Nordic Metal Group OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 30.08.2019 maksuotsuse nr 12.23/045613-25 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – Nordic Metal Group OÜ, seaduslik esindaja R. K. Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Diana Talpsepp
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Jätta Nordic Metal Group OÜ kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
3.Asendada avaldatavas kohtuotsuses läbivalt kaebaja raamatupidaja XX nimi tähemärgiga. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 28.05.2020. Kui apellant ei ole apellatsioonkaebuses märkinud, et soovib asja arutamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus kirjaliku menetlusega. Vastuapellatsiooni võib esitada 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates vastuapellatsioonkaebuse esitajale või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva.
Maksu- ja Tolliamet kontrollis 18.09.2018 korralduse nr 12.2-045613-1 alusel Nordic Metal Group OÜ maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust ajavahemikul 2018. aasta märts kuni juuli. Kontroll hõlmas kinnipeetud tulumaksu, sotsiaalmaksu, kogumispensioni- ja töötuskindlustusmakse ning käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodil märts kuni juuli 2018 (kaasa arvatud). Kontrolli tulemusel koostas maksuhaldur 30.08.2019 maksuotsuse nr 12.2-3/045613-25 (edaspidi maksuotsus), millega
kohustas tasuma maksusumma 10 084,05 eurot. Maksuotsuse ja selle aluseks oleva 17.05.2019 kontrollakti nr 12.2-3/045613-22 (edaspidi kontrollakt) põhjendused on kokkuvõetult järgmised:
1.1.Äriühing deklareeris 2018. aasta märtsi käibemaksudeklaratsioonil (edaspidi KMD) sisendkäibemaksu 5814,92 eurot, kuid 4665,55 euro ulatuses on mahaarvamine lubamatu, kuna puuduvad sisendkäibemaksu arvestamise aluseks olevad algdokumendid (kontrollakti punkt 1.2.1.2 alapunkt a). Ka ei nähtu pangaülekandeid, mis kinnitaksid kaupade ja teenuste soetamist teistelt käibemaksukohustuslastelt (kontrollakti punkt 1.2.1.2 alapunkt b) ning arvete eest ei ole tasutud ka sularahas (kontrollakti punkt 1.2.1.2 alapunkt c). Ükski tehingupartner ei ole kajastanud äriühingule müüki oma KMD INF A osal. Kuna tehtud kulutused ei ole seotud äriühingu maksustava käibe ja ettevõtlusega ning samuti puuduvad nõuetele vastavad algdokumendid, siis ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused täidetud. Maksustamise õiguslikuks aluseks on käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) § 29 lg 1 ja lg 3 punkt 1 ning § 31 lg 1.
1.2.Äriühing ei ole deklareerinud tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonil (edaspidi TSD) puuduva või nõuetele mittevastava algdokumendi alusel tehtud väljamakseid ega nendelt tulumaksu tasunud. Äriühing tegi väljamakseid Baltic Metal Group OÜ-le selgitusega „võla tagastus“ kokku summas 21 674 eurot, mille kohta puuduvad raamatupidamise algdokumendid. Nordic Metal Group OÜ ja Baltic Metal Group OÜ vaheline tehing on näilik ning tehtud teise tehingu varjamiseks. Äriühingute vahel vormistatud laenutehingu eesmärgiks oli varjata raha maksuvabalt äriühingust väljaviimist. Maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 83 lg 4 kohaselt ei võeta näilikku tehingut maksustamisel arvesse ning kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Kuna väljamakse aluseks olev raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument (RPS § 7 lg 1 ja lg 2 punktid 2 ja 3) puudub, siis tuli väljamakse deklareerida märts 2018 ja aprill 2018 deklaratsioonil ning tasuda tulumaksu summas 5418,50 eurot. Maksustamise õiguslikuks aluseks on tulumaksuseaduse (edaspidi TuMS) § 51 lg 2 punkt 3, § 54 lg 2 ja 4 ning MKS § 83 lg 4.
2.Nordic Metal Group OÜ esitas 24.09.2019 maksuotsusele vaide, mis maksuhalduri 15.10.2019 vaideotsusega nr 6-1/4481-3 jäeti rahuldamata.
3.Nordic Metal Group OÜ esitas Tallinna Halduskohtule 01.11.2019 kaebuse maksuotsuse tühistamiseks.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
4.Kaebaja seisukoht
4.1.Maksukontrolli käigus rikuti MKS § 11 lg-t 1, § 27 lg-t 2, §-i 552, § 61 lg-t 2 ja §-i 94, Põhiseaduse §-e 13, 14 ja 25, haldusmenetluse seaduse (edaspidi HMS) § 18 lg-t 2 ja haldusmenetluse head tava. Maksuotsus tuleb tühistada MKS § 101 lg 1 punkti 3 ja lg 3 alusel. Ebaselge on ka kontrolli liik. Üksikjuhtumi kontroll on suunatud konkreetsele juhtumile ning revisjon on suuremahulisem maksukontroll, mille alustamise korral nägi seadus ette vormistada revisjoni korraldus vastavalt MKS § 73.
2 (14)
4.2.Maksuhaldur jättis põhjendamatult rahuldamata kaebaja taotlused kontrolli edasilükkamiseks ning kaebaja ei ole tahtlikult jätnud maksuhaldurile dokumente esitamata. Kaebaja esitas dokumendid, mis tal olemas olid koos selgitustega ning taotlusega kohaldada maksustamisel MKS §-i 94. Seda maksuhaldur ei arvestanud. Kaebajal olid objektiivsed põhjused dokumentide esitamata jätmiseks, kuna kaebaja raamatupidamist korraldas Kivira OÜ raamatupidaja, kes oli kontrolli alustamise ajal haiglas ning kes 26.01.2019 suri. Kaebaja püüdis raamatupidajalt dokumente korduvalt kätte saada, kuid raamatupidaja kinnitusel olid dokumendid kadunud. Kui kaebaja oleks dokumentide kadumisest olnud teadlik enne raamatupidaja surma või kohe pärast seda, oleks kaebaja maksuhaldurit sellest teavitanud. Võimatuks osutus ka pearaamatu väljavõtte esitamine, sest koos raamatupidajaga kadus ka ligipääs raamatupidaja arvutis olevatele andmetele. Samuti ei ole raamatupidajalt võimalik tagant järgi selgitusi saada selle kohta, et miks ta telefonis maksuhaldurit dokumentide kadumisest ei informeerinud.
4.3.Maksumenetluses tuleb maksuhalduril arvestada kõiki asjaolusid. Kaebaja juhatuse liige selgitas maksuhaldurile korduvalt, et pangatehinguid ei saa võtta aluseks, kuna osa kulutustest tasuti ka sularahas kaebaja juhatuse liikme isiklikest vahenditest. Kaebaja selgitas vaides tööriiete maksumust ning et 73 inimese riietele kulus kokku 7300 eurot, lisaks kiivrid, maskid, kindad, elektrilised tööriistad, jalanõud ja muud töökaitsevahendid. Kaebaja tasutud teenusteks oli seadmete remont või transport. Loksa tehases tehtavaid töid koordineeris ja teostas R. K., kes esitas tšekid ja arved otse raamatupidajale. Kaebajal ei ole võimalik taastada arveid ja tšekke, mille alusel raamatupidaja tööd tegi, kuna tegemist on väikesemahuliste tehingutega, mis ei pidanud olema erakordselt meeldejäävad. Kaebaja andis maksuhaldurile isikute nimed, kes raamatupidajale kuludokumente esitasid, kuid nendega maksuhaldur ühendust ei võtnud. Raamatupidaja on teinud kanded, mis annab aluse arvata, et deklareerimise hetkel olid olemas arved, mille alusel mahaarvamised teostati.
4.4.Kaebaja selgitas maksuhaldurile vaides, et nimetas eriarvamuses ekslikult keevitusseadmete müügipakkumist saateleheks, see aga ei muuda dokumendi olemasolu ja sisu. Seega on väär maksuhalduri väide, et ostja ja müüja dokumendil puuduvad. Müügipakkumine allkirjastati samal ajal juhatuse liikme muutusega ning selle leidis S. J., kes tegeles seadmete transpordiga. Seadmete müügihind lepiti kokku suuliselt. Seadmete transport toimus kahes osas 2017. aastal. Seega viitab vaideotsuse punkt 21.2., et tegelikult ei ole täiendavalt esitatud dokumentide ja selgitustega tutvutud. R. K. selgitas, et ei tegele igapäevase töökorraldusega ning seadmete transpordiga tegeles S. J., kellelt ütlusi võetud ei ole. Kohtumenetluses esitas kaebaja lisa 23, mille edastas kaebajale S. J. pärast maksuotsuse saamist ning kaebaja ei saanud kuidagi teada dokumendi esitamise vajadusest, kuna maksuhaldur oli saatelehele viidanud. Maksumenetluse käigus oli olemas seadmete saatedokument, mis oli esitatud juba eelmise maksukontrolli käigus, millele maksuhaldur viitab kontrollakti punktis 1.2.1.3.b. Sellest tulenevalt ei osanud juhatuse liige arvata, et varem esitatud dokumendid tuleb uuesti esitada enne kontrollakti saamist. Seega ei vasta tõele maksuhalduri väide nagu oleks kaebaja vormistanud dokumendid pärast kontrollakti saamist. Tähelepanuta ei saa jätta asjaolu, et kuna kontrolli lõppedes kokkuvõtte arutelu ei toimunud, siis ei saanud juhatuse liige teada, millistele asjaoludele maksuhaldur tähelepanu pöörab ning kas kontrolliakt koostatakse või mitte. Kaebaja esitas koos vaidega akti, mis esitati ka eelmises maksukontrolli menetluses ning millel on kirjas 2 keevitusseadet. Akti esitamisega soovis kaebaja lükata ümber kontrollaktis esitatud väite, et eelmise dokumentide kadumise kohta puudub dokument. Vaideotsuses on maksuhaldur seda dokumenti arusaamatutel põhjustel nimetanud laenulepinguks. Kaebaja sai keevitusseadmete omanikuks tasumise hetkel, s.t 2018. aastal, mistõttu ei saanud neid ka varem
3 (14)
arvele võtta. Seadmete üleandmise ja vastuvõtmise kuupäev ei oma omanikuks saamisel tähtsust. Seadmed võeti põhivarana arvele 2019 aastal summas 21 674 eurot ja seadmete pealt tasuti käibemaks. Maksuhalduri seisukoht, et seadmed võeti arvele seoses nende kontrolliga on paljasõnaline ning eluliselt mitteusutav. Ettevõtted tegutsevad vastavalt tegelikele asjaoludele mitte maksuhalduri kontrollile. Kuna keevitusseadmed on Nordic Metal Group OÜ-l olemas, oli see väljamakse ettevõtlusega seotud ega kuulu tulumaksuga maksustamisele.
4.5.Kaebaja ei pea usutavaks, et kolmanda isiku T. P. kirjutatud suuliste seletuste protokoll ei saa olla tema kirjutatud, kuna ABC Kaubanduse andmeil ei tööta sellist isikut. Lisaks ei ole isik viibinud aadressil Mustamäe tee 16, st. protokoll ei vasta HMS § 18 nõuetele. Lisaks erineb ka allkiri ja ütluste võtmiseks kulunud aeg 30 minutit ning isikusamasus jäeti nõuetekohaselt tuvastamata. Selle aja jooksul ei ole võimalik tutvustada isikule tema õigusi, vormistada protokolli ning võimaldada isikul sellega tutvuda. Usutav on T. P. väide, et maksuhaldur õigusi ja kohustusi ei tutvustanud, akti kirjutas maksuhaldur ise ning sellega tutvuda ei võimaldatud. Näidati üksnes kohad, kuhu allkiri panna. Pärast maksuametniku käiku võttis T. P. ühendus R. K., kes palus tal ühendust võtta enda esindajaga, kellega T. P. kohtus ja kes tutvustas talle ka ütluste protokolli. T. P. väitis, et tegemist ei ole tema ütlustega ning soovis esitada omakäelised ja tõele vastavad ütlused. Ühtlasi olid tal kaasas ka Baltic Metal Group OÜ dokumendid. Täiendavalt tuleb välja tuua, et T. P. ütluste osas ei ole kaebaja saanud vastuväiteid maksumenetluses esitada, kuna ütlused võeti pärast kontrollaktile vastuväidete esitamist. Seega on maksuotsus kehtetu MKS § 101 lg 1 punkti 3 alusel, kuna täiendavaid andmeid lisati pärast kontrollakti vormistamist.
4.6.Maksuhaldur rikkus head haldustava, kui jättis kaebaja ilma õigusest tutvuda kogutud andmetega. Kaebajale edastati ainult kontrolli akt koos täiendavat maksuarvestust näitavate lisadega. Vastuse esitamise tähtaega küll pikendati, kuid kahjuks dokumentidega tutvumise võimalust kaebajale ei antud vaid edastati maksumenetlust läbi viinud ametniku poolt vajalikuks peetud dokumendid e-kirjaga. Samuti on kogu maksuhalduri menetlus sisaldanud olulises ulatuses ebatäpsusi, millele kaebaja on korduvalt viidanud. Haldusmenetluse üldpõhimõtteid järgivaks ei saa pidada ka tegevusi, kus ametnik helistab ennast tutvustamata ja esitab suunavaid küsimusi või sõnastab ümber oma äranägemise järgi isikute antud ütlusi. Kiireks ja efektiivseks ei saa pidada menetlust, mis seiskub ametniku puhkuse ajaks, kuid arvestades intressikohustust, siis on tegemist lubamatu rahalise kohustuse tekitamisega kaebajale. Samuti ei saa pidada menetluse efektiivseks läbiviimiseks seda, kui alustatakse kontrolli palkade kontrolliga, kuid siis otsitakse täiendavaid asjaolusid maksude määramiseks.
5.Vastustaja seisukoht
5.1.Maksuotsus on õiguspärane ning selle tühistamiseks ei ole alust. Maksuhaldur jääb maksuotsuses ja selle aluseks olevas kontrollaktis ning vaideotsuses toodud seisukohtadele, ent vastuseks kaebusele märgib maksuhaldur järgmist. Kaebaja etteheited maksukontrolli liigiga ei ole arusaadavad. Maksumenetluse alustamisel võimaldas MKS läbi viia nii revisjoni kui ka üksikjuhtumikontrolli, kusjuures kontrollitava perioodi pikkus ja maksude arv ei ole menetluse liigi määramisel oluline. Menetluse liigi valib maksuhaldur ning praegusel juhul viis maksuhaldur läbi üksikjuhtumikontrolli menetluse. Kui kaebaja etteheide seostub sellega, et maksuhaldur jättis arvestamata kaebaja taotlusega kontrolli edasilükkamiseks MKS § 76 lg 3 alusel seoses raamatupidaja haiglas viibimisega, siis sellist taotlust ei ole maksuhaldurile esitatud.
4 (14)
5.2.Kaebaja ei esitanud kontrolli käigus dokumente, mille alusel deklareeriti 2018. aasta märtsi KMD-l sisendkäibemaksu summas 4665,55 eurot ning dokumentide esitamata jätmisega seonduvas osas jääb maksuhaldur vaideotsuse punktis 20.1. seisukohtade juurde. Kaebaja esitas kohtule lisa 16 ei välista kaebaja teadlikku käitumist. Maksukohustuslane on kohustatud pidama raamatupidamisarvestust (MKS § 57 lg 1), dokumenteerima kõiki majandustehinguid (RPS § 6 lg 2) ning säilitama raamatupidamisdokumente 7 aasta jooksul (MKS § 58; RPS § 12 lg 2). Nende kohustuste rikkumisel suureneb maksukohustuslase tõendamiskohustus. Ehkki eluliselt usutav ei ole, et kõik deklareeritud tehingud jäid alla 1000 euro, kuid isegi kui sellega nõustuda, siis ei põhjenda see raamatupidamise algdokumentide puudumist ning nende mitte esitamist. Raamatupidamise algdokumentide puudumist ei saa põhjendada ka raamatupidaja haigestumisega. Tõendamata on ka juhatuse liikme isikliku raha kasutamine ning tööriietega seotud kuludele on maksuhaldur vastanud vaideotsuse punktis 24. Mis puudutab aga kaebaja väidet maksusumma määramiseks hindamise teel, siis selles osas jääb maksuhaldur vaideotsuse punktis 20 toodud seisukohale, et praegusel juhul ei olnud hindamise teel maksustamine võimalik.
5.3.Nõustuda tuleb kaebajaga, et maksuhalduril puudub pädevus anda hinnangut sellele, kas T. P. allkiri seadmete müügi nimekirjal on võltsing või mitte. Tegemist on maksuhalduri ebaõnnestunud sõnastusega. Maksuhaldur leidis, et visuaalse vaatluse põhjal esineb kahtlus. See aga ei oma maksuotsuse sisukohalt eraldiseisvat mõju, kuivõrd praegusel juhul oli määravaks eelkõige väidetava üleandmise akti sisu (puudulik info müügihinna kujunemise kohta, puudulik info üleandmise asukohta kohta), selgituste mitte ühtimine dokumentides kajastatuga, müügitehingu mittekajastamine Baltic Metal Group OÜ KMD-l ja teised maksumenetluses tuvastatud asjaolud, mis on välja toodud maksuotsuse punktis 2.2.2.1 algpunktides b1)–b6).
5.4.Asjaolu, et T. P. ütlusi kontrollaktis ei kajastata ja et need võeti pärast kontrollakti tegemist, ei muuda maksuotsust MKS § 103 lg 1 punkti 3 alusel kehtetuks. Samuti ei ole tegemist ärakuulamisõiguse rikkumisega. Kaebaja esitas vastuväidetega kontrollaktile lisadokumente, millele hinnangu andmiseks võeti Baltic Metal Group OÜ juhatuse liikmelt T. P. suulised seletused. Ärakuulamisõiguse realiseerimine eeldab, et isikule on teada mille kohta arvamust ja vastuväiteid esitada. Baltic Metal Group OÜ-lt võetud ütlused puudutasid kaebajaga tehtud tehinguid, mida kajastatakse ka kontrollaktis ning mille sisu oli kaebajale teada. Ent isegi kui ärakuulamisõiguse rikkumine aset leidis, siis ei mõjutanud see kuidagi maksuotsuse õiguspärasust ning ei saa olla maksuotsuse tühistamise aluseks. Muuhulgas ei saa selle õiguse rikkumise tagajärjeks olla ka haldusakti kehtetuks tunnistamine pettuse, ähvarduse või muude ebaseaduslike viiside kasutamise tõttu.
5.5.Kaebajale anti korduvalt võimalus esitada keevitusseadmeid puudutavate küsimuste õigeks otsustamiseks vajalikke andmeid ning tõendeid, kuid kontrollakti koostamise ajaks kaebaja dokumente, mis kinnitaks keevitusaparaatide olemasolu või nende üleandmist, ei esitanud. Kontrollakti esitamise järgselt esitas kaebaja täiendavad tõendid, misjärel muutis maksuhaldur kontrollakti põhjendusi ning leidis, et vastuväitega esitatud dokumendid (maksuotsuse lisad 9 ja 53) ei kinnita kaebaja võlakohustuse tekkimist. Koos kontrollaktile eriarvamuse esitamisega esitati maksuhaldurile ka seadmete müügi nimekiri, mida kaebaja nimetas eriarvamuses üleandmise aktiks, kus on kirjas üksnes seadmete nimetus ja kogumaksumus ning asjaolu, et kaebusega esitatud saatekirjal olevad andmed ei kattu eelpoolmainitud seadmete nimekirja loeteluga ning saatekirjal on märgitud saatjaks Nordic Metal Group OÜ (mitte Baltic Metal Group OÜ) ei kinnita vastustaja hinnangul ka see dokument seadmete üleandmist ja tehingu toimumist.
5 (14)
Ehkki Riigikohus on möönnud, et käibemaksu mahaarvamise aluseks võib olla ka arvest erinev dokument, kuid need peavad kogumis vastama KMS § 37 lg 7 nõuetele. Seadmete müügi nimekiri ega ka seadmete transpordi saateleht ei vasta eraldiseisvalt ega ka ühiselt KMS § 37 esitatud nõuetele ning kahte dokumendi kõrvutades ei ole võimalik usaldusväärselt tuvastada, et saatekirjas nimetatud seadmete puhul on tegemist seadmete müügi nimekirjas loetletud seadmetega.
5.6.Kaebuse lisa 23 maksumenetluses maksuhaldurile ei esitatud ning selle hilinenult esitamiseks puudub mõjuv põhjus, mistõttu tuleb see arvestamata jätta. Kaebuse lisa nr 23 koostamise kuupäev on enne kontrolliakti tegemist (17.05.2019) ning kaebaja on alles pärast maksuotsuse saamist asunud koos kaebusega kohtule tõendeid koguma ja esitama. Vaatamata sellele leiab vastustaja, et esitatud tõend koos kaebaja selgitustega ei lükka ümber maksuotsuses tehtud järeldusi.
5.7.Ei saa nõustuda kaebaja väitega, et maksuhaldur on rikkunud maksuotsuse põhjendamiskohustust. Kuigi kaebaja juhatuse liikmele saadetud korralduses oli ametiruumidesse ilmumise kuupäevas viga, siis viga parandati sellele tähelepanu juhtimisel koheselt. Et tegemist on kirjaveaga, pidi olema arusaadav ka kaebajale, kuna korralduse kuupäev on 22.02.2019 ning ilmumise kuupäevaks oli 07.02.2019. Kaebaja otsustas aga maksuaudiitori veale juhtida tähelepanu alles 2 päeva enne õige kuupäeva saabumist ning 11 päeva pärast e-kirja saamist. Selline viga ei saa oma olemuselt kuidagi viia maksuotsuse põhjendamiskohustuse rikkumiseni ning samuti ei muutnud konkreetne viga menetlust kuidagi keerulisemaks, aeglasemaks (isik saabus ütlusi andma siiski õigel päeval) ja vähem efektiivseks ega rikkunud seejuures kuidagi kaebaja õigusi. Samuti on väär kaebaja väide, et kontrollimenetlust alustati üksnes palkade kontrolliga, kuna kontrolli alustamise korralduses on selgelt välja toodud maksu liigid, mille osas menetlust läbi viiakse. Korralduse kohaselt alustati kontrolli, mis hõlmas kaebaja kinnipeetud tulumaksu, sotsiaalmaksu, kogumispensioni- ja töötuskindlustusmakse ning käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodil märts kuni juuli 2018 (kaasa arvatud).
5.8.Alusetud on ka väited selle kohta, et kaebajale ei võimaldatud dokumentidega tutvumist. Maksuhaldur esitas kaebaja taotluse alusel kontrollakti lisas 2 nimetatud tõendid ning selgitas, et kaebajal tuleb puuduolevatest tõenditest teavitada. Kaebaja kinnitas dokumentidega kättesaamist. Seega kaebaja väide taotluse esitamisest toimikuga tutvumiseks ja dokumentidega tutvumise mitte võimaldamise kohta maksuhalduri poolt ei vasta tõele.
KOHTU PÕHJENDUSED
6.Vaidlus on selles, kas kaebajal oli alus arvestada 2018. aasta märtsi KMD-l maha sisendkäibemaksu summas 4665,55 eurot ning kas Baltic Metal Group OÜ-le ajavahemikul 2018. aasta märts ja aprill tehtud väljamaksed summas 21 674 selgitusega „võla tagastus“ on nõuetekohaselt dokumenteeritud ja seotud kaebaja ettevõtlusega.
7.Kohus leiab, et vaidlustatud maksuotsus1 on õiguspärane ja kaebaja väited ei anna alust selle tühistamiseks. Maksuhalduri põhjendused on esitatud nii maksuotsuses kui selle lahutamatuks
Kaebuse lisa 4
6 (14)
osaks olevas kontrollaktis2 ning erinevalt kaebajast on kohus seisukohal, et maksuotsus on piisavalt põhjendatud, jälgitav ja loogiline ning selles kajastatud asjaolud ja järeldused kinnitavad maksustamise õigsust. Vaideotsuses3 põhjendas maksuhaldur veel kord põhjalikult enda seisukohti. Kaebuse väited kattuvad suuresti eriarvamuse4 ja vaide5 väidetega, millele on maksuotsuses ja vaideotsuses juba vastatud. Seetõttu tugineb kohus kooskõlas halduskohtumenetluse seadustiku (edaspidi HKMS) § 165 lg-ga 2 ka kontrollakti, maksuotsuse ja vaideotsuse põhjendustele neid kõiki kordamata. Vastused kaebaja väidetele esitab kohus allpool.
8.Kohus ei nõustu kaebajaga, et maksumenetluse läbiviimise liik oli ebaselge ning et maksuhaldur jättis põhjendamatult rahuldamata kaebaja taotlused kontrolli edasilükkamiseks. Samuti on väär kaebaja väide, et maksuhaldur alustas maksumenetlust üksnes tööjõumaksude kontrollimiseks ning meelevaldselt suurendas kontrolli ulatust.
8.1.Maksuhaldur alustas maksumenetlust 18.09.2018 korraldusega nr 12.2-3/045613-16, kus on üheselt toodud välja, et kontrollimenetlus hõlmab kinnipeetud tulumaksu, sotsiaalmaksu, kogumispensioni- ja töötuskindlustusmakse ning käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodil märts kuni juuli 2018 (kaasa arvatud). Et kontrolli eesmärgiks ei olnud üksnes tööjõumaksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontroll kinnitab ka 18.09.2018 korraldusega nõutud dokumentide loetelu. Seega on väär kaebaja väide, et kontroll hõlmas üksnes töötajatele makstud tasu õigsust.
8.2.Kohus ei nõustu kaebajaga ka selles, et arusaadav ei olnud menetluse liik. Kuni 31.12.2018 kehtinud MKS nägi ette, et maksmenetlus viiakse läbi kas üksikjuhtumi kontrollina (MKS § 59 lg 2 punkt 1) või revisjonina (MKS § 59 lg 2 punkt 2). Riigikohus on selgitanud7, et revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine sõltub hinnangust, kas tegemist on enam koormava kontrollimisega. Võimalik on ka kohtulik kontroll nii selle üle, kas maksuhalduri poolt üksikjuhtumi kontrolliks peetav menetlus on tegelikult revisjon, kui ka selle üle, kas maksuhaldur järgib revisjoni puhul menetlusnõudeid. Kui asjaolud ja tõendid on erisuunalised, viidates sisuliste tunnuste osas nii üksikjuhtumi kontrollile kui ka revisjonile, siis on oluline ka see, kuidas maksuhaldur kontrolli vormistas ja kuidas menetlus toimus. Maksuhalduri algatatud kontrollimenetluse eesmärgiks oli kaebaja esitatud maksudeklaratsioonide õiguspärasuse kontrollimine, mitte kaebaja kogu tegevuse terviklik kontrollimine. See nähtub ka maksuhalduri 18.09.2018 korraldusest, mis tugineb selle andmise ajal kehtinud MKS § 59 lg 2 punktile 1, mis sätestab üksikjuhtumi kontrolli läbiviimise ning millega kaasneb maksuhaldurile õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandus- või kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente. Seejuures nähtub asja materjalidest, et maksuhaldur ei ole kohaldanud maksumenetluses tol ajal kehtinud MKS 7. peatükki, mis sätestas revisjoni läbiviimise erisused. Maksumenetluse läbiviimist üksikjuhtumi kontrollina ei muuda õigusvastaseks asjaolu, et maksuhaldur kontrollis samaaegselt mitme maksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õiguspärasust,
Kaebuse lisa 2 Kaebuse lisa 6
Kaebuse lisa 3
Kaebuse lisa 5
Kaebuse lisa 1
Vt 06.06.2005 otsuse nr 3-3-1-20-05 punkt 15, millele on tuginetud ka hilisemas kohtupraktikas (nt Riigikohtu 28.10.2014 otsus nr 3-3-1-46-14)
7 (14)
kuna üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni eristamisel ei ole see vahet tegemise aluseks. Seda on maksuhaldur kaebajale selgitanud ka 12.11.2018 e-kirjas8.
8.3.Kaebaja etteheide, et maksuhaldur ei lükanud MKS § 76 lg 3 alusel kontrollimenetlust edasi, on põhjendamatu. MKS § 76 lg 3 sätestab, et maksuhalduril on õigus revisjoni algus mõjuvatel põhjustel edasi lükata, kui maksukohustuslane esitab selleks põhjendatud taotluse. Maksuhaldur otsustab taotluse põhjendatuse. Esmalt märgib kohus, et kuna maksuhaldur ei viinud läbi revisjoni, siis ei olnud maksumenetluses MKS § 76 lg 3 kohaldatav. Lisaks ei sisalda kaebaja 08.11.2018 e-kiri9 taotlust kontrollimenetluse edasilükkamiseks, mistõttu ei saanud maksuhaldur sellist taotlust ka lahendada ega arvestamata jätta. Sisendkäibemaks isikustamata soetuselt
9.Menetlusosaliste vahel ei ole vaidlust, et kaebaja ei esitanud raamatupidamise dokumente, mis olid aluseks 4665,55 euro suuruse sisendkäibemaksu mahaarvamiseks 2018. aasta märtsis. Menetlusosalised vaidlevad aga selle üle, kas kaebajal esines mõjuv põhjus raamatupidamise dokumentide esitamata jätmiseks ning kas sellises olukorras oleks maksuhaldur pidanud maksustamisel kohaldama MKS §-i 94.
9.1.Maksukohustuslasel, kes soovib käibemaksu maha arvata, tuleb tõendada, et ta täidab mahaarvamise õiguse kasutamise kehtestatud tingimused. Üheks selliseks tingimuseks on nõuetekohase arve olemasolu, mis tõendab objektiivselt, et isik on ostnud teiselt käibemaksukohustuslaselt enda ettevõtluse tarbeks kaupu või teenuseid ning ta on tegelikult käibemaksu tasunud. Kaebaja väidab, et tal olid olemas objektiivsed põhjused dokumentide esitamata jätmiseks, kuna raamatupidaja kaotas dokumendid ära. Kohus sellega ei nõustu. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid selle kohta, mis takistas tal 18.09.2018 korralduse täitmist. Kontrollaktist nähtub, et samal päeval kui kaebaja esindaja käis maksuhalduri juures selgitusi andmas (19.10.2018), võttis maksuhaldur ühendust ka kaebaja raamatupidajaga, kes ei väitnud dokumentide kadumist. Seega pidid dokumendid olema alles vähemalt 19.10.2018, kui need oleks tulnud maksuhalduri 18.09.2018 korralduse10 alusel üle anda maksuhaldurile. Nimelt sooviti korraldusega saada muu hulgas ka kõik ajavahemiku 2018. aasta märts–juuli ostuarved. Kohtu hinnangul ei ole tegemist sellise nõudega, mis kaebajale või tema raamatupidajale oleks olnud ilma täiendavate selgitusteta arusaamatu Raamatupidaja XX edastas maksuhaldurile 05.11.2018 täiendavaid dokumente (müügiarved)11, kuid ostuarveid maksuhaldurile ei esitatud. Seejuures ei märkinud XX oma e-kirjas, et ostuarved või muud raamatupidamise dokumendid oleksid tema valdusest kaduma läinud. Vastupidi, e-kirjas toob raamatupidaja välja, et esitab dokumendid sellisena nagu tema need saanud on. Selle valguses ei pea kohus usutavaks XXi väidetavat seletuskirja12, mis ei kanna konkreetset kuupäeva ning mis on vastuolus XXi 05.11.2018 e-kirjaga. Kohus peab usutavaks, et kui raamatupidamise dokumendid oleksid tegelikult ka raamatupidaja käes kaotsi läinud, siis oleks raamatupidaja sellest ka maksuhaldurit teavitanud.
9.2.Ehkki selle kontrollimine ei ole täna enam võimalik, siis peab kohus usutavaks, et XXi 2018. aasta novembris kirjutatud omakäeline seletuskiri on koostatud tagant järele. Kohtu
Kaebuse lisa 13 Kaebuse lisa 12
Kaebuse lisa 1
Kaebuse lisa 21
Kaebuse lisa 15
8 (14)
järeldus põhineb muu hulgas asjaolul, et nimetatud tõend edastati maksuhaldurile 07.03.2019, mitte 2018. aasta novembris või enne raamatupidaja surma. Kohus ei pea usutavaks, et seletuskiri sai kaebajale teatavaks alles vahetult enne 07.03.2019. Hinnates kaebaja tegevust ajavahemikul 2018. aasta november kuni raamatupidaja surm (26.01.2019), siis suhtles kaebaja sel ajal maksuhalduriga korduvalt13, kuid mitte ühelgi juhul ei maininud kaebaja, et tema raamatupidamise dokumendid on juba 2018. aasta novembrist kadunud. Sellisel juhul oleks maksuhalduril olnud võimalik raamatupidamise dokumentide kadumise fakti raamatupidajalt uurida. Hinnates kaebaja ja maksuhalduri esitatud tõendeid kogumis, siis nähtub nendest üheselt kaebaja soov maksumenetlust venitada ning koostöösoovi puudumine. Mis puudutab aga kaebaja väiteid, et raamatupidaja surma järgselt ei olnud enam võimalik saada kätte tema arvutis olevaid dokumente, siis sellele oleks pidanud kaebaja mõtlema raamatupidaja haigestumise järgselt, et vältida kaebaja väidetud olukorra tekkimist.
10.Kohus nõustub maksuhalduri vaideotsuse punktis 20.1 esitatud seisukohaga, mille kohaselt ei too praegusel juhul raamatupidamise algdokumentide puudumine kaasa õigust sisendkäibemaksu mahaarvamiseks või hindamise teel maksustamiseks. Maksukohustuslasel, kes soovib käibemaksu maha arvata, tuleb tõendada, et ta täidab selle õiguse kasutamiseks kehtestatud tingimused. Nii on maksukohustuslane kohustatud esitama objektiivsed tõendid selle kohta, et kaubad ja teenused on talle teiste maksukohustuslaste poolt tegelikult tarnitud ja osutatud tema enda käibemaksuga maksustatavate tehingute tarbeks ning et ta on tegelikult tasunud neilt käibemaksu. KMS § 31 lg 1 kohaselt arvestatakse teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. MKS §-d 57 ja 58 sätestavad ühiselt maksukohustuslase kohustuse pidada raamatupidamisarvestust ning säilitada vähemalt 7 aasta jooksul raamatupidamise dokumente. Seejuures täpsustab MKS, et raamatupidamis- ja maksuarvestust tuleb korraldada nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ning maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest, sealhulgas tuludest, kuludest, varast ja kohustustest. Sama kohustuse sätestab ka raamatupidamise seadus. Seega tuleb maksukohustuslasel tagada raamatupidamise dokumentide säilimine.
11.Euroopa Kohus analüüsis kuludokumentide puudumist sisendkäibemaksu mahaarvamisõiguse kontekstis ning leidis, et üksnes kaudsete tõendite abil ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamine võimalik (vt Euroopa Kohtu 21.11.2018 otsus nr C-664/16 resolutsioon ning otsuse põhjendava osa punktid kogumis). Lisaks Euroopa Kohtule on ka Riigikohus analüüsinud maksustamist olukorras, kus raamatupidamise dokumendid ei ole säilinud (vt Riigikohtu 02.12.2004 otsus nr 3-3-1-51-04 ja 14.10.2004 otsus nr 3-3-1-39-04). Seejuures on Riigikohus ka välja toonud, et maksusumma määramine hindamise teel ei ole käibemaksu puhul reeglina võimalik, kuna kui müüja oleks teada, tuleks raamatupidamise algdokumendid tema abiga taastada, mitte aga määrata maksusummat hindamise teel (vt Riigikohtu 02.12.2004 otsus nr 3-3-1-50-04). Hindamise teel maksustamine eeldab kaasaaitamisekohustuse ulatuslikku täitmist ning see ei too kaasa maksuhalduri tõendamiskohustuse suurenemist ning uurimispõhimõtte laiendamist.
12.Praegusel juhul ei ole kaebaja esitanud ühtegi tõendit sisendkäibemaksu tasumise kohta, mistõttu ei saa olla lubatav ka selle mahaarvamine. Samuti ei ole kaebaja täitnud hindamise läbiviimiseks vajalikku kaasaaitamiskohustust. Kohtule ei nähtu, milliseid tõendeid oleks
maksuhaldur saanud veel koguda. Kohus nõustub maksuhalduriga, et kaebaja esindaja väited kauba soetamisest sularaha eest või juhatuse liikme isikliku raha eest on täielikult tõendamata. Samuti ei ole kaebaja selgitanud, et kellelt ja millal kaupa soetati. Ka maksuhaldurile kättesaadavad kaebaja raamatupidamise dokumendid selliseid tehinguid (sh juhatuse liikme laen vms) ei kajasta. Kaebaja ei ole vaielnud vastu ka maksuhalduri seisukohale, mille kohaselt R. K. sõnul andis ta kaebajale raha laenuna panga kaudu ning sularahatehinguid ei teinud14 (vt maksuotsuse punkt 3.6). Ehkki kaebaja väitel ei saa sellest järeldada, et juhatuse liige isiklikust rahast kaebaja ostuarveid ei tasunud, siis ei pea kohus juhatuse liikme isikliku raha kasutamist usutavaks. Kaebaja väidetud tööriiete ostmine 73-le töötajale ei ole tõendatud ning tegemist ei ole kindlasti sellise soetusega, kus arvete taastamine müüja kaudu ei ole võimalik. Seejuures märgib kohus, et kaebaja TÖR kandest15 nähtuvalt oli tal 2018. aasta märtsis kokku 8 töötajat (sh R. K.). Töötasu väljamakseid deklareeris kaebaja 2018. aasta märtsis16 11 töötajale, kellest 3 inimesel oli tööleping lõpetatud 28.02.2018. Seega väide 73 töötajale tööriiete ja varustuse ostmisest on väär.
13.Eelnevast tulenevalt on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et kaebajal puudus 2018. aasta märtsi KMD-l õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks summas 4665,55 eurot. Tulumaks ettevõtlusega mitteseotud väljamakselt
14.Kohus ei nõustu kaebajaga ka selles, et maksuotsus on õigusvastane osas, mis puudutab Baltic Metal Group OÜ-le tehtud väljamaksed summas 21 674 eurot. Menetlusosaliste vahel ei ole vaidlust, et kaebaja tegi Baltic Metal Group OÜ-le ajavahemikul 15.03.2018–20.04.2018 ülekandeid selgitusega „võla tagastus“17. Kaebaja väitel on tegemist keevitusseadmete ostuhinna tasumisega, mida maksumenetluses tõendas esitatud seadmete üleandmise akt18. Kohtumenetluses esitas kaebaja täiendavalt seadmete transpordi saatelehe19, mida maksumenetluses maksuhaldurile ei esitatud. Maksuhalduri hinnangul on aga kaebaja ja Baltic Metal Group OÜ vaheline tehing näilik ning selle eesmärgiks on varjata raha maksuvaba väljaviimist.
15.Esmalt peab kohus põhjendatuks peatuda kaebaja esitatud uue tõendi (kaebuse lisa 23), mida maksumenetluses ei esitatud, lubatavusel. MKS § 56 lg 1 sätestab, et maksukohustuslane on kohustatud maksuhaldurile teatama kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad või võivad omada maksustamise seisukohast tähendust. MKS § 92 lg 4 sätestab, et maksuhaldur ei ole maksusumma määramisel kohustatud arvestama maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevaks maksukohustuslase deklareerimata jäetud maksukohustust vähendavat asjaolu, millest maksuhaldur ei ole teadlik ilma maksukohustuslase tahteavalduseta. MKS § 102 lg 1 punkti 2 kohaselt saab maksukohustuse vähendamiseks maksuotsust muuta või kehtetuks tunnistada uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavakssaamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Riigikohus selgitas 15.12.2016 otsuse nr 3-3-1-56-16 punktides 21 ja 22 MKS § 92 lg 4 ja § 102 lg 1 punkti 2 kohaldamist ning praegusel juhul ei saa olla vaidlust, et kaebaja esitatud lisa 23 pidi maksumenetluse ajal olemas olema.
Maksuotsuse punkt 3.6 ja maksuhalduri lisa 27 Maksuhalduri lisa 58
Maksuhalduri lisa 59
Kontrollakti punkt 1.3.2.2.a); vt ka kaebuse lisa 18 (tehingud nr 344, 358 ja 362) ning maksuhalduri lisa 40 (tehing nr 408)
Kaebuse lisa 29 ja selle tõlge, lisa 43; eriarvamuse punkt 1.3.2.2; vaides nimetatud müügipakkumine
Lisa 23
10 (14)
Kaebaja väitel ei saanud ta nimetatud tõendit maksumenetluses esitada, kuna sai selle pärast maksuotsuse saamist S. J., kes tegeles seadmete transpordiga. Kohus kaebajaga ei nõustu, kuivõrd esiteks tuleb kaebajal endal säilitada tehingute aluseks olevaid dokumente. Ent isegi kui pidada usutavaks kaebaja väidet, et saateleht jäi seadmete vastuvõtmise järgselt S. J. kätte, siis oleks kaebaja saanud maksumenetluse kestel võtta S. J. ühendust, et vastav tõend maksuhaldurile esitada. Kaebaja seda aga ei teinud, ehkki sellise tõendi olemasolu pidi kaebajale olema teada. Nimelt väidab kaebaja, et lisa 23 pidi maksuhalduril olemas olema varasemast maksumenetlusest ning talle ei olnud arusaadav, et ta peab varem esitatud dokumendid uuesti esitama. Seejuures viitab kaebaja kontrollakti punktile 1.2.1.3.b). Viidatud kontrollakti punktist ei nähtu, et kaebaja oleks esitanud maksuhaldurile lisa 23 enne kontrollakti koostamist mõnes teises maksumenetluses. Ka kaebaja esitatud vastuväidetest või muudest maksumenetluses kogutud tõenditest ei nähtu, et kaebaja oleks maksuhaldurile teada andnud, et tehingu tõendamiseks on olemas ka lisa 23, mille esitamine ei ole konkreetsel hetkel võimalik, kuid mis on esitatud varasemas menetluses ning mille maksuhaldur saab eelneva maksumenetluse materjalidest juurde võtta. Tegelikult on kaebaja väide, et lisa 23 on maksuhaldurile esitatud mõnes varasemas maksumenetluses, tõendamata. Kuna kaebaja sai kontrollaktile eriarvamust esitades aru, et tal tuleb esitada tõendid selle kohta, et maksete „laenu tagastus“ taga on keevitusseadmete ostmine, siis pole usutav, et kaebajale oli arusaamatu ka lisa 23 esitamise vajadus. Seega on kohtu hinnangul lisa 23 jäetud maksumenetluses vähemalt hooletusest esitamata ning see tuleb jätta arvestamata.
16.Ent isegi kui kaebuse lisa 23 tõendina arvestada, ei mõjutaks see maksuotsuse õiguspärasust. Kooskõlas HKMS § 165 lg-ga 2 nõustub kohus maksuotsuse punktis 2.2. ja vaideotsuse punktis 21 esitatud maksuhalduri seisukohtadega, neid siinkohal kordamata. Kaebaja ei ole esitanud tehingute kohta dokumente, mida saaks pidada nõuetekohaseks raamatupidamise algdokumendiks, mistõttu tuleb väljamaksed tulumaksuga maksustada.
17.TuMS § 51 lg 2 punkti 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kuluks väljamakse, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Raamatupidamise algdokumendi mõiste tuleneb RPS §-st 7, mille kohaselt raamatupidamise algdokument on tõend, mille sisu ja vorm peavad vajaduse korral võimaldama kompetentsele ja sõltumatule osapoolele tõendada majandustehingu toimumise asjaolusid ja tõepärasust. Kui seaduses või selle alusel antud määruses ei ole sätestatud teisiti, peab algdokument sisaldama majandustehingu kohta vähemalt selle toimumisaega, majandusliku sisu kirjeldust ning arvnäitajaid (nt kogus, hind ja summa). Riigikohus selgitas 21.11.2018 otsuse nr 3-12-1360 punktides 20 ja 21, et sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse saamiseks on KMS-s kehtestatud kindlad tingimused, mille täitmise eest vastutab maksukohustuslane. Kui maksuotsuses on esitatud põhjendatud kahtlus, et need tingimused pole täidetud, on maksukohustuslane kohustatud kahtluse kõrvaldama. Sama kehtib ka tulumaksu puhul, kus maksukohustuslasel on kohustus tõendada, et väljamakse on seotud ettevõtlusega. Kui tõendamiskoormus on kaebajal ning kaebaja pole esitanud tõendeid oma väidete tõendamiseks, jääb kaebus kahtluse kõrvaldamata jätmise korral rahuldamata, sest tõendamata jätmise riski kannab kaebaja.
18.Seoses Baltic Metal Group OÜ-le tehtud maksetega saab kohus kaebaja väidetest aru selliselt, et Baltic Metal Group OÜ võõrandas keevitusseadmed kaebajale laenuga, mis tasuti 2018. aasta kevadel. Kaebaja esitatud dokumendid kaebaja väidetud viisil tehingute toimumist
11 (14)
ei kinnita. Kaebaja väitel tehti müügipakkumine keevitusseadmete ostuks 04.01.201720 ning vähemalt osa nendest transporditi kaebaja juurde 27.07.201721. Kõrvutades esitatud tõendeid, siis ei nähtu kaebuse lisast 23 müügipakkumuses esitatud keevitusseadmete transport. Müügipakkumises on märgitud poolautomaatseid keevitusseadmeid KempoWeld 4200 ja Powertes 500S, kuid saatelehel kajastuvad 2 seadet Linkoln ja Electer. Seega ei saa olla tegemist müügipakkumuses nimetatud seadmete transportimisega. Saatelehel ei ole märgitud kauba peale võtmise asukohta ega ka seda, kes seadmed kaebajale lähetas. Saatelehel on märgitud saatelehe koostajana S. J., kes aga 27.07.2017 Baltic Metal Group OÜ seaduslik esindaja ei olnud. Sel ajal oli Baltic Metal Group OÜ seaduslik esindaja T. P., kes aga keevitusseadmete müüki või nende üleandmist kaebajale ei mäleta22. Seega ei ole maksuhaldurile või kohtule esitatud tõendeid, mis tõendaksid Baltic Metal Group OÜ omandis olnud keevitusseadmete müüki ning nende üleandmist kaebajale. Kohus märgib, et kaebaja väidetud 2018. aastal üle antud seamete kohta ei ole maksuhaldurile või kohtule esitatud ühtegi tõendit.
19.Kaebaja väidab, et seadmete omandiõigus läks neile üle 2018. aastal pärast toimunud tasumisi, mistõttu neid ei saanud varem arvele võtta. Ükski tõend sellist kokkulepet ei kinnita. Seejuures märgib kaebaja kaebuses, et seadmed võeti põhivarana arvele 2019. aastal summas 21 674 eurot23 ja seadmete pealt tasuti käibemaks. Kooskõlas KMS §-ga 11 on käibe tekkimise aeg sõltuvalt sellest, kumb saabub esimesena, kas kauba ostjale lähetamine või kättesaadavaks tegemine või kauba eest osalise või täieliku makse laekumine. Kui käibe tekkimise ajaks on kauba eest osalise või täieliku makse laekumine või maksmine, on käive tekkinud makstud osa ulatuses. Seega arvestades asjaolu, et vähemalt osa kaubast lähetati kaebaja sõnu temale juba 2017. aastal, siis vähemalt selles osas oleks pidanud käive tekkima ka 2017. aasta juulis. Sel viisil ei ole aga keevitusseadmete ostmist deklareeritud.
20.Kaebajal ei ole esitanud seadmete ostuarvet ega ka kokkulepet, et seadmed müüdi laenuga ning nende omandiõigus läks üle pärast viimase osamakse tasumist. Vastupidi, sellise kokkuleppe olemasolu lükkavad ümber T. P. ütlused24. Ehkki T. P. taganes omakäelises seletustes25 maksuhaldurile antud ütlustest, siis peab kohus T. P. maksuhaldurile antud ütlusi usaldusväärseks ning lähtub nendest. Võttes aluseks küsimustele antud vastused, siis need on järjepidevad ja ilma sisemiste vastuoludeta. Kohtule ei ole usutav, et T. P. ütlused oleksid maksuhalduri omalooming. Seda kinnitab ka asjaolu, et T. P. on kinnitanud kirja pandud ütluste õigsust. Asjaolu, et T. P. on väidetavalt hiljem teinud omakäelise selgituse ei muuda maksuhaldurile antud ütlusi. Kohtule ei ole teada, kas väidetav omakäeline seletus on koostatud T. P. poolt, millal ning millistel tingimustel see tehti. Ehkki kohus ei väida, et T. P. omakäeline seletus on võltsing, siis kõrvutades T. P. allkirja maksuhalduri protokollis ja omakäelises seletuses, siis erinevad need teineteisest oluliselt. Kohtule ei nähtu ühtegi asjaolu, miks pidi T. P. 31.07.2019 ütlusi andes maksuhaldurile valetama, arvestades seejuures ütluste järjepidevust. Seda ei saa põhjendada ka hirmuga töökoha kartuse ees ning kiiresti töökohale naasmise sooviga. Seda seisukohta ei muuda ka maksuhalduri minetused T. P. ütluste protokollimisel, ehkki maksuhaldur peaks selliseid vigu vältima. Vaidlust ei saa olla, et T. P. maksuhaldurile ütlusi andis, kuna nt kirjeldab kaebaja vaides, et T. P. sõnul ei tutvustatud talle tema õigusi ja kohustusi, akti kirjutas L. Uustalu ning tutvuda sellega ei võimaldatud. Pärast maksuametniku
Kaebuse lisa 29 ja 43 Kaebuse lisa 23
Kaebuse lisa 7
Kaebuse punkt 11, kaebuse lk 9, 1. lõik
Kaebuse lisa 7
Kaebuse lisa 9
12 (14)
käiku võttis T. P. ühendust R. K.26. Seega kinnitavad ka kaebaja enda väited, et T. P. maksuhaldurile ütlusi andis.
21.Kohtu hinnangul ei tõenda kaebaja esitatud dokumendid Baltic Metal Group OÜ-lt seadmete ostmist ning tegemist ei ole pelgalt raamatupidamise algdokumentide ebaoluliste vormiliste puudustega. Kaebajal ei ole tehingute kohta esitada ühtegi dokumenti, mis kas ühiselt või eraldiseisvalt vastaks raamatupidamise algdokumendi nõuetele. Eelnev tähendab, et Baltic Metal Group OÜ-ga väidetavalt tehtud tehingute dokumendid ei ole nõuetekohased algdokumendid tulumaksuvabade väljamaksete tegemiseks (TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 punkt 3). Seetõttu on vaidlustatud maksuotsus põhjendatud osas, millega Baltic Metal Group OÜ-le tehtud väljamaksed loeti ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks ning need maksustati tulumaksuga. Muud menetluslikud rikkumised
22.Kohus ei nõustu kaebajaga, et maksuhaldur on rikkunud maksumenetluses head haldustava ning ärakuulamisõigust või et maksumenetluses aset leidnud vormistuslikud minetused toovad eraldiseisvalt kaasa maksuotsuse tühistamise.
23.MKS § 61 lg 4 sätestab, et kolmanda isiku suulised ütlused protokollitakse vastavalt MKS § 60 lg-s 4 sätestatule. Viidatud sätte kohaselt suulised seletused protokollitakse ning protokollile võetakse seletuste andja allkiri. Allakirjutamisest keeldumise kohta tehakse protokolli märge. Vajaduse korral selgitab maksuhaldur maksukohustuslasele tema õigusi ja kohustusi, selgitamise kohta tehakse protokolli märge. Vaidlust ei ole, et T. P. allkirjastas kolmanda isiku õiguste ja kohustuste lehe27, seejuures ei eelda õiguste ja kohustuste tutvustamine menetlusosalisele maksuhalduri aktiivset tegevust. Maksuhaldur võib esitada isikule õiguste ja kohustuste lehe allkirjastamiseks ning kui isikul on küsimusi, siis tuleb maksuhalduril neile vastata. Õiguste ja kohustuste tutvustamine ei eelda, et maksuhaldur need isiklikult ette loeks ning selgitaks ühe või teise õiguse või kohustuse sisu. Ka väära aadressi märkimine ei too kaasa protokolli ebausaldusväärsust ning selle tõendite kogumist välja arvamist.
24.Maksuotsuse tühistamist MKS § 101 lg 1 punkti 3 alusel ei too kaasa ka see, et pärast T. P. ütluste võtmist ei võimaldanud maksuhaldur kaebajal uusi seisukohti esitada. Eelviidatud sätte kohaselt võib maksuotsuse muuta või tunnistada kehtetuks kui maksuotsuse tegemine saavutati pettuse või ähvarduse teel või muid ebaseaduslikke viise kasutades. Kohtule ei nähtu nimetatud asjaolude esinemist. Maksuhaldur on maksu määramisel toiminud kooskõlas maksuseaduste ja HMS-ga. MKS § 13 reguleerib maksukohustuslase ärakuulamist, olles seega erinormiks võrreldes HMS §-ga 40. MKS § 13 lg 1 järgi on maksukohustuslasel õigus enne tema õigusi puudutava haldusakti andmist esitada maksuhaldurile oma arvamus või vastuväited. Maksuhalduril ei ole keelatud vajaduse korral koguda tõendeid ka pärast kontrollakti koostamist, ent ka sellisel juhul peab maksukohustuslasel olema võimalus nende tõendite kohta arvamust avaldada. Selleks peab maksukohustuslasele olema arusaadav, mida nende tõenditega tõendada soovitakse28. Kuigi vaidlust ei ole, et T. P. ütlusi kaebajale arvamuse avaldamiseks ei esitatud, siis ei too see kaasa maksuotsuse õigusvastasust. Kaebajale oli alates kontrollakti saamisest teada, millisel alusel ja millise sisuga maksuotsus võidakse tema suhtes teha ja tal oli võimalik kontrollaktile vastata ja vajaduse korral täiendavaid dokumente esitada. Kaebaja seda
Kaebuse lisa 5, lk 6 viimane lõik Kaebuse lisa 7
Vt Riigikohtu 07.06.2018 otsus nr 3-14-50103, punkt 10
13 (14)
aga ei teinud. Samuti ei ole kaebaja ümber lükanud vaidemenetluses maksuhalduri maksuotsuse seisukohti. Seega ei saanud T. P. ütluste tutvustamata jätmine kaebajale tuua kaasa õigusvastase maksuotsuse andmist.
25.Kohus ei nõustu kaebajaga ka selles, et maksuhaldur jättis ta ilma õigusest tutvuda kogutud andmetega. Kaebaja ei ole vaielnud vastu maksuhalduri väitele, mille kohaselt edastati talle kontrollakti aluseks olevad lisad, mistõttu on kaebaja väide arusaamatu. Kaebuse lisadest nähtuvalt on kaebajale edastatud ka kontrollakti ning maksuotsuse tegemise vahel kogutud tõendid.
26.Ka 22.02.2019 korralduses nr 12.2-3/045613-1529 toodud eksimus kuupäevas ei too kaasa maksuotsuse tühistamist. Vaidlust ei ole, et kaebaja sai eksimusest aru, misjärel maksuhaldur eksimuse ka parandas30.
27.Eelnevast tulenevalt jääb kaebus rahuldamata. Maksuotsus on õiguspärane ning selle tühistamiseks ei ole alust. Menetluskulud
28.Kuna kaebus jääb rahuldamata ning vastustaja ei ole taotlust menetluskulude hüvitamiseks esitanud, siis kooskõlas HKMS § 108 lg-ga 1 ning § 109 lg-ga 1 jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
29.HKMS § 175 lg 3 sätestab kohtu kaalutlusõiguse andmesubjekti nime asendamiseks tähemärgiga. Kohus leiab, et kohtuotsuse punktides 9.1. ja 9.2. tuleb läbivalt asendada raamatupidaja XXi nimi tähemärgiga. (allkirjastatud digitaalselt)
Kaebuse lisa 31 Kaebuse lisa 32
14 (14)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.