Ecodiesel Osaühingu kaebus Maksu- ja Tolliameti 26.02.2018 maksuotsuse nr 12.2-3/039131-41 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – Ecodiesel Osaühing, volitatud esindaja Meelis Krautmann Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindajad Sandra Salumäe ja Revo Krause
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale on õigus hiljemalt 10.10.2018 esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule. Kui apellant ei ole apellatsioonkaebuses märkinud, et soovib asja arutamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus kirjaliku menetlusega. Vastuapellatsiooni võib esitada 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates vastuapellatsioonkaebuse esitajale või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (edaspidi maksuhaldur) kontrollis Ecodiesel Osaühingu (edaspidi Ecodiesel OÜ) maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil 2016. aasta august kuni november. Kontrollimenetlus lõppes 26.02.2018, kui maksuhaldur koostas maksuotsuse nr 12.2-3/039131-41 (edaspidi maksuotsus), millega kohustas Ecodiesel OÜ-d tasuma maksusumma 116 584,10 eurot. Maksuotsusega muudeti 2016. aasta oktoobri ja novembri maksukohustust, kuid augusti ja septembri maksukohustust muutvaid asjaolusid ei tuvastatud.
Maksuotsuse kohaselt nähtus maksuhaldurile esitatud arvetest 00111, 00105, 00102, 00101, 00099, 00098 ja 00095, et Ecodiesel OÜ müüs kontrollitaval perioodil ühendusesiseselt 0% käibemaksumääraga Beephon s.r.o-le (edaspidi Beephon) 820 800 kg baasõli ja osutas arve 00112 alusel transporditeenust. Maksuhaldur tuvastas, et baasõli ja teenuse ostjaks ei olnud Beephon ning Ecodiesel OÜ pidi seda teadma. Müük küll vormistati ühendusesiseselt Beephonile, kuid kauba teise liikmesriiki toimetamine tehingudokumentidel kajastatud viisil tõendamist ei leidnud ning kaup jäi Eestisse. Seega on täitmata 0% käibemaksumäära kohaldamise tingimused ja kauba ning teenuse müük kuulub maksustamisele 20% määraga. Kuna tegelikku ostjat ei õnnestunud tuvastada, siis on ostjaks tundmatu kolmas isik. Maksuotsuse õiguslikud alused on käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) § 4 lg 1 punkt 1, § 7 lg 1 punkt 1, § 15 lg-d 1, 3 ja 4, § 24 lg 1 ja § 37 lg 7 punkt 2.
2.Ecodiesel OÜ esitas 28.03.2018 Tallinna Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
3.Kaebaja seisukoht
3.1.Kaebaja ei nõustu maksuotsusega, sest tehtud järeldused ei põhine seadusel ja asjas kogutud tõenditel. Maksuotsusest ei nähtu, milliseid maksuõigusnorme kohaldati. Tõendeid hinnati ebaõigesti ja kõrvale jäeti tõendid, mis kinnitavad kauba teise liikmesriiki toimetamist ja seda, et vara omanikuna käsutamise õigus läks üle Beephonile. Viimast asjaolu ei ole üldse kajastatud. Maksuhaldur peab tõendama, et kaupa teise liikmesriiki ei toimetatud.
3.2.Maksuhalduri järeldused on vastuolus käibemaksudirektiivi (edaspidi KD) art 138 lg-ga 1. Euroopa Kohtu (edaspidi EK) väljakujunenud praktikast selgub, et kaubatarne vabastatakse selle artikli tähenduses maksust vaid siis, kui õigus kaupa omanikuna käsutada on läinud üle soetajale, kui tarnija tõendab, et kaup on lähetatud või veetud teise liikmesriiki, ja kui selle lähetamise või veo tulemusel on kaup tarnimiskoha liikmesriigi territooriumilt füüsiliselt välja viidud (vt 16.12.2010 otsus Euro Tyre Holding, C-430/09, punkt 29 ja seal viidatud kohtupraktika). EK praktikast tulenevalt puudub ühendusesisese tarne puhul soetajal kohustus omada käibemaksukohustuslasena registreerimise numbrit ja olla registreeritud ja kantud VIES-i (Value added tax Information Exchange System). Liikmesriikide ülesanne on kehtestada tingimused, millistel nad vabastavad ühendusesisesed tarned maksust, kuid liikmesriigi maksuhaldur ei saa üldjuhul keelduda ühendusesisese tarne käibemaksust vabastamisest üksnes vorminõuete mittetäitmise tõttu. KD art 138 lg 1 nõuded on täidetud. Maksuvabastuse õiguse kaotuseni saab viia vaid maksupettuses osalemine või formaalsete nõuete rikkumine selliselt, et ei ole võimalik tõendada sisuliste nõuete täidetust. Praegu ei ole tegemist selliste olukordadega. Kuna KD art 138 lg 1 tingimused on täidetud, siis ei oma muud maksuhalduri järeldused tähendust. Täidetud on ka KMS § 7 lg 4 nõuded.
3.3.Ebaõige ja vastuolus asjas kogutud tõenditega on väide, et Beephon ei kinnitanud tehingus osalemist. Kaebaja juhatuse liikme R.M.i seletuse järgi esindas Beephonit A. R., kes saatis ka oma passi koopia. Passi koopia saatmise kohta e-kirjavahetuse esitamata jätmine ei muuda tõendit olematuks. Beephoniga sõlmiti leping. Asjaolu, et Beephon ei ole Tšehhi maksuhaldurile kättesaadav, on aset leidnud pärast tehingute toimumist ja sellest ei saa tehingute mittetoimumise järeldust teha. Samuti ei tulene maksuhaldurile kättesaadavaks olemise ja temaga koostöö tegemise nõuet KD § 138 art-st 1. Tähendust ei oma tõendamata väide, et Beephoni pangakonto oli miinustes. Beephon tasus kaebajale nõuetekohaselt pangaülekandega. Samuti oli Beephon
2 (15)
kaebajale koheselt e-kirja teel kättesaadav. Kaebaja esitas maksuhaldurile tõendi, et Beephon deklareeris VIES-is soetust Ecodiesel OÜ-lt ning deklaratsioonides esitatud andmete õigsust eeldatakse. Lisaks ei tulene KD art 138 lg-st 1 nõuet, et ostja peab olema soetuse deklareerinud. A. R. koostas volikirja D. K. nimele ning sel isikul oli õigus Beephonit esindada. Pole viidatud tõenditele, mille kohaselt A. R. mõjutati volituse andmiseks. A. R. teadis, et Beephon tegi Eestis tehinguid ja et firma nimel tegutses volitatud isik. D. K. poolset esindamist kinnitavad ka vedajad. Kaebaja andis kaubad üle vedajale ja vedaja Beephonile. Asjaolu, et õigus kaupa omanikuna käsutada läks üle Beephonile, tõendavad CMR-id. Maksuhaldur ei ole eelnevaga arvestanud, rikkudes maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 95 lg-t 2. Kohus ei saa rakendada HKMS § 165 lg-t 2. Tehingute toimumist tõendavad ka arved ja nende eest tasumine. Asjaolu, et kaebaja suhtles oma lepingupartneritega elektrooniliste sidevahendite kaudu, ei ole käsitatav tõendina sellest, et kaebaja pidi olema teadlik, et kauba ja teenuse tegelikuks soetajaks ei ole Beephon. Kaebaja võttis tarvitusele kõik mõistlikud meetmed, et tuvastada tehingupartner ja kontrollida tema registreeritust käibemaksukohustuslasena. Kauba eest tasumist nõuti enne kauba lähetamist. Kaebaja eeldas õigustatult, et A. R. on tehingutest teadlik ja esindab Beephonit. See, et maksuhalduri hinnangul A. R. ise tehingus ei osalenud, ei oma tähendust, kuna selleks oli volitatud D. K. Asjaolu, et D. K. polnud Läti maksuhaldurile kättesaadav, ei oma tähendust. Maksuhalduri järeldused on vastuolus EK praktikaga (vt otsus C277/14). Vastustaja ei ole esitanud tõendeid, et kaebaja teadis või pidi teadma, et Beephon pole tegelik ostja. Maksuhaldur oleks pidanud A. R. või D. K. uurima, miks kaebajale saadetud ekirjavahetuses oli kirja lõpus märgitud A. R. nimi. D. K. allkirjastas Beephoni esindajana ka kaebaja saldokinnituse.
3.4.Leex Trade OÜ kinnitas Beephoniga D. K. vahendusel raamlepingu sõlmimist. A. M. kinnitas, et on D. Karavijsiga kohtunud kaks korda. Leex Trade OÜ esitas maksuhaldurile vedude kohta CMR saatelehed ja väljastatud arved. Arvete eest tasuti enamusjuhtudel ettemaksuna pangaülekandega. Asjaolu, et esitatud sõidumeerikud on väidetavalt puudulike andmetega, ei tõenda, et vedusid ei ole toimunud, sest sõidumeerikute eesmärk ei ole kaubaveo tõendamine. Alusetu ja tõendamata on väide, et maksumenetluses on selgunud, et veokid ei ole vedu CMRidel näidatud kuupäevadel väljapoole Eestit teostanud. Selliseid tõendeid esitatud ei ole. Maksuotsuse punktis 3 tuvastas maksuhaldur ka, et Leex Trade OÜ sõidukid on piiri ületanud, kuid puudub põhjendus, miks need asjaolud ei tõenda kauba toimetamist teise liikmesriiki.
3.5.Vastuolus tõenditega on väide, et Leex Trade OÜ autojuhtide poolt antud seletused ei kinnita vedude toimumist. Kauba vedu kinnitasid autojuhid V. O., A. K., A. O. ja A. K. Kõikide üksikasjade teadmine ei ole võimalik ja vajalik, sest alati on vedude kohta vormistatud CMR saateleht. Kõik neli autojuhti kinnitasid kauba pealelaadimist aadressilt Lao 14/3, Maardu ning vedamist aadressile Krustbaznicas iela 11, Riia. Maksuhaldur ei tuvastanud, et registreerimismärkidega 160BJR, 311BJK ja 312BJK ei ole Eesti Vabariigi piiri ületatud.
3.6.Vastuolus tõenditega on väide, et UAB Bitra poolt teostatud kaubaveod ei ole kinnitust leidnud. UAB Bitra esindaja T. P. kinnitas vedude toimumist kaebajalt Beephonile. V. K. seletus ei ole asjakohane, sest tema ei olnud veo tellijaks ega vedude teostajaks. UAB Bitra esitas arved, pangakonto väljatrüki, CMR saatelehed, tellimused ja e-kirjavahetuse, millega tuleb arvestada, kuid maksuhaldur ignoreeris neid. Maksuhaldur ei ole vedude toimumist ja veokulude põhjendatust kahtluse alla seadnud. Alusetu ja tõendamata on väide, et ANTS päringu andmetel CMR saatedokumentidele märgitud UAB Bitra veokid mitmel juhul saatedokumentidel märgitud kuupäevadel Ikla-Ainaži kaudu Eesti-Läti riigipiiri ei ületanud. KD art 138 lg 1 ei nõua, et tarnija esitatud dokumendid peavad olema kooskõlas ANTS-uga.
3 (15)
3.7.Vastuolus tõenditega on järeldus, et Vyganto Malakauskio individuali imone (edaspidi Vyganto) poolt teostatud kaubaveod ei ole kinnitust leidnud. Välispäringu vastusest nähtuvalt korraldas Vyganto esindaja kõik veod kaebaja territooriumilt Beephonini. Vyganto esitas arved, pangakonto väljatrüki, CMR saatelehed, tellimused ja e-kirjavahetuse. Maksuhaldur ei ole vedude toimumist ja veokulude põhjendatust kahtluse alla seadnud. V. K. seletus ei ole asjakohane, sest tema ei ole veo tellijaks ega vedude teostajaks. V. K. seletustest ei nähtu, et maksuhaldur oleks temalt küsinud Vyganto ja viimase poolt esitatud väidete kohta.
3.8.Maksuhaldur hindab tõendeid ebaobjektiivselt ja ühekülgselt, väites, et vaidlusaluste vedudega seotud piiriületused UAB Bitra ja Vyganto poolt ei ole tõendatud, kuid sama väidet ei ole esitatud Leex Trade OÜ poolt teostatud vedude kohta. Samas väidab maksuhaldur siiski kõigi vedajate osas, et vedu ei ole toimunud. Maksuhaldur väidab, et ANTS päringu andmetel ei ole CMR saatedokumentidel märgitud Vyganto veokid või haagised asjakohastel kuupäevadel Ikla-Ainaži kaudu Eesti-Läti riigipiiri ületanud ning UAB Bitra vedude puhul kattuvad neil kuupäevadel riigipiiri ületamised CMR saatedokumentidel märgituga vaid ühel juhul neljast. Kontrollaktist ei selgu, millistel kuupäevadel piiriületusi kontrolliti. Piiriületusi tuleks kontrollida nii kauba väljasaatmise kui ka kättesaamise päeva osas, samuti teha täiendav kontroll kesköiste piiriületuste osas. Samas ei nõua KD art 138 lg 1, et dokumendid peavad olema kooskõlas ANTS-uga.
3.9.Beephoniga sõlmitud lepinguga seotud asjaolud ei ole vastuolulised. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et A. R. ei ole lepingut ECO-BE/251016 allkirjastanud ja et kaebaja oli sellest asjaolust teadlik. R.M. selgitas, et lepingud liikusid e-postiga ja hinnas oli varasemalt kokku lepitud. Tehingus kokkuleppimine elektrooniliste sidevahendite kaudu on tavapärane praktika. Lepingus märgiti üldine reegel, et ostja korraldab ise transpordi, kuid maksuhaldurile tõendina esitatud e-kirja järgi oli ka kaebaja nõus transporti pakkuma. Tehingute toimumise ajal aitas müüja korraldada transpordi. Ostja vedas kaupa 1 m3 mahutites, kuid tsisternidega vedu oli kiirem.
3.10.Ebaõige on maksuhalduri väide, et Beephoni ja kaebaja vaheline e-kirjavahetus ei kinnita tehingute toimumist. Maksuhaldur ei ole tõendanud oma väidet, et mõne paarilauselise ekirjavahetuse pinnalt ei ole võimalik reaalselt sellises mastaabis ostu-müügitehinguteni jõuda või et kaebaja kogemustega äriühing toetuks tehinguid tehes uue välismaise tehingupartneriga ainult mõnele sarnasele e-kirjale. Ka e-kiri on tõend. Kaebaja sai aru, et suhtleb Beephoniga ja seepärast ei ole mingit tähendus, mis keskkonnas on e-posti aadress registreeritud.
3.11.Seadusel ei põhine väide, et Beephonil puudus tavapärane majandustegevus. Asjaolud, mille põhjal maksuhaldur majandustegevuse puudumist järeldas, ei oma mingit tähendust. Lisaks tuleneb Riigikohtu ja EK praktikast, et pole põhjendatud piirata müüjal käibemaksu mahaarvamist ainuüksi selle põhjal, kui ostjal puudub reaalne majandustegevus (vt Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-38-12 punkt 22, EK otsus nr C-277/14). Beephon oli tehingute tegemisel registreeritud käibemaksukohustuslane. Ta tegutses iseseisvalt ja ostis kaupa enda nimel ja arvel. Eesti maksuhaldur ei saa otsustada teises liikmesriigis asuva äriühingu osas, kas tal oli majandustegevus või mitte. Eesti maksuhalduri praktikas kustutab maksuhaldur äriühingu käibemaksukohustuslaste registrist, kui viimane ei tegele ettevõtlusega, kuid Beephon on jätkuvalt maksukohustuslane ja omab käibemaksukohustuslase numbrit.
3.12.Tõenditel ei põhine väide, et kaebaja pidi teadma, et Beephon ei ole tegelik ostja. Teise liikmesriigi äriühinguga tehingute tegemiseks ei pea tingimata kohtuma. Kaebaja oli tehingutes
4 (15)
kõik riskid maandanud. Kaebaja on tehingupartneri kontrollimise osas kõike nõuded täitnud, seega on alusetu väide, et kaebaja ei järginud äris tavapärast hoolsust. Seadusel ei põhine väide, et käsikirjas allkirjastatud, kuid elektroonselt edastatud leping ei saa olla pooltele õiguslikult kuidagi siduv. Samuti ei põhine seadusel väide, et elektrooniliste sidevahendite kaudu vahetatud lepingu puhul ei ole tehingupartneri isik tõendatud ning see viitab hoolsuskohustuse rikkumisele. Seadus ei sätesta antava allkirja vorminõuet. Ostja käitumine pärast tehingute toimumist ei võimalda teha järeldust kaebaja teadmise või teadma pidamise kohta tehingute tegemise ajal.
3.13.Kaebaja korraldas osaliselt vedaja leidmise ja vedude tellimise. Beephon on kaebajale veokulud tasunud. Lisaks kinnitavad tehingu toimumist arved, arvete eest tasumine, CMR saatelehed, poolte selgitused ja vedajate kinnitused. Leping ei saa olla formaalne, kui toimub selle reaalne täitmine. On kummaline, et maksuhaldur peab võimalikuks kauba müüki tundmatule isikule, mille kohta ei ole ühtegi tõendit, ja eitab tehingut, mida kinnitavad osapooled, vedajad ja asjas esitatud dokumentaalsed tõendid. Kõik vedajad ja autojuhid kinnitasid kauba vedu. V. Kononov ei olnud veolepingute sõlmimise juures, vaid vahendas ainult kontakte. Mõlemad vedajad on kinnitanud kontaktide vahendamist. Isikute ütlustes mingit vastuolu ei esine.
3.14.Kokkuvõtvalt ei ole põhjust keelduda vabastamast kõnealust tarnet kauba teise liikmesriiki toimetamise tõttu käibemaksust kontrollaktis ja maksuotsuses toodud põhjendusel, sest kaup on Eestist välja toimetatud, kaebaja on olnud heauskne, õigus kaupa omanikuna käsutada on läinud üle ostjale ning maksuhalduri käsutuses on andmed, mis olid vajalikud selle tõendamiseks, et sisulised nõuded on täidetud. Keeldumine maksuvabastuse kohaldamisest toob kaasa selle kauba topeltmaksustamise.
3.15.Kaebaja taotleb tõenditena vastu võtta VAT numbri CZ 248177791 päringu vastus, 20.01.2017 e-kiri ja saldokinnitus seisuga 31.12.2016, 28.11.2017 e-kiri ja V. K. 07.07.2018 seletus.
4.Vastustaja seisukoht
4.1.Kuna kaebuses korratakse suures osas eriarvamuse väiteid, millele on maksuotsuse punktis 3 vastatud, siis jääb vastustaja maksuotsuse põhjenduste juurde. Kaebuses ei ole esitatud seisukohti, mis seaks maksuotsuse põhjendused kahtluse alla. Halduskohus saab jätta kaebuse rahuldamata halduskohtumenetluse seadustiku (edaspidi HKMS) § 165 lg 2 alusel.
4.2.Kaebaja väitele, et kõik sisulised nõuded tarne käibemaksust vabastamiseks on täidetud, vastas vastustaja maksuotsuse punktis 3 d). Tegemist ei ole pelgalt mõne vorminõude rikkumisega, vaid esinevad olulised sisulised puudused ja ebakõlad.
4.3.Kaebaja ei ole esitanud sellist e-kirjavahetust, kust nähtuks A. R. poolt passi koopia saatmine. Maksumenetluses esitatud e-kirjavahetus Beephoniga on formaalne ja sisutühi. A. R. eitas oma 08.08.2017 seletuste käigus e-kirjavahetusi Beephoni nimel ning selgitas, et ta ei teadnud, kes Beephoni nimel e-kirju ja pakkumisi koostas või saatis. Kaebaja juhatuse liikme R.M.i seletuste ja tehingute toimumise kohta osundatud asjaolude vastuolulisust ilmestab ka kaebaja viide sellele, et D. K. oli esindusõigus tehinguid teha, nagu asuks kaebaja seisukohale, et tegelikult tegi temaga Beephoni nimel tehinguid D. K. Samas on kaebaja väitnud, et oli veendunud, et leping ja tehingud sõlmiti A. R. Ka maksuotsuse punktis 3 j) on maksuhaldur täiendavalt selgitanud R.M.i antud põhjendusi tehingutes A. R Ometi on A. R seletustest otseselt järeldatav, et tema ei ole Beephoni nimel tehinguid teinud. Et kaebaja ei ole välja selgitanud tehingu teise poole esindajat, kinnitab
5 (15)
ka kaebuse punktis 2.11.10 märgitu. A. R on küll seletustes öelnud, et e-kirju võis saata volitatud esindaja, kuid on arusaamatu, miks pidanuks esindusõiguslik isik kirja lõppu märkima A. R nime.
4.4.Väide, et Beephoni pangakonto oli miinustes, tugineb maksutoimiku lisas 29 toodud SCAC päringul (lahtrid C17, C18, C19). Tšehhi maksuhalduri vastusest järeldub, et pangakontol ei ole kontrolliperioodil maksete liikumine tõendatud ning arvelduskontolt nähtub vaid pangakonto hooldustasude maksmise kohustus panga ees.
4.5.Kaebaja soovib ümber lükata väidet, et Beephon ei deklareerinud VIES-is soetust kaebajalt. Vastustaja selgitas maksuotsuse punktis 3 f), et ei ole põhjust arvata, et Tšehhi maksuhalduri poolt välispäringu teel saadud vastused oleksid ebausaldusväärsed. Seevastu ei ole eluliselt usutav, et äriühing, kes on Tšehhi maksuhaldurile kättesaamatu, vastab kaebajale rohkem kui aasta möödudes koheselt. Lisaks ei ole kaebaja esitanud väidetavat kirjavahetust, millest nähtuks, millal ja kes väljatrüki edastas.
4.6.Kaebaja leiab läbivalt, et õiguse üleminek kaupa omanikuna käsutada on läinud üle kaebajalt Beephonile, ning et esitatud CMR-idega on tõendatud kauba vedu Lätti ja seetõttu täidetud 0%-lise käibemaksumäära rakendamine. Vastustaja leiab, et kauba vedu teise riiki saavad tõendada siiski veoga seotud dokumendid ja selgitused, mille põhjal saaks veo toimumises veenduda. Tõendamiskoormus on selgelt maksukohustuslasel, kes soovib 0%-list käibemaksumäära rakendada. Puuduvad tõendid, mis kinnitaksid kauba jõudmist teise liikmesriiki.
4.7.A. R. võimalikku mõjutamist D. K. nimele volikirja andmiseks on selgitatud kontrollakti punktis 1.1.2.2 a), märkides seejuures, et A. R. maksti selle eest, et ta nõustuks Beephoni enda nimele vormistamisega.
4.8.Seoses V. K. viitab vastustaja kontrollakti punktile 1.1.2.2 f). 30.03.2017 välispäringus märgitu kohaselt tegi Vyganto esindaja sõnul just Scand Oil Trade juht V. K. ettepaneku kauba transpordiks ning ka veokite andmed edastas kaebajale V. K. Kuna Vyganto seletused ei lange kokku väidetavalt vedusid vahendanud V. K. ütlustega ning Scand Oil Trade ei deklareeri ka Vygantolt ühendusesisest soetust, ehkki viimase sõnul toimetasid nad Eestisse ka Scand Oil Trade OÜ kaubasaadetisi Oiltanking Muuga terminali, kui V. K. tegi ettepaneku kauba transpordiks ka tagasimarsruudile, siis ei ole tõendatud, et Vyganto veod teostas. Lisaks selgitas V. K., et ei tea kaebaja baasõli Lätti transportimisest midagi ning temal ja Scand Oil Trade OÜ-l puudub roll nendes tehingutes. See aga ei tähenda, et V K. seletused oleksid antud menetluses asjakohatud.
4.9.Vastavalt kaebaja eriarvamuses esitatud soovile kontrollis maksuhaldur piiriületusi nii kauba väljasaatmise kui kättesaamise päeval. Saadud tulemused ei muutnud maksuhalduri seisukohta. Vastustaja ei ole asunud seisukohale, et just ANTS päringute tõttu ei ole konkreetsed veod üldse toimunud. Küll aga annavad piiriületuste puudumised teistele vedusid puudutavatele kaudsetele tõenditele kaalu juurde. Kuna enamike piiriületustega kaasnesid vastuolud või olid need sootuks tõendamata, siis ei ole eluliselt usutav, et kauba toimetamine teise liikmesriiki toimus maksuhaldurile esitatud viisil.
4.10.A. R. on selgelt öelnud, et ei ole ajavahemikul oktoobrist detsembrini 2016 Beephoni nimel mingeid tehinguid sõlminud. Samuti on kontrollakti punktis 1.1.2.3 b) juba põhjalikult selgitatud lepingu sõlmimisega seotud asjaolusid.
6 (15)
4.11.Vastustaja ei ole asjas kogutud tõendeid kõrvale jätnud, vaid on põhjendanud, miks vastastikuses seoses hinnatuna ei tõenda need kaebaja poolt esitatud viisil tehingute toimumist.
4.12.Vastustaja vaidleb vastu täiendavate tõendite vastuvõtmisele. VAT numbri päringu osas puudub vajadus väljatrüki toimikusse vastu võtmiseks, kuna numbrit on võimalik kontrollida ka avalikust andmebaasist. E-kirjade osas on kaebaja jätnud põhistamata, miks neid ei esitatud juba maksumenetluses. Kuna tõendite esitamise puudulikkusele viidati juba kontrollaktis, siis võib lugeda, et e-kirjad on vormistatud alles kohtumenetluse käigus. V. K. seletus pole vajalik.
4.13.Kaebaja menetluskulud on selgelt ülepaisutatud ning mõistlikud kulud on maksimaalselt 2750 eurot (sh riigilõiv 750 eurot).
KOHTU PÕHJENDUSED
5.Vaidlus on selles, kas kaebaja müüs 21.11.2016 arve nr 00111, 11.11.2016 arve nr 000105, 04.11.2016 arve nr 00102, 01.11.2016 arvete nr 00101, 00099 ja 00098 ning 28.10.2016 arve nr 00095 alusel Beephonile baasõli kokku 820 800 kg ja osutas 30.11.2016 arve nr 00112 alusel Beephonile transporditeenust (vt arveid maksuhalduri esitatud maksutoimiku lisas 12). Sellest oleneb, kas baasõli müük ja transporditeenuse osutamine kuulus maksustamisele ühendusesisese 0% käibemaksumääraga (juhul, kui kaupa müüdi ja teenust osutati Lätti) või 20%-lise käibemaksumääraga (juhul, kui kaupa müüdi ja teenust osutati Eestis tundmatule kolmandale isikule). Teisisõnu on vaidlus ühendusesisese käibe toimumise ja selle tõendamise üle.
6.Kohus leiab, et vaidlustatav maksuotsus (kaebuse lisa 1) on õiguspärane, vastab MKS § 95 lg-le 2 ja kaebaja väited ei anna alust selle tühistamiseks. Maksuhaldur on oma põhjendused esitanud nii maksuotsuses kui 22.11.2017 kontrollaktis nr 12.2-3/039131-40 (maksuhalduri lisa 89), mis on vaidlustatava maksuotsuse punkti 1 kohaselt maksuotsuse lahutamatu osa. Erinevalt kaebajast on kohus seisukohal, et saab vastavalt HKMS § 165 lg-le 2 tugineda kontrollakti ja maksuotsuse põhjendustele neid kõiki kordamata. Sealjuures arvestab kohus sellega, et kaebuse väited kattuvad suuresti eriarvamuse väidetega, millele on maksuotsuse punktis 3 juba vastatud. Kui kohus ei nõustu mõne kontrollakti või maksuotsuse järelduse või põhjendusega, tuuakse see käesolevas otsuses eraldi esile. Samuti Olukordades, kus maksuhalduri poolne tõendite analüüs on kontrollaktis ja maksuotsuses kaebaja väidetele vastamiseks piisav, ei pea kohus põhjendatuks analüüsi kohtuotsuses korrata. Vastuseks kaebusele märgib kohus järgmist.
7.Nõustuda ei saa kaebaja väitega, et maksuotsusest ei nähtu, milliseid maksuõigusnorme maksuhaldur kohaldas. Maksuotsuse punktis 2.1.3 on lahti kirjutatud, millistele KMS normidele tuginedes leiti, et nii kauba müügi kui teenuse puhul ei kuulu kohaldamisele 0%-line käibemaksumäär, vaid 20%-line käibemaksumäär (KMS § 4 lg 1 punkt 1, § 15 lg 3 punkt 2, § 7 lg 1 punkt 1, § 15 lg 4 punkt 1, § 15 lg 1, § 24 lg 1, § 37 lg 7 punkt 2, sh puudutab § 15 lg 4 punkt 1 0%-lise käibemaksumäära kohaldamist teenuse puhul).
8.KMS § 7 lg 1 punkti 1 järgi on kauba ühendusesisene käive kauba võõrandamine teise liikmesriigi maksukohustuslasele või piiratud maksukohustuslasele koos selle toimetamisega Eestist teise liikmesriiki. KMS § 15 lg 3 punkti 2 kohaselt on teise liikmesriiki võõrandatava ja toimetatava kauba käibemaksumäär 0% kauba maksustatavast väärtusest. Eeltoodule vastab Euroopa Liidu Nõukogu direktiivi 2006/112/EÜ, 28.11.2006, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (edaspidi käibemaksudirektiiv), art 138 lg 1.
7 (15)
Euroopa Kohus selgitas 06.09.2012 otsuses nr C-273/11: Mecsek-Gabona Kft käibemaksudirektiivi art 138 lg 1 rakendamise kohta järgnevat. Ühendusesisene tarne vabastatakse maksust vaid siis, kui õigus kaupa omanikuna käsutada on läinud soetajale üle ja kui müüja tõendab, et kaup on lähetatud või veetud teise liikmesriiki ja kui selle lähetamise või veo tulemusel on kaup tarnimiskoha liikmesriigi territooriumilt füüsiliselt välja viidud (p 31). Pärast liikmesriikide vahel piirikontrolli kaotamist on maksuhalduril keeruline kindlaks teha, kas kaup on nimetatud liikmesriigi territooriumilt füüsiliselt välja viidud. Seetõttu viib maksuhaldur kontrolli läbi peamiselt maksukohustuslaste esitatud tõendite ja maksudeklaratsioonide alusel (p 35). Kuna direktiivis ei ole konkreetset sätet selle kohta, millised tõendid peab maksukohustuslane käibemaksuvabastuse saamiseks esitama, on liikmesriikide ülesanne kehtestada tingimused, millistel on ühendusesisesed tarned maksust vabastatud, et tagada maksuvabastuste nõuetekohane ja arusaadav kohaldamine ning ära hoida võimalikku maksudest kõrvalehoidumist, maksustamise vältimist ja muid kuritarvitusi (p 36). Maksukohustuslasele tõendamise osas ette nähtud kohustused tuleb määrata kindlaks vastavalt siseriiklikus õiguses selle kohta sõnaselgelt kehtestatud tingimustele ja sarnaste tehingute korral tavapäraselt kohaldatavale praktikale (p 38). KMS § 7 lg 4 sätestab, et kauba ühendusesisest käivet tõendatakse kauba võõrandamist ja kauba teise liikmesriiki toimetamist tõendavate dokumentidega. Riigikohtu 20.11.2012 otsusest nr 3-31-40-12 tuleneb, et kauba ühendusesisest müüki ja kauba Eestist väljatoimetamist peab tõendama eeskätt kauba müüja (punktid 11-12). Eelnevat on selgitatud ka Tallinna Ringkonnakohtu 06.12.2017 otsuse nr 3-15-2437 punktis 11. Lisaks märgib Tallinna Ringkonnakohus 12.10.2017 otsuse nr 3-16-159 punktis 15 järgmist: „15. Kaubale 0% käibemaksumäära kohaldamiseks peavad olema esitatud asjakohased ja usaldusväärsed tõendid selle kohta, et ühendusesisene käive on tegelikult toimunud ja kaup Eestist välja toimetatud. Puudub konkreetne ja ammendav loetelu dokumentidest, millega saab tõendada tehingu toimumist ja kauba tarnimist (vt Riigikohtu 20.11.2012 otsus nr 3-3-1-40-12, pd 6-7). Sellisteks tõenditeks võivad olla kõik haldusmenetluses lubatud tõendid. MKS § 56 lg 2 alusel tuleb maksukohustuslasel pidada arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, säilitada ja vajadusel esitada tõendeid selliste asjaolude kohta. Kauba või teenuse soetamise otstarve peab olema kas ilmselge või peab otstarve või kasutamine olema kontrollitav. Ettevõtja jaoks ebaharilike, põhjendatud kahtlust tekitavate või suure maksustamisväärtusega tehingute asjaolude kohta tõendite kogumine ja säilitamine on aga kontrollitavuse tagamiseks maksukohustuslase kohustus (vt Riigikohtu 22.06.2009 otsus nr 3-3-1-43-09, p 14). Käibemaksukohustuse väljaselgitamisel lasub põhjendatud kahtluse korral täiendava tõendamise koormus maksukohustuslasel. Maksukohustuslane peab oma ettevõtlust ja maksuarvestust korraldama nii, et põhjendatud kahtlusteks poleks alust või sellise kahtluse tekkimisel oleks täiendavate tõendite esitamisega võimalik kahtlus hajutada või vähemalt näidata, et maksukohustuslane on järginud hoolsusnõudeid (vt Riigikohtu 03.03.2014 otsus nr 3-3-1-65-13, p 19).“
9.Eelnevast tuleneb, et kaebaja lähenemine, mille kohaselt tuleks tuleks vormistatud dokumentide (CMR-id, arved, lepingud jne) alusel automaatselt kinnitada, et tehingud on tehtud, kauba omanikuna käsutamise õigus Beephonile üle läinud ja kaup faktiliselt Eestist välja viidud, ei ole põhjendatud. Tõendid, mis kinnitaksid tehingute toimumist näidatud viisil, peavad olema nii asjakohased kui ka usaldusväärsed ning formalistlik on kaebaja arusaam, et teatud paberite olemasolu korral ei olegi maksuhalduril võimalust tehingute sisu uurida, CMR-e kahtluse alla seada, lisaks kaebaja esitatutele täiendavaid tõendeid koguda jne. Kaebaja rõhub sellele, et kauba
8 (15)
omanikuna käsutamise õigus on Beephonile üle läinud ning kauba vedu Eestist välja tõendatud, kuid maksuhaldur ongi eelneva just kahtluse alla seadnud ning leidnud, et tehinguid ja kauba väljavedu Eestist ei toimunud. Eelnevast tulenevalt ei saa nõustuda ka sellega, et ühtki tingimust, mida pole otseselt käibemaksudirektiivi art 138 lg-s 1 nimetatud (nt et kaubaveo asjaolud oleksid kooskõlas ANTS-uga jne), ei saa arvestada.
10.Maksuhaldur põhjendas maksuotsuse punktis 2.1.2.1 ja kontrollakti punktis 1.1.2.2 järeldust, et tegelik ostja ei olnud Beephon (ning talle ei ole ka Lätti kaupa toimetatud ega teenust osutatud), kokkuvõtvalt järgmiselt: a) arvetel näidatud ostja Beephon ei kinnita tehingus osalemist; b) Leex Trade OÜ poolt esitatud kaubaveo andmed on vastuolulised; c) Leex Trade OÜ poolt esitatud sõidumeerikud ei kinnita vedude toimumist; d) Leex Trade OÜ autojuhtide antud seletused ei kinnita vedude toimumist; e) UAB Bitra poolt teostatud kaubaveod ei ole kinnitust leidnud; f) Vyganto poolt teostatud kaubaveod ei ole kinnitust leidnud; g) kauba vedudega seotud piiriületused UAB Bitra ja Vyganto poolt ei ole tõendatud; h) Beephoni ja kaebaja vahelise lepinguga seotud asjaolud on vastuolulised; i) Beephoni ja kaebaja vaheline e-kirjavahetus ei kinnita tehingute toimumist; j) Beephonil puudus tavapärane majandustegevus. Lisaks leiti maksuotsuse punktis 2.1.2.2 ja kontrollakti punktis 1.1.2.3, et kaebaja pidi teadma, et Beephon ei ole tegelik ostja, põhjendades seda järgmiselt: a) kaebaja ei tuvastanud oma tehingupartnerit; b) kaebaja sõlmis formaalse lepingu, mis ei toonud pooltele kaasa tegelikke kohustusi; c) kaebaja kaubavedudega seotud asjaolud on puudulikud ja eluliselt mitteusutavad.
11.Kaebaja ei nõustu maksuhalduri väitega, et Beephon ei ole kinnitanud tehingutes osalemist.
11.1.Kaebaja tugineb esmalt sellele, et tema juhatuse liikme R.M.i sõnul suheldi Beephoniga elektrooniliselt ja Beephonit esindas A. R., kes esitas kinnituseks ka oma passi koopia. Vastupidiselt kaebaja arvamusele ei ole maksuhaldur neid R.M.i 26.06.2017 seletusi (vt maksuhalduri lisa 66, digikonteineris dokument „Lisa 2.pdf“) tähelepanuta jätnud, vaid need on kajastatud kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunktis a). MKS § 56 lg 2 järgi peab maksukohustuslane pidama arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta. Ühendusesisese käibe korral saab maksustamise seisukohast oluliseks saab pidada ka tehingupartneri esindusõigust puudutavaid dokumente ning välispartnerite puhul seda, kuidas isikusamasust ka tegelikult kontrollitakse. Kui maksukohustuslase ettevõtlustegevus on korraldatud selliselt, et maksukohustuse väljaselgitamiseks olulised asjaolud ei ole kontrollitavad, võtab äriühing endale riski, et võimaliku maksuvaidluse korral võib tehingute toimumise tõendamine olla raskendatud (vt Riigikohtu 11.02.2015 otsus nr 3-3-1-65-14, punkt 13). R.M.i paljasõnaline väide, et Beephonit esindas A. R. ja et kaebaja veendus selles A. R. e-kirjaga passi koopia saamise teel, ei tähenda veel, et maksuhaldur peaks selle põhjal tuvastatuks lugema tehingu toimumise Beephoniga. Kohtu hinnangul on asjakohane maksuhalduri argument, et e-kirjavahetust, millega A. R. kaebajale passi edastas, ei ole maksuhaldurile esitatud. Seega
9 (15)
puuduvad muud tõendid peale R.M.i seletuste, mis kinnitaksid, et kaebaja e-kirjade vahendusel üldse A. R. isikut kontrollis. Kaebajal on küll olemas A. R. passi koopia, kuid pole võimalik välja selgitada, kuidas ta selle tegelikult sai. Kaebaja ei ole ka kohtumenetluses esitanud e-kirjavahetust passi edastamise kohta. Kohus ei pea usutavaks, et tehes tehinguid endale tundmatu äriühinguga enam kui poole miljoni euro väärtuses (maksuhalduri lisa 12), et sellisel juhul on tehinguga seotud asjaolud sedavõrd puudulikud. Kohtule ei ole esitatud tõendeid selle kohta, et tehinguosalised oleksid pidanud läbirääkimisi tehingu olulistes asjaoludes (nt hind, vedude toimumine, kogused jne). Kui kaebaja eelistas tehinguosalistega suhelda suhtlusvõrgustike kaudu, siis ei too see kaasa olukorda, kus isikul ei tuleks dokumenteerimiskohustust täita. Beephoni juhatuse liige A. R. andis 08.08.2017 Valgevene maksuhaldurile selgitusi (maksuhalduri lisa 67), et talle lubati 200 eurot selle eest, kui ta laseb Beephoni enda nimele vormistada, kuid mingeid tehinguid äriühingu nimel pole tema teinud, allkirju andnud ega e-kirju saatnud jne. Tehingutest kaebajaga ei tea A. R. midagi, kuid ta kinnitas, et tegi volituse D. K. ning et ilmselt volitatud isik tegeles dokumentidega. A. R. vastusest esimesele küsimusele nähtub selgelt, et 200 euro teenimiseks pidi ta mh tegema volikirja inimesele, kes hakkas Beephonit juhtima. Seega on asjakohane maksuhalduri järeldus, et A. R. mõjutati D. K. volikirja andma. Viimane ei ole aga Läti maksuhaldurile kättesaadav (vt maksuhalduri lisa 70), mistõttu ei ole temalt olnud võimalik saada ka tehingute toimumist kinnitavaid seletusi. A. R. ja D. K. esindusõigust käsitletakse ka maksuotsuse punkti 3 alapunktis g), millega kohus nõustub neid siinkohal kordamata. Asjaolu, et D. K. võiski Beephoni nimel tegutseda, ei oma tähtsust olukorras, kus kaebaja D. K. midagi ei teadnud, vaid tegi Beephoniga enda sõnul tehinguid A. R. kaudu. Kuna on teada, et A. R. e-kirju ei kirjutanud, siis tegi seda keegi teine ning sel juhul äratab kahtlusi, miks on e-kirja lõpus A. R. nimi. Maksuhaldur ei saanud selle kohta esitada küsimusi D. K., sest isik pole kättesaadav. Samuti on A. R. 08.08.2017 seletuste põhjal ilmselge, et ta ei tea midagi sellest, milliseid e-kirju Beephoni nimel saadeti ja veel vähem sellest, miks ja kelle nimi e-kirja lõppu märgiti. Kaebaja on soovinud seda, et D. K. Beephonit esindas, tõendada 19.07.2018 täiendava tõendina esitatud 20.01.2017 e-kirja ja saldokinnitusega seisuga 31.12.2016. Kohus võtab tõendi kooskõlas MKS § 102 lg 1 punktiga 2 vastu, kuna kaebajale ei saa ette heita, et talle selgus vajadus tõendi esitamiseks alles kohtumenetluses. Tõendist nähtub, et R.M. palus 20.01.2017 kell 9:09 e-kirjaga Beephonil allkirjastada saldokinnitus ja see tagasi saata, ning Beephoni e-posti aadressilt ([email protected]) vastati samal päeval kell 12.13. Beephoni kirja sisuks oli manus, milleks oli kaebaja saldokinnitus seisuga 31.12.2016 ning mille oli allkirjastanud D. K. Samuti oli saldokinnitusel Beephoni pitsat. Isegi, kui pidada vaidlusalust tõendit usaldusväärseks, siis ei lükka see ümber maksuhalduri põhjendusi vastuolude esinemise kohta seonduvalt A. R. ja D. K. poolse esindamisega perioodidel oktoober ja november 2016 (e-kiri kannab aga kuupäeva 20.01.2017). Pealegi on kaebaja just ise rõhunud sellele, et Beephonit esindas tema teada A. R.
11.2.Puutuvalt asjaolusse, et Tšehhi maksuhalduri välispäringu vastuse (maksuhalduri lisa 29) kohaselt ei ole Beephon maksuhaldurile kättesaadav ega tee temaga koostööd, nõustub kohus maksuotsuse punkti 3 alapunktis e) esitatuga, et tehingute tegeliku toimumise korral pole maksuhalduri vältimise soov eluliselt usutav. Äriühingu kättesaamatusest pärast väidetavate tehingute tegemist ei saa küll teha automaatset järeldust tehingute mittetoimumisest, kuid see on üks märk sellest, et tehinguid Beephoni ja kaebaja vahel ei toimunud. Asjaolu, et Beephon on olnud kaebajale e-kirja teel koheselt kättesaadav, kui R.M. küsis temalt 28.11.2017 e-kirjaga
10 (15)
(kaebaja 19.07.2018 menetlusdokumendi lisa 3, vt tõendi vastuvõtmise põhjendusi otsuse järgmises punktis) deklareeritud andmeid perioodide oktoober kuni november 2016 kohta, ei lükka ümber seda, et maksuhalduri jaoks ei ole isik kättesaadav. Pealegi nähtub nimetatud e-kirjast, et väidetava A. R. on suheldud hoopis e-posti aadressil [email protected], mitte [email protected], nagu varasemalt.
11.3.Maksuhaldur tugines kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunktis a) ka sellele, et Beephon ei deklareerinud VIES-is soetust kaebajalt ning Tšehhi maksuhalduri sõnul deklareeriti kontrollitaval perioodil soetust mitmetelt teistelt äriühingutelt, kuid mitte kaebajalt. Koos 18.12.2017 eriarvamusega (maksuhalduri lisa 90) esitas kaebaja maksuhaldurile aga võõrkeelsed tõendid, millest nähtuvalt Beephon deklareeris soetust kaebajalt oktoobris ja novembris 2016 (kaebaja käibemaksukohustuslase number tabelite lahtris 4 on EE101064987 ja lahtris 3 on kajastatud arvete numbrid 00112, 00111, 00105, 00102, 00101, 00099, 00098 ja 00095). Maksuotsuse punkti 3 alapunkti f) põhjenduste kohaselt on Tšehhi maksuhaldurilt saadud välispäringu vastus maksuhalduri jaoks usaldusväärsem, kuid isegi juhul, kui Beephon hiljem soetust deklareeris, ei kinnita see automaatselt, et tehingud poolte vahel on toimunud. Kohus nõustub nende põhjendustega neid pikemalt kordamata. Kohus märgib, et täiendavalt esitas kaebaja vastuseks maksuotsuse punkti 3 alapunkti f) väitele, et puudub e-kirjavahetus, mille vahendusel Beephon kaebajale enda deklareeritud andmed edastas, 19.07.2018 menetlusdokumendiga Beephoni 10/2016 ja 11/2016 deklareeritud andmed koos e-kirjaga, mille teel ta need dokumendid Beephonilt sai. Kooskõlas MKS § 102 lg 1 punktiga 2 saab kohus tõendi vastu võtta, sest etteheide e-kirjavahetuse puudumise kohta tehti maksuotsuses ning selles osas kanduski vaidlus kohtumenetlusse. Seetõttu ei saa kaebajale ette heita, et ta jättis maksumenetluses hooletusest või tahtlusest e-kirjavahetuse esitamata. Küll aga ei mõjuta tõend maksuotsuse õiguspärasust, sest isegi kui eeldada, et e-kirjavahetus on usaldusväärne ja Beephon deklareeriski hiljem soetust, siis ikkagi ei ole see piisav lükkamaks ümber järeldusi, mis on tehtud tõendite kogumi pinnalt.
11.4.Kokkuvõtvalt ei lükka kaebaja väited ümber maksuhalduri järeldust, et Beephon ei kinnita tehingus osalemist. Kohtu hinnangul on õigustatud seisukoht, et kui juhatuse liige A. R. ei tea tehingutest kaebajaga midagi ning D. K., kes potentsiaalselt võis Beephoni nimel tegutseda, ei ole kättesaadav, siis puuduvad ostja poolel isikud, kes tehingute toimumist kinnitaks.
12.Kaebuse punktist 2.11.2 järeldub etteheide, justkui oleks maksuhaldur mitmed Leex Trade OÜ poolse kaubaveoga seotud tõendid arvestamata jätnud ja samas arvestanud valesti sõidumeerikutega. Eelnimetatud kaubaveoga seotud dokumentatsiooni on käsitletud kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunktides b-c). Alapunktist b) selgub, et seletusi on võetud Leex Trade OÜ esindajalt A. M. (vt maksuhalduri lisa 33, kaustas dokument „20170203_Protokoll). Vastab tõele, et A. M. sõnul võttis transporditeenuse ostmiseks temaga Beephoni nimel ühendust D. K. ning et ta on selle isikuga ka kaks korda kohtunud (küsimused nr 10, 11, 13). Selle on maksuhaldur ka kontrollaktis välja toonud ehk vastupidiselt kaebaja seisukohale nende ütlustega arvestanud. Samas tõi maksuhaldur välja ka asjaolu, et D. K. olevat A. M. e-kirja teel saatnud enda volituse ja ka arved, kuid maksuhaldurile esitatud e-kirjavahetusest seda ei nähtunud. Ometigi oli A. M. 03.02.2017 suuliste seletuste protokolli kohaselt lubanud esitada maksuhaldurile meilivahetuse koos D. K. volitusega (vt küsimust nr 10). A. M. saadud dokumentide hulgas ei ole ei D. K. volitust ega vastavat e-kirjavahetust, vaid A. R. passi koopia ja Beephoni üldandmed. Kohus nõustub maksuhalduriga ka, et esitatud e-kirjavahetus tehinguni jõudmise kohta (30.10.2016 ja
11 (15)
31.10.2016 e-kirjad) on formaalne ja sisutühi, eriti arvestades, kui üldist infot andis Beephon oma vajaduste kohta 31.10.2016 e-kirjas. Lisaks äratab selle e-kirjavahetuse puhul kahtlust asjaolu, et ühtede isikute nimelistelt e-posti aadressidelt peavad omavahel kirjavahetust hoopis teiste nimedega isikud. Kaebaja tugineb ka sellele, et olemas on raamleping Leex Trade OÜ ja Beephoni vahel ning arved ja CMR-id, kuid ainuüksi vorminõuetele vastavate dokumentide vormistamine ei kinnita tehingute tegelikku toimumist. Kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunktist c) nähtuvalt hindas maksuhaldur Leex Trade OÜ esitatud sõidumeerikuid ja CMR-e ning leidis nende vahel mitmeid vastuolusid. Nõustuda ei saa kaebaja väitega, et kui kaupade veo tõendamiseks on ette nähtud CMR-id, siis ei tohiks sõidumeerikute alusel teha järeldusi kaupade veo kohta. Selles osas järgib kohus ka maksuotsuse punkti 3 alapunktis k) maksuhalduri poolt esitatud vastuväiteid, neid kordamata. Asjaolu, et sõidumeerikud on vastuolus CMR-idega, kinnitab otseselt maksuhalduri seisukohta, et veo kohta on võimalik vormistada ka selliseid vormikohaseid dokumente (CMR-id), mis tegelikkusele ei vasta. Näiteks kui 18.11.2016 CMR-i E-B-13 (vt maksuhalduri lisa 33, „Saatedokumendid“, lk 5) järgi laeti kaup peale 18.11.2016 Maardus ja Beephon kinnitas CMR-il samal päeval kauba kättesaamist Riias, siis on vastuoluline, et CMR-ile märgitud veoki 160BJR 18.11.2016 sõidumeeriku järgi läbis sõiduk nimetatud kuupäeval ainult 103 km (maksuhalduri lisa 33, „Sõidumeerikud“, lk 2), ehkki nimetatud vahemaa on ca 300 km. CMR-ide ja sõidumeerikute vastuolud näitavadki, et vedusid väljapoole Eestit pole CMR-idel näidatud viisil toimunud. CMR-ide ebaõigsust kinnitab veel maksuotsuse punkti 3 alapunktis k) esiletoodu, et täiendava piiriületuste kontrolli tulemusel selgus, et kümnel juhul kuueteistkümnest ei kattunud Eesti riigipiiri ületamine CMR saatedokumentidel näidatud Leex Trade OÜ veokite andmetega ning haagised ei ole piiri ületanud kolmel juhul. Kuigi eelnevast järeldub, et osadel juhtudest vastuolu ei esinenud, siis ei lükka see ümber kahtlust, et tehinguid näidatud viisil ei toimunud, kuivõrd vastuolusid ja ebakõlasid on ülekaalukalt rohkem.
13.Kaebaja hinnangul on tõenditega vastuolus väide, et Leex Trade OÜ autojuhtide poolt antud seletused ei kinnita vedude toimumist. Maksuhaldur leidis kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunktis d), et Leex Trade OÜ autojuhtide seletused ei kinnita vedude toimumist, sest kokkuvõtvalt pole eluliselt usutav, et ükski kaupa vedanud autojuht ei mäleta vedudega, kauba laadimisega, veokitega või transpordifirmaga seotud asjaolusid ning veel enam pole tavapärane, et kaks autojuhti otsustasid dokumentide vastuolusid puudutavatele küsimustele teadlikult mitte vastata. Leex Trade OÜ autojuhtidest andsid 2017. aasta aprillis ja mais Läti maksuhaldurile seletusi V. O. (maksuhalduri lisa 78), A. K. (maksuhalduri lisa 76), A. O. (maksuhalduri lisa 75) ja A. K. (maksuhalduri lisa 77). Kõik autojuhid kinnitasid kaubavedu marsruudil Lao 14/3, Maardu Krustbaznicas iela 11, Riia (ainult V. O. vastuse nr 2 kohaselt ”ta arvab”, et teostas vedusid sel marsruudil) ning nad teadsid ka üldjoontes, mida nad vedasid (vedelikku, õli, õlisarnast vedelikku, midagi õlisarnast). Kohus nõustub kaebajaga, et on normaalne, et autojuhid ei mäleta ligi pool aastat aset leidnud vedude üksikasju. Kaks autojuhti olid teostanud ainult kaks vedu, üks autojuht neli vedu ja üks autojuht kaheksa vedu. Seega on kohtu hinnangul alusetu ette heita, et autojuhid ei tea või mäleta veetud kauba kaalu, kaupa üle andnud ja maha laadinud isikute nimesid, CMR-e andnud isikute nimesid jne. Küll aga nõustub kohus sellega, et osa küsimustele teadlikult vastamata jätmine on kahtlustäratav ning et on küsimusi, mille puhul on tavapäratu, et autojuhid neile vastust ei tea (nt neli kaubavedu teostanud A. K. ei teadnud, mis äriühingus ta vedusid teostades töötas ja kes andis talle juhised transpordiks).
12 (15)
Kokkuvõtvalt on kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunkti d) viimases lõigus alapunktide b-d) osas õigesti leitud, et vastuolulisi ja puudulikke dokumente ning asjaosaliste seletusi kogumis hinnates ei ole tõendatud, et Leex Trade OÜ kaubaveod maksuhaldurile esitatud viisil teostas ja baasõli teise liikmesriiki toimetas.
14.Kaebaja sõnul on tõenditega vastuolus ka väited, et UAB Bitra ja Vyganto poolt teostatud kaubaveod ei ole kinnitust leidnud. Kohus nõustub neis küsimustes maksuotsuse punkti 3 alapunktides m) ja n) esitatud põhjendustega neid kordamata (vt ka maksuhalduri lisad 34, 35, 48). Mis puudutab küsimust, et UAB Bitra ja Vyganto poolt antud teave on vastuolus Scand Oil Trade OÜ juhi V. K. 21.03.2017 seletustega, märgib kohus järgmist. Nii UAB Bitra kui ka Vyganto kinnitasid, et V. K. pakkus neile lasti transporti tagasiteele (s.o mõlemad äriühingud vedasid Eestisse kaupa, kuid tagasiteel neil last puudus), millega nad ka nõustusid. UAB Bitra ja Vyganto esindajate sõnul teavitas kaebajat veokite andmetest V. K. V. K andis aga 21.03.2017 maksuhaldurile seletusi (maksuhalduri lisa 48), et ei tea kaebaja baasõli transportimisest Lätti midagi ning temal ega Scand Oil Trade OÜ-l pole nendes tehingutes mingit rolli olnud (küsimus 16). Küsimusele, kas ja kelle initsiatiivil vahendas V. K. transpordi kontakte, vastas V. K., et tema ega Scand Oil Trade OÜ ei ole kaebaja jaoks mingit baasõli ega muu kauba transportimist Lätti tellinud, organiseerinud ega vahendanud (küsimus 17). Seega vastab tõele, et UAB Bitra ja Vyganto ning V. K. seletused on vastuolus. Kohus ei nõustu kaebajaga, et V. K. seletused on asjakohatud, kuna veolepinguid ei sõlmitud tema äriühinguga ning tema ei teadnud veolepingutest. Kui just V. K. ise oli isik, kes pakkus kahele äriühingule kaubavedu tagasiteele ning ta suhtles nende kaubavedudega seoses otse ka kaebajaga, andes talle veokite andmed, siis oleks talle pidanud meenuma, et tal oli roll kaebaja baasõli vedudes. Lisaks nõustub kohus maksuotsuse punkti 3 alapunktis o) esitatuga. Seoses eelnevaga on kaebaja kohtumenetluses koos 19.07.2018 menetlusdokumendiga esitanud täiendava tõendina V. K. 07.07.2018 seletuse, milles isik märkis, et maksuhaldur tõlgendas tema 21.03.2017 seletusi valesti ja selgitas, et Scand Oil Trade OÜ ei ole Ecodiesel OÜ transporditeenuse tehingutes osalenud nagu vahendaja, ei ole saanud mingit kasumit, ja ei vastuta nagu vahendaja. Tema andis R.M.ile oma partnerite UAB Bitra ja Vyganto kontaktid ja lepingud olid sõlmitud ilma temata. Kohus peab tõendit asjakohaseks ja võtab selle vastu, kuna poolte vahel on V. K. seletuste hindamise üle vaidlus. Samas ei muuda V. K. seletused kohtu järeldusi, sest küsimuses 16 ei maininud maksuhaldur sõna „vahendus“, mis oleks saanud V. K. eksitada. V. K. vastas selgelt, et ei temal isiklikult ega ka Scand Oil Trade OÜ-l polnud kaebaja baasõli vedudes mingitki rolli. Küsimust ja vastust nr 16 ei ole võimalik valesti mõista. Küsimuses nr 17 on küll kasutatud sõna „vahendasite“, kuid ka sealt on arusaadav, et küsimus on kontaktide edastamises, mida V. K. tegigi.
15.Alusetu on väide, et maksuhaldur hindas tõendeid seoses Leex Trade OÜ, UAB Bitra ja Vyganto piiriületustega ebaobjektiivselt ja ühekülgselt (kaebuse punkt 2.11.6). Maksuotsuse punkti 3 alapunktis p) põhjendas maksuhaldur kõigi väidetavalt vedusid teostanud äriühingute osas, et esinevad vastuolud CMR-ide ja piiriületuste andmetes ning ANTS väljavõtted on olemas ka tõendites (maksuhalduri lisa 88). Maksuotsusest selgub, et piiriületusi kontrolliti CMR-idele märgitud kuupäevadest lähtuvalt. Täiendava piiriületuste kontrolli on maksuhaldur vastavalt kaebaja eriarvamuses esitatud soovile teostanud ning see kajastub maksuotsuse punkti 3 alapunktis p), mille põhjendusi kohus järgib.
13 (15)
16.Kaebaja eriarvamusele seoses sellega, kas Beephoniga sõlmitud lepinguga seonduvad asjaolud on vastuolulised, vastas maksuhaldur maksuotsuse punkti 3 alapunktis q) viitega kontrollakti punkti 1.1.2.3 alapunktile b) ning kohus järgib neid põhjendusi. Lepingu sõlmimisega seotud vastuolusid on käsitletud ka kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunktis h).
17.Väidet, et Beephoni ja kaebaja vaheline e-kirjavahetus (maksuhalduri lisa 17) ei kinnita tehingute toimumist, on käsitletud maksuotsuse punkti 3 alapunktis r) viitega kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunktile i). Kohus nõustub maksuhalduri vastuväidetega kaebaja eriarvamusele, neid kordamata. Selle asjaolu olulisust, millises keskkonnas on Beephoni e-posti aadress registreeritud, kinnitab ka näiteks asjaolu, et kaebaja 19.07.2018 täiendavate seisukohtadega esitatud lisast 3 (väidetava 28.11.2017 e-kirja väljatrükk) nähtuvalt oli Beephoni e-posti aadressiks, mille kaudu A. R. nimel suheldi hoopis [email protected], ehkki eelnevalt suheldi eposti aadressil [email protected]. Seega on kohtu hinnangul asjakohane märkus, et ekirjade usaldusväärsust saab hinnata ka selle järgi, millises keskkonnas e-posti aadress on registreeritud. Maksuhalduri argumente, et Beephoni ja kaebaja vaheline e-kirjavahetus ei kinnita tehingute toimumist ning et ostu-müügileping ECO-BE/25102016 (vt maksuhalduri lisad 15, 16) on vormistatud vaid tehingute toimumisest mulje jätmiseks, toetab ka see, et leping kannab kuupäeva 25.10.2016, kuid tõendina esitatud e-kirjavahetuse kohaselt pöördus A. R. kaebaja poole baasõli ostmise sooviga alles 27.10.2016 ning R.M. vastas põhjalikuma e-kirjaga 28.10.2016 (vt maksuhalduri lisa 17). Selles e-kirjas palus R.M. Beephonil saata ka enda VAT numbri, aadressi ja registrikoodi, kuid samas olid need andmed olemas juba 25.10.2016 lepingus. Ehkki teada ei ole lepingu allkirjastamise kuupäev, siis lepingule märgitud kuupäeva puhul on mõistlik eeldada, et leping koostati sel kuupäeval.
18.Kohus leiab, et kontrollakti punkti 1.1.2.2 alapunktis j) esitatud argumendid selle kohta, miks maksuhaldur leiab, et Beephonil puudus tavapärane majandustegevus, on asjakohased. Kohus ei korda neid argumente, kuid möönab, et väide Beephoni pangakonto miinustes olemise kohta on ebatäpne. Tšehhi maksuhalduri välispäringu vastuse (maksuhalduri lisa 29) lahtritest C17, C18, C19 selgub, et Beephoni pangakontolt 2106549696/2700 nähtuvad perioodil 9/2016-2/2017 ainult pangakonto hooldustasud. Iseenesest ei tähenda see kohtu hinnangul, et pangakonto on miinustes, vaid enne nimetatud perioodi algust võis pangakontol olla raha, millest võetakse maha hooldustasusid. Samas kinnitab ainult hooldustasude maksmine ja muude maksete puudumine, et pangakontot ei kasutata aktiivselt. Tõele vastab ka kaebaja väide, et Beephonil on lisaks pangakonto numbriga CZ9755000000006880006028, millelt on kaebajale teostatud makseid, kuid see pangakonto Tšehhi maksuhalduri välispäringu vastuses ei kajastu. Siiski ei lükka eelnev eksimuste tunnistamine ümber järeldust, et Beephon ei ole tavapärast majandustegevust omav äriühing, mida võib selgelt järeldada juba A. R. seletustest. Kohus leiab, et 19.07.2018 esitatud täiendav tõend kaebaja VAT numbri CZ 248177791 olemasolu kohta 19.07.2018 seisuga ei ole asjakohane, kuna vaidlust VAT numbri olemasolu üle ei ole. Samas isegi, kui tõendiga arvestada, ei muuda see järeldusi Beephonil tavapärase majandustegevuse puudumise osas, sest ainuüksi VAT number reaalse majandustegevuse olemasolu ei tõenda.
19.Küsimuses, et kaebaja pidi teadma, et Beephon ei olnud tegelikuks ostjaks, nõustub kohus kontrollakti punkti 1.1.2.3 ja maksuotsuse punkti 3 alapunktide t) ja u) põhjendustega. Maksuotsuse põhjal on ilmne, et kaebaja teadmise kohta, et arvele on märgitud vale müüja, ei ole otseseid tõendeid. Seega sisuliselt väidab maksuhaldur kaebaja teadmist kaudsete tõendite ja
14 (15)
asjaolude kogumi pinnalt. Olukorras, kus tehingu osaliste eesmärgiks on varjata tehingu tegelikke asjaolusid, siis on maksuhalduril raske või võimatu esitada otsesied tõendeid selle koha, et isik teadis või pidi teadma, et väidetav ostja ei ole tegelik ostja. Sel põhjusel tuleb maksuotsusele hinnangu andmisel lähtuda tõendite kogumist, mis saab olla aluseks ka kaebaja teadlikkuse osas hinnangu andmisel. Kohtule esitatud tõendid kogumis ja eeskätt kohtuotsuse punktides 11.2. ja 17 kirjeldatud vastuolud lepingu ja esmase ühenduse võtmise ning samuti erinevate e-posti aadresside kaudu suhtlemine kinnitavad selgelt maksuhalduri järeldust, et kaebaja pidi olema teadlik, et Beephon ei olnud tegelikuks ostjaks. Lisaks märgib kohus ka seda, et kui vastustajale ja välisriigi maksuhalduriltele ei olnud Beephon ja temaga seotud isik D. K. kättesaadavad, siis kaebajale on äriühing koheselt kättesaadav. Samuti on tõendamata kaebaja väide A. R. isiku kontrollimisest, sest vastavat e-kirjavahetust ei ole maksuhadurile esitatud. Kokkuvõte
20.Kokkuvõtvalt ei lükka kaebuses esitatud väited maksuhalduri järeldusi ümber ning kaebajat on õigesti seonduvalt Beephonile väidetava kauba müümise ja teenuse osutamisega maksustatud. Kaebaja pidi usaldusväärselt tõendama 0%-lise käibemaksumäära kohaldumise eelduste täidetust, kuid ei ole seda teinud. Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud kahtlust, et arvetel märgitud kauba vedu ja teenuse osutamist Beephonile ei toimunud. Seega jääb kaebus rahuldamata. Menetluskulud
21.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebus jääb rahuldamata, on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Vastustaja ei ole taotlenud menetluskulude väljamõistmist kaebajalt, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud vastustaja kanda (HKMS § 109 lg 1). Kaebaja menetluskulud jäävad kaebaja kanda.
/allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Prigoda
15 (15)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.