selgitada, millist maksumenetluses tähendust omavat asjaolu soovitakse kolmandalt isikult nõutava teabe või dokumendiga tõendada.
16.Maksuhalduri kaalutlusõigus (MKS § 12) ja maksuhalduri haldusakti motiveerimiskohustus (MKS § 46 lg-d 2-4) on väga tugevalt seotud maksuhalduri maksusaladuse hoidmise kohustusega (MKS § 26), mistõttu ei saagi olla maksumenetluses tehtud korraldused teabe andmiseks väga üksikasjalikud ning need ei saa sisaldada kõiki kaalutlusi, kuivõrd see seaks ohtu maksusaladuse kaitse. Ka Riigikohus on selgitanud, et kolmandale isikule ei pea põhjendama, kuidas on nõutav teave ja dokumendid seotud konkreetse maksukohustuslase kontrollimisega (3-3-1-90-13, p 11). Seega ei esine korralduses põhjendamispuudusi, mis annaks aluse lugeda korraldust õigusvastaseks. Maksuhaldur ei pidanud vaidlustatud korralduses täpsemalt selgitama, millist maksumenetluses tähendust omavat asjaolu soovitakse kolmandalt isikult nõutava teabega tõendada. Määrav on seos kontrolliobjekti ning nõutava teabe vahel. See seos on piisaval määral äratuntav. See, kas maksumenetluses kogutud üks või teine tõend lõppastmes maksuhalduri väiteid kinnitab, ei ole kolmandalt isikult teabe nõudmise korralduse õiguspärasuse hindamisel määrav, sest vaidluse esemeks ei ole kontrolli tulemusena koostatav võimalik maksuotsus.
17.Vaidlusaluses korralduses on välja toodud viide MKS §-s 64 toodud alustele, mil kaebajal on võimalik korralduse täitmisest keelduda, ning selgitatud korralduse täitmata jätmise tagajärgi, korralduse vaidlustamise võimalusi ning ka korralduse täitmise viisi. Vaidlustatud korraldusest nähtuvalt on vastustaja üles näidanud paindlikkust dokumentide edastamise viisi ja tähtaja osas ning valmidust vastata igale korraldusega seonduvale küsimusele.
18.Eeltoodust tulenevalt on MTA 10. märtsi 2023. a korraldus nr 12.2-3/058987-4 õiguspärane, mistõttu jätab kohus rahuldamata kaebaja nõude korralduse tühistamiseks. Vaidlustatud korraldus on asjakohase kohtupraktikaga kooskõlas. Nõutud teabe seos läbiviidava maksumenetlusega on äratuntav. Samuti on teabe maht ajaliselt ning esemeliselt piisavalt konkreetselt piiritletud ning korraldus on proportsionaalne. MTA on vaidemenetluse käigus kaebajale korralduse andmise asjaolusid täiendavalt selgitanud.
19.HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 sätestab, et menetluskulude väljamõistmiseks esitatakse kohtule enne kohtuvaidlusi menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid. Kuludokumentide ja menetluskulude nimekirja esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. Kuna MTA ei ole kohtule esitanud kuludokumente ja menetluskulude nimekirja, jäävad menetluskulud poolte endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt) Kadri Palm kohtunik
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.