Maksuõigus › Maksuotsused

3-16-1598 menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

12.2-3/029722-15,

millega

suurendas

Maksuotsusega vähendas MTA OÜ Tallchart 2014. a oktoobri ja novembri sisendkäibemaksu 108 100 euro võrra, leides, et OÜ Netrella arvetele oli käibemaks lisatud õigusvastaselt ning OÜ-l Tallchart puudus nende arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvamise õigus, kuna OÜ Netrella andis OÜ-le Tallchart need kaubad üle välisriigis ning seega ei olnud käibe tekkimise kohaks Eesti. Maksuhaldur leidis, et OÜ Tallchart korraldas kaupade veo oksjonipidajate asukohtadest Eestisse, mistõttu oli tegemist kauba ühendusesisese soetamisega käibemaksuseaduse (KMS) § 8 lg 2 tähenduses, välja arvatud kahe sõidki puhul (OÜ Netrella arved nr 140157 ja nr 140168), mille OÜ Tallchart võõrandas juba enne Eestisse toomist.

3-16-1598 ühendusesisest soetamist ning mille eesmärk on võimaldada maksutulu üle viia liikmesriiki, kus toimub kauba lõpptarbimine. Euroopa Kohus on leidnud, et olukorras, kus üks kaup on olnud kahe järjestikuse tehingu (tarne), ent üheainsa ühendusesisese veo esemeks, tuleb konkreetse juhtumi kõiki asjaolusid silmas pidades kindlaks teha, kummaga neist kahest tehingust on seostatav vedu ehk kumb tehingutest on käsitatav ühendusesisese kaubatarnena (C-245/04 ja C-430/09). Kui ühendusesisese kauba vedamise toob kaasa esimene tehing, mille tulemus on ühendusesisene omandamine, mis on vedamise sihtliikmesriigis maksustatud, saab teise tarne kohaks olla sellele eelnenud ühendusesisese omandamise koht, st sihtliikmesriik; kui aga ühendusesisese kauba lähetamise või vedamise toob kaasa teine tehing, siis esimese kaubatarne koht on selle lähetamise või vedamise lähteliikmesriik. Kui esimene soetaja saab kauba omanikuna käsutamise õiguse esimese tarne koha liikmesriigi territooriumil, ent teatab müüjale oma kavatsusest vedada kaup teise liikmesriiki ja esitab selles teises riigis talle omistatud käibemaksukohustuslasena registreerimise numbri, tuleb ühendusesisene vedu seostada esimese tarnega tingimusel et kauba omanikuna käsutamise õigus anti teisele soetajale üle ühendusesisese veo sihtliikmesriigis. OÜ MJM Ehitus, kes soetas vaidlusalused masinad ja sõidukid Hispaania ja Madalmaade oksjonipidajatelt, sai nende omanikuna käsutamise õiguse vastavalt Hispaanias või Madalmaades. Kauba maksumusele ei olnud lisatud käibemaksu. Hispaania oksjonipidaja arvel on viidatud käibemaksudirektiivi artiklile 138 ehk sellele, et tegemist on ühendusesisese käibega. Seega, esimene Eesti ostja (OÜ MJM Ehitus) teatas teise liikmesriigi müüjatele oma kavatsusest vedada kaubad Eestisse ning esitas müüjatele ka oma Eestis käibemaksukohustuslasena registreerimise numbri. Veo saab eeltoodu pinnalt seostada oksjonipidajate ja OÜ MJM Ehitus vahelise tehinguga (ehk esimese tarnega) tingimusel, et OÜ MJM Ehitus ei andnud järgmisele soetajale kauba omanikuna käsutamise õigust üle selles samas liikmesriigis (s.t Hispaanias või Madalmaades). Kaebaja sai vaidlusalused kaubad enda valdusesse Hispaania ja Madalmaade oksjonipidajate asukohas. Ainuüksi sellest ei saa teha järeldust, et kaebajale anti Hispaanias või Madalmaades üle ka kauba omanikuna käsutamise õigus. Kui eelmine tehing hõlmas kokkulepet selle kauba vedamise kohta teise liikmesriiki, on järgmise tehingu korral kauba omanikuna käsutamise õiguse üle andmise koht järgmise tehingu poolte omavahelise kokkuleppe küsimus. Järgmise tehingu pooled võivad kokku leppida, et kauba omanikuna käsutamise õigus antakse üle pärast kauba vedamist varasemas tehingus kokku lepitud sihtliikmesriiki. Kaebaja ja OÜ Netrella vahelise kokkuleppe täpne sisu ei ole teada. Tuvastatav ei ole, et tehinguahelas toimunud järgmist tehingut ning kaebaja ja OÜ Netrella eesmärke silmas pidades oli kauba jõudmine Eestisse pigem juhus, kui selgelt defineeritud eesmärk. Kavatsust anda kaupade omanikuna käsutamise õigus kaebajale üle Eestis, kinnitab see, et OÜ Netrella lisas kauba hinnale käibemaksu ning kaebaja tasus selle käibemaksu arvele lisamise õiguspärasust kahtluse alla seadmata. Kavatsust anda kauba omanikuna käsutamise õigus üle Eestis kinnitab ka fakt, et kõik need kaubad toimetati reaalselt Eestisse. OÜ Netrella müüs kaubad kaebajale (ning kaebaja müüs mõned neist edasi OÜ-le Elerm) kokkuleppega, et kaubad saabuvad Eestisse ning nende omanikuna käsutamise õigus antakse üle Eestis. Olukorras, kus kahtluse all pole see, et kauba müüjaks oli OÜ Netrella, ega see, et teised liikmesriigi esimesed müüjad müüsid kauba ilma käibemaksuta (ehk eeldades, et esimene soetaja viib kaubad teise liikmesriiki) ega ka see, et kaubad tegelikult Eestisse veeti, ilma et neid lähtekohaliikmesriigis kasutama asutud oleks või et oleks olnud kasvõi mingigi kavatsus neid seal kasutama asuda, ning pole mistahes usutavat põhjust arvata, et OÜ Netrella eesmärk oli anda kaebajale kaupade omanikuna käsutamise õigus üle lähteliikmesriigis, tuleb lugeda, et poolte vahel oli kokkulepe, et kauba omanikuna käsutamise õiguse saab kaebaja Eestis ning

3(8)

3-16-1598 seega oli kauba vedu Eestisse seostatav esimese tehinguga (st kauba müügiga oksjonipidajate poolt) ning järgnevate tarnete koht oli Eesti. Kui kaebajal ka oli otsene valdus masinatele ja sõidukitele juba Hispaanias ja Madalmaades, ei ole asjas tõendatud, et OÜ Netrella tegelik tahe oli võõrandada masinad kaebajale neis riikides (vrd Tallinna Ringkonnakohtu asjas nr 3-14-50527 tehtud otsus). Järgmiste tehingute puhul ei ole võimalik tuvastada poolte kokkulepet, et kauba omanikuna käsutamise õigus antakse üle mujal kui Eestis. Seega vastab ühendusesisese tarnega seotud tingimustele esimene tehing, mitte järgnevad ning vedu on seetõttu seotud esimese tehinguga ning järgnevate tehingute puhul on käibe tekkimise kohaks Eesti ning Eesti käibemaksukohustuslasest kauba müüjal oli kohustus lisada neis tehingutes müügihinnale käibemaks ja ostjal õigus see sisendkäibemaksuna maha arvata. Kuna ei nähtu, et esimene soetaja oleks oksjonipidajaid teavitanud kauba võõrandamisest enne selle Eestisse vedu, saab mistahes isikut, kes masinad ja sõidukid oksjonipidajalt vastu võttis ja ära viis, käsitada esimese soetaja volituse alusel tegutsevana. Seega asjaolu, et oksjonipidajatelt võtsid kaubad vastu kaebaja töötajad või muul moel kaebaja korralduste alusel tegutsenud või tema kontrollile allunud isikud, ei anna alust väita, et kaupade vedu Eestisse ei oleks seostatav esimese tehinguga. Ühendusesisese veoga tuleb seostada esimest kaubatarnet, mistõttu OÜ Netrella ja kaebaja vahelise tehingu tulemusel tekkinud käibe koht oli Eesti ning sellest tulenevalt pidi OÜ Netrella lisama kauba hinnale käibemaksu ja kaebajal oli see õigus sisendkäibemaksuna maha arvata.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-16-1598 üleandmine sihtkohaliikmesriigis) täitmata. Sellisele järeldusele jõudis maksuhaldur järgnevatel põhjustel:  OÜ Netrella juhatuse liige AT ei tea, kuidas jõudsid oksjonitelt soetatud kaubad Eestisse; ta ei mäleta, kas keegi tellis OÜ-lt Netrella kaupade vedamiseks transporti; ta ei mäleta, kas OÜ-l Netrella on mingeid dokumente kaupade transpordi kohta;  OÜ Netrella arvetel nr 140170 ja nr 140168 näidatud kaubad müüs kaebaja edasi Elrem OÜ-le enne masinate jõudmist Eestisse. Elrem OÜ kirjaliku seletuse kohaselt sai ta kaubad välisriigis;  kaebaja müüs OÜ Netrella arvel nr 140157 märgitud sõiduki OÜ-le Danske Bank A/S Eesti filiaal enne selle jõudmist Eestisse;  OÜ Netrella ja kaebaja esindajate seletused kaupade transportimise ja üleandmise kohta on vastuolulised;  kaebaja tellis OÜ Netrella arvetel märgitud kaupade transporti Eestisse. OÜ Netrella ei olnud huvitatud sellest, kas kaup jõuab Eestisse või mitte. Kaebaja ja OÜ Netrella vahel ei olnud ühtegi kokkulepet kauba transpordi kohta. Arvestades sellega, et kaebaja müüs ja andis kauba Elrem OÜ-le välisriikide oksjonipidajate asukohas, läks omanikuna käsutusõigus kaebajale üle juba välisriikides. Maksumenetluse raames üritasid OÜ Netrella ja kaebaja esindajad eksitada maksuhaldurit, esitades vastuolulise info suuliste seletuste andmisel ning esitades MTA-le ebausaldusväärsed üleandmise-vastuvõtmise aktid. OÜ Netrella ei olnud osapool kaebaja ja Elrem OÜ ning kaebaja ja Danske Bank A/S Eesti Filiaali vahelistes tehingutes, seega puudus OÜ-l Netrella võimalus tagada kauba transportimist Eestisse. Esimene soetaja (OÜ Netrella) ei saa mõjutada/garanteerida kauba transportimist Eestisse, kui annab omanikuna käsutusõiguse teisele soetajale (kaebajale). Kaubad jõudsid Eestisse, kuid ühendusesisene vedu toimus teise tehingu (OÜ Netrella ja kaebaja) tulemusel. Seadusandluse vale tõlgendamine ja selle tagajärjel käibemaksu lisamine ühendusesisese käibe puhul ei anna alust järeldada, et kauba esimesel soetajal oleks subjektiivne tahe anda kaupade omanikuna käsutamise õigus üle Eestis. Olukorras, kus esimese tarne puhul oli kohaldatud ühendusesisene käive, ei saanud Netrella OÜ jätta käibemaksu lisamata sama kaupa edasi müües. Halduskohtu otsusega on sisuliselt tekitatud olukord, kus Eesti Vabariik petab välisriikide (Hollandi ja Hispaania) maksuhaldureid. Tulenevalt sellest, et OÜ Netrella ei olnud huvitatud kauba Eesti Vabariiki transportimise osas (ei ole seda taganud; ei saanud veenduda, kas kaup jõuab Eestisse või mitte; omanikuna käsutusõigus läks kaebajale oksjonipidajate asukohtades), ei saa seostada esimest tehingut ühendusesisese veoga. Antud juhul peab esimene tehing olema maksustatud Hispaania/Madalmaade seadusandluse kohaselt, kuna ühendusesisene vedu toimus teise tehingu tulemusel. Euroopa Kohus selgitas oma lahendi C-430/09 p-s 38, et kui müüja esimese tehingu puhul (antud juhul välisriikide oksjonipidajad) tegutseb heas usus ning on juba täitnud ühendusesisese tarne tõendamist puudutavad kohustused, aga esimene soetaja (OÜ Netrella) ei ole täitnud oma lepingulist kohustust lähetada või vedada kaup tarnimiskoha liikmesriigist välja, on soetaja see, kes peaks olema kohustatud tasuma käibemaksu selles liikmesriigis (kauba soetamise kohas).

5(8)

3-16-1598

C-539/08).

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

3-16-1598 puudutavaid sätteid tõlgendada kooskõlas käibemaksudirektiivi ning asjakohase Euroopa Kohtu praktikaga. Euroopa Liidu Nõukogu direktiivi 2006/112/EU art 138 lg 1 järgi vabastavad liikmesriigid käibemaksust kaubatarned, mille soetaja või nende nimel tegutsev isik lähetab või veab sihtkohta väljaspool enda territooriumi, kuid ühenduse territooriumil, teisele maksukohustuslasele muus liikmesriigis kui kaupade lähetamise või veo alguse liikmesriigis. Euroopa Kohus on selgitanud, et ühendusesiseses kaubanduses kohaldatav käibemaksusüsteem võimaldab maksutulu üle viia liikmesriiki, kus toimub tarnitud kauba lõpptarbimine, tingimusel, et kauba lõpptarbimise koha sihtliikmesriiki lähetamise või vedamise toob kaasa tarneahelas esimene tarne. Kui mitmest järjestikusest tarnest toob ühendusesisese kauba lähetamise või vedamise kaasa teine või järgnev tarne, on esimese kaubatarne koht kauba lähetamise või vedamise lähteliikmesriik (nr C-84/09, p 22; nr C-409/04, p 21, 22 ja 36; C-245/04, p 50). Euroopa Kohus on ka märkinud, et kui kauba omanikuna käsutamise õiguse teine üleandmine toimub esimese tarne liikmesriigi territooriumil ja seda enne ühendusesisese veo toimumist, siis ei saa enam esimest tarnet lugeda ühendusesiseseks veoks (C-430/09, p 33). Seega on praegusel juhul eelkõige oluline see, kas kauba lähetamise või vedamise Eestisse tõi kaasa esimene tarne või mõni järgnev tarne. Praegusel juhul kaasnes kaubaga selle ühendusesisene lähetamine teise liikmesriiki (Eestisse). Kaebaja sai valduse kauba üle juba enne kauba Eestisse jõudmist. KMS § 2 lg 5 kohaselt on kauba võõrandamine valduse üleandmine koos kauba juhusliku hävimise riisikoga ja õigusega kasutada kaupa ning sellega seotud majanduslikke hüvesid omanikuna, sõltumata kauba asjaõiguslikust staatusest. Halduskohus on õigesti leidnud, et kauba valduse üleminek ei tähenda vältimatult kauba omanikuna käsutamise õiguse üleminekut. Selleks, et saaks lugeda kauba omanikuna käsutamise õigus kaebajale üle antuks mujal kui Eestis, peab olema tuvastatav vastav kokkulepe OÜ Netrella ja kaebaja vahel. Asjaolu, et OÜ Netrella müüs kauba kaebajale juba lähteliikmesriigis, sellist kokkulepet ei tähenda. Halduskohus on õigesti märkinud, et vastavat kokkulepet maksumenetluses tuvastatud ei ole. Tarne seostamisel ühendusesisese veoga ei oma tähtsust asjaolu, kellel oli kauba valdajana käsutamise õigus ühendusesisese veo ajal, kas müüjal, vahendajal või teisel omandajal (C-245/04, p 45). Seega ka juhul, kui kaebajal oli otsene valdus kaubale juba lähteliikmesriigis, ei ole asjas siiski tõendamist leidnud Netrella OÜ tahe võõrandada kaup kaebajale juba lähteliikmesriigis. Samuti ei ole tõendatud osapoolte vaheline kokkulepe kaebaja õiguse kohta kasutada kaupa ning sellega seotud majanduslikke hüvesid omanikuna juba kaubale lähteliikmesriiki järele minnes, mis on aga üks võõrandamise eeldustest (KMS § 2 lg 5). Kaebaja müüs osa kaupa edasi enne, kui kaup jõudis Eestisse, millest maksuhaldur on järeldanud, et kaup tehti kaebajale kättesaadavaks juba lähteliikmesriigis. Ringkonnakohtu arvates ei ole see aga piisav, väitmaks, et kaup on võõrandatud kaebajale juba lähteliikmesriigis ning käibe tekkimise koht oli lähteliikmesriik. Asjas esitatud tõendite pinnalt ei ole selge, milliste volituste alusel on osa kaupa enne Eestisse jõudmist müüdud. Tõendamist ei ole leidnud, et kaebaja võõrandas osa kaupa kauba omanikuna. Pole välistatud, et OÜ Netrella müüs kauba kaebajale (ja kaebaja müüs osa kaupa enne Eestisse jõudmist edasi) kokkuleppega, et kaubad saabuvad Eestisse ning nende omanikuna käsutamise õigus antakse üle Eestis. Vastupidine pole asjas tõendamist leidnud. Kauba valdus on aga vaid üks KMS § 2 lg-s 5 loetletud eeldustest. Selleks, et saaks järeldada, et kaup on ostjale võõrandatud, peavad olema täidetud kõik KMS § 2 lg-s 5 toodud eeldused. Tähtsust ei oma asjaolu, et kaupa ei veetud OÜ Netrella asukoha aadressile. See ei luba välistada veo teostamist esimese tarne raamides, kuna ühendusesisene tarne vabastatakse maksust tingimusel, et vedu lõpeb teises liikmesriigis peale tarnimiskoha liikmesriiki, ning 7(8)

3-16-1598 selles suhtes ei oma tähtsust veo lõppemise koha aadress. Samuti ei saa väita, et OÜ Netrella ei olnud kauba Eestisse jõudmisest huvitatud. Asjas on tuvastatud, et oksjonipidajad olid teadlikud kauba transpordist Eestisse, kuivõrd kauba eest väljastatud arvetele ei lisatud käibemaksu ning väravapassides märgiti ostjariigiks Eesti. Ringkonnakohus nõustub vastustajaga, et kui kauba lähetamine ja vedu ei toimunud esimese tarne raames, on OÜ Netrella kui esimene soetaja kohustatud tasuma käibemaksu kauba soetamise kohas ning seda tegemata jättes on toime pandud maksupettus. See aga pigem kinnitab OÜ Netrella huvi, et kaubad ka tegelikkuses jõuaksid sihtliikmesriiki just esimese tarne raames. Halduskohus on õigesti järeldanud, et OÜ Netrella eesmärgiks ei olnud kaebajale kaupade omanikuna käsutamise õiguse üle andmine lähteliikmesriigis.

/allkirjastatud digitaalselt/ Kaire Pikamäe

/allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Plaks

/allkirjastatud digitaalselt/ Virgo Saarmets

8(8)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.