Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Maret Altnurme ja Villem Lapimaa
Otsuse tegemise aeg ja koht
28. veebruar 2017, Tallinn
Haldusasja number
3-15-2660
Haldusasi
OÜ Areco Metall Eesti kaebus Maksu- ja Tolliameti
23.septembri 2015. a maksuotsuse nr 12.2-3/02728022 tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 21. jaanuari 2016. a otsus
Menetlusosalised
Kaebaja – OÜ Areco Metall Eesti, esindaja v.adv Gerly Kask Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Anneli Metsalu
Menetluse alus ringkonnakohtus
OÜ Areco Metall Eesti apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Jätta OÜ Areco Metall Eesti apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 21. jaanuari 2016. a otsus haldusasjas nr 3-15-2660 muutmata.
Menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes jätta nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 30. märtsil 2017 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus
3-15-2660 kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 08.10.2014 teate nr 12.2-3/027280-1 ja 28.10.2014 korralduse nr 12.2-3/027280-2 alusel OÜ Areco Metall Eesti 2014. a augustikuu käibedeklaratsioonil kajastatud andmete õigsust ning koostas kontrolli tulemuste kohta 09.06.2015 kontrollakti nr 12.2-3/027280-19, millele OÜ Areco Metall Eesti esitas 06.07.2015 eriarvamuse.
2.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 23.09.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/02728022 OÜ-d Areco Metall Eesti tasuma maksusumma 13 200 eurot. OÜ Areco Metall Eesti on alusetult arvestanud oma 2014. a augusti sisendkäibemaksu hulgas Truija Investeeringud OÜ 15.08.2014 arvel nr 150820141 märgitud käibemaksu. Nimetatud arve kohaselt ostis OÜ Areco Metall Eesti Truija Investeeringud OÜ-lt metalldetailid 15×70 m suurusega viilhallile maksumusega 66 000 eurot, millele lisandus käibemaks 13 200 eurot. MTA tuvastas, et OÜ Areco Metall Eesti ei soetanud Truija Investeeringud OÜ-lt arvel kajastatud metalldetaile ning nimetatud arvet kasutati üksnes sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Truija Investeeringud OÜ 15.08.2014 arve ei vasta käibemaksuseaduse (KMS) § 37 nõuetele. Kahtlust ei ole kauba olemasolus, kuid tehingu majanduslik sisu on märgitud arvele valesti. Kaup ei ole soetatud arvel näidatud müüjalt, vaid tundmatult kolmandalt isikult. Kuna metalldetailide tegeliku müüja isik on teadmata, ei saa väita, et kaup on soetatud teiselt käibemaksukohustuslaselt. OÜ Areco Metall Eesti juhatuse liige RN andis 05.11.2014 maksuhaldurile üheselt arusaadava seletuse, et sõlmitud on leping, kuid arvet ei ole koostatud. Truija Investeeringud OÜ volitatud esindaja VZ seevastu väitis 13.01.2015 maksuhaldurile, et metalldetailide müügi kohta on koostatud arve, kuid mitte lepingut. Lisaks erines Truija Investeeringud OÜ poolt MTA-le esitatud arve OÜ Areco Metall Eesti poolt esitatud arvest nii numbriliselt kui ka kuupäevaliselt. Seega on väidetavate tehingupoolte esindajate ütlused vasturääkivad ning ei ole tavapärane, et osapooled esitavad toimunud tehingu kohta erinevate andmetega dokumente. OÜ Areco Metall Eesti esitas maksuhaldurile esmalt (10.10.2014) raamatupidamisdokumentide hulgas üksnes 15.08.2014 lepingu, kuid arve esitati alles vastuseks MTA 06.02.2015 korraldusele. RN ja VZ vahel toimub tihe ärialane koostöö ja isikute vahel on pikaajaline tutvus. OÜ Areco Metall Eesti on volitanud VZ esindama ennast koostöös Läti äriühinguga SIA INOS ning VZ äriühingu Uus Märjamaa Grupp OÜ pangakontolt on tasutud OÜ Areco Metall Eesti arveid.
3.OÜ Areco Metall Eesti esitas Tallinna Halduskohtule 23.10.2015 kaebuse MTA 23.09.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/027280-22 tühistamiseks. Maksuhaldur on hinnanud tõendeid ühekülgselt ja ebaobjektiivselt. Maksumenetluses kogutud tõendid viitavad üheselt sellele, et müüja isik ja tema esindaja on teada ning nad kinnitavad tehingu toimumist. Kauba olemasolus ei ole maksuhaldur kahelnud. Kontrollaktist ja maksuotsusest ei selgu, miks ei saanud Truija Investeeringud OÜ olla kauba tegelik müüja. OÜ Areco Metall Eesti ja Truija 2(8)
3-15-2660 Investeeringud OÜ vahel on 15.08.2014 sõlmitud ostu-müügi ja kauba üleandmise leping nr 107RN ning Truija Investeeringud OÜ on väljastanud tehingu kohta 15.08.2014 arve nr 150820141, mis vastab KMS § 37 nõuetele. VZ seletused ei oma olulist tähendust, sest MTAle on tehingu kohta esitatud nii leping kui ka arve ning kaebaja on teinud tehingu teisele poolele alates 17.09.2014 pangaülekandega makseid viitega arvele nr 150820141. Tähtsust ei oma, et arve esitati maksuhaldurile alles MTA 06.02.2015 korralduse alusel, sest 08.10.2014 teates ei nõutud kaebajalt algdokumentide esitamist. Ostja ei vastuta müüja tegevuse eest ega saa kontrollida, mis dokumendid on müüja raamatupidamises. Ebaselgeks jääb, kuidas välistab tehingu toimumise asjaolu, et kaebaja on küsinud varasemalt viilhallile hinnapakkumisi Morgander OÜ-lt ja Nikoden Arendus OÜ-lt. Maksuhalduri järeldus, et kaebajal olnuks võimalus soetada teda huvitava kerghalli metallkonstruktsioonid odavamalt, on üksnes oletuslik ega põhine tõenditel. Pole tuvastatud, et Nikoden Arendus OÜ pakkus samade näitajatega viilhalli, samuti on maksuhaldur hinnanud ebaõigesti Nikoden Arendus OÜ vastust järelmaksu võimaluse kohta. Seevastu JU Metall OÜ hinnapakkumist ei ole maksuotsuses üldse hinnatud. RN ja VZ pikaajaline tutvus ning kaebaja poolt VZ-le esindamiseks volituse andmine ei saa kinnitada tehingute mittetoimumist. Maksuhaldur ei ole heitnud kaebajale ette osalemist maksupettuses. Pelgalt asjaolu, et Truija Investeeringud OÜ jättis MTA-le esitamata oma raamatupidamise dokumendid, ei välista äriühingu osalemist kauba ostu-müügitehingutes. Kaebaja on kauba eest müüjale täies ulatuses tasunud ega saa vastutada müüja tegevuse eest. MTA poolt läbi viidud Truija Investeeringud OÜ ettevõtlusega tegelemise kontrolli tulemused ei mõjuta toimunud tehinguid.
4.Maksu- ja Tolliamet vaidles kirjalikus vastuses kaebusele vastu ja palus selle jätta rahuldamata. Maksuhaldur on hinnanud kõiki tõendeid kogumis ning toonud välja maksu määramise õiguslikud alused. Tehingupoolte esindajate pikaajalist ja tihedat seotust arvestades oli kaebajale teada, et Truija Investeeringud OÜ ei ole kauba tegelik müüja ja OÜ Areco Metall Eesti kasutas oma raamatupidamises teadlikult arvet, mis ei kajastanud tehingu tegelikku majanduslikku sisu. Üksnes arvest, laekumistest pangakontole ja tehingupartnerite kinnitustest ei piisa tehingu toimumise tõendamiseks. Maksuhaldur on hinnanud isikute seletustes esinevaid vastuolusid ning on veendunud, et need ei ole põhjustatud inimlikest eksimustest sündmuste meenutamisel ega ole seletatavad ka muul eluliselt usutaval viisil. Tehingu toimumist tõendavad dokumendid ei ole omavahel kooskõlas ja kinnitust ei ole leidnud ka kogu kauba eest tasumine. Kaebaja kinnitas 05.11.2014 seletuses, et leping sõlmiti kauba esimese osa kättesaamisel ning kaup laaditi peale Märjamaal. Ostu-müügi lepingu kohaselt on see sõlmitud Pärnus kahes eksemplaris, millest üks antakse ostjale ja teine müüjale, kuid Truija Investeeringud OÜ-l lepingut esitada ei olnud. Tasumisega viivitamise korral tuli lepingu järgi tasuda viivist 100 eurot päevas, arve kohaselt aga tasumata summalt 0,5% päevas. Viivise tasumise kohustust reaalselt ka ei kohaldatud. Arvel nr 150820141 (OÜ Areco Metall Eesti raamatupidamises) ja arvel nr 150920141 (Truija Investeeringud OÜ raamatupidamises) märgitud isik Risto Tomingas ei ole Truija Investeeringud OÜ esindajana arveid väljastanud. Arve tasumise kohta esitatud kassa väljamineku orderitel 15.10.2014 nr 85 ja 05.01.2015 nr 90 puuduvad väljamakse tegija andmed ja allkirjad. Lepingus kajastuvad kokkulepped ei ühti arvel kajastatuga ega vasta väidetavatele tasumistele. Lepingu kohaselt tuli viimane osamakse tasuda 15.12.2014, kuid arvel on tasumise tähtajaks 15.11.2014. Kassa väljamineku orderite kohaselt toimus viimane tasumine 05.01.1015, kuid arvel on märgitud makseviisiks tasumine ülekandega. Arve tasumise kohta on muu hulgas esitatud väljamakse Uus Märjamaa Grupp OÜ nimele summas 18 000 eurot selgitusega „laenuleping 04/12/2014 RN“. Samas pole esitatud kirjalikku laenulepingut ega väidetavat tasaarvelduskokkulepet.
3(8)
3-15-2660
5.Tallinna Halduskohus jättis 21.01.2016 otsusega OÜ Areco Metall Eesti kaebuse rahuldamata. Kohus nõustus MTA 23.09.2015 maksuotsuses ja MTA 09.06.2015 kontrollaktis toodud põhjendustega ega pidanud vajalikuks neid üle korrata (HKMS § 165 lg 2). Vaidlust ei ole selles, et metalldetailid mõõtudega 15×70 m viilhallile olid reaalselt olemas, kuid maksuhaldur leidis, et müüjaks ei olnud Truija Investeeringud OÜ, vaid tundmatu kolmas isik, mistõttu ei ole 15.08.2014 arve nõuetekohane. Kaebaja väited ei lükka ümber maksuhalduri poolt tuvastatud asjaolusid ja nendest tehtud järeldusi. OÜ Areco Metall Eesti ja Truija Investeeringud OÜ vahel 15.08.2014 sõlmitud ostu-müügi ja kauba üleandmislepingu nr 107RN punkti 4 kohaselt kohustub ostja maksmisega viivitamisel tasuma viivist 100 eurot päevas. Truija Investeeringud OÜ väljastatud arvelt nähtub aga, et viivist tuleb tasuda 0,5% tasumata summalt, mis on rohkem kui 100 eurot (algsest summast 396 eurot). Truija Investeeringud OÜ arve on väljastatud kahe erineva numbriga (nr 150820141 ja nr 150920141) ning kahe erineva kuupäevaga (15.08.2014 ja 15.09.2014), mida ei saa KMS §-s 37 nimetatud tingimustel esineda, sest üks arve peab olema kahes identses eksemplaris. Need ebakõlad seavad kahtluse alla kogu tehingu seaduspärasuse. Inimlikud vead dokumentide koostamisel on võimalikud, kuid arve numbrite ja kuupäevade erinevus tekitab kahtlust, et dokument koostati tagantjärgi. Lisaks kinnitas RN algselt arve puudumist, kuid täpsustas hiljem, et arve koostati pärast lepingu allkirjastamist, kuid viimased ütlused ei ole usutavad, sest igal juhul pidi RN-le olema 05.11.2014 ütluste andmisel selge, kas arve on väljastatud või mitte. Esitatud küsimus oli konkreetne ja üheselt mõistetav ning ei saanud jääda arusaamatuks. OÜ Areco Metall Eesti 17.09.2014, 22.09.2014, 24.09.2014 ja 26.09.2014 pangaülekanded Truija Investeeringud OÜ-le viitega arvele nr 150820141 ei tõenda arve olemasolu, sest vajaliku numbriga arve on võimalik vormistada ka (fiktiivselt) tagantjärele. Kahtlust süvendab asjaolu, et Truija Investeeringud OÜ arve väljastajaks on märgitud juhatuse liige RT, kes ei tea väidetavast tehingust midagi ja eitab arve koostamist. Lepingu kohaselt tuli viimane osamakse tasuda 15.12.2014, kuid arve maksetähtaeg on 15.11.2014. Kassa väljamineku orderite kohaselt toimus väidetava viimase osamakse tasumine 05.01.2015, kuid arvel on makseviisiks märgitud tasumine ülekandega. Arve õiguspäraseks lugemiseks esineb liiga palju vasturääkivusi. Morgander OÜ 25.05.2015 vastuse kohaselt tegi OÜ Areco Metall Eesti 2014. aastal telefoni teel ca 8 hinnapäringut ning perioodil juuni-august küsis hinda 3-4 hallile, kusjuures viilhallile mõõtmetega 15×70 m pakkus äriühing hinnaks umbes 72 000 eurot + 20% käibemaksu ilma järelmaksuta. Samas puudus MTA 25.05.2015 korralduses nr 12.23/027280-17 küsimus metalldetailide mõõtmete osas, mis seab kahtluse alla Morgander OÜ tõendi usaldusväärsuse. Vastuolu esineb ka selles, et RN 13.02.2015 ütluste kohaselt oli järelmaksu võimalus kaebajale määrava tähtsusega, kuid Nikoden Arendus OÜ 27.05.2015 vastuse kohaselt kaebaja järelmaksu ei küsinud. Võib järeldada, et kaebaja ei soovinudki temalt küsida reaalset hinnapakkumist. Maksuotsust ei muuda õigusvastaseks ainuüksi asjaolu, et maksuhaldur ei ole hinnanud JU Metall OÜ hinnapakkumist analoogsele viilhallile koos lisadega. Isegi kui maksuhaldur oleks arvestanud nimetatud hinnapakkumist (mis oli suurem kui Truija Investeeringud OÜ pakkumine), ei kõrvalda see eeltoodud vastuolusid ega kinnita OÜ Areco Metall Eesti ja Truija Investeeringud OÜ vahelise tehingu toimumist. Truija Investeeringud OÜ ei deklareerinud 2014. a augustis 20% määraga maksustatavat käivet, kuid esitas 02.02.2015 käibedeklaratsiooni paranduse, deklareerides 2014. a augusti kohta 20% määraga maksutatavat käivet 66 000 eurot. Käibedeklaratsiooni alusel tasumisele kuuluvat käibemaksu summas 13 200 eurot Truija Investeeringud OÜ ei tasunud. Samuti puuduvad asjas tõendid selle kohta, kellelt ja milliste arvete alusel Truija Investeeringud OÜ metallkonstruktsioonid enne nende väidetavat kaebajale edasimüüki soetas. Truija 4(8)
3-15-2660 Investeeringud OÜ on MTA 24.10.2014 otsusega nr 12.2-3/026909-3 kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist, sest äriühing jättis täitmata MTA 13.10.2014 korralduse nr 12.2-3/026909-1 esitama perioodil 01.05.2014–22.10.2014 ettevõtlusega tegelemist tõendavate dokumentide koopiad. Neil asjaoludel peab paika maksuhalduri põhjendatud kahtlus, et Truija Investeeringud OÜ-l ei toimunud vaidlusalusel perioodil majandustegevust ja ettevõte ei saanud kaebajale müüa vaidlusaluseid metallkonstruktsioone. Kaebaja ei vaidlusta iseenesest RN ja VZ pikaajalist tutvust ja koostööd. Isikute tutvus ei viita küll automaatselt maksupettusele, kuid olukorras, kus maksupettusele viitavad ka muud asjaolud, lisab tutvuse aspekt siiski kahtlust ja maksuhaldur on sellele tuginenud põhjendatult. Maksuotsuses ega kontrollaktis ei ole otseselt kasutatud sõna „maksupettus“, kuid kaebajale heidetakse üheselt ette tahtlikku ja teadlikku tegevust, mitte näiteks hoolsuskohustuse mittetäitmist ja seetõttu hooletusest vale isikuga tehtud tehingu deklareerimist. Maksuhaldur on vastuväidetes kaebusele täiendavalt tuginenud asjaolule, et tõendamata on vaidlusaluse kauba eest tasumine. Kuivõrd see fakt ei ole olnud maksuotsuse ega kontrollakti andmise aluseks, siis jääb vastav väide tähelepanuta. Kuna Truija Investeeringud OÜ 15.08.2014 (15.09.2014) arvel nr 150820141 (150920141) kajastatud tehingut ei ole reaalselt toimunud, siis ei ole tekkinud ka käivet (KMS § 4 lg 1 p 1) ja arve ei vasta KMS § 37 nõuetele. Seega puudub ostjal KMS § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 ning § 31 lg 1 järgi õigus kajastada vastavat arvet oma sisendkäibemaksuarvestuses.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
6.OÜ Areco Metall Eesti palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada tema kaebus. Halduskohus on rikkunud HKMS § 157 lg-test 1 ja 2 tulenevat otsuse põhjendamise ja tõendite hindamise kohustust ning kohtuotsus ei vasta HKMS § 165 nõuetele. Halduskohus väljus asja lahendamisel maksuotsuse piiridest ja asus maksuotsust motiveerima faktiliste asjaoludega, millele ei ole maksuotsuses ega kontrollaktis tuginetud (s.o lepingus ja arvel kajastuvad erinevused viivisearvestuses ja maksetähtajas). Haldusakti üle peetava vaidluse sisu määravad haldusakti faktilised ja õiguslikud põhjendused. Kaebaja ei pea kohtumenetluses laskuma vaidlusse ka nende asjaolude üle, milles maksuhaldur ei ole probleemi näinud (nt Riigikohtu 17.10.2007 otsus nr 3-3-1-39-07, p 9; 05.11.2008 otsus nr 3-3-1-49-08, p 11). Kohtu arutluskäik seoses RN 05.11.2014 ja 13.02.2015 ütlustega ei ole loogiline ega põhjendatud. Kui pangaülekannete tegemise ajal arve puudus, siis jääb arusaamatuks, miks on ostja sellele igakordselt viidanud. Olematule arvele viitamine ei ole usutav. Arve puudumise korral olnuks mõistlik viidata lepingule. Ükski maksumenetluses tuvastatud asjaolu ei viita sellele, et arve nr 150820141 oleks koostatud tagantjärele. Halduskohus ei ole toonud välja, mille alusel ta sellise asjaolu tuvastas (sh millal arve koostamine siis tegelikult toimus). Nii kohus kui ka vastustaja on alusetult jätnud kõrvale Morgander OÜ tõendi, lähtudes ainuüksi asjaolust, et äriühing omaalgatuslikult täpsustas vaidlusaluse viilihalli mõõtmeid, kuigi maksuhaldur ei olnud seda temalt nõudnud. Kuna OÜ Areco Metall Eesti oli 2014. aastal esitanud Nikoden Arendus OÜ-le juba mitmeid hinnapakkumisi, siis oli ta kursis nimetatud äriühingu müügitingimustega ega pidanudki vajalikuks järelmaksu võimalust eraldi uurida. MTA ei ole tõendanud, et Nikoden Arendus OÜ üldse pakuks järelmaksu võimalust. MTA on tuginenud maksustamise alusena sellele, et kaup ei ole soetatud arvel näidatud müüjalt ja tegelik müüja on teadmata, kuid maksuotsuses ja kontrollaktis kajastatud tõendid 5(8)
3-15-2660 viitavad eranditult sellele, et müüjaks oli nimelt Truija Investeeringud OÜ. Maksumenetluses ei ole tuvastatud asjaolusid, mis annaksid alust kahelda kaebaja heausksuses. Kaebaja on tehingu osas suhelnud üksnes VZ-ga, kes on tegelenud viilhalli detailide valmistamisega 15 aastat, mistõttu ei ole tegemist kõrvalise või juhusliku isikuga. VZ on kinnitanud metalldetailide värvimist ning nende asumist Märjamaal Uus tn 5, kust ostja need oma transpordiga ära viis. Kuna osapooltel on olnud reaalsed kokkupuuted omavahel ja kaubaga, siis on välistatud, et tehingus oleks ostja teadmisel osalenud mõni tundmatu isik. Maksuhaldur ei ole kaebaja pahausksust millegagi tõendanud. Viidatud ei ole asjaoludele, mille alusel pidanuks ostja teadma, milline oli Truija Investeeringute OÜ majandustegevus ning raamatupidamis- ja maksuarvestus. Kaebaja teadmist, et Truija Investeeringud OÜ ei ole või ei saa olla tegelik müüja, on sisustatud üksnes RN ja VZ varasema tutvuse ja koostööga. Isikute varasem tutvus ja koostöö ei tähenda ülevaate omamist teise poole majandustegevusest ega anna automaatselt alust kahtlustada maksupettuse toimepanemist, eriti olukorras, kus tegemist oli ühekordse tehinguga. OÜ Areco Metall Eesti volitus VZ-le hõlmas üksnes ühte projekti ja sellest ei saa teha kaugeleulatuvaid järeldusi. Halduskohtu otsusest pole arusaadav, milline on lõppastmes maksunõuet õigustav tõendite kogum ja mida need tõendid näitavad. Selles asjas ei ole maksuhaldur täitnud põhjendatud kahtluse tõendamise standardit.
7.Maksu- ja Tolliamet vaidleb kirjalikus vastuses apellatsioonkaebusele vastu ning palub selle jätta rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. Vaidlustatud kohtuotsus on õiguspärane ja põhjendatud ning halduskohus ei ole rikkunud kohtumenetluse norme ega hinnanud vääralt tõendeid. Halduskohus ei ole asunud maksuotsust motiveerima uute asjaoludega. Maksuhaldur võib vastuses kaebusele esitada ka maksuotsuses toodud seisukohti täiendavalt kinnitavaid argumente, mis ei tähenda iseenesest veel maksuotsuse motiveerimatust. Sellest tulenevalt võib ka halduskohus tugineda otsuses seisukohtadele ja tõenditele, millele ei ole vaidlustatud haldusakti põhjendamisel selgesõnaliselt viidatud, kuid mis on välja toodud kohtumenetluses. Enamikule apellandi poolt välja toodud küsimustele on halduskohtu otsuses tegelikult vastatud (nt miks ei saa kaebajat lugeda heauskseks ostjaks ja miks on osa tõendeid ebausaldusväärsed). Vastustaja on tõendanud, et kaupa ei soetatud arvel märgitud isikult, mistõttu ei vasta arve KMS § 37 lg 7 ja raamatupidamise seaduse (RPS) § 7 lg 1 nõuetele ning apellandil puudub sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Maksuhalduri põhjendatud kahtlus tugineb arvete ja muude tehingut tõendavate dokumentide mittenõuetekohasusel ja nendevahelistel ebakõladel ning tehingupartnerite esindajate omavahelisel seotusel ja nende seletuste vastuolulisusel. Arve väljastamine ja raha liikumine väidetavale müüjale ei kinnita veel käibe toimumist. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus tekib KMS § 31 lg 1 kohaselt teiselt maksukohustuslaselt kaupade ja teenuste soetamisel, mitte ainuüksi arve esitamisest. Olukorras, kus väidetaval tehingupartneril ei ole reaalset majandustegevust ja ta on esitanud kaebajale võltsarve, on kõrvaldamata olulised puudused arvetes piisavad, et tuua kaasa maksukohustuse tekkimine ostjal (vt Riigikohtu 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14, p 16). Kui käibemaksukohustuslane ei suuda tõendada tehingu toimumist ja tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus (vt Riigikohtu 24.01.2011 otsus nr 3-3-1-73-10, p 10). Seega, kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa müünud ja maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb käibemaksupettuses ning ostja ei esita selle kahtluse kõrvaldamiseks täiendavaid tõendeid (usaldusväärseid), siis puudub tal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
6(8)
3-15-2660
8.Ringkonnakohus leiab, et OÜ Areco Metall Eesti apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. HKMS § 201 lg 4 alusel märgib ringkonnakohus, et nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega pea vajalikuks neid kõiki üle korrata.
9.Apellandiga ei saa nõustuda, et halduskohus oleks otsuse tegemisel väljunud maksuotsuse piiridest ja asunud vaidlustatud haldusakti ise põhjendama selliste faktiliste asjaoludega, millele maksuhaldur ei ole tuginenud. Kuna viivisearvestust ja maksetähtaega puudutavatele lahknevustele oli tähelepanu juhitud juba MTA 25.11.2015 vastuses kaebusele, ei saanud nendele asjaoludele tuginemine olla kaebaja jaoks üllatuslik. Samuti on vastustaja õigesti märkinud, et maksuotsuse põhimotiive toetavate täiendavate seisukohtade esitamine kohtumenetluses ei ole keelatud ega viita iseenesest maksuotsuse põhjendamispuudustele. Halduskohus on praegusel juhul üksnes kontrollinud maksuotsuse andmise aluseks olnud tõendite hindamise õiguspärasust ning leidnud, et kuivõrd mitmetes tõendites esineb maksuotsuses ja kontrollaktis väljatoodute kõrval veel täiendavaid vastuolusid, siis on neist tõenditest maksuhalduri poolt tehtud järeldused seda enam põhjendatud.
10.KMS § 31 lg 1 ja § 37 lg 7 p 2 kohaselt on sisendkäibemaksu mahaarvamine välistatud, kui arvel märgitud müüja ei ole kauba tegelik müüja. Kui tehingu teine pool ei ole usaldusväärselt tuvastatav, siis ei ole mahaarvamisõiguse kasutamine võimalik, sest puudub alus eeldada, et kauba müüja on käibemaksukohustuslane (nt Euroopa Kohtu 13.02.2014 otsus C-18/13: Maks Pen, p-d 25, 32). Olukorras, kus kaup on reaalselt olemas, kuid väidetavalt ei saadud seda arvel märgitud käibemaksukohustuslaselt, tuleb sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramiseks tõendada ka ostja pahausksus. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata tema sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Ostja heausksust eeldatakse, kuid see eeldus ei laiene juhtumile, kus maksuhalduril on maksumenetluses kogutud asjaolude ja tõendite kogumile tuginedes mõistlikult ja eluliselt usutavalt põhjendatud kahtlus, et ostja osales maksupettuses (nt Riigikohtu 11.02.2015 otsus nr 3-3-1-65-14, p 9). Ostja osavõtt maksupettusest ei eelda, et ostja on saanud sellest kasu või hüvesid. Osavõtuks maksupettusest tuleb lugeda ka olukord, kus ostja teadis, et müüja jätab arvel näidatud käibemaksu riigile üle kandmata. Müüjale arve alusel käibemaksu tasumine kui kulutus pole sel juhul tehtud eeldusega, et käibemaks kantakse üle riigile. Sellises olukorras on ostja teadlikult aidanud kaasa käibemaksupettuse toimepanemisele. Maksupettust kinnitavate asjaolude esinemisel saab maksueelise tekkimist eeldada (vt Riigikohtu 27.01.2016 otsus nr 3-3-1-30-15, p-d 16-17 ja 28).
11.Praegusel juhul ei ole MTA 23.09.2015 maksuotsuses ega MTA 09.06.2015 kontrollaktis üheselt märgitud, et OÜ Areco Metall Eesti oleks osalenud maksupettuses. Küll aga sisaldub kontrollakti p-s 1.2.2.g maksuhalduri selge järeldus, et OÜ Areco Metall Eesti ja Truija Investeeringud OÜ vaheline väidetav tehing on toimunud teineteist tundvate ja ärialaselt tihedalt läbikäivate isikute vahel ning maksuhaldur on seisukohal, et RN oli teadlik, et Truija Investeeringud OÜ ei olnud tegelik müüja ja arve ei kajasta tegelikku majanduslikku sisu. Maksuotsusest ja kontrollaktist nähtuvalt tuginevad maksuhalduri järeldused peamiselt tehingut tõendavate dokumentide ja tehingupoolte esindajate seletuste vahelistel ebakõladel ning esindajate omavahelisel seotusel.
12.Ringkonnakohus nõustub apellandiga põhimõtteliselt selles, et küllaltki pika aja kestel (vahemikus 17.09.2014–05.01.2015) pangaülekannete tegemine, märkides maksekorraldustel järjepidevalt selgituseks konkreetse arve numbri (nt „Arve nr. 150820141 osaline“ või „Truija Investeeringud OÜ arve 150820141 eest“), viitab pigem vastava numbriga arve olemasolule kui selle puudumisele ning halduskohtu pakutud võimalus, et vajaliku numbriga arve võib olla koostatud tagantjärele, ei ole eluliselt kuigi usutav. See ei mõjuta siiski kohtu 7(8)
3-15-2660 lõppjärelduste õigsust. RN ja VZ seletuste vastuolulisus (esimene kinnitas esialgu lepingu koostamist ja arve puudumist ning teine risti vastupidist) ning tehinguosaliste esitatud dokumentatsioonis sisalduvad ebaloogilised lahknevused (sh osapoolte esitatud arvete erinevad kuupäevad ja numbrid, RT arve väljastajaks märkimine, lepingus ja arvetel kajastuvate maksetähtaja ja viivisekokkulepete vahelised ebakõlad), samuti Truija Investeeringud OÜ raamatupidaja teadmatus väidetavalt toimunud tehingust ja käibe deklareerimata jätmine ning lõpuks ka RN ja VZ pikaajaline tutvus ja tihe koostöö tekitavad kogumis veendumuse, et 15.08.2014 tehingu kohta vormistatud dokumendid on üksnes näilikud ega kajasta tegelikult toimunud majandustehingut. Sedavõrd suur hulk vasturääkivusi annab tunnistust, et tehinguosalised ei ole pidanud dokumentide korrektset vormistamist (sh kahes eksemplaris) oluliseks ja tõenäoliselt olid need koostatud üksnes OÜ Areco Metall Eesti raamatupidamise tarbeks. Ringkonnakohus jagab vastustaja hinnangut, et VZ volitamine (olgugi ühekordselt) OÜ Areco Metall Eesti esindajaks tehingus Läti äriühinguga SIA INOS on oluline asjaolu, sest see ilmestab isikute vahel usaldussuhte olemasolu. Isikutevaheline usaldus annab alust järeldada, et RN oli Truija Investeeringud OÜ-l tegeliku majandustegevuse puudumisest teadlik ning OÜ Areco Metall Eesti ei saanud seetõttu olla heauskne ostja. Fakt, et tegemist oli ühekordse tehinguga, ei saa kuidagi kinnitada selle tegelikkusele vastavust ega välistada maksupettuse toimepanemist.
13.Seoses kaebaja poolt küsitud hinnapakkumistega tuleb nõustuda maksuhalduri ja halduskohtuga, et Morgander OÜ vastust ei saa pidada usaldusväärseks, sest vastaja kooskõlastas selle eelnevalt kaebajaga. Nikoden Arendus OÜ osas jääb seevastu arusaamatuks, et kui kaebaja teadis enda väitel hästi, et Nikoden Arendus OÜ järelmaksu võimalust ei paku, ning samas oli järelmaksu võimaluse olemasolu tema jaoks äärmiselt oluline (mida on kinnitanud RN oma 05.11.2014 seletuses), siis miks OÜ Areco Metall Eesti üldse Nikoden Arendus OÜ-lt hinnapakkumist küsis (st olles ette teadlik, et müügitingimused talle endale ei sobi).
14.Eelneva põhjal ja HKMS § 200 p 1 alusel jääb OÜ Areco Metall Eesti apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 21.01.2016 otsus muutmata.
15.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks kohtule esitada menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. HKMS § 109 lg-st 2 juhindudes märgib ringkonnakohus, et OÜ Areco Metall Eesti on apellatsioonkaebuse esitamisel tasunud riigilõivu 396 eurot ja kandnud õigusabikulusid 576 eurot. Kulude kandmine ja nende seos praeguse haldusasja menetlemisega ringkonnakohtus on nõuetekohaselt tõendatud. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad apellandi menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole esitanud ringkonnakohtule andmeid apellatsioonimenetlusega seoses kantud menetluskulude kohta, mistõttu jäävad ka vastustaja võimalikud menetluskulud apellatsiooniastmes HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
(allkirjastatud digitaalselt)
(allkirjastatud digitaalselt)
Maret Altnurme
Villem Lapimaa
Virgo Saarmets
8(8)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.