Forent OÜ (pankrotis) kaebus Maksu- ja Tolliameti 05.01.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/029640-51 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – Forent OÜ (pankrotis), volitatud esindaja Villu Tragon Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Martin Aas
Asja läbivaatamise vorm
8.augustil 2017 avalikul kohtuistungil, edasi kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.
Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale on õigus esitada hiljemalt 18.10.2017 apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule. Kui apellant ei ole apellatsioonkaebuses märkinud, et soovib asja arutamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus kirjaliku menetlusega. Vastuapellatsiooni võib esitada 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates vastuapellatsioonkaebuse esitajale või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (edaspidi maksuhaldur) kontrollis Forent OÜ (pankrotis) 2014. aasta novembri-, detsembri- ning 2015. aasta septembrikuu tagastusnõuete ning sama perioodi käibedeklaratsioonidel deklareeritud andmete õigsust. Kontrolli tulemusel koostas maksuhaldur 05.01.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/029640-51 (edaspidi maksuotsus), millega nõudis tagasi kaebaja ettemaksukontole täidetud tagastusnõuded summas 110 750,00 eurot (punkt 1) ja ettemaksukontole täidetud ja pangakontole tagastatud tagastusnõuded summas 18 600,59 eurot (punkt 2) ning kohustas kaebajat tasuma maksusumma 4949,41 eurot (punkt 3).
2.Maksuotsuse põhjenduste kohaselt soetas kaebaja Baltmet Group OÜ-lt armatuurvõrgu tootmise täisautomaatse liini ning selle transpordi, paigalduse ja seadistamise teenuse. Seadmete tarne toimus ahelas Unifer SPA (Itaalia tehas) – Master Scrap Ltd (Suurbritannia vahendaja) – XO Consult OÜ – OÜ APK Group Estonia – Baltmet Group OÜ – Forent OÜ. Kontrollimenetluse käigus tuvastas maksuhaldur, et tehingute ahelas osalenud Eesti äriühingute kooskõlastatud tegevuse tulemusel vormistati pettuse eesmärgil ostu-müügitehingute ahel, milles XO Consult OÜ ja OÜ APK Group Estonia seadmete ostu-müügitehingutes sisuliselt ei osalenud ning seadmed soetati Baltmet Group OÜ ja Forent OÜ ühise tegevuse tulemusel ja teadmisel. Seega oli tehingute tegelik ahel Unifer SPA – Master Scrap Ltd – Baltmet Group OÜ – Forent OÜ. Tehingute kirjeldatud viisil vormistamine andis XO Consult OÜ-le, OÜ-le APK Group Estonia ja Baltmet Group OÜ-le võimaluse deklareerida käibemaksuga maksustatavaid tehinguid ning kuigi deklareeritud tehingutelt arvati maha sisendkäibemaks, siis tasumisele kuuluv käibemaks jäi riigile maksmata.
3.Forent OÜ (pankrotis) esitas 06.02.2017 halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
4.Kaebaja seisukoht
4.1.Maksuotsus on õigusvastane ning see tuleb tühistada. Maksuhaldur on ebaõigesti hinnanud asjaolusid ja tõendeid ning kohaldanud käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) § 12 lg-d 1, § 29 lg-d 1 ja § 31 lg-d 1. Tähelepanuta on jäetud kaebaja eriarvamus ning maksumenetluses kogutud tõendite ja väidete põhjal on tehtud meelevaldsed järeldused. Sõlmitud lepingud, seadmete soetamiseks võetud laenud ning tehingute tehiolud viitavad kõik sellele, et kaebaja investeeris enda varasse kasumi teenimise eesmärgil. Kaebaja tegevust (seadmete soetamine ning nende tagasirentimine) on mõistetav liisimisena, millega tegeleb Eestis suur hulk äriettevõtteid ning krediidiasutusi ja kindlasti ei saa teadlikkuse omistamine pooltele taoliste tehingute objektiks olevate seadmete algse hinna ja päritolu kohta olla käsitletav kindla ja vaieldamatu faktina nagu maksuhaldur seda teeb.
4.2.Seisukoht, et kaebaja teadis käibemaksupettuse läbiviidud tehingute ahelas osalemisest, ei põhine tõenditel. MTA püüab põhjendamatult omistada XO Consult OÜ, OÜ APK Group Estonia ning Baltmet Group OÜ omavahelisi tehinguid ja nende käigus toimepandud pettust kaebajale, kuid arusaamatuks jääb milles pettus seisnes ja palju jäi riigil makse laekumata. Maksuhaldur on põhjendamatult omistanud XO Consult OÜ, Osaühing APK Group Estonia (edaspidi OÜ APK) ja Baltmet Group OÜ omavahelised arusaamatused ja tehingud kaebajale, näitamata seejuures kas ja kuidas kaebaja sellest teadis või pidi teadma. Hinnates kontrollakti punktis 1.1.3 tabelit, siis nähtub, et XO Consult OÜ tasus käibemaksu vähemalt 50 917,29 eurot. Seda ei muuda ka asjaolu, et XO Consult OÜ nõustus kontrolli tulemusena annulleerima oma käibedeklaratsioonides OÜ APK Group Estonia arve alusel seadmete edasimüügilt tekkinud maksustatava käibe ning koostama ja väljastama uue arve otse Baltmet Group OÜ-le üksnes seadmete paigalduse eest.
4.3.Põhjendamata on väide, et pikal tarneahelal puudub majanduslik sisu ning see on organiseeritud maksupettuse eesmärgil, kuna kaup oli võimalik soetada vahetult müüjalt või lühemat tarneahelat kasutades. Kaebajal puudusid lühema tarneahela jaoks või seadmete vahetuks soetamiseks vajalikud kontaktid, teadmised ja oskused. Ehkki kaebaja ja Baltmet Group OÜ arutasid 2014. aastal ühist äriplaani ning pidasid läbirääkimis liini soetamiseks, siis ei korraldatud nende soetamist üheskoos. Kaebaja soetas töötava tootmisliini ning kaebajale oli oluline Baltmet
2 (12)
Group OÜ võimekus tarnelepingut täita. Milliseid allhankijaid, täiendavaid vahendajaid või osapooli Baltmet Group OÜ kaasas, ei puutunud kaebajasse.
4.4.Nõustuda ei saa, et seadmete hind on tarneahelas ebamõistlikult kasvanud. Kaebaja omandas seadme Baltmet Group OÜ-lt hinnaga 805 800 eurot (sh käibemaks 134 300 eurot), kes soetas need hinnaga 756 000 eurot (sh käibemaks 126 000 eurot). Seega ei saa nõustuda, et tarneahelas oleks toimunud hinna märgatav kasv. Kaebaja ostuhind sisaldas ka kulutusi logistikale, monteerimisele, seadmetele, käivitamisele ja väljaõppele. Seda tunnistab ka maksuhaldur, kuna aktsepteeris kontrolliakti p.1.2.1.2. kohaselt XO Consult OÜ arvet Baltmet Group OÜ-le summas 96 039,32 (sisaldab käibemaksu).
4.5.Väited isikute seotusest on paljasõnalised, kuna kaebaja ja Baltmet Group OÜ omanikud, juhatuse liikmed ja nende lähikondlased ei ole kunagi kattunud. Et isikud on äritutvuste kaudu seotud ei tõenda maksuhalduri väiteid. On ilmselge, et suuremate äriprojektide teostamisel tundmatute osapooltega on risk oluliselt kõrgem ning tavapäraselt eelistatakse äritegevuses koostööd isikutega, kellega on olnud varasemaid koostöökogemusi. See on loomulik äripraktika osa ega ole kuidagi seadusvastase iseloomuga. Kontrollakti punktis 1.2.2.3 möönab maksuhaldur vastuolusid isikute ütlustes, mistõttu möönab ka maksuhaldur, et menetluse käigus ei ole kooskõlastatud selgitusi antud.
4.6.Etteheited seadmete kohta vormistatud dokumentide kattuvusest on absurdsed, kuna Baltmet Group OÜ ei saanudki arvetel müüdavate seadmetena kajastada muid seadmeid. Kuna maksumenetluse tõenditest ilmneb, et seadmete soetamisel on itaallastega ja omavahel suhelnud eelnevad tehingulülid, siis sellega on ka ilmselt loogiliselt seletatav, miks dokumentidel kajastatud kaupade kirjeldused on analoogsed. Kaebaja seisukohalt ei ole oluline kas XO Consult OÜ ja OÜ APK Group Estonia tehingute ahelas sisuliselt osalesid või mitte, kuna kaebaja soetas seadmed Baltmet Group OÜ-lt, osalemata varasemates soetustes. Kaebaja ja Baltmet Group OÜ dokumentides kronoloogilised vastuolud puuduvad ning tehinguahela teiste isikute koostatud dokumentide vastuolud ei ole omistatavad kaebajale.
4.7.Nõustuda ei saa maksuhalduri järeldustega, et seadmete eest tasumisega seotud asjaolud ei kinnita tehingute toimumist. Kaebaja tasus Baltmet Group OÜ-le pangaülekannetega, võttes seadmete ostuks laenu ja pantides vara. Kontrollaktis on aga maksuhaldur püüdnud täiesti asjakohatute faktidega luua muljet, justkui seadmetega seotud rahaliste kannetega või seadmete pantimisega on midagi kahtlast. Tegelikku võimu asja üle saab teostada asja valdaja, kellel on õigus ka seadmeid pantida. Kaebaja võttis seadmed 04.09.2015 vastu alles sel põhjusel, et siis olid need suudetud viia lepingujärgsesse töökorda. Seadmete vastuvõtmisel ei tekkinud kaebajal kahtlusi, et kaup ei ole Baltmet Group OÜ omandisse jõudnud.
4.8.Kaebaja teadmist tehingu tegelikest asjaoludes ei kinnita ka asjaolu, et seadmed jõudsid Itaaliast otse kaebaja territooriumile. Seadmete tarnimisega seotud CRM-idel on saajaks XO Consult OÜ, kes kinnitas seadmete vastuvõtmise. Isegi kui seadmete saabumisel oleks kaebaja saanud teada seadmete algse päritolu, ei oleks see teadmine kuidagi muutnud tema majanduslikult ja õiguslikult otstarbekat ja põhjendatud käitumist. Nõustuda ei saa maksuhalduri väitega, et XO Consult OÜ 06.04.2016 selgitustest nähtub, et kaebaja oli teadlik seadmed Eestisse müünud äriühingust Master Scarp Ltd-st. Väide, et kaebaja võis olla niiditõmbaja, ei ole arusaadav, mida sellega on mõeldud, seda enam, et XO esindaja arvamustesse tuleks suhtuda kriitiliselt, kuna isik on samas seletuses väitnud, et ta ei saanud asjadest õigesti aru.
3 (12)
4.9.Kontrollaktist ei nähtu, kuidas on maksuhaldur on välistanud topeltmaksustamise ja käibemaksu kumulatsiooni. Konkreetse vastamisel asemel on MTA väljendanud seisukohta, et „maksukohustuslane, kes on tahtlikult osalenud maksupettuses ja seadnud ohtu ühise käibemaksusüsteemi toimimise, ei saa tugineda ei neutraalse maksustamise ega õiguskindluse ega ka õiguspärase ootuse kaitse põhimõtetele (Euroopa Kohtu otsus C-285/09: Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof, punkt 54; 3-3-1-30-15, punkt 18). Samas, tulenevalt Riigikohtu lahendist asjas nr 3-3-1-63-06 (punkt 11), tuleb käibemaksu kumulatsiooni vältida ka siis, kui on aset leidnud kuritarvitus. Praegusel juhul keelati kaebajal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus summas 134 300 eurot, mis aga võib kaasa tuua topeltmaksustamise, kuna maksuhaldur aktsepteeris tehinguahelas osalenud XO Consult OÜ õigust esitada 96 039,32 euro suuruse arve seadmete paigaldamise eest Baltmet Group OÜ-le.
5.Vastustaja seisukoht
5.1.Euroopa Kohtu ja Riigikohtu praktika kohaselt on maksuhalduril ja kohtutel õigus keelduda maksukohutuslase sisendkäibemaksu mahaarvamisõiguse lubamisest, kui on tuvastatud, et maksukohustuslane teadis või oleks pidanud teadma, et tehing, mille alusel mahaarvamisõigust taotletakse, on seotud tarneahelas enne või pärast asjaomast tehingut toime pandud käibemaksupettusega. Sellisel juhul ei vasta pettuse sooritanud maksukohustuslase tegevus tehtud kaubatarnete ja majandustegevuse mõistete objektiivsetele kriteeriumidele ehk tegemist ei ole ettevõtlusega Euroopa Liidu Nõukogu 28.11.2006 direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi, (edaspidi käibemaksudirektiiv) artikli 168 punkti a tähenduses. Seejuures on pettusest teadmine samastatav pettuses osalemisega (Euroopa Kohtu otsus C285/11, punkt 29, 35, 38, 39 ja 45; Euroopa Kohtu otsus liidetud kohtuasjades C-131/13, C163/13 ja C-164/13, punktid 62 ja 69; Riigikohtu 27.01.2016 otsus nr 3-3-1-30-15, punkt 18).
5.2.Kaebaja teadis, et osaleb tehingute ahelas, kus viidi läbi pettus ja mille tulemusel jäi riigile tasumata käibemaks summas 134 300 eurot. Seega on maksustamise faktiliseks aluseks kaebaja teadmine osalemisest tehingute ahelas kus riigile jääb käibemaks tasumata. Sellisel juhul on tegemist käibemaksupettusega (Riigikohtu 12.06.2002 otsus nr 3-4-1-6-02, punkt 13; 27.01.2016 otsus nr 3-3-1-30-15, punktid 16 ja 17). Materiaalõigusliku alusena on maksuhaldur tuginenud KMS § 29 lg-le 1, kuna osalemine pettuses ei ole käsitatav ettevõtlusena. KMS § 29 lg 1 kohaselt on sisendkäibemaksu mahaarvamise eelduseks asjaolu, et kulutus oleks tehtud maksukohustuslase maksustatava käibe tarbeks. Maksukohutuslase pettuses osalemise korral on aga täitmata KMS § 29 lg-s 1 sätestatud sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimus ja maksuhalduril on õigus keelduda maksukohustuslase sisendkäibemaksu mahaarvamisõigusest.
5.3.Maksumenetluses kogutud tõenditega tutvudes ei ole eluliselt usutav, et kaebaja ei teadnud, et XO Consult OÜ ja OÜ APK Group Estonia tehingute ahelas sisuliselt ei osalenud ja ostumüügi tehingutelt jäi käibemaks riigile tasumata. Kontrollakti punktis 1.2.5 ja maksuotsuse punktis 2.2.5 toodud tõendite kogum põhjendab kahtlust, et kaebaja oli sellest teadlik. Samuti on maksuhaldur kontrollakti punktis 1.2.2. ja 1.2.3. ning maksuotsuse punktides 2.2.2 ja 2.2.3 selgitanud kahtlust, et seadmed soetati Baltmet Group OÜ ja kaebaja ühise tegevuse tulemusel ning need leiti enne XO Consult OÜ ja OÜ APK Group Estonia tehingustesse kaasamist. Tehingute kirjeldatud viisil vormistamine andis XO Consult OÜ-le, OÜ-le APK Group Estonia ja Baltmet Group OÜ-le võimaluse deklareerida käibemaksuga maksustatavaid tehinguid, millelt arvati maha sisendkäibemaks, kuid tasumisele kuuluv käibemaks jäi riigile maksmata (vt kontrollakti p 1.1.3 ja 1.2.4; maksuotsuse p 3.2.2, lk 6).
4 (12)
5.4.Maksude tasumisest kõrvalehoidumise puhul ei saa tähelepanuta jätta, et sellise tegevuse konspiratiivse iseloomu tõttu on maksuhalduril raske või võimatu esitada maksuotsuses ja ka kohtule otseseid tõendeid sellise rikkumise kohta. Maksudest kõrvalehoidumist kinnitavad seepärast enamasti asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis, tegemist on põhjendatud kahtlusega. Seejuures on põhjendatud kahtluse tõendamise standard oluliselt madalam kui teo tõendamisel süüteomenetluses. Seega piisab maksumenetluses mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav (Riigikohtu 04.06.2013 otsus nr 3-3-1-15-13, punkt 13). Eluline usutavus tähendab mingite asjaolude esinemise üldist tõenäosust (Tallinna Ringkonnakohtu 12.04.2012 otsus nr 3-10-508, punkt 13). Olukorras, kus maksuhaldur on välja toonud põhjendatud kahtluse ja andnud maksuotsuse, läheb tõendamiskoormus vastavalt maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) §-le 150 üle maksukohustuslasele. Kirjeldatud olukorras tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud äriühingutega siiski toimunud.
5.5.Kaebus kordab sisult eriarvamust, mistõttu on kaebusele vastatud ka juba maksuotsuses. Kaebuse punktile 2.2 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.2; kaebuse punktidele 2.3.1 ja 2.3.2 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.3.1; kaebuse punktile 2.3.3 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.3.2; kaebuse punktile 2.3.4 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.3.3; kaebuse punktis 2.3.5 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.3.4; kaebuse punktis 2.3.6 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.3.5; kaebuse punktides 2.3.7–2.3.9 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.3.6; kaebuse punktis 2.3.10 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.3.7; kaebuse punktis 2.3.11 on vastatud maksuotsuse punktides 3.2.3.8 ja 3.2.3.9; kaebuse punktides 2.3.12–3.2.14 on vastatud kohtule esitatud vastuse punktis 2.2; ning kaebuse punktis 2.4 on vastatud maksuotsuse punktis 3.2.3.10.
5.6.Nõustuda ei saa, et kuna XO Consult OÜ on 04.09.2015 arve nr 1815-B alusel riigieelarvesse käibemaksu tasunud (6 718,07 eurot; vt maksuhalduri 22.05.2017 seisukoha p 2.2.2), siis on selles osas tegemist lubamatu topeltmaksustamisega, mida tuleb vältida (vt eriarvamuse p 2.3.8 ja kaebuse p 2.2; Riigikohtu 07.12.2006 otsus nr 3-3-1-63-06, p 13). Riigile osaliselt laekunud käibemaks ei mõjuta maksuotsuse õiguspärasust, kuna puudub vaidlus, et tehingute ahelas on käibemaks endiselt täiel määral tasumata. Olukorras, kus on tõendatud, et kaebaja teadis tarneahelas läbi viidud pettusest, on täitmata KMS § 29 lg-s 1 sätestatud sisendkäibemaksu mahaarvamise eeldus. Maksuhalduri hinnangul ei saa sellisel juhul iseseisvat tähtsust omada mahaarvatava sisendkäibemaksusumma suurus, täpsemalt selle suuruse võimalik erinevus pettuse tulemusel riigile tasumata jäänud käibemaksust. Tehing ei saa olla pettusega seotud osaliselt ehk antud juhul üksnes riigile tasumata jäänud käibemaksu osas. Võimalikud on ainult kaks olukorda – tehing kas on või ei ole pettusega seotud. Samane on olukord sisendkäibemaksu mahaarvamise eeldustega seonduvalt (MKS § 29 lg 1 ja § 31 lg 1) – need kas on või ei ole täidetud. Maksuhalduri seisukoht on kooskõlas nii EK kui ka siseriikliku kohtupraktikaga, mille kohaselt maksukohustuslane, kes on tahtlikult osalenud maksupettuses ja seadnud ohtu ühise käibemaksusüsteemi toimimise, ei saa tugineda ei neutraalse maksustamise ega õiguskindluse ega ka õiguspärase ootuse kaitse põhimõtetele (EK 07.12.2010 otsus C-285/09: Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof, p 54; Riigikohtu 27.01.2016 otsus nr 3-3-1-30-15, p 18). Seejuures on oluline, et kohtupraktika, millele maksuhalduri seisukoht tugineb, onmärksa uuem, kui kaebaja poolt viidatu.
KOHTU PÕHJENDUSED
6.Kohus leiab, et maksuotsus on lõppjäreldustes õiguspärane ja kaebuse väited ei anna alust selle tühistamiseks. Kuigi ükski maksuotsuses tuvastatud asjaolu või järeldus eraldi võetuna ei ole piisav, et põhjendada kahtlust kaebaja teadlikust osalemisest maksupettuses, siis on maksuhaldur
5 (12)
kaebaja teadlikkust õigesti hinnanud, arvestanud tuvastatud asjaolusid ja kogutud tõendeid kogumis. Selliselt tuleb maksuhalduri tõendeid ja maksuotsuse järeldusi hinnata ka kohtumenetluses. Kui maks määratakse tõendite kogumile tuginedes, ei piisa selle ümberlükkamiseks iga üksiku asjaolu olulisuse kahtluse alla seadmisest, vaid maksukohustuslane peab esitama eluliselt usutava versiooni koos asjakohaste tõenditega, mis selgitaks maksuhalduri välja toodud ebakõlasid ja muudaksid usutavaks tehingu toimumise kaebaja kirjeldatud viisil.
7.Väljakujunenud kohtupraktikast tuleneb, et kui ostja osales maksupettuses, siis ei ole tal õigust KMS §-s 37 sätestatud nõuetele formaalselt vastava arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata (vt. Riigikohtu 24.01.2011 otsus nr 3-3-1-73-10, punktid 13–15; 05.05.2010 otsus nr 3-1-1-1810, punkt 12). Ostja osavõtt maksupettusest ei eelda, et ostja on saanud sellest kasu või hüvesid ning osavõtuks maksupettusest tuleb lugeda ka olukord, kus ostja teadis, et müüja jätab arvel näidatud käibemaksu riigile üle kandmata. Müüjale arve alusel käibemaksu tasumine kui kulutus pole sel juhul tehtud eeldusega, et käibemaks kantakse üle riigile. Sellises olukorras on ostja teadlikult aidanud kaasa käibemaksupettuse toimepanemisele (vt Riigikohtu 27.01.2016 otsus nr 3-3-1-30-15, punkt 17). Mitmest tehingust koosnevat tehingute ahelat hõlmava maksupettuse puhul saab ostja osalemisest rääkida siis, kui ostja teab, tulenevalt teatud kooskõlastatud tegevusest tehinguahela teiste lülidega, et tema sooritusel ahelas ei ole tegelikult sellist majanduslikku tähendust, nagu see kajastub dokumentides. Osavõtt maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel (Riigikohtu 02.10.2003 otsus nr 3-3-1-50-03, punkt 10; 05.05.2003 otsus nr 3-3-1-39-03, punkt 12).
Riigikohus on mitmetes lahendites selgitanud, et ostja juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega, samuti andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha, võivad viidata ostja seotusele maksupettusega (Riigikohtu 05.05.2003 otsus nr 3-3-1-39-03, punkt 12; 02.10.2003 otsus nr 3-3-1-50-03, punkt 10). Riigikohus on korduvalt selgitanud, et maksuhaldur ei pea maksuotsuse tegemiseks tuvastama maksupettuse toimepanemist ja maksukohustuslase osalemist selles (vt nt Riigikohtu 04.06.2013 otsuse nr 3-3-1-15-13 punktid 9, 10, 13 ja 14; 05.06.2014 otsus nr 3-3-1-33-14, punkt 11). Maksustamise seisukohast oluliste asjaolude väljaselgitamiseks peab maksuhaldur analüüsima kogu tehingute ahelat ja vajadusel kasutama informatsiooni teistest maksumenetlustest, mida maksuhaldur on ka teinud. Et piirata ostjal sisendkäibemaksu maha arvamise õigust maksupettuses osalemise alusel, peab maksuhaldur põhjendama kahtlust, et: 1) tehingute ahela tulemusena on riigile käibemaks tasumata jäänud; ning 2) kontrollitav ostja osales sellega seotud maksupettuses. Maksupettuses osalemise kahtlust saab põhjendatuks pidada, kui vaadeldavate tehingute kohta olemas olevate tõendite pinnalt ei ole eluliselt usutav, et tehingud toimusid majanduslikus mõttes nii, nagu dokumentidel kajastatud. Tulenevalt ühelt poolt maksupettuste konspiratiivsest iseloomust ning teisalt sellest, et iga maksukohustuslane saab vastutada üksnes iseenda eest, ei pea maksuhaldur ostja maksupettusega seostamiseks üksikasjalikult ära tõendama maksupettusele viinud kooskõlastatud tegevusi, tõendama teiste tehinguahelas osalenud isikute maksuõigusrikkumisi ega kindlaks määrama, kui suures osas ja millises tehinguahela lülis täpselt käibemaks riigile tasumata jäi. Maksukohustuslase kohustus on tõendada, et ainult tema seisukohast vaadates (st sõltumata mistahes võimalikest pettustest tehingute ahela eelmistes
6 (12)
lülides) toimusid tehingud majanduslikus mõttes täpselt nii, nagu tema maksuarvestuse aluseks olevates dokumentides on kajastatud ning kõrvaldama seletuste ja tõenditega need ebakõlad, millel tugineb maksuhalduri kahtlus maksupettuses osalemise kohta. Juhul kui maksukohustuslane ei suuda seletuste ning dokumentidega maksuhalduri kahtlust hajutada, saab maksuhaldur järeldada, et ostja osales maksupettuses.
8.Kaebuse väited kattuvad suuresti kontrollaktile esitatud eriarvamusega (maksuhalduri lisa 252), millele maksuhaldur vastas maksuotsuse punktis 3 (maksuhalduri lisa 253) ja kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud uusi tõendeid, siis tugineb kohus kooskõlas halduskohtumenetluse seadustiku (edaspidi HKMS) § 165 lg-ga 2 ka maksuotsuse ja selle osaks oleva kontrollakti (maksuhalduri lisa 249) põhjendustele neid kõiki üle kordamata. Kohus ei nõustu kaebajaga kohtumenetluses väljendatud seisukohaga (kohtuistungi helisalvestis 10:01), mille kohaselt tema pankrotistumise tõttu oleks asjaolud sedavõrd muutunud, et maksuhalduri väited eriarvamusele ei oleks asjakohased või kaebaja eriarvamuse väited oleksid muutunud sedavõrd, et kohus maksuhalduri põhjendustega arvestada ei saaks. Vastuseks kaebusele märgib kohus aga järgmist.
9.Kohus ei nõustu kaebajaga, et maksuotsus on motiveerimata. Maksuotsus ei ole kaalutlusotsus ning võttes arvesse vaidlusaluse maksuotsuse ja selle seotuse kontrollaktiga, siis vastab maksuotsus kohtupraktikas aktsepteeritud põhjendamise miinimumnõuetele. Maksuotsuses tugineb maksuhaldur KMS § 29 lg-le 1 ja lg 3 punktile 1 ning § 31 lg-le 1 ning asjaolule, et kaebaja osales teadlikult tehingute ahelas, kus viidi läbi maksupettus ning mille raames jäi riigile käibemaks tasumata. Maksuotsuse faktiliseks aluseks võib olla kas asjaolu, et isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et ta pidi seda teadma (vt Riigikohtu 24.01.2011 otsus nr 3-3-1-73-10, punkt 14; ja 05.05.2010 otsus nr 3-3-1-18-10, punkt 10). Maksuotsuse punktis 2 on toodud selle andmise faktiline ja õiguslik alus, maksuhaldur on esitanud maksuotsuse põhikaalutlused, sh maksuotsuse faktilise aluse, ning viidanud kontrollakti 1.2 ja selle alapunktidele, kus sisaldub tuvastatud asjaolude täpsem kirjeldus ning tõendid, millele tuginedes maksuhaldur maksuotsuse on andnud. Maksuotsuse p-s 3 on esitatud maksuhalduri seisukohad eriarvamuses esitatud vastuväidetele. Kohtupraktika kohaselt peab haldusakt juhul, kui selles viidatakse põhjenduste osas teisele haldusaktile või muule dokumendile, sisaldama vähemalt selle tegemise põhimotiive (Riigikohtu 11.05.2015 otsus nr 3-3-1-90-14, punkt 17). Mõnele teisele dokumendile viitamise korral peab kokkuvõttes olema arusaadav, milline selles dokumendis sisalduv informatsioon kujutab endast osa haldusakti põhjendusest (vt mh Riigikohtu 15.10.2013 otsus nr 3-3-1-35-13, punkt 25 ja selles viidatud kohtupraktika). Praegusel juhul on need nõuded täidetud. Maksuhaldur on vaidlustatud maksuotsuses piisavalt põhjendanud, miks on alust mõistlikuks kahtluseks, et kaebaja osales maksupettuses, olles sellest teadlik või vähemalt pidi selles teadlik olema asjakohase hoolsuskohustuse täitmisel (vt nt asjas nr 3-3-1-34-06 tehtud otsuse p 14 ja asjas nr 3-3-1-74-09 tehtud otsuse p 11). Maksuotsuse järeldused tuginevad tõendite kogumile ning selline tõendite hindamise põhimõte on maksumenetluses tavapärane ja lubatav ning tuletatav MKS §-st 11 ja asjaolust, et maksupettused on oma olemuselt konspiratiivsed ning maksuhalduril on raske või suisa võimatu esitada otseseid tõendeid maksupettuse toimepanemise kohta. Tõendite kogumis hindamise lubatavust maksumenetlusest on kinnitanud ka Riigikohus, märkides, et maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust tõendavad enamasti asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis ning maksumenetluses piisab tõendamise standardina mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav (vt Riigikohtu 04.06.2013 otsus nr 3-31-15-13, punkt 13).
7 (12)
10.Praegusel juhul on maksuhaldur tuvastanud, et seadmete ostu-müügi tegelik tehingute ahel oli Unifer SPA – Master Scrap Ltd –Baltmet Group OÜ – Forent OÜ. Kaebaja aga soetas seadmed tarneahelas Unifer SPA – Master Scrap Ltd – XO Consult OÜ – APK Group OÜ – Baltmet Group OÜ – Forent OÜ (vt kontrollakti punkt 1.1 ja maksuotsuse punkt 2.1), kus pandi toime maksupettus (käibemaksu riigile tasumata jätmine). Viimane tarneahel oli näilikult moodustatud XO Consult OÜ-l, APK Group OÜ-l ja Baltmet Group OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekitamiseks. Maksuotsuse punktis 3.2.2., kontrollakti punktis 1.2.4.1.d ja 1.2.2.5 ning samuti kohtule esitatud seisukohtades tõi maksuhaldur välja, et algselt vormistatud tehingute tulemusel jäi tehinguahelas riigile käibemaks laekumata ning ka pärast tegeliku ahela välja selgitamist ei ole käibemaksu riigile tasutud. Seda ei muuda ka asjaolu, et algses tehinguahelas osalenud XO Consult OÜ osas hindas maksuhaldur tehingu osaliselt ümber, misjärel oli XO Consult OÜ-l õigus esitada seadmete paigaldamise eest Baltmet Group OÜ-le arve summas 92 039,32 eurot, millelt kuulus tasumisele käibemaks summas 16 006,55 eurot ning millest tasuti riigile 6718,07 eurot. Maksuhaldur on maksuotsuse punktis 3.2.2. põhjendatult selgitanud, et tegeliku tarneahela korral oleks Baltmet Group OÜ pidanud seadmete soetuse pöördmaksustama ning seadmete müügil kaebajale oleks tulnud Baltmet Group OÜ-l tasuda müügiarvel näidatud käibemaks summas (s.o 134 300 eurot) riigile, kuid seda ei ole tasutud.
11.KMS § 29 lg 1 tugineb käibemaksudirektiivile. Riigikohus selgitas 27.01.2016 otsuse nr 33-1-30-15 punktis 18 käibemaksudirektiiviga seonduvat Euroopa Kohtu praktikat, kus on rõhutatud, et liidu õigusnorme ei saa ära kasutada pettuse või kuritarvituse eesmärgil (Euroopa Kohtu 21.02.2006 otsus kohtuasjas C-255/02: Halifax plc jt, punkt 68 ja seal viidatud kohtupraktika; 06.07.2006 otsus liidetud kohtuasjades C-439/04 ja C-440/04: Kittel ja Recolta Recycling, punkt 54; 21.06.2012 otsus liidetud kohtuasjades C-80/11 ja C-142/11: Mahagéban ja David, punkt 41 ning 06.12.2012 otsus kohtuasjas C-285/11: Bonik, punkt 36). Pettuse korral ei ole täidetud ka need objektiivsed kriteeriumid, millel põhinevad direktiivi mõisted „kaubatarne või teenuste osutamine maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb“ ja „majandustegevus“ (Halifax jt, punkt 59; Kittel ja Recolta Recycling, punkt 53; Bonik, p 38; 13.03.2014 otsus kohtuasjas C-107/13: FIRIN OOD, punkt 41). Kui maksuhaldur leiab, et mahaarvamisõigust on kasutatud pettuse eesmärgil, on tal õigus nõuda mahaarvatud summade hüvitamist tagantjärele ja igal juhul on riigisisese kohtu pädevuses keelduda mahaarvamise lubamisest, kui objektiivselt leiab tõendamist, et seda õigust kasutati pettuse või kuritarvituse kavatsusega (Kittel ja Recolta Recycling, punkt 55 ja seal viidatud kohtupraktika; Mahagéban ja David, punkt 42 ja Bonik, punkt 37). Käibemaksudirektiivis ette nähtud mahaarvamisõiguse korraga ei ole kooskõlas see, kui mahaarvamisõigust ei lubata kasutada maksukohustuslasel, kes ei teadnud ega võinud teada, et asjaomase tehinguga on seotud pettus, mille pani toime tarnija (Bonik, punkt 41 ja seal viidatud kohtupraktika ning FIRIN OOD, punkt 42). Kuid maksukohustuslast, kes teadis või pidi teadma, et ostes osales ta tehingus, mis oli seotud käibemaksupettusega, tuleb pidada käibemaksudirektiivi seisukohalt osaliseks selles pettuses, sõltumata sellest, kas ta sai kaupade edasimüümisest või teenuste kasutamisest järgnevate maksustatavate tehingute tegemisel kasu või mitte (Kittel ja Recolta Recycling, p 56; Mahagéban ja David, punkt 46; Bonik, punkt 39; 13.02.2014 otsus kohtuasjas C-18/13: Maks Pen EOOD, punkt 27). Maksukohustuslane, kes on tahtlikult osalenud maksupettuses ja seadnud ohtu ühise käibemaksusüsteemi toimimise, ei saa tugineda ei neutraalse maksustamise ega õiguskindluse ega ka õiguspärase ootuse kaitse põhimõtetele (07.12.2010 otsus kohtuasjas C-285/09: R, punkt 54). Seega tuleneb Euroopa Kohtu praktikast põhimõte, et sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kasutamise eelduseks on ostja heausksus. Maksukohustuslane, kes on osalenud käibemaksupettuses, ei saa sellele õigusele tugineda.
8 (12)
12.08.08.2017 toimunud kohtuistungil nõustus kaebaja maksuhalduri järeldustega tehinguahelas toimunud pettuses (08.08.2017 kohtuistungi helisalvestis nt 10:02; 10:03), siis ei analüüsi kohus täiendavalt maksuhalduri väiteid tehinguahelas maksupettuse toimepanemisest, vaid keskendub sellele, kas kaebaja oli või pidi olema maksupettuse toimumisest teadlik. Küll aga on menetlusosaliste vahel vaidlus selles, et kas kaebajat saab pidada heauskseks, s.t kas kaebaja oli teadlik või pidi olema teadlik tehinguahelas maksupettuse toimepanemisest ning kas ja kuidas mõjutab kaebaja maksukohustust asjaolu, et maksuhaldur hindas ümber XO Consult OÜ ja Baltmet Group OÜ vahel toimunud tehingu ning aktsepteeris arve nr 1815-B alusel seadmete paigaldamise teenust kogusummas 96 039,32 eurot (sh käibemaks 16 006,55 eurot).
13.Kohus nõustub maksuhalduriga, et asjas kogtutud tõendid kogumis kinnitavad tehinguahelas osalenud Eesti äriühingute, sh kaebaja, kooskõlastatud tegevust. Ehkki maksuotsuse ja kontrollakti pinnalt ei saa järeldada, et kaebaja oleks omanud tehinguahelas toimepandud maksupettuses selget juhtrolli, siis on maksuotsuses ja kontrollaktis toodud asjaoludel eluliselt usutav, et kaebaja oli teadlik tehinguahelas käibemaksupettuse toimumisest. Kaebaja ei ole kohtumenetluses maksuhalduri järeldusi ümber lükanud, sh välja toonud selliste tehingute mõistlikku majanduslikku eesmärki. Ehkki maksuotsusest ja kontrollaktist saab järeldada, et tehinguahela organisaatoriks oli kaebaja asemel pigem Baltmet Group OÜ, siis ei muuda see asjaolu, et kaebaja vähemalt pidi olema teadlik tehingute sel viisil toimumisest, kuna tehinguosaliste kinnitused viitavad ühisele ärilisele eesmärgile ning iseseisvat majanduslikku loogikat kaebaja äritegevuses kohtule ei nähtu. Kohtu hinnangul ei välista organiseeritud tegevust ka kaebaja väited, mille kohaselt XO Consult OÜ ja OÜ APK Group Estonia ei teadnud, et seadmete omanikuks saab kaebaja. Kohtu hinnangul ei peagi pettuse kõik lülid teadma üksikasjalikult toimepandud maksupettuse sisu.
14.Tehingute ajaline kiirus ja järjestus on subjektiivsed mõõdikud, kuid praegusel juhul asjaolusid kogumis hinnates viitab tehingute kiirus ja tehingute toimumine tehingus osalenud isikute ettekavatsetud ja kooskõlastatud tegevusele ning maksuhaldur on seda õigustatult pidanud üheks maksupettusele viitavaks asjaoluks ning kaebaja ei ole maksuhalduri põhjendatud kahtlust suutnud ümber lükata. Vaadates tehinguga seotud kuupäevi, siis nähtub maksumenetluses kogutud tõenditest (maksuhalduri lisa 179 ja 180), et Master Scrap Ldt tegi pakkumise Baltmet Group OÜ-le (edastades selle Reino Rassile) 10.09.2014. 16.10.2014 edastas Master Scrap Ldt ettevõttele Baltmet Group OÜ pro forma arve ning 23.10.2014 tasus Baltmet Group OÜ eelviidatud arve alusel tagatisraha 30 000 eurot. 03.11.2014 väljastas Master Scrap Ldt R. Rassi juhiste kohaselt Baltmet Group OÜ-le väljastatud pro forma arve ettevõttele XO Consult OÜ, milles täpsustati, et esimese makse summas 30 000 eurot tasus XO Consult OÜ nimel Baltmet Group OÜ. XO Consult OÜ tegi pakkumise APK Group Estonia OÜ-le 03.11.2014 (maksuhalduri lisa 101) ning see sisaldas paigaldust ja transporti Harjumaa piires. APK Group Estonia OÜ tegi pakkumise Baltmet Group OÜ-le 02.10.2014 (maksuhalduri lisa 95 ja 96) ehk enam kui 1 kuu varem, kui XO Consult OÜ tehingusse kaasati. Baltmet Group OÜ tegi omakorda kaebajale pakkumise 07.10.2014 (maksuhalduri lisa 84 ja 85). Ehkki eelviidatud kuupäevadest ei saa järeldada, et kaebaja oli teadlik tehingu tegelikest asjaoludest, siis annab aluse selliseks järelduseks asjaolu, et nii kaebaja kui ka Baltmet Group OÜ kinnitasid maksumenetluses, et otsisid seadmeid koos ühise äriplaani realiseerimiseks (vt muu hulgas maksuhalduri lisa 9) ning seadmete leidmiseks tehti koostööd. Ka tarniti seadmed otse kaebaja kinnistule ning juba enne Baltmet Group OÜ-lt hinnapakkumise saamist ja seadmete soetamist hakkas kaebaja endale kuuluval kinnistul tegelema arendustegevusega, organiseerides angaari projekteerimist ja ehitust. Nimelt esitas
9 (12)
kaebaja juba 04.10.2014 Viimsi Vallavalitsusele ehitusloa taotluse, kuigi Baltmet Group OÜ tegi pakkumuse kaebajale 07.10.2014 (maksuhalduri lisa 84) ning sõlmis seadmete ostumüügilepingu 03.11.2014 (maksuhalduri lisa 87 ja 88).
15.Et kaebaja oli teadlik tehingu tegelikest asjaoludest nähtub ka kontrollakti punktis 1.2.1.3 kokku võetud ütlustest. Nii kaebaja kui ka Baltmet Group OÜ kinnitasid, et tundsid huvi seadmete soetamise vastu ning ühise äriplaani realiseerimiseks. Seejuures väitis kaebaja, et soetas seadmed, kuna temal oli olemas raha (maksuhalduri lisa 7) ning kuna Baltmet Group OÜ-l polnud pinda, kuhu seadmeid paigutada. Selle väite taustal jääb täiesti selgusetuks, mis pidi sellisel juhul tehingus osalema ka Baltmet Group OÜ, kui kaebaja olekski võinud seadmed otse soetada ning need kaebajale rendile anda. Baltmet Group OÜ esindaja R. Rass selgitas maksuhaldurile (maksuhalduri lisa 166), et tema mõistis Baltmet Group OÜ seadmete müüki kaebajale selliselt, et selle eesmärgiks oli muu hulgas Baltmet Group OÜ äririskide maandamine, juhul kui Baltmet Group OÜ-ga peaks midagi juhtuma. Kui arvestada selle juures kontrollaktis ja kohtumenetluses välja toodud ärialast ja isiklikku seotust (s.h esitati MTA-le kõik Baltmet Group OÜ ja kaebaja maksudeklaratsioonid perioodi 2014. a oktoober kuni 2015. a september IP-aadressilt (88.196.254.249), mis tähendab, et need esitati kasutades sama interneti võrku või arvutit), siis ei ole eluliselt usutav, et kaebaja ei olnud tehinguga seotud asjaoludest teadlik, kuna nii kaebaja kui ka Baltmet Group OÜ on kinnitanud, et seadmeid soetati ühise äriplaani realiseerimiseks.
16.Kohtu hinnangul ei ole tehingul majanduslikku sisu ning kaebaja pidi olema teadlik seadmete tegelikust maksumusest. Asjas esitatud tõenditest nähtub, et Baltmet Group OÜ-l oli seadmete algse müüjaga (MasterScrap Ldt) kontakt sõlmitud juba 2014. aasta augustis (maksuhalduri lisad 179 ka 180) ning ka algne arve väljastati Baltmet Group OÜ-le. Olukorras, kus kaks äriühingut soovivad ühise ärilise eesmärgi nimel soetada ja rentida seadmeid ei ole eluliselt usutav, et teineteist tehinguga seotud asjaoludest ei teavitata, kuna kaebaja pidi seadmete soetamiseks väidetavalt võtma laenu. Kaebaja kinnitas maksuhaldurile, et tundis huvi seadmete soetamise vastu, uurides koos Baltmet Group OÜ-ga analoogseid seadmeid ja nende hindasid. Seejuures kinnitas kaebaja, et analüüsis seadmete maksumust aktiivselt internetist ja tuttavatelt, vaadates ka välismaa saite Tehnomarket, Saksamaa, Tšehhi, Itaalia, Hollandi ja Soome saidid (maksuhalduri lisa 9 ja 25). Ka Baltmet Group OÜ kinnitas, et kaebajaga algasid läbirääkimised juba 2014. a kevadel ning neil oli erinevaid variante, milliseid seadmeid ja kellelt soetada. Seejärel võrdlesid nad koos seadmete hindasid ning konkreetne hinnapakkumine tehti kaebajale 2014. aasta oktoobris (maksuhalduri lisa 119). Samas selgitasid nii XO (maksuhalduri lisa 155, 158–160), kui ka APK (maksuhalduri lisad 145–146), et seadmed soovis endale soetada äritegevuseks just Baltmet Group OÜ. Kohus nõustub kaebaja väitega, mille kohaselt on iga mõistliku äriühingu eesmärgiks kasumi teenimine, siis kaebaja kui lõppostja jaoks peaks eesmärgiks olema seadmete võimalikult madala hinnaga soetamine. Praegusel juhul soetas kaebaja aga 470 000 eurot maksvad seadmed (s.h nende töölepanemine) 805 800 euro eest (sh käibemaks). Isegi kui lisada seadmete algsele hinnale XO Consult OÜ transpordi ja paigalduskulud kogusummas 96039,32 eurot, siis tasus kaebaja seadmete tegelikust hinnast 239 760,68 eurot enam. Kohtu hinnangul ei ole usutav, et kaebaja ei olnud tegelikust hinnast teadlik ning kaudsed tõendid kogumis üksnes kinnitavad kohtu ja maksuhalduri seisukohta. Nimelt on kaebaja selgitused seadmete soetamisest napisõnalised ning vastupidised kaebaja tegelikule käitumisele. 13.01.2015 vaatlusprotokollis selgitas kaebaja, et seadmete soetamise äriidee on neile kasumlik (maksuhalduri lisa 7). Samas puudus kaebaja igasugune äriplaan (maksuhalduri lisa 9). Samuti ei ole eluliselt usutav, et sellises suuruses investeeringu tegemisel ei sõlmita eelkokkuleppeid vms, et garanteerida investeeringu 10 (12)
ellurakendamine. Seadmete paigaldamisega tegelenud XO Consult OÜ juhatuse liikme selgitustest (maksuhalduri lisa 160) nähtub, et sisuliselt ei huvitanud kaebajat kas ja millal seadmed tööle võiksid hakata ning 2014. aasta detsembrist kuni 2015. aasta maini ei huvitanud kedagi, mis objektil toimus. Lisaks märkis XO Consult OÜ, et kaebaja oli n-ö niiditõmbajaks ning et kõikide tehingutega on seotud üks ja sama isikute ring. Ei ole usutav ja tavapärase majandusloogikaga kooskõlas, et äriühing teeb enam kui 800 000 euro suuruse investeeringu, võttes selleks ka laenu, ning siis ei oma äriühingule tähendust kas seadmed hakkavad tööle kuu või paari pärast (maksuhalduri lisa 9). Kohtu hinnangul on eluliselt usutav maksuhalduri järeldus, et kaebaja rolliks oli hoiustada enda nimelt Baltmet Group OÜ vara. Et seadmete soetamine oli kaebaja ja Baltmet Group OÜ vahel kooskõlastatud kinnitab kohtu hinnangul ka Baltmet Group OÜ nimel tehinguid teinud Reino Rassi selgitused (maksuhalduri lisa 166), kust nähtub, et tema mõistis Baltmet Group OÜ seadmete müüki kaebajale selliselt, et selle eesmärgiks oli muu hulgas Baltmet Group OÜ äririskide maandamine, juhul kui Baltmet Group OÜ-ga peaks midagi juhtuma. Kohtu hinnangul kinnitab see maksuhalduri järeldust, et tegelikult ei olnud seadmete soetamisel sellist majanduslikku sisu nagu tehingu osapooled sellele anda soovivad. Kui äriühingud oleksid tõepoolest teinud tehinguid heas usus ning seadmete kaebajale müümise ainsaks põhjuseks oli asjaolu, et Baltmet Group OÜ-l endal puudusid rahalised vahendid oleks Baltmet Group OÜ müünud seadmed kaebajale nende tegeliku soetusmaksumusega, s.o 470 000,00 eurot või siis andes Forent OÜ-le kontaktid seadmete ühendusesiseseks soetamiseks kasutamata seejuures soetusprotsessis erinevaid isikuid, kes kõik oma edasimüügiarvetes seadmete hinda märgatavalt tõstsid. Seejuures oleks osutunud neil võimalikuks tellida seadmete paigaldusteenus otse XO Consult OÜ käest.
17.Ka seadmete finantseerimisega seotud asjaolud kinnitavad pigem maksuhalduri kahtlust, et kaebaja oli tehinguga seotud tegelikest asjaoludest teadlik ning et kogu tehinguga oli seotud üks ja sama isikute ring (v.t XO Consult OÜ juhatuse liikme ütlused; maksuhalduri lisa 160; kontrollakti punktid 1.2.1.4. ja 1.2.3.1. alapunkt c ning 1.2.5.2.). Maksuhaldur on kontrollaktis põhjendatult toonud välja seadmete eest tasumisel ilmnenud vastuolud, mis omakorda annab aluse põhjendatud kahtluseks, et tehingud ei toimunud viisil nagu tehinguosalised seda näidata soovivad. Maksuhaldur on üksikasjalikult selgitanud, miks rahalised kanded ei ole usaldusväärsed. Kaebaja ei ole neid vastuolusid suutnud põhjendada ega ka kõrvaldada. Vaidlust ei ole selle üle, et kaebajal tehingu finantseerimiseks iseseisvad rahalised vahendid puudusid. Tehingu finantseerimiseks võeti laenu nii eraisikutelt kui ka äriühingutelt. Kohtu hinnangul ei saa olla juhuslik, et kaebajale kanti raha läbi erinevate füüsiliste isikute ning lepinguid sõlmimata. Samuti on finantseerijate hulgas isikuid, kellel selgelt selliseid rahalisi vahendeid olla ei saanud (kontrollakti punktid 1.2.2.3. alapunktid c ja d). Mis puudutab aga äriühingutelt võetud laene, siis suurem osa rahast laekus Leedu äriühingult Est Invest UAB, kellega kaebaja sõlmis 01.11.2014 laenulepingu lisa, mille alusel andis Est Invest UAB Forent OÜ-le laenu summas 500 000,00 eurot (maksuhalduri lisa 245 ja 246). Laenulepingu lisa on Est Invest UAB poolt allkirjastanud Karen Gavaljan. Samas nähtub, et Baltmet Group OÜ ja kaebaja sõlmisid seadmete ostumüügilepingu 03.11.2014 (maksuhalduri lisa 87 ja 88) ehk ajal, mil XO Consult OÜ ja OÜ APK Group Estonia vahel ei olnud veel ostu-müügilepingut sõlmitud (hinnapakkumine 05.11.2014, ostu-müügileping 03.11.2014). Est Invest UAB juhatuse liige Karen Gavaljan selgitas 16.02.2015 toimunud vestlusel (maksuhalduril lisa 242), et laenu andmine kaebajale oligi konkreetselt seotud antud seadmetega, mille osas toimusid läbirääkimised 2014. a esimesel poolel, siis järelikult pidi kaebajal olema juba enne XO Consult OÜ, OÜ APK Group Estonia ja ja Baltmet Group OÜ hinnapakkumisi teadlik antud seadmete maksumusest. Ehkki ütluste andmisel väidab K. Gavaljan, et sai Est Invest UAB juhatuse liikmeks 2014. aasta keskel, siis tegelikult toimus see 07.11.2014 (maksuhalduri lisa 247 ja 248), mistõttu ei saanud kaebaja suhelda võimaliku
11 (12)
laenu saamise teemadel Karen Gavaljaniga, kuna isik ei olnud sellel hetkel Est Invest UAB juhatuses. Kuigi Karen Gavaljani selgituse kohaselt soetaski ta selle firma eesmärgiga anda Forent OÜ-le laenu, siis on laenuleping sõlmitud ja allkirjastatud K. Gavaljani poolt enne kui viimane äriühingu juhatuse liikmeks sai (maksuhalduri lisa 245). Eelnev viitab üheselt, et kaebaja osales tehingus algusest peale ning pidi olema teadlik ka tehingu tegelikest asjaoludest.
18.Kaebaja ei ole kontrollaktis ja maksuotsuses toodud kahtlusi maksu- või kohtumenetluses kõrvaldanud. Maksuotsusest ja selle aluseks olevast kontrollaktist ning samuti kohtule esitatud maksumenetluse materjalidest nähtub, et kaebaja ja Baltmet Group OÜ esindaja ja majandustegevust korraldanud isikud olid omavahel seotud tihedate ärialaste sidemetega, mistõttu ei ole usutav, et need isikud ei olnud teadlikud üksteise tegevusest vaidlusaluste tehingute osas. Kontrollaktis ja maksuotsuses toodud maksuhalduri kahtlused on eeltoodud asjaolusid arvesse võttes piisavad, kinnitamaks maksuhalduri järelduste õigsust ning kinnitavad seisukohta, et sõltumata sellest, kas või kuidas toimisid ja täitsid oma maksukohustusi vaadeldavas tehingute ahelas kaebajast eespool olnud ettevõtjad, on kaebaja käitumist ilmestavad objektiivselt tuvastatud asjaolud sellised, mis välistavad võimaluse, et kaebaja tegutses teistest tehinguahela lülidest sõltumatu iseseisva ettevõtjana ja heausksena.
19.Kaebaja on seisukohal, et kuna maksuhaldur aktsepteeris XO Consult OÜ 04.09.2015 arvet nr 1815–B (maksuhalduri lisa 108) Baltmet Group OÜ-le kogusummas summas 96 039,32 eurot (sh käibemaks 16 006,55 eurot), millest riigieelarvesse on käibemaksu tasutud 6718,07 eurot, siis on tegemist topeltmaksustamisega, mida tuleb vältida. Maksuhaldur on vastupidiselt seisukohal, et kuna kaebaja teadis tarneahelas käibemaksupettuse toimepanemisest, siis on täitmata KMS § 29 lg-s 1 sätestatud sisendkäibemaksu mahaarvamise eeldus. Esmalt märgib kohus, et praegusel juhul ei ole maksuhaldur maksustanud samaaegselt ühte ja sama tehingut. Maksuhaldur jõudis maksumenetluses järeldusele, et seadmete müügitehingutes XO Consult OÜ ja OÜ APK Group Estonia sisuliselt ei osalenud ning tegelikult soetati seadmed ahelas Unifer SPA – Master Scrap Ldt – Baltmet Group OÜ – Forent OÜ ning Baltmet Group OÜ-l oli kohustust deklareerida ja riigile tasuda kaebajaga tehtud tehingult käibemaksu kokku summas 134 300 eurot, mis on tasumata. Seda ei väära ka asjaolu, et XO Consult OÜ kontrollimenetluses nõustus maksuhaldur asjaoluga, et XO Consult OÜ osales seadmete paigaldamise protsessis. Nimelt ei nähtu kohtule, et XO Consult OÜ 04.09.2015 arve võiks olla seotud Baltmet Group OÜ 03.11.2014 arvega kaebajale. Lisaks märgib kohus, et maksuhaldur on õigesti Euroopa Kohtu praktikale tuginedes viidanud, et kui maksukohustuslane osaleb pettuses, ei vasta tema tegevus tehtud kaubatarnete ja majandustegevuse mõistete objektiivsetele kriteeriumidele ehk tegemist ei ole ettevõtlusega. KMS § 29 lg 1 kohaselt on sisendkäibemaksu mahaarvamise eelduseks asjaolu, et kulutus oleks tehtud maksukohustuslase maksustatava käibe tarbeks. Kuna kaebaja osales maksupettuses, siis ei ole tema tegevus selles osas käsitatav ettevõtlusena ning sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused ei ole täidetud.
20.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna otsus tehakse kaebaja kahjuks, siis jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamise taotlust kohtule esitanud, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud vastustaja kanda. /allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Prigoda
12 (12)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.