Ramoland OÜ (likvideerimisel) kaebus Maksu- ja Tolliameti 31.10.2016.a maksuotsuse nr 12.2-3/030972-18 ja 28.12.2016.a vaideotsuse nr 6-1/3544-2 tühistamiseks
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalik menetlus
Menetlusosalised
Kaebaja Ramoland OÜ (likvideerimisel), esindaja advokaat Nikolai Majerovitš Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, esindaja Jaanek Lips
Resolutsioon
1.Jätta kaebus rahuldamata
2.Poolte menetluskulud jäävad nende endi kanda.
Edasikaebamise kord
Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates, s.o hiljemalt 09.11.2018. Tartu Ringkonnakohus võib lahendada apellatsioonkaebuse kirjalikus menetluses, kui apellatsioonkaebuses ei taotleta selle lahendamist istungil.
Kaebus ja poolte seisukohad
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas maksuotsusega nr 12.2-3/030972-18 (tl 20-25, edaspidi maksuotsus) Ramoland OÜ-d (varasem ärinimi Havelo Tehnika Osaühing) tasuma maksusumma 18 816,96 eurot. Maksuotsuse kuupäevaks on märgitud 31.10.2016 ja see on digitaalselt alla kirjutatud 01.11.2016 (vastustaja vastuse lisa 42). Kaebaja sai maksuotsuse kätte 02.11.2016 (vastustaja vastuse lisa 52). Tegemist on maksustamisperioodi detsember 2014 käibemaksuga summas 14 865,40 eurot ja tulumaksuga summas 3 951,56 eurot. MTA tugines ka kontrollakti (tl 48-56) andmetele. Kaebaja väitel soetas ta Natural Oils OÜ-lt maastikusõidukeid ja lisavarustust. MTA leidis, et kaebaja ei soetanud neid kaupu Natural Oils OÜ-lt, vaid SIA-lt Fattori Group ehk tegemist oli kauba ühendusesisese soetamisega. MTA põhjendas oma seisukohta järgmiselt: - kontrolliks esitatud dokumentidel kajastatud andmed maastikusõidukite ostu-müügi tehingute kohta ei ole usaldusväärsed;
- Natural Oils OÜ juurdehindlus maastikusõidukite edasimüügil on väga madal; - SIA Fattori Group esindaja Hanno Velti ja Natural Oils OÜ juhatuse liikme Rene Valge seletused maastikusõidukite transportimise osas ning Hollandist saadud SCAC vastus on vastuolulised; - SIA Fattori Group esindaja Hanno Velt on tihedalt seotud Havelo Tehnika OÜ-ga ning on varem koos Havelo Tehnika OÜ-ga pannud toime maksupettusi; - SIA Fattori Group esitas korrigeeritud andmetega deklaratsioonid ühendusesisese müügi kohta tagantjärele; - Havelo Tehnika OÜ on varem ja hiljem soetanud kaupa otse nii Double R Trading bv-lt, kui SIA-lt Fattori Group; - Natural Oils OÜ juhatuse liige Rene Valge esitas käibemaksu osas parandusdeklaratsiooni tagantjärele; - Natural Oils OÜ-l puudusid dokumendid maastikusõidukite soetamise kohta; - Havelo Tehnika OÜ kasutas Natural Oils OÜ arvelduskontot vahekontona ülekannete tegemiseks SIA-le Fattori Group; - Natural Oils OÜ-l puudus majandustegevus detsembris 2014. Kaebaja teadis, et Natural Oils OÜ ei ole tegelik müüja, kuna - SIA Fattori Group esindaja Hanno Velt on aastate jooksul olnud tihedalt seotud Havelo Tehnika OÜ-ga ning Hanno Velt ja Havelo Tehnika OÜ on korraldanud juba varem näilikke tehinguid; - SIA Fattori Group esindaja Hanno Velt ja Havelo Tehnika OÜ kasutasid Natural Oils OÜ arvelduskontot vahekontona ning liigutasid läbi Natural Oils OÜ arvelduskonto vaid raha, et jätta mulje, et Havelo Tehnika OÜ soetas kauba Natural Oils OÜ-lt; - kuna kontrolliks esitatud dokumentidel kajastatud andmed on väga ebausaldusväärsed, siis ei ole tõene ka asjaolu, et Havelo Tehnika OÜ ei teadnud et nad ei soetanud maastikusõidukeid Natural Oils OÜ-lt. Kui tehingud oleksid toimunud nii, nagu need on käibedeklaratsioonidel kajastatud, siis oleks dokumentidel sellised vead koheselt parandatud; - SIA Fattori Group deklareerib kauba müüki Havelo Tehnika OÜ-le ka 2015 a esimesel poolaastal. MTA tuvastas, et kaebaja soetas maastikusõidukid ja lisavarustuse SIA-lt Fattori Group ja tehingud oleks tulnud deklareerida ühendusesisese soetuse all. SIA Fattori Group ja kaebaja on näiliku tehingu varjus loonud tingimused maksueelise saamiseks tasumisele kuuluva käibemaksus summa vähendamise näol summas 14 865,40 eurot. Sel juhul ei olnud kaebajal õigust arvata sisendkäibemaksu maha Natural Oils OÜ väljastatud arvete alusel. Arved ei olnud nõuetekohased, sest arvetel märgitud müüja Natural Oils OÜ ei ole tegelik müüja. Tasutud käibemaks 14 865,40 eurot tuleb lugeda ettevõtlusega mitte seotud väljamakseks ja maksustada tulumaksuga.
2.Ramoland OÜ esitas 01.12.2016 maksuotsusele vaide. MTA jättis 28.12.2016.a vaideotsusega nr 6-1/3544-2 (tl 15-16) vaide rahuldamata. Kaebaja sai vaideotsuse kätte 01.01.2017.
3.Ramoland OÜ esitas 31.01.2017 kohtule kaebuse punktis 1 nimetatud maksuotsuse ja punktis 2 nimetatud vaideotsuse tühistamise nõudes. Kaebaja väitis, et ta soetas sõidukid ja lisavarustuse Natural Oils OÜ-lt. Kaebaja põhjendas kaebust järgmiselt.
3.1.Maksuotsus ja kontrollakt on vastuolus selle osas, kellelt kaebaja vaidlusalused kaubad soetas. Kontrollakti järgi soetas kaebaja need SIA-lt Fattori Group ja tundmatutelt kolmandatelt isikutelt, maksuotsuse järgi aga üksnes SIA-lt Fattori Group.
3.2.Vastustaja keskendus ekslikult sellele, et sõidukite üleandmise-vastuvõtmise aktid on ebakorrektsed. Üleandmise-vastuvõtmise akt ei ole raamatupidamisdokument, selle eesmärgiks on eelkõige fikseerida, et üleantavatel sõidukitel puuduvad kahjustused ja puudused. Seetõttu võivad aktidel märgitud kuupäevad jms andmed olla ebaõiged. Määrav on see, et kaebaja esitas korrektsed arved, mille alusel on tuvastatav sõidukite soetamine Natural Oils OÜ-lt. Kaebaja on esitanud andmed arvetel näidatud kaupade täpse nimetuse ja VIN-koodide kohta ning viited nende arvetega ja sõidukitega seotud teistele dokumentidele. Kaebaja ei osalenud varasemates kaubaga tehtud tehingutes ja ei saa vastata kõigile küsimustele sõidukite liikumise kogu teekonna kohta. Kaebajal on õnnestunud oma koostööpartnerite abil taastada sõiduki võimalikult täpse liikumise teekond.
3.3.Vastustaja ei ole arvestanud tõendeid, mis toetavad kaebaja positsiooni, sh kaebaja ja Natural Oils OÜ koostööleping, SIA Fattori Group ja Natural Oils OÜ vaheline e-kirjavahetus, SIA Fattori Group arved Natural Oils OÜ-le, pangakontode väljavõtted arvete tasumise kohta (täpne loetelu kaebuses tl 6). Nii Natural Oils OÜ kui ka Havelo Tehnika OÜ esindajad on kinnitanud vaidlusaluste sõidukite tarnimist Natural Oils OÜ poolt. Maksutoimikus ei ole ühtegi konkreetset tõendit, mis tõendaks, et Natural Oils OÜ ei ole sõidukeid kaebajale tarninud. Vastupidi, CMR-idelt nähtub, et sõidukid võttis vastu Rene Valge, kes on Natural Oils OÜ esindaja. Seega CMR-idelt ei nähtu, et kaebaja soetas sõidukid otse SIA-lt Fattori Group, nagu väidab maksuhaldur.
3.4.Natural Oils OÜ ei pidanud tehingute käigus kasutama tingimata sama e-posti aadressi, millel toimus suhtlus vastustajaga. Mitme aadressi kasutamine ei muuda kirjavahetust ebausaldusväärseks. Kirjavahetusest on piisavalt arusaadav, kes on kirjad koostanud või kellele on need adresseeritud.
3.5.Vastustaja on tuginenud valedele faktidele: - ei ole õige, et kaebaja soetas enne vaidlusaluseid tehinguid kaupa otse SIA-lt Fattori Group. Kaupade soetamine on toimunud pärast vaidlusaluste tehingute toimumist, kui kaebaja sai teada, et SIA Fattori Group pakub motokaupu; - on küll õige, et kaebaja tegi tehinguid Doubler R Trading B.V.-ga, kuid tegemist oli varuosade soetamisega, mitte sõidukite soetamisega.
3.6.Kaebaja ei ole kunagi soetanud sõidukeid VIN-koodidega 5SAAR41AXE7101749, 5SAAR41ASE7101561 ja 5SAAR41A4E7101617. Seetõttu ei puutu asjasse kontrollakti arutluskäigud selle kohta, et viidatud sõidukite kohta ei ole vormistatud korrektseid dokumente vms.
3.7.Oluline ei ole see, milline oli Natural Oils OÜ juurdehindlus sõidukitele. Äritegevuses on tuntud madala juurdehindluse kasutamine (näiteks müügiturule sisenemisel) või alla turuhinna tehingud (nendega võitlemiseks on Euroopa Liidus kehtestatud dumpinguvastased abinõud, mille üheks rakendajaks on MTA). Väide on paljasõnaline, vastustaja ei ole esitanud võrdlevat analüüsi motovaldkonna hinnastatistika kohta. Kaebajalt ei saa nõuda selgitust selle kohta, miks müüs SIA Fattori Group sõiduki VIN-koodiga UCWGR00015A000001 Natural Oils OÜ-le soetamishinnast odavamalt ja see asjaolu ei saa luua kaebajale maksukohustust.
3.8.Eksitav on väide, et kaebaja kasutas Natural Oils OÜ arvelduskontot vahekontona ülekannete tegemiseks SIA-le Fattori Group. Vahendaja kasutamisel tasubki esimene äriühing teisele ja teine kolmandale. Tavapärane on see, et hankijale kauba eest tasumiseks kannab
vahendaja hankijale üle lõppostjalt saadud raha.
3.9.Pangakonto väljavõte näitab, et Natural Oils OÜ-l oli majandustegevus, ta tegi perioodil detsember 2014 - jaanuar 2015 tehinguid ka OÜ-dega Astrelo Grupp ja Tarindiprof. Natural Oils OÜ jättis kaebajale võõrandamata osa soetatud sõidukitest.
3.10.SIA Fattori Group võis soetada mõned vaidlusalused sõidukid enne seda, kui sõlmiti koostööleping Natural Oils OÜ ja kaebaja vahel ning Natural Oils OÜ esitas tellimusi. Praktikas on tavaline, et edasimüüjad ostavad tehaselt kaupu varem, kui on leitud lõplik kauba ostja. Sõiduki VIN-koodiga UCWLT00024A000001 võõrandamist Natural Oils OÜ poolt ei välista see, et SIA Fattori Group soetas sõiduki tehasest varem. Kaebajalt ei saa nõuda selgitust selle kohta, miks mõnedest SIA Fattori Group väljastatud müügiarvetest on olemas erinevaid versioone. Sellel võib olla mitmesuguseid põhjusi, näiteks tuli arve ümber vormistada eesti keele asemel inglise keeles, muudeti makseviisi või -tähtaega. SIA Fattori Group arvetel nr 2014062, 2014064, 2014067, 2014068 ja 201670 märgitud kaubad ei ole Havelo Tehnika OÜ-le edasi võõrandatud, s.t need müügiarved väljuvad käesoleva kontrollmenetluse raamest. Kaebaja ei saa selgitada SIA Fattori Group esindaja Hanno Velti ja Natural Oils OÜ juhatuse liikme Rene Valge seletusi. Kaebaja ei saa mõjutada deklaratsioonide või dokumentide esitamist nende äriühingute poolt, sh seda, et SIA Fattori Group ja Natural Oils OÜ esitasid deklaratsioonid toimunud tehingute kohta tagantjärele.
3.11.Vastustaja rikkus ärakuulamiskohustust. MTA lubas 19.10.2016.a kohtumisel kaebajale, et pärast kaebaja täiendavate seisukohtade ja dokumentide vormistamist toimub veel üks kohtumine videokonverentsi vormis. Kaebaja esitas oma seisukoha 26.10.2016, kuid kohtumist ei toimunud ning MTA vormistas maksuotsuse. Selline käitumine ei ole kooskõlas hea halduse põhimõttega ning rikub maksumaksja ärakuulamise õigust. Kaebaja soovis planeeritud kohtumisel selgitada kõiki lahtiseks jäänud küsimusi, samuti rääkida sellest, mida ta ei jõudnud käsitleda oma 26.10.2016.a vastuses.
3.12.Maksumenetlus on kestnud ebamõistlikult kaua. MTA viis maksumenetluse läbi alates 25.02.2015, s.o rohkem kui 1 aasta ja 8 kuu jooksul. Vastustaja on seda tunnistanud.
3.13.Kaebaja ei nõustu sellega, et SIA Fattori Group esindaja Hanno Velt on tihedalt seotud kaebajaga ja on varem koos kaebajaga pannud toime maksupettusi. 03.01.2013.a maksuotsusega määrati küll kaebajale maksukohustus ja kaebaja seda ei vaidlustanud, kuid see näitab üksnes kaebaja nõustumist maksuotsuse resolutsiooniga. Kaebaja ei ole kunagi nõustunud maksuhalduri etteheidetega pettuste vms osas. Kaebajal ei ole õigust pöörduda halduskohtusse ainult haldusaktis sisalduvate faktiväidete ümberlükkamise taotlusega. Täitmiseks kohustuslik on üksnes haldusakti resolutiivosa. Koduleht www.veltmotocenter.ee ei kuulu kaebajale. Domeeni on aastate jooksul kasutanud erinevad motovaldkonnaga kokku puutunud ettevõtted.
4.Vastustaja palus jätta kaebuse rahuldamata.
4.1.Vastustaja on arvestanud kaebaja esitatud andmeid ning esitatud teavet on ajamahukate rahvusvaheliste päringute abil üle kontrollitud. Kaebaja ja MTA seisukohtade lahknevus tuleneb erinevatest hinnangutest asjas kogutud ja analüüsitud tõenditele. Menetluse viibimine ajal, mil MTA ei teinud menetlustoiminguid, on kaebajale kompenseeritud - MTA on kaebaja kasuks arvestanud ja kustutanud tema poolt tasumisele kuulunud intressi (vastuse lisa 46).
4.2.Vastustaja ei ole rikkunud ärakuulamiskohustust. Kaebajale väljastati kontrollakt ja anti võimalus esitada oma eriarvamus või vastuväited, kaebaja on seda teinud (vastuse lisad 35, 36). Pooled kohtusid 19.10.2016 ja kaebaja sai ka seal esitada oma arvamused (vastuse lisad 43, 44) ning esitas pärast kohtumist kirjaliku avalduse (lisa 45). Vastustaja ei nõustu sellega, et pooled leppisid kokku videokonverentsi toimumises. Võis olla jutuks, et kui pärast täiendavate tõendite esitamist jääb veel midagi arusaamatuks, siis vesteldakse vajadusel video vahendusel, kuid kuna kaebaja kordas 26.10.2016.a kirjas eriarvamuses avaldatut, siis väljastas MTA kaebajale õigustatult maksuotsuse.
4.3.Vastustaja jääb selle juurde, et kaebaja väidetud viisil tehingud ei toimunud. Vormistatud arvetest ja aktidest (lisa 13) nähtuvad vastuolud välistasid ilmselgelt võimaluse kauba üleandmisest kaebajale Natural Oils OÜ poolt (lisa 1, 4, 15, 16, 24, 25). Seetõttu välistus kaebaja versioon mototehnika soetusest Eesti käibemaksukohustuslaselt ning esinesid viited soetusele Läti äriühingult SIA Fattori Group, keda esindas eestlane H. Velt (lisa 9-10), kellel olid tihedad sidemed kaebajaga (lisa 10, 47, 49). Sh on kaebaja ja H. Velt juba varasemast maksumenetlusest MTA-le teada kui kauaaegsed äripartnerid sarnaselt vormistatud kahtlusi äratanud tehingutes, mis on päädinud kaebajale eelnevates maksuperioodides täiendava maksukohustuse määramisega. Kuna nimetatud järeldus selgitas loogiliselt ka kõik muid ilmnenud vastuolud (vt kontrollakti lk 3-6 vastuolud sõidukite üleandmises ja asjaosaliste seletustes sõidukite transpordiga seonduvalt), viitas see ilmsele kaebaja soovile maksueelise kasutamiseks.
4.4.Erinevus kontrollaktis ja maksuotsuses on põhjendatud sellega, et osad dokumendid (lisa 36) esitas kaebaja pärast kontrollakti tegemist ja nende põhjal soetas kaebaja kõik vaidlusalused sõidukid SIA-lt Fattori Group. MTA lõplik seisukoht väljendub maksuotsuses ning selles jõudis MTA järelduseni (vt maksuotsuse p 3.2 lk 13 viimane lõik) ja nõustus kaebajaga, et sõidukite müüja võis usutavalt olla SIA Fattori Group. Nimetatu ei muutnud MTA lõppjäreldust, kuna kaebajal ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust ja põhjendust käibemaksu võrra suurematele väljamaksetele nii soetamisel tundmatult kolmandalt isikult kui ka ühenduse sisese käibe korral. CMR-idelt (lisa 11) nähtuvalt olid kaubad saadetud Hollandist Lätti Riiga SIA-le Fattori Group, misjärel on ilmselgelt ebaõnnestunult nende samadele CMR-idele püütud peale käsitsi kirjutada Natural Oils OÜ Eesti aadressi ja R. Valge kauba kättesaamise kinnitust. Samas kaebajale üleandmise momendiks ei olnud kaubad isegi mitte Natural Oils OÜ valduses. Lahkneb ka SIA Fattori Group esindaja H. Velti seletus (lisa 10) Läti maksuhaldurile, et kaupa Lätti ei tarnita, Hollandi maksuhaldurile Double R Tradingu poolt antud vastusest (lisa 29), et kaup läks Lätti Riiga. Isegi kui eeldada, et kaup suunati H. Velti poolt koheselt edasi Tallinna samade CMR`ide alusel, pidanuks Fattori Group SIA või Natural Oils OÜ vormistama uue rahvusvahelise veo (Läti-Eesti) kohta uued CMR`id. E-kirjavahetus maksete tasumise kinnitustega või leping (lisa 15) ei kummuta tekkinud kahtlusi. Kirjavahetus, mille sisuks on valdavalt „informeerin, et makse on tehtud“ või et „edastan arve“ on formaalne ja ei saa kaasa aidata tehingu tegeliku toimumise tuvastamisele. Kauba üleandmise aktid on muude tõenditega samaväärse tähendusega tehingute tegelike asjaolude väljaselgitamisel. Mistahes vastuolud koostatud dokumentides ja seletustes viitavad dokumenteeritud tehingute asjaolude ebausaldusväärsusele. Kui tehingute tegelik toimumine arvetel näidatud viisil, kogustes ja poolte vahele ei leia kokkulangevaid kinnitusi, siis ei vasta ka arved asjaolude koostoimes käibemaksuseaduse § 37 nõuetele ega ole seetõttu kohased tehingute toimumist kinnitavate väidete argumenteerimisel. Tehingu tegelikuks majanduslikuks sisuks on faktiline kaubavahetus, mitte formaalselt vormistatud arved, mis
muude andmetega usaldusväärselt ei haaku. Kaebuses esitatud tabel ei tõenda tehingute toimumist kaebaja väidetud viisil, kuna jätab kõrvale Natural Oils OÜ ja kaebaja vahel koostatud aktide (lisa 13) alusel kauba üleandmise ajalisest võimatusest tulenevad vastuolud.
4.5.Kuna kaebaja vormistas vastuolulised aktid koos oma väidetava tehingupartneriga, siis ta ka teadis tehingute fiktiivsest iseloomust. MTA on põhjendanud kahtlust kaebaja osalemisest maksupettuses (on välja toonud piisavad asjaolud, mis välistasid tehingute toimumise MTA-le väidetud viisil), seega on tõendamiskoormus läinud üle kaebajale. Tehingute tegeliku toimumise tõendamise kohustus lasub maksumaksjal. SIA Fattori Group väljastatud arvete erinevust ei saa seletada tõlkimisega, kuna arvetel näidatud kauba sisu ja hind ei saaks sellisel juhul erineda. Dubleerivad, kuid erinevustega kauba sisus arved (vt lisa 11) viitavad n.ö topeltraamatupidamisele, mitte keelelise ja väidetavalt muudetud maksetähtaegade tõttu toimunud arvete ümbervormistamisele. Asjaolu, et Natural Oils OÜ on tehinguid teinud ka kahe teise äriühinguga, ei kummuta lõpptulemina MTA seisukohta, et kaebaja ja Natural Oils OÜ vahel vormistatud tehingud on näilikud.
4.6.Kaupa on küll põhimõtteliselt võimalik osta enne lõppostja leidmist, kuid menetlusosalised ise on kinnitanud, et Moto Star Center S.L.U-lt tuli sõiduk ette tellida, misjärel edastati ettemaksuarve ning alles pärast makset hakati sõidukit tootma. 05.12.2014 ettemaksu arvel (vastuse lisa 36) oli kajastatud sõiduki VIN koodi, mis ei ole sellises olukorras võimalik. 05.12.2014 ei olnud R. Valge veel Natural Oils OÜ juhatuse liige, samuti ei olnud veel sõlmitud müügilepingut (vastuse lisa 15). Seega ei teinud selle VIN koodiga sõiduki tellimust Natural Oils OÜ juhatuse liige R. Valge, vaid tõenäoliselt kaebaja ise SIA-lt Fattori Group. Vastasel juhul ei oleks SIA Fattori Group sõiduki ehitamist tehasest tellinud. Seetõttu on Natural Oils OÜ dokumendid ilmselgelt vormistatud tagantjärele pärast tegelike tehingute toimumist. On ilmne, et Natural Oils OÜ oli tehinguahelasse lisatud kaebaja ja SIA Fattori Group teadmisel tagantjärele näilikult. Väljavõte Havelo Tehnika OÜ-d reklaamivast kodulehest (vastuse lisa 49) on olemas ja seda ei kummuta andmed domeeni kuuluvuse kohta. Määrav on teave kaebaja ja H. Velti seotusest läbi ühise huvi mototehnikat Eestis realiseerida. SIA Fattori Group deklaratsioonide hilinenud esitamine (vastuse lisa 10), Natural Oils OÜ majandustegevuse lõpetamine ja parandusdeklaratsioonide esitamine (vastuse lisa 24), ebakõlad Natural Oils OÜ ja SIA Fattori Group vaheliste tehingute osas ei puuduta tõesti otseselt kaebajat, kuid kaudselt koostoimes muude asjaoludega seavad tehingute toimumise kahtluse alla.
4.7.Vaideotsusele kaebajal iseseisvad etteheited puuduvad.
Kohtu seisukoht Käibemaks
5.Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 ja 3 näevad ette maksukohustuslase õiguse arvata oma tehingutelt ja toimingutelt arvestatud käibemaksust maha sisendkäibemaks, sh teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1 kohaselt arvatakse teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha KMS § 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. KMS § 37 lg 7 p 2-6 alusel tuleb arvele märkida kauba müüja ja soetaja andmed ning kauba nimetus või kirjeldus ja kogus.
Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusega seotud vaidluste kohta on olemas ulatuslik kohtupraktika. Lahendi 3-3-1-32-09 punktis 10 võttis Riigikohus oma senise praktika kokku ning leidis, et sisendkäibemaksu mahaarvamine võib olla alusetu näiteks juhul, kui tehingu poolte vahel esineb pettusele viitav seos (asjad nr 3-3-1-39-03; 3-3-1-50-03) või kui on tõendatud kaebaja osavõtt maksupettusest, kaebaja hooletusest tingitud pahausksus või muud asjaolud, mis annavad alust järeldada, et arvetel märgitud käivet faktiliselt ei toimunud (asi nr 3-3-1-97-07). Ainuüksi arvete nõuetekohasus ei välista tehingute mittetoimumist (asi nr 3-3-197-07). Ka hilisemas lahendis kinnitas Riigikohus, et sisendkäibemaksu mahaarvamine võib olla alusetu, kui kaebaja on seotud maksupettusega või kaebaja teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga või saab teha järelduse, et kaebaja pidi seda teadma (Riigikohtu lahend 3-3-1-77-16 p 16). Kui maksuhaldur tugineb sellele, et maksukohustuslane on seotud maksupettusega, siis ei pea maksuhaldur maksuotsuse tegemiseks tuvastama maksupettuse toimepanemist ja maksukohustuslase osalemist selles. Kui maksuhaldur on maksuotsuses asjaolude ja tõendite kogumile tuginedes mõistlikult ning eluliselt usutavalt põhjendanud kahtlust maksukohustuslase osalemisest maksupettuses, viidates seejuures maksukohustuse tekkimise õiguslikele alustele, läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. Ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses (Riigikohtu lahendid 3-3-1-33-14 p 11, 3-3-1-73-10 p 13 ja nendes viidatud lahendid). Maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 lg 4 sätestab, et näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse. Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Riigikohus on selgitanud, et kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid ning MKS § 83 lg 4 kohaldamisel on vaja tuvastada lepingupoolte tahtlus saada maksueelis ehk see, et kohane tehing annab kõrgema maksukoormuse (lahend 3-3-1-46-11 p 18-19).
6.Kohtuasjas on vaidluse all sõidukid ja lisavarustus (edaspidi koos nimetatud kaubad), mille kaebaja soetas tema enda väitel Eestis käibemaksukohustuslaseks olevalt äriühingult Natural Oils OÜ, kuid vastustaja arvates Läti äriühingult SIA Fattori Group. Kaupade olemasolu ei ole MTA kahtluse alla seadnud. Kui kaebaja soetas kauba Natural Oils OÜ-lt, siis on kaebajal KMS § 29 lg 3 p 1 alusel õigus arvata nendelt tehingutelt tasutud käibemaks maha sisendkäibemaksuna. Kui kaebaja soetas kauba SIA-lt Fattori Group, siis tal eelnimetatud õigust ei ole, kauba eest tasutud summa kuulub KMS § 1 lg 1 p 5 alusel kaebaja maksustatava käibe hulka ja kaebajal on KMS § 29 lg 3 p 4 alusel õigus arvestada sisendkäibemaksuna maha kauba väärtuselt arvutatud käibemaks. See tähendab, et tehingute deklareerimine Eesti käibemaksukohustuslasega tehtud tehingutena annab maksueelise käibemaksu summa ulatuses.
7.Vastustaja on kontrollakti punktis 1.1.2.2 (tl 49-50 pöördel) iga kauba kohta välja toonud vastuolud selle kauba kohta esitatud dokumentides. Kohus ei korda neid otsuses täies mahus. Esinevad näiteks järgmised olukorrad: - kaup on kaebajale üle antud enne seda, kui väidetav müüja ise selle kätte sai, - ühte eset on müüdud ja üle antud kahel korral, - olemas on dokumendid selle kohta, kuidas liikus kaup varasemate omanike käest SIA-le Fattori Group, kuid puuduvad korrektselt vormistatud dokumendid selle kohta, kuhu ja kuidas kaup sealt edasi liikus, - kaup oli väidetava müüja käes ligikaudu kahe nädala jooksul, kuid puuduvad andmed selle kohta, kus kaupa ladustati.
Kaebaja põhjendab vastuolusid sellega, et üleandmise-vastuvõtmise akt ei ole raamatupidamisdokument ja võibki olla ebakorrektne. Kohtu hinnangul ei ole see põhjendus usutav. Võlaõigusseaduse (VÕS) § 208 lg 1 järgi on müügilepingu puhul müüja põhiline ja olemuslik kohustus anda müügilepingu ese ostjale üle ja teha võimalikuks omandi üleminek ostjale. Vallasasja, sh sõiduki või selle lisavarustuse korral läheb reeglina ka omandiõigus üle otsese valduse üleandmisel. Kaebaja ja Natural Oils OÜ vahel sõlmitud müügilepingu (tl 5758) punkti 3.3 kohaselt läks omandiõigus üle kauba üleandmisega või müügihinna tasumisega. Asja juhusliku hävimise ja kahjustumise riisiko läheb ostjale üle asja üleandmisega (VÕS § 214 lg 2). Nagu kaebaja märgib, fikseeritakse üleandmisel reeglina see, kas üle antud ese vastas müügilepingu tingimustele või esinesid sellel mingid puudused. Seda nägi ette ka lepingu punkt
3.5.Kokkuvõttes on õige, et üleandmise-vastuvõtmise akt ei ole raamatupidamisdokument, kuid kauba faktiline üleandmine on müügiprotsessis oluline sündmus, selle dokumenteerimisele ei saa omistada teisejärgulist tähendust ning kauba üleandmise akt on müügisuhtes olulist tähendust omav dokument. Ei ole usutav, et selliseid dokumente tegelikult toimunud tehingute puhul vormistatakse nii paljude vigadega kuupäevades. Ka kauba saatelehtede ehk CMR-ide (tl 86-88) puhul ei ole usutav, et SIA Fattori Group vormistas need korrektselt kaupade ostu ja Riiga transportimise puhul, kuid kaupade müügi ja Eestisse transportimise puhul lihtsalt kirjutati varasema saatelehe nurga peale käsikirjas sõnu „Natural Oils OÜ“, „Rene Valge“, „Tallinn“, „Estonia“. Kauba Lätist Eestisse toimetamise veo- või saatedokumentide esitamata jätmine muudab usutavaks, et need näitasid kauba toimetamist mitte Natural Oils OÜ-le, vaid kaebajale. Vastustaja tugines sellele, et MTA koostas 03.01.2012 kaebajale maksuotsuse nr 12.2-3/45727 (tl 61-78) maksustamisperioodi aprill 2010 kohta. Selle otsusega määras MTA kaebajale maksukohustuse põhjusel, et kaebaja ei soetanud kaupu Fattori Group OÜ-lt, vaid kasutas selle ühingu väljastatud arveid teadlikult maksukohustuse vähendamiseks. Maksuotsuse kohaselt soetas kaebaja kauba ise Hollandist, Saksamaalt, Lätist ja Leedust ning tundmatutelt kolmandatelt isikutelt. Fattori Group OÜ juhatuse liige oli Hanno Velt. Praeguses kohtuasjas vaidluse all olevates tehingutes on Hanno Velt tegutsenud SIA Fattori Group esindajana. Kaebaja 2012. aasta maksuotsust ei vaidlustanud ning kaebaja praegused väited, et ta tegelikult siiski ei nõustunud selle maksuotsuse põhjendusega, ei välista selle maksuotsuse kasutamist tõendina. Vastustaja tugines ka muudele asjaoludele, mis on ära toodud otsuse punktis 1.
8.Kohtu hinnangul on vastustaja otsuse punktis 7 tooduga piisavalt põhjendanud kahtlust, et kaebaja osales maksupettuses, sh et vaidlusalused tehingud ei toimunud Natural Oils OÜ-ga ja kaebaja teadis seda. Iga asjaolu eraldi võetuna ei pruugi olla eeltoodu põhjendamiseks piisav, kuid kõik asjaolud kogumis ei saa reaalselt esineda kaebaja ja Natural Oils OÜ vahel tegelikult toimunud tehingute puhul. Sellega läks kaebajale üle kohustus tõendada, et vaidlusalused tehingud toimusid kaebaja väidetud viisil. Kaebaja arvab ekslikult, et vastustajal tuli tõendada, et Natural Oils OÜ ei ole sõidukeid kaebajale tarninud. Sellist kohustust vastustajal ei olnud. Nagu kohus eespool märkis, oli MTA kohustus luua põhjendatud kahtlus nende tehingute toimumises. Seda, et tehingud ei toimunud, ei olegi tegelikult võimalik tõendada, kuna tegemist on negatiivse asjaoluga. Kui vastustaja põhistas kahtluse tehingute toimumises, siis tuli kaebajal tõendada positiivne sündmus ehk tehingute toimumine.
9.Kaebaja ei ole esitanud tõendeid tehingute tegeliku toimumise kohta tema ja Natural Oils OÜ vahel. Kaebaja on kaebuses (tl 5-6) ära toonud tema hinnangul olulised tõendid tehingute
toimumise kohta, järgnevalt annab kohus neile oma hinnangu. Esiteks kuuluvad nende hulka tõendid selle kohta, et SIA Fattori Group soetas kaubad varasematelt omanikelt / tootjatelt ning osade kaupade puhul ka CMR-id selle kohta, kuidas kaubad SIA-le Fattori Group Riiga kohale toimetati. Need tõendid näitavad, et kaubad olid olemas ja SIA Fattori Group on need soetanud, kuid ei anna mingit teavet kaebaja ja Natural Oils OÜ vahel toimunud tehingute kohta. Teiseks tugineb kaebaja sellele, et - SIA Fattori Group on esitanud Natural Oils OÜ-le kaupade kohta arved ja need on tasutud ning nende ühingute vahel on toimunud e-kirjavahetus arvete edastamise kohta; - Natural Oils OÜ on esitanud kaebajale arved ja need on tasutud. Arvete esitamine ja tasumine ei ole praeguse vaidluse asjaoludel piisav tehingute toimumise tõendamiseks. Arvete esitamise ja tasumise fakti ei ole kahtluse alla seatud. Maksupettuse kahtluse korral on aga tegemist olukorraga, kus hoolimata arvete vormistamisest ja tasumisest on tehingute tegelik toimumine kahtluse all. Kogu vaidlus lähtub sellest, et arved ei ole tehingute toimumise tõendamiseks piisavad. Olukorda ei muuda paremaks see, et kohtule on esitatud SIA Fattori Group ja Natural Oils OÜ vaheline kirjavahetus arvete edastamise kohta e-posti teel (vastustaja vastuse lisa 11). Kuna arved on tasutud ja seega ilmselt maksjani jõudnud, siis tuli neid mingil viisil edastada. Kuid arveid on võimalik koostada, e-posti teel või muul viisil edastada ja tasuda ka olukorras, kus tehinguid tegelikult ei toimu. Kaebaja kasuks räägiks see, kui e-kirjavahetus sisaldaks ka mingit muud keskustelu, mis muudaks tehingute toimumise eluliselt usutavaks. Sellist teavet kirjavahetus aga ei sisalda. Kolmandaks viitas kaebaja Natural Oils OÜ-ga 10.12.2014 sõlmitud müügilepingule, mille sõlmimisel on tuvastatud Natural Oils OÜ esindaja Rene Valge isik (tl 57-58). Kohtu hinnangul on leping sedavõrd üldsõnaline, et sellega ei saa tõendada konkreetsete kaupade tegelikku müümist. Usaldusväärseks tõendiks tehingute toimumise kohta ei saa pidada maksupettuses osalenud ühingute esindajate kinnitusi, et tehingud toimusid. Kohtule ei ole samas esitatud usaldusväärseid tõendeid näiteks kauba paiknemise ja liikumise kohta pärast seda, kui see toimetati Riiga SIA-le Fattori Group. Kui vastustaja tõi kontrollaktis oma kahtluste alusena välja selle, et puuduvad tõendid kauba hoidmise ja transportimise kohta, siis oli kaebajal võimalus sellest välja lugeda, milliste tõendite esitamisega saab ta vastustaja kahtlused ümber lükata. Samuti oleks reaalselt toimunud tehingute korral võinud leiduda kirjavahetust hinnapäringute tegemise, tehingu tingimuste arutamise, kauba transpordi ja üleandmise korraldamise kohta, kauba transpordi kohta vormistatud dokumente jms.
10.Kaebaja on õigesti tähelepanu juhtinud sellele, et mõned vastustaja väited ei ole korrektsed, kuid need eksimused ei ole piisvad selleks, et vastustaja lõppjäreldust väärata. Maksutoimiku dokumentides ei ole tõepoolest tõendeid selle kohta, et kaebaja ja SIA Fattori Group oleksid teinud otsetehinguid enne vaidlusaluseid tehinguid. Õige on, et tehingud toimusid, kuid pärast vaidlusalust maksustamisperioodi. Samas see, et kaebaja ei olnud varem SIA-ga Fattori Group tehinguid teinud, ei lükka ümber võimalust, et vaidlusalused kaubad ostis ta sellelt ühingult. Doubler R Trading B.V. osas mõistab kohus vastustaja väidet nii, et vastustaja tugines sidemete olemasolule kaebaja ja selle ühingu vahel. Seetõttu ei ole oluline, kas kaebaja soetas sellelt ühingult varem sõidukeid või varuosi.
11.Õige on see, et Natural Oils OÜ-le tegid detsembris 2014 makseid ka OÜ Astrelo Grupp summades 1185,84 ja 2125,44 eurot ning Oleg Patrichny summas 984 eurot (tl 59-60). See ei ole aga piisav lükkamaks ümber seda, et Natural Oils OÜ-l on variühingu tunnused: sama konto väljavõtte põhjal moodustavad lõviosa konto käibest laekumised kaebajalt, maksed SIA-le Fattori Group ja sularaha väljamaksed pangaautomaatidest ning Natural Oils OÜ ei ole äriregistri andmetel kogu oma tegevusaja jooksul ehk 2013 - 2017 esitanud äriregistri pidajale ühtegi majandusaasta aruannet. Majandustegevuse seadustiku üldosa seaduse § 34 lg 3 sätestab, et ettevõtja, kes ei ole täitnud seaduses sätestatud majandusaasta aruande esitamise kohustust kuue kuu möödumisel selle kohustuse täitmise tähtaja lõppemisest arvates, loetakse majandustegevusest täielikult loobunuks. Vastustaja mõttekäiku, et Natural Oils OÜ pangakontot kasutati vahekontona, mõistab kohus nii, et konto väljavõtte põhjal liikus raha sellest ühingust lihtsalt läbi ning kontolt ei nähtu mingeid tegutsevale ühingule tavaliselt omaseid kulusid või väljamakseid. Ka maksudeklaratsiooni esitamine tagantjärele on iseloomulik variühingule. Mis puudutab seda, et Natural Oils OÜ ei ole kõiki saadud sõidukeid kaebajale edasi müünud, siis Natural Oils OÜ esindaja Rene Valge kirjutab oma seletuses (vastustaja vastuse lisa 24), et kolm MTA nimetatud sõidukit on temale tundmatud. Seega ei muuda asjaolu, et dokumentide põhjal on Natural Oils OÜ sellised sõidukid soetanud ja ei ole neid edasi müünud, väidetavaid tehinguid kuidagi usaldusväärsemaks ja ei tõenda majandustegevuse olemasolu Natural Oils OÜ-l.
12.Iseenesest õige on kaebaja väide, et talle ei saa ette heita vigu dokumentide vormistamisel ja maksudeklaratsioonide esitamisel, mida on teinud Natural Oils OÜ, SIA Fattori Group või muud isikud. Kaebajalt ei nõutagi seda, et tema oleks pidanud need vead ära hoidma. Tegemist on asjaoludega, mida vastustaja on välja toonud, põhjendamaks oma kahtlust tehingute tegelikus toimumises. Kohus selgitab, et eristada tuleb esiteks väidet, et kaebajale arved väljastanud isik ei olnud tegelik müüja ning teiseks väidet, et kaebaja seda teadis või pidi teadma. Esimese puhul võib vastustaja tugineda kõigile asjaoludele, teise puhul aga ainult asjaoludele, millel on otsene seos või puutumus kaebajaga. Vastutaja on kaebaja teadmise hindamisel tuginenud eelkõige sellele, et kaebaja ja SIA Fattori Group esindaja Hanno Velt on varem koos toime pannud maksupettusi ning kaebaja on üleandmise-vastuvõtmise aktides kinnitanud mitme kauba kättesaamist kuupäeval, mil see reaalselt võimalik ei olnud. Mõlemal juhul on tegemist otseselt kaebajaga seotud sündmustega, mis tõepoolest loovad aluse arvata, et kaebaja teadis tehingute näilikkusest. Kohus kordab veelkord, et maksuotsuse tühistamise saavutamiseks ei piisa sellest, kui kaebaja ründab vastustaja üksikuid väiteid. Vastustaja tugineb kõigi asjaolude kogumis tekkivale üldpildile. Eraldi võetuna on ka reaalselt toimunud tehingute korral tõepoolest võimalik, et mõne kauba kohta dokumentide vormistamisel eksitakse, mõnikord on kauba edasimüügil juurdehindlus väike, maksudeklaratsiooni parandatakse või esitatakse hilinemisega jne. Kõigi vastustaja välja toodud asjaolude üheaegne esinemine reaalselt toimunud tehingute puhul ei ole aga usutav. Positiivseid tõendeid, et tehingud toimusid, ei ole.
13.Kokkuvõttes nõustub kohus vastustaja järeldusega, et kaebaja ei soetanud vaidlusaluseid kaupu Natural Oils OÜ-lt. Põhjendatud on ka hinnang, et kaebaja soetas need kaubad SIA-lt Fattori Group. Sel juhul on vastustaja määranud kaebaja tasumisele kuuluva käbemaksu õigesti. Vastustaja on selgitanud, et tehingute deklareerimine nii, nagu oleks kaebaja soetanud kaubad Natural Oils OÜ-lt andis kaebajale maksueelise võrreldes sellega, kui kaebaja oleks
deklareerinud kauba soetamist SIA-lt Fattori Group. Kui kaebaja soetas kaubad SIA-lt Fattori Group, siis on vastustaja õigesti maksustanud tulumaksuga Natural Oils OÜ arvetel näidatud käibemaksu.
14.Vastuseks kaebaja muudele etteheidetele märgib kohus järgmist. Kaebaja väitel rikkus vastustaja talle antud lubadust anda talle veel üks võimalus asja arutada ja dokumente esitada. Kohus leiab, et isegi kui kaebaja väide on õige, ei ole tegemist ärakuulamise nõude rikkumisega. Kaebajal oli maksumenetluses korduvalt võimalus oma seisukoha ja tõendite esitamiseks. Kaebaja ei ole välja toonud, millised asjaolud ja dokumendid jäid tal esitamata ja kuidas oleksid need maksumenetluse lõpptulemust mõjutanud. Maksuotsuse tühistamise aluseks ei saa olla maksumenetluse kestus. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 98 lg 4 kohaselt välistab maksuotsuse tegemise maksusumma määramise aegumistähtaja möödumine. Detsembri 2014 tulu- ja käibemaksu deklareerimine pidi toimuma jaanuaris 2015. Maksuotsus tehti 01.11.2016. Seega ei olnud maksusumma määramise ajal möödunud kolme aastat maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast (MKS § 98 lg 1). Vastustaja on möönnud maksumenetluse pikka kestust ja hüvitanud selle intressi 2359,65 euro kustutamisega (vastustaja vastuse lisa 46). Maksuotsust ei muuda õigusvastaseks see, et kontrollaktis leidis vastustaja, et kaebaja soetas mõned kaubad tundmatult kolmandalt isikult, kuid maksuotsuses asus seisukohale, et kõik kaubad soetati SIA-lt Fattori Group. Kontrollakt ongi maksumenetluse vahe-etapp. Vastustaja on maksuotsuse punktis 3.2 kontrollaktile esitatud seisukoha ja tõendite põhjal oma hinnangut neile tehingutele muutnud ja seda põhjendanud.
15.Eeltoodud põhjustel ei anna kaebaja väited alust maksuotsuse tühistamiseks. Vaideotsusele ei ole kaebaja mingeid eraldiseisvaid vastuväiteid esitanud. Kohus mõistab kaebust nii, et kaebaja vaidlustas vaideotsuse õigusselguse huvides, kuna ta ei nõustu vaideotsuse lõppjäreldusega vaide rahuldamata jätmise kohta. Kuna kohus maksuotsust ei tühista, siis jätab kohus rahuldamata ka vaideotsuse tühistamise nõude. Seega jätab kohus kaebuse tervikuna rahuldamata.
Menetluskulud
16.Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Selle sätte alusel on menetluskulude kandmine kaebaja kohustus. Kuivõrd vastustaja menetluskulude nimekirja ja kuludokumente ei esitanud, jätab kohus HKMS § 109 lg 1 alusel menetluskulud välja mõistmata. See tähendab, et poolte menetluskulud jäävad nende endi kanda
/allkirjastatud digitaalselt/ Karin Jõks Kohtunik
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.