Eesistuja Maret Altnurme, liikmed Oliver Kask ja Monika Laatsit
Otsuse tegemise aeg ja koht
9. november 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-17-609
Haldusasi
XX kaebus Maksu- ja Tolliameti 19. detsembri 2016 vastutusotsuse nr 13-7/00668-7 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – XX, volitatud esindaja v.adv Dmitri Teplõhh Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Rinat Šaidulin
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 22. detsembri 2017. a otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
XX apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
5.novembri 2018. a kohtuistungil
RESOLUTSIOON
1.Jätta XX apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 22. detsembri 2017. a otsus haldusasjas nr 3-17-609 muutmata.
2.Jätta menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 10.12.2018, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab
3-17-609 menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.XX oli Euro Chantier OÜ ainus juhatuse liige perioodil 20.07.2012−06.05.2015.
2.Maksu- ja Tolliamet (MTA) tegi 02.02.2016 Euro Chantier OÜ-le maksuotsuse nr 12.23/026856-45, millega määras tasumiseks maksusumma kokku 191 914,94 eurot. MTA leidis, et Euro Chantier OÜ ei olnud teinud 2014. a juulis, augustis ja septembris Liivimaa Grupp OÜ-ga tehinguid ja seetõttu ei saanud ta viimase nimel väljastatud arvetelt sisendkäibemaksu maha arvata. Maksuhalduri hinnangul tegid ehitustööd tundmatud kolmandad isikud. Maksuhaldur tuvastas, et Euro Chantier OÜ on kontrolliperioodil teinud väljamakseid Liivimaa Grupp OÜ-le nõuetele mittevastavate algdokumentide alusel kokku 399 750,38 euro ulatuses (maksuhaldur ei maksustanud Liivimaa Grupp OÜ nimel 31.07.2014 väljastatud arve nr 31/07/14-03 alusel tehtud väljamakset 4 601,94 eurot). Maksuhaldur luges Liivimaa Grupp OÜ-le tehtud maksed kokku 404 352,32 euro ulatuses Euro Chantier OÜ ettevõtlusega mitteseotud kuluks ja leidis, et Euro Chantier OÜ oleks pidanud need deklareerima ning tasuma neilt tulumaksu 106 262,76 eurot. XX on üle 10 aasta tuttav Liivimaa Grupp OÜ juhatuse liikme YY-ga ning viimane on varem maksupettuse eest kriminaalkorras karistatud. XX ja YY suhtes on käimas kriminaalasi nr XXXXXXXXXXX (alustatud 16.09.2014). XXle esitati kahtlustus selles, et ta kuulus koos UU, YY, VV ning teiste isikutega kuritegelikku ühendusse, mille eesmärgiks oli maksupettuste toimepanemisele kaasaaitamine ning sellest tulu teenimine.
3.MTA edastas 04.04.2016 korraldused Euro Chantier OÜ pangakonto arestimiseks neljale krediidiasutusele, kuna äriühing ei tasunud 02.02.2016 maksuotsusega tuvastatud maksuvõlga. Kontodel ei olnud sissenõudmiseks raha. E-kinnistusraamatu, ehitisregistri andmebaasi ja Maanteeameti poolt hallatava liiklusregistri andmebaasi päringute kohaselt puudub Euro Chantier OÜ-l registrisse kantud vara.
4.MTA tegi 19.12.2016 vastutusotsuse nr 13-7/00668-7, millega kohustas XX tasuma Euro Chantier OÜ maksuvõla 191 914,94 euro ulatuses. Euro Chantier OÜ maksuvõlg tekkis XX juhatuse liikmeks oleku ajal. Maksuhaldur tuvastas, et XX tegeles äriühingu igapäevase juhtimisega, oli ainus Euro Chantier OÜ juhatuse liige, kes otsustas rahaliste vahendite liikumise üle, sõlmis lepingud, esindas äriühingut tehingute tegemisel, väljastas ja aktsepteeris Euro Chantier OÜ nimel arveid, suhtles klientide ja lepingupartneritega (sh Liivimaa Grupp OÜ juhatuse liikme YY-ga), teostas raamatupidamist ja esitas maksudeklaratsioone Euro Chantier OÜ nimel. XX omas täielikku ülevaadet äriühingu majanduslikust olukorrast ja majandustegevusest. UU oli äriregistri andmetel perioodil 17.10.2013−07.05.2015 äriühingu prokurist. Maksuhalduri hinnangul ei tähenda asjaolu, et juhatuse liige on volitanud kedagi esindama äriühingut (sh visuaalse kontrolli teostamiseks äriühingu ehitusobjektidel) seda, et äriühingu seaduslik esindaja on vabastatud oma seadusest tulenevate kohustuste täitmisest. Vaatamata sellele, et XX on volitanud UU täitma üksikuid korraldusi, on Euro Chantier OÜ töövõtulepingud, Liivimaa Grupp OÜ alltöövõtulepingud ja Liivimaa Grupp OÜ tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid allkirjastatud XX poolt ning tema oleks pidanud tagama, et maksukohustused oleksid korrektselt deklareeritud ja õigeaegselt tasutud. XX oli isik, kes teostas Euro Chantier OÜ raamatupidamist ja esitas valeandmetega äriühingu maksudeklaratsioone 2014. a juuli- kuni septembrikuu eest, mis kajastasid tegelikkuses mittetoimunud tehinguid Liivimaa Grupp OÜ-ga. Lisaks oli XX Euro Chantier OÜ osanik kontrolliperioodil, mistõttu oli ta huvitatud äriühingu tegevuse kasumlikkusest. XX kajastas alusetult Euro Chantier OÜ käibedeklaratsioonides Liivimaa Grupp OÜ mittetoimunud tehingutelt 85 652,18 eurot sisendkäibemaksu ja jättis tasumisele kuuluva tulumaksu 2(9)
3-17-609 ettevõtlusega mitteseotud kuludelt Euro Chantier OÜ tuludeklaratsioonides kajastamata 106 262,76 euro ulatuses. Selliselt käitudes on XX tahtlikult rikkunud maksukorralduse seaduse (MKS) § 8 lg-t 1. XX teadliku ja tahtliku tegevuse ning Euro Chantier OÜ-le 02.02.2016 maksuotsusega määratud maksukohustuse vahel on otsene põhjuslik seos.
5.XX esitas vastutusotsusele vaide, mille MTA jättis 14.02.2017 vaideotsusega nr 6-1/359625 rahuldamata.
6.XX esitas 15.03.2017 Tallinna Halduskohtule kaebuse vastutusotsuse tühistamiseks. MTA ei ole vastutusmenetlust läbi viies täitnud uurimiskohustust, kuna Euro Chantier OÜ-l puudus tegelikult müügikäive ja MTA seda ei analüüsinud. Kuna Euro Chantier OÜ-l puudusid müügitehingud, siis puudus äriühingul maksukohustus. Euro Chantier OÜ ei olnud kontrolliperioodil reaalselt tegutsev äriühing (vt kriminaalasjas esitatud kahtlustuse lk-d 8 ja 10). Etteheidetavad tehingud olid tegelikult kõik näilikud. Asjaolud, mis tõendavad kaebaja väidet müügikäibe puudumise kohta, on järgmised: - suurem osa tehingudokumentidest olid ebamäärased ja üldsõnalised (mh ei olnud arvetel kirjas tööde täpset sisu ja olulisi arvnäitajaid nagu teostatud tööde maht ja töötunnid; sarnaselt olid puudulikud ka tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid); - müügitehingute kohta puudusid Euro Chantier OÜ ehituspäevikud ja kui nõuda tööde tellijalt (so Euro Chantier OÜ ostjatelt) ehituspäevikuid, siis on selle järgi tuvastatav, et Euro Chantier OÜ ei ole arvel kajastatud töid neile teostanud; - Euro Chantier OÜ-l puudusid töötajad (ehk inimressurss), et vastavaid müügiarvetel kajastatud töid teostada, nende teostamist kontrollida ja juhtida; - Euro Chantier OÜ-l puudus ka ajaline ressurss korraldada tööde teostamist ja kontrolli selle üle; - ükski Euro Chantier OÜ tellija (s.o ostja) ei suuda nimetada väidetavaid Euro Chantier OÜ töötajate kontakte, kes tellijate objektidel ehitustöid tegid, rääkimata sellest, et näidata vastavaid dokumente, mis kinnitavad tööde teostamist Euro Chantier OÜ poolt; - Euro Chantier OÜ tellijatelt saadavad ehituspäevikud ja muud dokumendid ehitusobjektide kohta näitavad selgelt, et Euro Chantier OÜ müügiarvetel kajastatud tööd teostasid tellijad ise oma jõuga; - Euro Chantier OÜ tellijate töötajad (kes viibisid ehitusobjektidel) ei saa kinnitada Euro Chantier OÜ olemasolu objektil, rääkimata nende töötajate olemasolust; - kriminaalmenetluse käigus äravõetud arvutid peaksid tõendama asjaolu, et tellijad kirjutasid ette, mis sisuga arvet ja akti oli vaja vormistada. Pärast seda liikusid arved, aktid ja raha. Objektidel pidi olema palju inimesi. Euro Chantier OÜ-l ei olnud nii palju töötajaid. Kaebaja ei ole ise ehitusobjektidel käinud. Euro Chantier OÜ ei ole teenuseid müünud ehk tal puudub reaalne maksukohustus. Maksuhaldur piirdus tõendite valikulise ja ühekülgse kirjeldamisega.
7.Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebuse rahuldamata. MTA 19.12.2016 vastutusotsus nr 13-7/00668-7 on õiguspärane ja motiveeritud. MTA jäi maksu-, vaide- ja vastutusotsuses esitatud seisukohtade juurde. Kaebaja väidet, et Euro Chantier OÜ müügitehingud olid näilikud, on maksuhaldur analüüsinud maksumenetluses (kontrollakti p 1.1.2.1), vastutusotsuse p-s 8 ja vaideotsuse p3(9)
3-17-609 des 8−12. Kaebaja ei ole esitanud kohtumenetluses selliseid tõendeid, mis maksuhalduri seisukoha Euro Chantier OÜ müügitehingute toimumise kohta ümber lükkaks. Tuvastatud asjaolud ja kogutud tõendid viitavad selgelt sellele, et müügitehingud ei olnud näilikud. Kaebaja tuli majandustegevuse puudumise versiooniga välja alles eriarvamuses vastutusotsuse projektile. Kuni selle ajani kinnitas kaebaja ehitustööde teostamist, sh nende edasimüümist. See viitab, et kaebaja soovib lihtsalt süü enese pealt ära veeretada. Ebaselgeks jääb, miks kaebaja arvates maksuhalduri poolt kogutud tõendid ei ole piisavad, et lugeda müük toimunuks. Olukorras, kus kaebaja on maksumenetluses väitnud, et kõik tehingud on reaalselt toimunud, ostjad kinnitavad tehingute toimumist, dokumendid kinnitavad tehingute toimumist, raha on tehingute eest reaalselt tasutud, jääb selgusetuks, miks oleks maksuhaldur pidanud tehingute reaalses toimumises kahtlema. Kaebajale esitatud kahtlustus ei välista automaatselt seda, et Euro Chantier OÜ puhul oli tegemist äriühinguga, kus paralleelselt toimusid reaalsed ja näilikud tehingud (vaideotsuse p 10). Maksumenetluse käigus ei olnud võimalik välja selgitada neid isikuid, kes võisid reaalselt objektidel töötada. Sellest tulenevalt asus maksuhaldur maksumenetluses seisukohale, et teenuste osutajaks oli tundmatu kolmas isik. Kui kaebaja leiab, et kusagil on tõendid, mille alusel on võimalik tuvastada isikud, kes reaalselt objektidel töid tegid, siis peab kaebaja ise vastavad dokumendid halduskohtule esitama. Maksuhaldur on maksumenetluses üritanud välja nõuda ka ehitustööde päevikud, kuid ükski osapool ei ole neid maksuhaldurile esitanud. Põhjusel, et kaebaja oli üks maksupettuse korraldajatest, ei tohiks kaebajal olla raskusi saada tõendeid (ehituspäevikud jms) oma endistelt tehingupartneritelt, mis tõendaksid, et Euro Chantier OÜ müügikäive oli näilik. Isik vastutab maksuvõla eest ka olukorras, kus ta on osalenud teadlikult maksupettuse toimepanemises. Seni, kuni arved koos käibemaksuga kehtivad, on kohustus see käibemaks riigile ära maksta. Riigile on kahju tekitatud isegi siis, kui käivet ei tekkinud. Kui kolmandad isikud rikkusid kaebaja õigusi, tuleb tal nende vastu kohtusse pöörduda.
8.Tallinna Halduskohus jättis 22.12.2017 otsusega kaebuse rahuldamata ja menetluskulud menetlusosaliste endi kanda. MTA on 19.12.2016 vastutusotsuses piisavalt, veenvalt ja ammendavalt põhjendanud, kuidas kujunes Euro Chantier OÜ maksuvõlg ja miks see XX-lt välja mõisteti. Kohus nõustus vastutusotsuse põhjendustega neid üle kordamata (HKMS § 165 lg 2). Kohus nõustub maksuhalduri seisukohaga, et teenuseid iseenesest osutati, kuid neid teenuseid ei saanud osutada Liivimaa Grupp OÜ. Seega on Liivimaa Grupp OÜ nimel esitatud arved igal juhul fiktiivsed ja Euro Chantier OÜ-l puudus õigus neid oma käibedeklaratsioonides kajastada ja neilt sisendkäibemaksu maha arvata. Nimetatud käibedeklaratsioonid on seniajani muutmata, parandusdeklaratsioone esitatud ei ole. Euro Chantier OÜ-le on maksusumma 02.02.2016 maksuotsusega määratud õigesti. Euro Chantier OÜ maksuotsust ei vaidlustanud. Vastutusotsuses on maksuvõla kujunemist analüüsitud p-s 3. Põhjendatult on järeldatud, et Liivimaa Grupp OÜ-l puudus reaalne majandustegevus ja XX võimaldas teadvalt Euro Chantier OÜ raamatupidamises tegelikkusele mittevastavate Liivimaa Grupp OÜ arvete kajastamist. XX seotust Liivimaa Grupp OÜ juhatuse liikme YY-ga on analüüsitud vastutusotsuse p-s 5. Vastutusotsuse p-s 6 on MTA arusaadavalt analüüsinud XX ja YY seletustes olevaid vastuolusid ja teinud loogilise järelduse, et isikud kirjeldasid väljamõeldud tehinguid. YY väide Läti renditööliste kasutamise kohta (samas mäletamata vaid 6 kuud hiljem äriühingu ja 4(9)
3-17-609 töötajate nimesid) ei ole kooskõlas ühegi teise tõendiga. Väide, et seda käivet ei deklareeritud, kuna Läti äriühing arveid ei esitanudki, ei ole usutav, kuna see on majanduslikult ebaloogiline. Ebausutavad on Liivimaa Grupp OÜ uue juhatuse liikme MM 17.05.2015 selgitused maksuhaldurile (vastustaja lisa nr 98, samuti YY selgitused, lisa nr 96), kes kinnitas, et sai Liivimaa Grupp OÜ raamatupidamisdokumendid YY-lt kätte, kuid kaotas need samal päeval ära. Seda ei kinnita ükski teine asjas kogutud tõend. Kontrollimenetluses on tuvastatud ka, et mitte ükski Euro Chantier OÜ tellijatest ei teadnud, et Euro Chantier OÜ kasutas alltöövõttu (Euro Chantier OÜ 29.12.2015 kontrollakti p 6 e). Väited, et Euro Chantier OÜ-l puudus kontrolliperioodil majandustegevus ja seetõttu ei saanud Euro Chantier OÜ ise vaidlusaluseid teenuseid edasi müüa, ei ole usutavad eelkõige põhjusel, et kaebaja esitas need väited esmakordselt 14.12.2016 eriarvamuses vastutusotsuse projektile. XX oli Euro Chantier OÜ juhatuse liige kuni 06.05.2015. Seega oli ta äriühingu esindaja maksumenetluse ja selle võimaliku vaidlustamise ajal. XX oli kinnitanud maksumenetluses ja algselt ka vastutusmenetluses (kuni vastutusotsuse projekti kättesaamiseni) teenuste edasimüügi toimumist. Ka Euro Chantier OÜ-lt teenust tellinud isikud kinnitasid, et Euro Chantier tegi neile töid. Sama kinnitasid 07.11.2017 ja 14.12.2017 kohtuistungitel üle kuulatud tellijate esindajad. Euro Chantier OÜ on tellijatele väljastanud arved, millele on märgitud ka käibemaks. Tellijad on need arved koos juurde lisatud käibemaksuga tasunud. Euro Chantier OÜ ei ole esitanud tellijatele kreeditarveid ega talle väidetavalt fiktiivsete arvete alusel laekunud summasid tagastanud. Kuna arvetel oli märgitud käibemaks ja puudub alus arvata, et need arved ei kajastanud tegelikke majandustehinguid, tuli Euro Chantier OÜ-l arvetele märgitud käibemaks vastavalt käibemaksuseaduse § 38 lg-le 1 ka tasuda. Asjaolu, et kriminaalasjas kahtlustatakse Euro Chantier OÜ-d nn arvevabrikuna kasutamises, et välista, et Euro Chantier OÜ-l oli paralleelselt olemas ka reaalne majandustegevus. Maksupetuskeemile viitab ilmselgelt ka OÜ Liivimaa Grupp arvete alusel tasutud summade edasine liikumine. Kontrolliperioodil kandis Euro Chantier OÜ Liivimaa Grupp OÜ pangakontole 404 352,32 eurot. Maksuhaldur tuvastas vastutusotsuse p-s 8, et OÜ Liivimaa Grupp kandis laekunud raha kohe edasi Evdicom OÜ-le või Alevit Invest OÜ-le, kust see omakorda sularahas välja võeti. OÜ Evdicom juhatuse liikmeks oli kuni 07.05.2014 YY. Kontrolliperioodil võeti OÜ Evdicom pangakontolt sularahas välja kokku 308 945 eurot. Pangakaartide kasutusõigus oli tolleaegsel Liivimaa Grupp OÜ juhatuse liikmel YY-l ja töötajal VV-l. Liivimaa Grupp OÜ kandis kontrolliperioodil Alevit Invest OÜ arvelduskontole kokku 122 070 eurot. Alevit Invest OÜ juhatuse liige oli alates 22.07.2010 UU, XX poeg. Maksuhaldur on kontrollimenetluses tuvastanud, et kontrolliperioodil võeti Alevit Invest OÜ pangakontolt sularahaautomaatidest kokku 24 585 eurot. Eelnevat kokku võttes on õige vastutusotsuse järeldus, et Liivimaa Grupp OÜ ei osutanud teenust Euro Chantier OÜ-le, kuid viimane osutas teenust oma tellijatele (teostades Liivimaa Grupp OÜ arvetel märgitud tööd kas oma tööjõuga või tundmatute kolmandate isikute abiga). Vastutusotsuses on tuvastatud, et Euro Chantier OÜ oli teadlik, et Liivimaa Grupp OÜ ei ole tegelik teenuse osutaja. Sellele vaatamata kajastas Euro Chantier OÜ Liivimaa Grupp OÜ arveid mittetoimunud tehingute kohta, eesmärgiga saada maksueelist. Kaebaja teadlikkust sellest kinnitab juba see, et ta tundis isiklikult YY. YY maksumenetluses antud selgitused (vastustaja lisa 96) näitavad, et kaebajal ei saanud kuidagi tekkida arusaama, et teenuse tegelikuks osutajaks on Liivimaa Grupp OÜ. YY-l puudus igasugune info osutatud teenuste kohta ja ta mõtles ilmselgelt kohapeal välja ebaadekvaatseid selgitusi. Ka on kriminaalasjas nr XXXXXXXXXXX esitatud kahtlustuses märgitud, et Liivimaa Grupp OÜ faktiliseks juhiks 5(9)
3-17-609 oli UU. Vaidlusaluste arvete raamatupidamises kajastamise eesmärk oli saada maksueelis (eelkõige saada alusetult tagasi sisendkäibemaks, võimalus raha maksuvabalt äriühingust välja viia). Seega pidi olema arvete raamatupidamises kajastamine juhatuse liikme XX tahtlik tegevus. Kuna Euro Chantier OÜ kajastas teadlikult Liivimaa Grupp OÜ arveid mittetoimunud tehingute kohta, on välistatud võimalus, et Euro Chantier OÜ eeldas heauskselt, et ehitusteenuste osutajaks on Liivimaa Grupp OÜ. Seega on Liivimaa Grupp OÜ arvete alusel tehtud väljamaksed 399 750,38 euro ulatuses loetud õigesti ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks, kuna nad olid tehtud nõuetele mittevastavate algdokumentide alusel. XX tegevuse ja Euro Chantier OÜ maksuvõla tekkimise vahel oli otsene põhjuslik seos, sest kui äriühingu raamatupidamisarvestuses oleks maksukohustusi korrektselt deklareeritud ja täidetud ega oleks osaletud maksupettuses, siis ei oleks tekkinud maksuvõlga, mida Euro Chantier OÜ tasuda ei suutnud. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
9.XX palub 22.01.2018 apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada kaebus, või tühistada halduskohtu otsus ja saata asi uueks arutamiseks Tallinna Halduskohtule. Kaebaja taotles halduskohtult kolmel korral kaebaja kõneeristuse haldusasja materjalide juurde võtmist. Halduskohtu tegevus kõneeristuse vastuvõtmisest keeldumisel on vastuolus HKMS §-ga 62, samuti § 2 lg-tega 2 ja 4. Asjas on üheks peamiseks vaidluse teemaks see, kas müügitehingud leidsid aset või mitte. Kõik tunnistajad kutsuti kohtusse just eesmärgiga näidata, et müügitehingud ei ole aset leidnud. Üheks peamiseks asjaoluks, mis kinnitab, et Euro Chantier OÜ-l puudus müügikäive, on just kõneeristusest nähtuv, et kaebaja ei ole ehitusobjektidel ja väljaspool Harjumaad käinud. Koosmõjus teiste dokumentaalsete tõenditega on selge, et äriühing ei ole tellijate arvetes kajastatud töid teinud ja seega puudus äriühingul müügikäive. Kõneeristus näitab selgelt, et kaebaja ei ole tunnistajatega suhelnud (vt lähemalt 06.12.2017 taotlus) ega ehitusobjektidel käinud. Seega näitab see tunnistajate ütluste ebausaldusväärsust. Halduskohus jättis otsuse olulises ulatuses põhjendamata. Kaebaja rõhutas korduvalt (sh istungil), et Euro Chantier OÜ-l ei olnud võimalik müügidokumentides kajastatud töid teostada juba ainuüksi tööde mahu tõttu ja tellijad oleks pidanud olema (ja tegelikult olidki) sellest teadlikud. Äriühingul puudusid sellise töömahu jaoks töötajad. Kaebajal ei olnud füüsiliselt võimalik käia läbi kõiki objekte ja jagada ülesandeid objektidel olevatele töötajatele. Asjas puuduvad igasugused muud kaudsed tõendid, mis kinnitaks, et Euro Chantier OÜ oli võimeline tellitud töid tegema. Ükski tellija esindaja (v.a tunnistaja FF) ei suutnud nimetada töötajate nimesid. Euro Chantier OÜ-l puudus ka tehnika tööde teostamiseks. Kohtu seisukoht, et Euro Chantier OÜ-l võis olla paralleelselt ka reaalne majandustegevus, on oletuslik. FF ütlustest nähtub selgelt, et tema ei ole kaebajaga kohtunud ega temaga suhelnud, vaid tööd tegid teised isikud. Halduskohus ei ole analüüsinud tunnistajate ütluste elulist usutavust. Kaebajale esitatud kahtlustus kinnitab Euro Chantier OÜ-l müügikäibe puudumist veelgi. Esiteks on Euro Chantier OÜ kriminaalmenetluses oleva uurimisversiooni kohaselt variühing. Vastustaja ei ole maksumenetluse käigus sisuliselt müügikäibe tuvastamisega tegelenud. Väites, et maksuhalduril puudub kahtlus selles, et Euro Chantier OÜ müügitehingud ei ole aset leidnud, pidi vastustaja olema teadlik sellest, et tegemist on variühinguga.
6(9)
3-17-609 Halduskohus jõudis valele järeldusele, et vastutusotsuse eeldused on täidetud. Euro Chantier OÜ-l puudub maksukohustus, kuna tegelikult puudus äriühingul müügikäive. Seetõttu ei saa juhatuse liikmele (kaebajale) Euro Chantier OÜ maksuvõlga ette heita. Kohus on jätnud tähelepanuta kaebuses toodud asjaolud, mis tõendavad kaebaja väidet müügikäibe puudumise kohta. Kaebaja esitas väited Euro Chantier OÜ-l kontrolliperioodil majandustegevuse puudumise kohta õigeaegselt – vastutusmenetluse ajal.
10.Maksu- ja Tolliamet palub 23.02.2018 kirjalikus vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja menetluskulud kaebaja enda kanda. Vastustaja nõustub halduskohtu seisukohtadega ja jääb enda varasema seisukoha juurde. Kaebaja põhjendused seoses kõneeristusega on paljasõnalised. Kõneeristus näitab ainult seda, mis alas oli konkreetne kõne tehtud. Puudub igasugune võimalus väita, et kõnede vahelisel ajal oleks isik olnud kõneeristuses kajastamata kohtades. Kõneeristus ei välista ka seda, et kaebaja suhtles muude suhtluskanalite kaudu. Kaebaja väide, et Euro Chantier OÜ oli reaalset majandustegevust mitteomav äriühing, on paljasõnaline. Maksu-, vastutus- ja kohtumenetluses kogutud tõendid kinnitavad vastupidist. Kohus on analüüsinud tunnistajate ütluste usaldusväärsust otsuse p-s 26 ja see on piisav, et aru saada, millele tuginedes kohus pidas ütlusi usaldusväärseks. Kaebaja esitatud tunnistajate ütluste tõlgendus ei lükka ümber maksuhalduri väidet, et arvevabriku kõrval omas Euro Chantier OÜ ka reaalset majandustegevust. Olukorras, kus tehingutest on möödunud rohkem kui 3 aastat, võivad tunnistajad mäletada üksikuid asjaolusid mitte nii detailselt, kui kaebaja sooviks. Maksuhaldur jõudis maksumenetluses seisukohale, et teenuste osutajaks oli tundmatu kolmas isik. Tunnistaja FF ütlused kinnitavad seda. Olukorras, kus tööd on tehtud, tööde eest on makstud Euro Chantier OÜ-le ning tunnistaja FF kinnitab tööde teostamist, ei ole kaebaja väide Euro Chantier OÜ kasutamise kohta tundmatute isikute poolt asjakohane. Kaebaja oli üks maksupettuse korraldajatest. Seega ei tohiks tal olla raskusi saada tõendeid oma endistelt tehingupartneritelt, mis tõendaks, et müügikäive oli näilik. Kaebaja on ise maksu- ja vastutusmenetluses kinnitanud ehitustööde toimumist. Majandustegevuse puudumise versiooniga tuli kaebaja välja alles vastutusotsuse projektile esitatud eriarvamuses. Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega, et XX-le esitatud kahtlustuse sõnastus välistab Euro Chantier OÜ reaalse majandustegevuse. Arvevabriku teenuse osutamine ei takista muude teenuste (sh legaalsete) pakkumist ja osutamist.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
11.Halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks ei ole alust. Nõustudes halduskohtu otsuse põhjendustega, ei korda ringkonnakohus neid (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.
12.Kaebaja põhiväide kohtumenetluses on, et OÜ-l Euro Chantier ei ole maksukohustust tekkinud, sest tegemist oli variühinguga, kel puudus majandustegevus ja seega ka müügikäive. Ringkonnakohtu hinnangul on see väide vastuolus asjas kogutud tõenditega. Õige on maksuhalduri ja halduskohtu seisukoht, mille kohaselt ei välista tehingute näilikkus tehinguahela ühes osas (ehitusteenuste ost Liivimaa Grupp OÜ-lt) tehingute tegelikku toimumist tehinguahela järgmises osas (ehitusteenuste müük), sest maksuhalduri seisukoht on maksumenetluses, vastutusmenetluses ja kohtumenetluses läbivalt olnud, et OÜ Euro Chantier soetas arvetel näidatud ehitusteenused tundmatutelt kolmandatelt isikutelt, st, et teenuse 7(9)
3-17-609 saamist ja edasimüüki ei ole kahtluse alla seatud. Seetõttu on asjakohatud ka kaebaja need argumendid, mille kohaselt on teenuse müük ebatõenäoline seetõttu, et OÜ-l Euro Chantier puudus võimekus (töötajad, masinad) arvetel näidatud teenuste osutamiseks. 02.02.2016 maksuotsuse p-st 2.1 ja 29.12.2015 kontrollakti p-st 1.1.2.1 nähtub selgelt, et MTA ei seadnud kahtluse alla Liivimaa Grupp OÜ nimel väljastatud arvetel kajastatud ehitustööde toimumist ja edasimüüki, kuid leidis, et nimetatud ehitustöid teostasid tundmatud kolmandad isikud. Viimati öeldu tähendab, et OÜ Euro Chantier ei olnud ise edasimüüdud teenuste osutaja, vaid ehitusteenuse vahendaja tundmatute kolmandate isikute ja Euro Chantier OÜ tehingupartnerite vahel.
13.Ringkonnakohus jääb endiselt 18.06.2018 ja 13.08.2018 määrustes esitatud seisukohtade juurde seonduvalt kaebaja taotlusega võtta tõendina asja materjalide juurde kaebaja kõneeristused perioodil 01.07.2014‒30.09.2014, leides, et viidatud kõneeristusega ei saa tõendada OÜ-l Euro Chantier müügikäibe puudumist ja tehingupartneritest tunnistajate ütluste ebausaldusväärsust selle kaudu, et kaebaja ei saanud kõigil ehitusobjektidel viibida. Asjas ei ole esitatud konkreetseid väiteid ega tõendeid selle kohta, et XX oleks viibinud mingil kindlal kuupäeval ja kellaajal mingis konkreetses kohas. Asjaolust, et kaebaja ei ole ühe või teise isikuga olnud ühenduses kaebaja poolt näidatud telefoninumbri vahendusel, ei saa tuletada, et ta ei ole objektidel viibinud. Arvestades maksupettuse konspiratiivset iseloomu, ei saa välistada seda, et kaebaja suhtles OÜ Euro Chantier tehingupartneritega muude suhtluskanalite kaudu või teise isiku vahendusel, andis oma telefoni kellegi teise kasutusse vms. Lisaks ei ole vastustaja vaidlustanud asjaolu, et kaebaja ei ole telefoninumbrilt XXXXXXXX vaidlusaluste tehingute osas kõnesid teinud.
14.Ehkki 02.02.2016 maksuotsuses ei ole põhjalikumalt käsitletud OÜ Euro Chantier ehitusteenuste edasimüüki, nähtub maksuotsuse p-st 2.1.2 viitega kontrolliakti p-le 1.1.2.1, et maksuhaldur kontrollis ja veendus müügi toimumises järgmiselt: MTA pöördus täiendava teabe ja dokumentide saamiseks Euro Chantier OÜ tehingupartnerite poole, kes kõik kinnitasid tehingute toimumist Euro Chantier OÜ-ga; Euro Chantier OÜ tehingupartnerite poolt kontrollimiseks esitatud kirjaliku teabe, raamatupidamis- ja ehitusdokumentatsiooni kohaselt oli Euro Chantier OÜ-l erinevates Eesti linnades objekte, kus teostati montaaži-, betooni-, konstruktsiooni-, katuse-, demontaaži-, plaatimis-, remont- jm töid; Euro Chantier OÜ tellijate poolt kontrollimiseks esitatud ehitusalased dokumendid (lepingud, aktid, hinnapakkumised) on allkirjastatud nii tellija kui ka Euro Chantier OÜ poolt; Euro Chantier OÜ kontrolliperioodi pangakonto väljavõttelt nähtuvad tasumised tellijatelt kokku 427 265, 88 euro ulatuses. Ringkonnakohus ei kahtle sarnaselt halduskohtule halduskohtu istungitel ütlusi andnud tunnistajate (vt halduskohtu otsuse p 26) usaldusväärsuses, sest nende poolt müügitehingute kinnitamine läheb kokku asjas esitatud dokumentaalsete tõenditega (hinnapakkumised, lepingud, aktid, arved, konto väljavõtted) ning tunnistajate poolt juba maksumenetluses antud kinnitustega. Müügitehingute toimumist ei sea kahtluse alla ka FF ütlused halduskohtu istungil. Olukord, kus tööd on tehtud, tööde eest on makstud Euro Chantier OÜ-le ning tunnistaja (tööde tellija Pirni 6a KÜ esindaja FF 16.10.2015 seletused maksumenetluses ja ütlused halduskohtu 07.11.2017 istungil) kinnitab tööde tellimist Euro Chantier OÜ-lt, kuid tööde teostamist Euro Chantier OÜ-ga mitte seostatavate isikute poolt (Deniss ja veel 2 meest), kinnitab üksnes maksuhalduri väidet, et töid teostasid tegelikkuses tundmatud kolmandad isikud, kuid ei välista kuidagi teenuse vahendamist Euro Chantier OÜ poolt. Ainus tõend müügitehingute mittetoimumise kohta on kaebuse esitaja sellekohane kinnitus, mis esmakordselt esitati alles 14.12.2016 eriarvamuses vastutusotsusele. Kuni selle ajani (sh XX 11.05.2016 seletused maksuhaldurile, mis olid antud juba pärast 02.02.2016 maksuotsust) olid nii XX kui ka UU püüdnud maksuhaldurit veenda kogu ostu- ja müügiahela tegelikus toimimises. Et XX meelemuutus on vastuolus kõigi maksumenetluse ja 8(9)
3-17-609 vastutusmenetluse raames kogutud tõenditega, peab ringkonnakohus seda tingituks enda vastutuse välistamise soovist ning loeb XX väited müügikäibe puudumisest seetõttu ebausaldusväärseks.
15.Iseenesest võib õige olla kaebaja väide, et OÜ Euro Chantier müügitehinguid kajastav dokumentatsioon on kohati pealiskaudne ja üldsõnaline. Kuid oluline on, et maksuhaldur ei ole Euro Chantier OÜ maksumenetluses kontrollinud mitte Euro Chantier OÜ tehingupartnerite sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, vaid Euro Chantier OÜ sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, mille raames kontrolliti ka Euro Chantier OÜ müügikäibe olemasolu. Nende kahe kontrolli (sisendkäibemaksu mahaarvamine ja müügikäive) läbiviimise põhjalikkus ja ka maksuhalduri-poolne tõendamiskoormus on erinevad. Ringkonnakohus märgib, et peab Euro Chantier OÜ müügikäivet tõendatuks asjas esitatud dokumentaalsete tõendite, maksumenetluses seletusi andnud tehingupartnerite kinnituste ja halduskohtus üle kuulatud tunnistajate ütluste alusel nende tõendite koosmõjus. Euro Chantier OÜ tehingupartnerid on tasunud Euro Chantier OÜ poolt ehitusteenuste osutamise eest esitatud arved koos käibemaksuga. Neid arveid ei ole hiljem teenuse osutaja poolt tühistatud ning raha pole ka teenuse saaja poolt tagasi nõutud. Maksuhalduri kontroll on Euro Chantier OÜ müügikäibe osas olnud piisav. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid ega ümber lükanud maksuhalduri väiteid selle kohta (võttes omaks, et tehingud Liivimaa Grupp OÜ-ga olid näilikud), et Euro Chantier OÜ vahendas ehitusteenuseid oma tehingupartneritele.
16.Eelnevast tulenevalt esineb alus nõuda kaebuse esitajalt Euro Chantier OÜ käibemaksuvõla tasumist. Õigustatud on ka maksunõue tulumaksu osas. Tänaseks päevaks puudub menetlusosaliste vahel vaidlus selles, et Euro Chantier OÜ ei ostnud Liivimaa Grupp OÜ-lt ehitusteenuseid. Samas on fakt, et Liivimaa Grupp OÜ arvete alusel on raha Euro Chantier OÜ-st välja liikunud ning puuduvad tõendid, et raha oleks samas summas äriühingusse tagastatud. Seega on Euro Chantier OÜ poolt Liivimaa Grupp OÜ arvete alusel tehtud väljamaksete näol tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga, mis kuulub TuMS § 51 lg 1 ja § 51 lg 2 p 3 alusel maksustamisele tulumaksuga.
17.Kõike eeltoodut kokku võttes on ringkonnakohus seisukohal, et XX apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata (HKMS § 200 p 1). Kaebaja apellatsiooniastme menetluskulud jäävad kaebaja kanda HKMS § 108 lg 1 alusel ning vastustaja võimalikud menetluskulud vastustaja kanda HKMS § 109 lg 1 alusel.
(allkirjastatud digitaalselt)
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.