United Oil OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 23.07.2018 maksuotsuse nr 12.2-3/037925-39 tühistamiseks
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalik menetlus
Menetlusosalised
Kaebuse esitaja – United Oil OÜ; Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet
Resolutsioon
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta kaebaja menetluskulud tema enda kanda.
3.Jätta kaebuse esitamisel osaliselt tasumisele kuulunud riigilõiv Eesti Vabariigi kanda.
Edasikaebamise kord
Käesoleva kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul selle avalikult teatavakstegemisest arvates ehk hiljemalt 01.07.2019 (k.a). Kui apellatsioonkaebuses ei taotleta asja lahendamist kohtuistungil, võidakse see lahendada kirjalikus menetluses.
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 22.09.2016 korralduse nr 12.2-3/037925-1 alusel United Oil OÜ kütuste käitlemist, sellega seotud toiminguid ning maksude arvestuse ja tasumise õigsust ajavahemikul 01.04.2016-31.08.2016. Kontrollimisega tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud kajastati 19.04.2018 kontrollaktis nr 12.2-3/037925-37 (I kd, tl 51-54), mis on maksuotsuse lahutamatu osa ja millele United Oil OÜ esitas 18.06.2018 oma arvamuse koos vastuväitega.
2.MTA kohustas 23.07.2018 maksuotsuses nr 12.2-3/037925-39 (maksuotsus, I kd, tl 41-47) United Oil OÜ-d tasuma maksusumma 209 186,01 eurot. Maksuotsuse kohaselt käitles United Oil OÜ ajavahemikul 01.04.2016-31.08.2016 rasket kütteõli nimetusega United DMA, pakkus seda müügiks, müüs ning seda kasutati mootorikütusena.
Kuni 30.06.2017 kehtinud alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse (ATKEAS) § 24 lg 52 järgi tekib tarbimisse lubatud raske kütteõli käitlejal maksukohustus diislikütuse aktsiisimääraga juhul, kui raske kütteõli on omadustelt sarnane diislikütusega ning puhtal kujul või segatuna diislikütusele on kasutatav mootorikütusena, välja arvatud kui raske kütteõli käitleja tõendab MTA-le rahuldaval viisil raske kütteõli kasutamist muul otstarbel kui mootorikütusena. United Oil OÜ ei esitanud maksuhaldurile tõendeid, et United DMA oleks leidnud kasutamist muul otstarbel kui mootorikütusena. Tulenevalt eeltoodust tekkis United Oil OÜ-l United DMA suhtes aktsiisi maksukohustus diislikütuse aktsiisimääraga.
3.22.08.2018 esitas United Oil OÜ Tartu Halduskohtule kaebuse MTA 23.07.2018 maksuotsuse nr 12.2-3/037925-39 tühistamiseks, asjas vaheotsuse tegemiseks, millega tuvastada ATKEAS § 24 lg 52 vastuolu Euroopa Nõukogu direktiivi 2003/96/EÜ art 2 lg-ga 3, art 14 lg 1 p-ga a, art 14 lg 1 p-ga c, art 14 lg-ga 2 ja art 26 lg-ga 1 ning Euroopa Nõukogu direktiivi 2008/118/EÜ art 7 ja art 9 lg-ga 1; ATKEAS § 24 lg 52 vastuolu Eesti Vabariigi põhiseaduse (PS) § 13 lg-ga 2 ja §-ga 113; et kaebaja poolt müüdud ärilisel eesmärgil laevas navigeerimiseks kasutatud raskele kütteõlile kohaldub maksuvabastus Euroopa Nõukogu direktiivi 2003/96/EÜ art14 lg 1 p c alusel. Ühtlasi palus United Oil OÜ küsida Euroopa Liidu Kohtu eelotsus Euroopa Nõukogu direktiivi 2003/96/EÜ art 2 lg 3, art 14 lg 1 p a, art 14 lg 1 p c, art 14 lg 2 ja art 26 lg 1 ning Euroopa Nõukogu direktiivi 2008/118/EÜ art 7 ja art 9 lg 1 ühetaolise kohaldamise tagamiseks. Tartu Halduskohus rahuldas 28.11.2018 määruses United Oil OÜ riigilõivu tasumisest vabastamise taotluse osaliselt, võttis kaebuse menetlusse ja tegi vajalikud eelmenetluse toimingud.
4.28.12.2018 saabus kohtule vastustaja vastus kaebusele, milles palus jätta kaebus ja selles esitatud taotlused rahuldamata. 16.01.2019 esitas kaebaja kohtule kaebuse täienduse, milles palus vaheotsuses tuvastada lisaks varem taotletule, et ATKEAS § 27 lg 1 p 221 ja p 222 alusel antakse maksuvabastuse kaudu riigiabi; Eesti rakendab ATKEAS § 27 lg 1 p 221 ja p 222 Euroopa Liidu Toimimise Lepingu art 108 lg-st 3 tulenevat rakendamise keeldu rikkudes; Euroopa Nõukogu direktiivi 2003/96/EÜ autonoomseid mõisteid „mootorikütus“, „mootorsõiduk“ ja „laeva navigeerimiseks“ kasutatav energiatoode tuleb siseriiklikult kohaldada direktiiviga samatähenduslikult ning mõisted „mootorikütus“ ja „laeva navigeerimiseks“ kasutatav kütus ei ole samatähenduslikud ja omavahel asendatavad. Lisaks eelnevale palub kaebaja alternatiivselt, kui kohus leiab, et puudub alus MTA 23.07.2018 maksuotsuse nr 12.2-3/037925-39 tühistamiseks, tuvastada selle õigusvastasus. 04.02.2019 saabus kohtule vastustaja vastus kaebuse täiendusele. Tartu Halduskohus jättis 11.02.2019 määruses United Oil OÜ taotluse kaebuse muutmiseks rahuldamata. 05.03.2019 tegi Tartu Halduskohus määruse, milles jättis United Oil OÜ taotlused nii vaheotsuse, eksperdi kaasamise kui eelotsuse taotlemiseks rahuldamata, otsustas haldusasja läbi vaadata kirjalikus menetluses, määras täiendavate menetlusdokumentide ja neile vastuväidete esitamise tähtajad ning teatas kohtuotsuse avalikult teatavakstegemise aja. 13.03.2019 esitas United Oil OÜ kohtule taotluse asja arutava kohtuniku taandamiseks, mille kohus jättis 14.03.2019 määrusega rahuldamata ja edastas taandamisavalduse lahendamiseks Tartu Halduskohtu esimehele. Tartu Halduskohtu esimees Sirje Käljumäe jättis 14.03.2019 määruses kaebaja avalduse kohtunik M. Aloe taandamiseks rahuldamata.
5.20.03.2019 esitas United Oil OÜ kohtule taotluse võtta vastu täiendavad seisukohad ja esitatud tõendid ning kutsuda ütlusi andma eriteadmistega isikud Hella Riisalu ja Raul Ernes. 03.04.2019 esitas vastustaja kohtule vastuse, milles palus kaebaja 13.03.2019 ja 20.03.2019 taotlused rahuldamata jätta.
Tartu Halduskohus jättis 27.05.2019 määruses kaebaja taotluse täiendava tähtaja ekspertide kaasamiseks ja ekspertiiside teostamiseks ning ekspertide Raul Ernese ja Hella Riisalu kaasamiseks rahuldamata. Samuti jättis kohus kaebaja vastuväite Tartu Halduskohtu 05.03.2019 määruse resolutsiooni p-le 4 rahuldamata.
KAEBAJA VÄITED
6.Kaebaja väidab, et vaidlustatud maksuotsus on vastuolus kaebaja poolt tõstatatud Euroopa Kohtu tõlgendustega ja Euroopa Liidu õigusega, sest MTA on asunud seisukohale, et raske kütteõli, mida kasutati laeva navigeerimiseks tuleb maksustamisel defineerida mootorikütuseks. Maksuotsusest ei selgu, millist kütust MTA peab laevakütuseks, millist laeva navigeerimiseks kasutatavaks, millist laeva mootorikütuseks ja millist mootorikütuseks. Neid mõisteid lahti defineerimata ja piiritlemata ei ole võimalik MTA kaalutluste asjaolusid tuvastada. Maksuotsus on vastuoluline, MTA on väitnud, et kaebaja müüs kütust mootorikütusena kasutamiseks, samas on MTA tuvastanud, et kütus leidis kasutust laevakütusena ja samas, et käesolevas maksumenetluses käsitletakse ainult laevade mootorikütust. Seadusandja on 01.12.2013 jõustunud ATKEAS muudatuse eelnõus 449 SE II seletuskirjas selgitanud, et termin „laeva navigeerimiseks” võeti ATKEAS-es kasutusele varasema „laeva mootorikütus” asemel, kuna „laeva mootorikütus” ei olnud kooskõlas direktiivi 2003/96/EÜ artga 14(1)(c), sest „laeva mootorikütus” ei tähendanud sama kütuse kasutust mida „laeva navigeerimiseks” kasutatav kütus. Kaebaja leiab, et ta on tõendanud, et tema müüs rasket kütteõli kasutamiseks muul otstarbel kui mootorikütusena ning ainuüksi seetõttu ei kuulu selline kütus maksustamisele mootorikütusena ATKEAS § 24 lg 52 alusel. Kaebaja on seisukohal, et MTA on jätnud arvestamata, et kaebaja on tõendanud raske kütteõli kasutamist laevas, s.t ATKEAS § 24 lg 52 kohaselt muul otstarbel kui mootorikütusena, milles seda kütust kasutati katlakütusena, elektritootmiseks jne ning laevas oli selle jaoks eraldi personal. Samuti on MTA on jätnud kaebaja hinnangul arvestamata, et peale kütuse võõrandamist puudub kaebajal võimalus kontrollida, milline kogus kütusest, millises laeval paiknevas seadmes faktiliselt ära kasutati. Kaebaja arvates tõendab raske kütteõli müügitehingust hilisem lõppkasutus, et seda kasutati raske kütteõli kasutamiseks ehitatud laevades. Kaebaja on seisukohal, et MTA ei ole maksukorralduse seaduse (MKS) § 11 lg 1 ja lg 2 nõudeid rikkudes välja selgitanud, millise kütuse kasutamiseks laevad olid ehitatud ja millist kütus raske kütteõli asendas ning laevas kütuse erinevates seadmetes kasutuse vahekorda. Kaebaja on seisukohal, et Eestis ei tohi rakendada ühtegi Euroopa Nõukogu direktiivi 2003/96/EÜ art-s 14(1)(c) sätestatud kohustusliku maksuvabastus piiravat siseriikliku sätet.
VASTUSTAJA VASTUVÄITED
7.Vastustaja on seisukohal, et maksuotsus on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele ehk teisisõnu on tegemist õiguspärase haldusaktiga, mistõttu vastutaja peab United Oil OÜ kaebust põhjendamatuks ja vaidleb sellele vastu, olles seisukohal, et selle rahuldamiseks ja maksuotsuse tühistamiseks puudub alus. Vastustaja hinnangul on MTA vaidlustatud maksuotsuse puhul omapoolse tõendamiskoormise täitnud ja kogunud sellised tõendid, mis maksuhalduri seisukohta kinnitavad, seades United Oil OÜ seisukohtade õigsuse kahtluse alla ning võimaldades MTA-l seeläbi kaebajale määrata tasumisele kuuluv maksusumma.
Vastustaja on seisukohal, et kuivõrd United Oil OÜ poolt ajavahemikul 01.04.2016-31.08.2016 käideldud raske kütteõli nimetusega United DMA (KN kood 27101962) oli oma omadustelt diislikütusega sarnane ja United Oil OÜ ei esitanud tõendeid, et United DMA oleks leidnud kasutamist muul otstarbel kui mootorikütusena, tekkis United Oil OÜ-l kõnealuse mootorikütuseks realiseeritud raske kütteõli osas aktsiisi maksukohustus diislikütuse aktsiisimääraga. Vastustaja leiab, et kuna antud juhul oli kaebaja poolt käideldud raske kütteõli United DMA nii omadustelt (vaidlustatud maksuotsuse p 2.2), kvaliteedi näitajatelt (vaidlustatud maksuotsuse p 2.2.2) kui ka diislikütuse standardis kehtestatud parameetrite järgi (vaidlustatud maksuotsuse p 2.2.2.1) sarnane diislikütusega, seda müüdi laevadele ja veduritele mootorikütuseks (vaidlustatud maksuotsuse p 2.2.1) ning United Oil OÜ ei ole tõendanud MTA-le rahuldaval viisil raske kütteõli kasutamist muul otstarbel kui mootorikütusena, jääb vastustaja vaidlustatud maksuotsuses (sh maksuotsuse lahutamatuks osaks olevas kontrollaktis) toodud analüüsi ja seisukohtade, kuna konkreetsel juhul olid täidetud raske kütteõli diislikütuse aktsiisimääraga maksustamise ATKEAS § 24 lg-st 52 tulenevad tingimused.
KOHTU PÕHJENDUSED JA OTSUS
8.Kohus, analüüsinud asjassepuutuvaid õigusnorme, vaidlustatud otsust, hinnanud menetlusosaliste esitatud seisukohti ja kogutud tõendeid nende kogumis, vastastikuses seoses ja koosmõjus leiab, et kaebus tuleb jätta rahuldamata.
9.Vaidlus puudub selles, et kaebaja müüs rasket kütteõli United DMA ning et kontrollitaval ajavahemikul võõrandas kaebaja maksustamisel aluseks võetud koguse rasket kütteõli nimetusega United DMA kasutamiseks mootorikütusena Väinamere Liinid OÜ parvlaevadel Regula, St. Ola ja Kõrgelaid, samuti Bomin Baltic AS-i punkerlaeval Skorpion ja Baltic Marine Bunker AS-i punkerlaeval Viimsi, Alfons Hakans AS-i vedurlaeval H. Kanter ning Skinest Rail AS-i vedurikütuseks. Vaidlus puudub ka selles, et aktsiisi tasumise kohustus täideti raske kütteõli aktsiisimäära järgi.
10.Vaidlus on selles, kas maksustamisel aluseks võetud kogus rasket kütteõli (18 kütusetarnet) United DMA on oma omadustelt diislikütusele sarnane ja sellena kasutatav ning kas seda tuli maksustada kooskõlas ATKEAS § 24 lg-ga 52 diislikütuse maksumääraga.
11.Kohus ei nõustu kaebajaga, et laevakütus ei ole aktsiisiga maksustatav. ATKEAS § 24 lg 52 sätestab, et tarbimisse lubatud raske kütteõli või põlevkivikütteõli käitlejal tekib maksukohustus diislikütuse aktsiisimääraga juhul, kui raske kütteõli või põlevkivikütteõli on omadustelt sarnane diislikütusega ning puhtal kujul või segatuna diislikütusele on kasutatav mootorikütusena, välja arvatud kui raske kütteõli või põlevkivikütteõli käitleja tõendab MTA-d rahuldaval viisil raske kütteõli või põlevkivikütteõli kasutamist muul otstarbel kui mootorikütusena. Seega ATKEAS § 24 lg 52 sõnastusest ja eelnõu 491 SE seletuskirjast järeldub, et maksustamise seisukohast on kõige olulisem vaidlusaluse kütteõli kasutusotstarve. Sama tuleneb selgelt ka direktiivist 2003/96/EÜ (art 2 lg 3), mis on olnud ATKEAS § 24 lg 52 aluseks. Kui maksuhaldur on piisavalt tõendanud ja põhjendanud kütteõli sarnasust diislikütusega ja selle kasutatavust mootorikütusena, tuleb kütteõli käitlejal tõendada, et toodet ei kasutata mootorikütusena. Sellise tõendamiskoormuse jaotuse korral on maksukohustuse tekkimine käitlejale piisavalt ettenähtav – kui rasket kütteõli kavatsetakse kasutada mootorikütusena (st eeldatavalt on tegemist diislikütusega sarnaneva tootega), tuleb selle käitlejal arvestada, et ainet võidakse maksustada diislikütuse aktsiisimääraga. Vaidlusaluse maksuotsuse puhul on MTA kohtu hinnangul
omapoolse tõendamiskoormise piisavalt täitnud ja kogunud sellised tõendid, mis kinnitavad maksuhalduri seisukohta, et United DMA-d on kasutatud mootorikütusena diiselmootorites.
12.Kohus nõustub vastustajaga, et kuna antud juhul oli kaebaja poolt käideldud raske kütteõli nimetusega United DMA (KN kood 27101962) nii omadustelt, kvaliteedi näitajatelt kui ka diislikütuse standardis kehtestatud parameetrite järgi sarnane diislikütusega, seda müüdi laevadele ja veduritele mootorikütuseks ning samas ei tõendanud kaebaja maksuhaldurile rahuldaval viisil raske kütteõli kasutamist muul otstarbel kui mootorikütusena, siis olid täidetud raske kütteõli diislikütuse aktsiisimääraga maksustamise ATKEAS § 24 lg-st 52 tulenevad tingimused.
13.Kohus peab oluliseks märkida, et vaidlustatud maksuotsuses väljendatud seisukohtade õigsus on korduvalt saanud kinnitust ka erinevates United Oil OÜ osalusel aset leidnud kohtuvaidlustes (haldusasjad nr-d 3-16-1597, 3-16-1036, 3-16-1431 ja 3-17-110), kus enamus kaebaja poolt 23.07.2018 maksuotsusele nr 12.2-3/037925-39 esitatud vastuväidetest on läbi vaieldud. Kohtu hinnangul ei ole kaebaja käesolevas asjas esitanud selliseid uusi argumente, mis eelnimetatud MTA või ka kohtute seisukohtade õigsuse kahtluse alla seaks. Tallinna Ringkonnakohtu 23.02.2018 otsus haldusasjas nr 3-17-110 oli sisu ja asjaolude poolest käesoleva vaidlusega põhimõtteliselt kattuv, erinedes vaid maksuotsuses käsitlemist leidnud kontrolliperioodi ja klientide, kellele kaebaja poolt rasket kütteõli mootorikütuseks müüdi, osas. Eelnimetatud otsusega jäeti United Oil OÜ kaebus rahuldamata ja Riigikohus jättis United Oil OÜ kassatsioonkaebuse 25.06.2018 menetlusse võtmata. Seega on Tallinna Ringkonnakohtu seisukoht (haldusasi nr 3-17-110, p 13), et laeva mootoris kasutatav kütus tuleb lugeda mootorikütuseks ATKEAS § 24 lg 52 mõttes, õigusjõus ja kohaldatav ka käesolevas asjas.
14.Kohus leiab, et ATKEAS § 24 lg 52 ei ole PS-ga vastuolus ja jätab taotluse rahuldamata. Tallinna Ringkonnakohus on hinnanud ATKEAS § 24 lg 52 põhiseaduspärasust 27.09.2017 otsustes haldusasjades nr-d 3-16-1036 ja 3-16-1597, leides, et norm on põhiseadusega kooskõlas. Seega jääb kohus ka praegust vaidlust lahendades viidatud otsustes võetud seisukohtadele, võttes mh arvesse, et menetlusosalised on nendes vaidlustes olnud samad, ega hakka neid seisukohti üle kordama.
15.Arvestades eeltoodut asub kohus seisukohale, et kuna kaebaja on oma kaebuses esitanud põhjendused ja seisukohad, millele kohtud on varasemalt eelnevates erinevates kohtuvaidlustes juba andnud õigusliku hinnangu ja mida kaebaja ei ole ka käesolevas kaebuses ümber lükanud. Seega kaebuse rahuldamiseks puudub alus.
16.Vastavalt halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 108 lg 1 kohaselt peab kaebaja kandma menetluskulud. Vastustaja ei taotle menetluskulusid, mistõttu jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda. HKMS § 118 lg 3 alusel jääb riigilõiv, mille tasumisest kohus kaebaja kaebuse esitamisel osaliselt vabastas (I kd, tl 130) Eesti Vabariigi kanda. (allkirjastatud digitaalselt) Maare Aloe kohtunik Kohtuotsust on muudetud Tartu Ringkonnakohtu otsusega. Tartu Ringkonnakohtu resolutsioon:
RESOLUTSIOON
1.Jätta läbi vaatamata United Oil OÜ taotlus tühistada Tartu Halduskohtu 11.02.2019. a, 05.03.2019. a ja 27.05.2019. a menetluslikud määrused.
2.Jätta rahuldamata United Oil OÜ taotlused kuulata apellatsioonimenetluses üle eriteadmistega isikud, kaasata menetlusse sõltumatu ekspert ja küsida Euroopa Kohtult eelotsust.
3.Jätta United Oil OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tartu Halduskohtu 30.05.2019. a otsuse resolutsioon muutmata, täiendades osaliselt halduskohtu otsuse põhjendusi vastavalt käesoleva otsuse põhjendustele.
4.United Oil OÜ apellatsioonimenetluse kulud jätta tema enda kanda.
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.