3-16-1286 Osaühingu Bulean kaebus Maksu- ja Tolliameti 07.07.2009 toimingute õigusvastasuse tuvastamise nõudes; Maksu- ja Tolliameti 07.07.2009 haldusaktide tühistamise nõudes; kohustada Maksu- ja Tolliametit taastama 07.07.2009 väidetavalt toimunud nõuete tasaarvestuse tegemisele eelnenud olukord; kohustada Maksu- ja Tolliametit tagastama osaühingu Bulean ettemaksukontole 20.02.2015 ülekantud, kuid hilisema otsusega alusetult riigituludesse kantud summa 639,12 eurot; Maksu- ja Tolliameti 01.04.2016 otsuse nr 83/001848 p 2 õigusvastasuse tuvastamise, alternatiivselt tühistamise nõudes; kohustada Maksu- ja Tolliametit muutma 02.03.2016 intressiotsuse nr 8-3/001170, määrates arvestamata jäetud intressi summalt 639,12 eurot seaduses ettenähtud ulatuses ajavahemiku 07.07.2009-20.02.2015 eest; Maksu- ja Tolliameti 24.05.2016 vaideotsuse 6-1/3298-3 tühistamise nõudes
Menetlusosalised
Kaebaja – osaühing Bulean, esindajad juh. liige Leonid Jakerson ja vandeadvokaat Martin Tälli Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindajad Aiki Meister ja Tamara Jänes Kohtuistungil 24.01.2017
Asja läbivaatamine
RESOLTUSIOON
1.Lugeda tähtaegselt esitatuks kaebaja järgmised nõuded: 07.07.2009 tasaarvestamistoimingutele eelnenud olukorra taastamise nõue; Maksu- ja Tolliameti 02.03.2016 intressiotsuse nr 8-3/001170 ja Maksu- ja Tolliameti 01.04.2016 otsuse nr 8-3/001848 p 2 tühistamise nõue; nõude tagastada kaebaja ettemaksukontole 01.04.2016 intressiotsusega riigi tuludesse kantud 639,12 eurot ja nõude tasuda eelnimetatud 639,12 eurolt intresse ajavahemiku 07.07.2009-20.02.2015 eest.
Jätta kaebus rahuldamata.
Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
Kohtuotsuse peale on õigus esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Põhja maksu- ja tollikeskuse (PMTK) 17.12.2008 maksuotsusega määrati osaühingule Bulean (OÜ Bulean) 2004. aasta septembrikuu eest tasumiseks käibemaksu 767 736 krooni (49 067,27 eurot). 17.12.2008 tasaarvestas maksuhaldur OÜ Bulean ettemaksukonto vabade vahendite arvelt 17.12.2008 maksuotsusega määratud summa.
2.PMTK koostas kaebajale 27.05.2009 korralduse 10 000 krooni (639,12 euro) suuruse sunniraha tasumiseks. Sunniraha tasumise tähtaeg oli 11.06.2009. Kaebaja sunniraha korraldust ei vaidlustanud, see on käesoleva hetkeni kehtiv ja juhul kui see ei oleks täidetud, oleks ta hetkel ka sundtäidetav. Kaebaja sunniraha tasumise korraldust ei täitnud.
3.PMTK 06.07.2009 maksuotsusega muudeti 17.12.2008.a maksuotsuse motiive, kuid jäeti jõusse eelmise otsuse resolutsioon. 06.07.2009 maksuotsuse nr 12.2-3/132-9 lk 7 on märgitud: „Jätta jõusse 17.12.2008.a maksuotsuse nr 12.2-3/132-2 resolutiivosa, mille kohaselt kuulub OÜle Bulean käesoleva kontrolli tulemusena tasumisele käibemaksu summas 767 736 krooni, mis on käesoleva otsuse tegemise hetkeks tasaarveldatud 2004.a septembrikuus enammakstud käibemaksuga“. 17.12.2008 maksuotsuse kohaselt tuli nimetatud summa 767 736 krooni tasuda OÜ-l Bulean maksuhaldurile. 06.07.2009 maksuotsuse põhjendustest on aru saada, et maksukohustus tekkis OÜ-l Bulean maksuhalduri ees, mitte vastupidi.
4.07.07.2009 tagastas maksuhaldur 06.07.2009 maksuotsuse alusel OÜ Bulean ettemaksukontole summa 49 067,27 eurot. Tegelikkuses tasaarvestas maksuhaldur OÜ Bulean ettemaksukonto vabade vahendite arvelt 48 428,15 eurot 06.07.2009 maksuotsusega määratud summaga alles 11.08.2009, kuivõrd maksukorralduse seaduse (MKS) 105 lg 4 kohaselt toimub maksuotsusega määratud maksusumma tasaarvestamine maksukohustuslase tagastusnõudega 30 päeva möödumisel haldusakti kättetoimetamisest arvates, kui maksukohustuslane ei taotle varasemat tasumist. Kaebaja varasemat tasaarvestamist taotlenud ei olnud. Maksuhalduri arvestussüsteemi kanti maksuhalduri nõue kaebaja vastu, seega kooskõlas MKS § 105 lg-ga 4 ja reaalne tasaarvestus toimus 30 päeva möödumisel maksuotsuse kättetoimetamisest 11.08.2009. Maksuhaldur möönab, et 07.07.2009 maksuotsus oli tasaarvestamise selgituse osas ekslik, kuna maksuotsuse tegemise ajaks ei olnud tasaarvestust tegelikult toimunud. Samas ei ole maksuhaldur 07.07.2009 otsust parandanud ja see on seniajani kehtiv käesoelva otsuse p 4 tsiteeritud sõnastuses.
5.Kaebaja ettemaksukontol tehti kokkuvõttes järgmised toimingud: 07.07.2009 laekus sinna 767 736 krooni (49 067,27 eurot), samal päeva tasaarvestati selle arvelt sunnirahakohustus 10 000 krooni (631,12 eurot), mille täitmise tähtpäev oli möödunud ja mida kaebaja ei olnud ei tasunud ega vaidlustanud; 11.08.2009 tasaarvestati ülejäänud ettemaksukonto jäägi ulatuses 06.07.2009 maksuotsusega määratud summa 48 428,15 eurot (maksusumma miinus sunniraha). 07.07.2009 kuni 10.08.2009 oli 48 428,15 eurot kaebaja ettemaksukontol ja kaebaja oleks seda põhimõtteliselt saanud kasutada.
6.Riigikohtu 19.02.2015 otsusega haldusasjas nr 3-3-1-75-14 tühistati 17.12.2008 maksuotsus ja 06.07.2009 maksuotsus. 20.02.2015 tagastas maksuhaldur OÜ Bulean ettemaksukontole maksuotsustega määratud ja 11.08.2009 tasaarvestamise teel ettemaksukontolt võetud summa 48 428,15 eurot.
7.Aasta hiljem 17.02.2016 esitas OÜ Bulean MTA-le taotluse alusetult tasutud maksusummalt intressi arvestamiseks ja tasumiseks. 02.03.2016 otsusega arvestas maksuhaldur kaebuse esitaja kasuks intressi alusetult kinni peetud summast ajavahemiku eest 17.12.2008 kuni 20.02.2015 (intressi kujunemine: 49 067,27 eurot perioodi eest 17.12.2008 - 07.07.2009 ja 18428,15 eurot
3-16-1286
perioodi eest 11.08.2009 – 20.02.2015). Samas jättis maksuhaldur arvestamata intressid summalt 10 000 krooni (639,12 eurot) ajavahemiku 07.07.2009 - 20.02.2015 eest.
8.01.04.2016 otsusega muutis maksuhaldur varasemat 02.03.2016 intressiotsust ning arvestas 06.07.2009 maksuotsuses antud eksitava info (et maksusumma on juba ettemaksukontol oleva rahaga tasaarvestatud, ehkki tegelikult veel ei olnud) tõttu intressi lisaks ka perioodi 08.07.200910.08.2009 eest, suurendades OÜ Bulean kasuks tasutavat intressi 987,93 euro võrra. Lisaks otsustas maksuhaldur sellelt summalt intressi maksmisega viivitamise (26 päeva) tõttu tasuda OÜle Bulean intressi ka riigivastutuse seaduse § 23 lg 1 alusel (4,22 eurot). Ühtlasi otsustas maksuhaldur OÜ-lt Bulean tagasi nõuda tema ettemaksukontole 20.02.2015 lisaks 48 428,15 eurole ekslikult tagastatud (sunniraha)summa 639,12 eurot, tasaarvestada see OÜ Bulean ettemaksukontol oleva summaga ning kanda tagasinõutav summa riigituludesse.
9.07.04.2016 esitas OÜ Bulean vaide maksuhalduri 02.03.2016 ja 01.04.2016 otsuste peale, nõudes 639,12 euro ettemaksukontole tagastamist (ja selleks 07.07.2009 tasaarvestustoimingu „ebaseaduslikuks tunnistamist“) ning sellelt summalt intressi tasumist (ja selleks 01.04.2016 intressiotsuse tühistamist ning 03.02.2016 intressiotsuse muutmist). 24.05.2016 vaideotsusega jättis vastustaja vaide rahuldamata ja vaidega vaidlustatud toimingud ja haldusaktid täies ulatuses jõusse.
10.29.06.2016 esitas OÜ Bulean kaebuse Tallinna Halduskohtusse.
KAEBAJA SEISUKOHAD JA TAOTLUSED
11.OÜ Bulean vaidlustab maksuhalduri haldusaktid ja toimingud sunnirahasummat (ja sellelt intressi mittearvestamist) puudutavas osas. Kaebaja leiab kokkuvõtvalt, et tema 49 067,27 euro suuruse tagastusnõude ja maksuhalduri 10 000 kroonise (639,12 eurose) sunnirahanõude tasaarvestus 07.07.2009 oli ebaseaduslik ning soovib selle sunnirahasumma enda ettemaksukontole tagastamist ning ka sellelt kinnipeetud summalt ajavahemiku 07.07.2009 20.02.2015 eest intressi arvestamist. Kaebaja leiab, et 07.07.2009 ei olnud tal tegelikult tagastusnõuet, mida maksuhaldur tasaarvestada oleks saanud (see oli lõppenud 17.12.2008 maksuotsuse koostamisega ja selle alusel toimunud tasaarvestusega, mille tõttu oli OÜ Bulean ettemaksukonto saldo 0 krooni ning tagastusnõue tekkis (taas) alles Riigikohtu 19.02.2015 maksuotsuseid tühistava kohtuotsuse järgselt ehk selle arvelt sai nõudeid tasaarvestada alles kõige varem 20.02.2015). Kaebaja leiab, et maksumaksja õigused ja kohustused võivad tekkida maksuotsusest, mitte maksuotsusega vastuolus olevatest maksuhalduri haldustoimingutest.
12.Maksuhalduri väidetel on vaidlusaluse nõude tasaarvestus teostatud 07.07.2009. Seega taandub kohtuvaidlus küsimusele, kas kaebuse esitajal oli 07.07.2009 seisuga enammakse tagastusnõue, millega vastustaja sai tasaarvestada 27.05.2009 sunniraha tasumise korraldusest nr 13-2.5/6503 tulenenud nõuet summas 639,12 eurot. Kaebaja leiab, et 06.07.2009 maksuotsuse tegemine ei ole toonud kaasa 17.12.2008 maksuotsuse tegemisele eelnenud olukorra taastumist, vaid jõusse jäi varasema maksuotsuse alusel tehtud nõuete tasaarvestus ja kaebuse esitajale ei olnud tekkinud (taastunud) tagastusnõuet.
13.Riigikohus on 09.10.2013 määruses haldusasjas nr 3-3-1-27-13, p 14, selgitanud, et Võlaõigusseaduse (VÕS) § 197 lg-st 1 tulenevalt on tasaarvestuse eelduseks, et mõlemal poolel on kohustus maksta teineteisele rahasumma; tasaarvestada saab üksnes olemasolevaid nõudeid. Kolleegiumi hinnangul on võimalik ka maksuõigussuhetes lähtuda samadest põhimõtetest. Seega olukorras, kus kaebajal puudus nõuete väidetava tasaarvestuse tegemise ajal 07.07.2009 enammakse tagastusnõue vastustaja vastu (nn passiivne nõue), ei saanud nõuete tasaarvestamisele suunatud vastustaja sisearvestuses tehtud toimingud tuua kaasa nõuete tasaarvestust, s.o nõuete kattuvas ulatuses lõppemist materiaalses tähenduses ja poolte nõuded jätkasid materiaalõiguslikult eksisteerimist hoolimata vastustaja poolt tehtud nn tehnilisest „tasaarvestusest“.
3-16-1286
14.Kuna kaebuse esitaja tagastusnõue summas 639,12 eurot kehtis jätkuvalt ka ajavahemikus 07.07.2009 – 20.02.2015, tuleb vastustajal ka sellest summast arvestada ja tasuda seaduses ettenähtud intress. Kuivõrd vastustaja ei ole eelmärgitud kohustust täitnud, on ta sellega rikkunud kaebuse esitaja õigust saada MKS § 116 lg 1 ja § 117 lg 1 alusel intressi tagastusnõude 639,12 eurot täitmisega alusetult venitamise aja eest.
15.Käesoleva kaebusega soovibki kaebaja (i) tasaarvestusega seotud vastustaja toimingute õigusvastasuse tuvastamist ning (ii) materiaalses mõttes tühisele (tagajärjetule) tasaarvestusele rajanevate haldusaktide tühistamist ning (iii) tagajärgede kõrvaldamist. Kokkuvõttes soovib kaebuse esitaja saavutada olukorda, kus vastustaja tasuks intressi ka 639,12 euro tagastusnõude täitmisega viivitamise eest.
16.Vastustaja poolt toodud põhjendustest võib aru saada, et 06.07.2009 maksuotsuse resolutiivosa tuleb pidada eksitavaks sel põhjusel, et maksuhaldur ei toiminud vastavuses 06.07.2009 maksuotsusega. Samas jääb aga selgusetuks see, millistel kaalutlustel tegutses maksuhaldur vastuolus tema enda poolt tehtud 06.07.2009 maksuotsusega. Kaebuse esitaja on seisukohal, et maksumaksja ja maksuhalduri vastastikused õigused ja kohustused, sh enammakse tagastusnõue, võib mh tekkida maksuhalduri haldusaktidest, nt kaebuse esitajale kätte toimetatud maksuotsusest, mitte aga maksuhalduri haldustoimingutest, nt maksuhalduri sisearvestuses tehtud kannetest, millistest kaebuse esitajat isegi ei teavitatud ja millistest sai kaebuse esitaja alles tagantjärele seitsme aasta möödumisel.
17.Kaebuse esitaja kinnitab, et temal puudus ja jätkuvalt puudub soov vaidlustada 27.05.2009 sunniraha tasumise korraldust. Kaebaja vaidlustab üksnes 27.05.2009 korralduse täitmist, s.o maksuhalduri 07.07.2009 haldustoimingut, mille sisuks oli 27.05.2009 korraldusest tulenenud nõude tasaarvestamine kaebuse esitaja tagastusnõudega, mida viidatud ajal kaebuse esitajal ei eksisteerinud, ja sellest tulenevalt 02.03.2016 ja 01.04.2016 otsuseid vastavas osas.
18.Seoses 07.07.2009 tasaarveldustoimingute vaidlustamistähtajaga märgib kaebaja, et kuna tal puudus 17.12.2008 kuni Riigikohtu 19.02.2015 otsuseni haldusasjas nr 3-3-1-75-14 vajadus siseneda e-maksuametisse, siis ei saanud ta 07.07.2009 tasaarveldustoimimutest teada enne 03.02.2016 intressiotsuse kättesaamist. Kaebaja kinnitusel on seega tähtaegne tema taotlus 07.07.2009 toimingute õigusvastaseks tunnistamiseks, kuna sellest ei ole veel möödunud kolme aastat.
VASTUSTAJA VASTUVÄITED
19.Vastustaja leiab, et kaebaja nõuded 07.07.2009 toimingute õigusvastaseks tunnistamiseks on aegunud. Nimelt väidab kaebaja, et ta ei ole tema ettemaksukontol 2009. aasta juulikuus toimunud tehingutest (tagastusnõude tasaarveldustest MTA 27.05.2009 sunniraha korraldusega määratud sunnirahast summas 639,12 eurot) saanud teada varem, kui 2016. aasta märtsis ja aprillis tema teabenõuetele esitatud vastustest. Kaebaja väitel puudus tal mõistlik põhjus sisenda e-maksuameti infosüsteemi ajavahemikus 17.12.2008 - 20.02.2015. Vastustaja ei pea nimetatud kaebaja väidet usutavaks. Kaebajal kui raamatupidamiskohustuslasel oli ka 2009. aastal (ning ka kõigil järgnevatel aastatel) raamatupidamise seaduse (RPS) § 4 p-st 4 tulenevalt kohustus koostada ja esitada majandusaasta aruanne. RPS § 15 lg 3 kohaselt inventeeritakse aastaaruande koostamiseks muuhulgas raamatupidamiskohustuslase varade ja kohustuste saldod. Kaebaja on äriregistrile esitanud majandusaasta aruanded aastate 2009-2015 kohta. Seega pidi kaebaja inventeerima majandusaasta aruannete koostamiseks ka MTA-ga seotud kohustuste saldod. Kas kaebaja majandusaasta aruannete koostamiseks ka tegelikult seda tegi, ei ole võimalik kaebaja majandusaasta aruannetes kajastatud andmete põhjal välja selgitada. Seega ei ole õige kaebaja esitatud väide, et tal puudus vajadus ajavahemikus 17.12.2008 - 20.02.2015 e-maksuameti süsteemi siseneda või muul viisil välja selgitada MTA-ga nõuete ja kohustuste saldode tegelik suurus.
3-16-1286
20.Kaebaja ei ole maksuhaldurilt taotlenud 07.07.2009 tehtud tasaarvestuse toimingu tegemisele eelnenud olukorra taastamist, seetõttu ei saa ta esitada ka vastavat kohustamiskaebust ligikaudu kuus aastat pärast toimingu tegemist (HKMS § 46 lg 2, lg 7).
21.Kaebajale 17.12.2008 tehtud tingimusliku maksuotsuse tekstist nähtub, et kaebaja ei täitnud maksuotsusele eelnenud maksumenetluses oma kaasaaitamiskohustust ega esitanud käibemaksu tagastusnõude aluseks olevaid dokumente. 17.12.2008 maksuotsus oli seetõttu tehtud MKS § 93 alusel muutva tingimusega. Ka muutva tingimuse kehtivusajal ei esitanud kaebaja maksuhaldurile tagastusnõude õigsuse tuvastamiseks piisavat teavet, mille tõttu tegi maksuhaldur kaebajale sunniraha korralduse. Kuna kaebaja jättis jõustunud sunniraha korraldusega määratud sunniraha tasumata (ning maksuhaldur vastava nõude kaebaja tagastusnõudega MKS § 105 lg 3 kohaselt jooksvalt 2009.a tasaarveldas), puudub kaebajal põhjendus vabaneda sunniraha tasumise kohustusest ligikaudu seitse aastat hiljem. Seetõttu on vastustaja seisukohal, et sunniraha kaebaja tagastusnõudega tasaarveldamine 2009. aasta juulikuus ei rikkunud ka sisuliselt kaebaja subjektiivseid õigusi ning seetõttu puudub mistahes alus kaebaja tuvastamis- ja kohustamiskaebuse esitamiseks kaebetähtaja ennistamiseks.
22.Seoses tagastusnõude ja selle tasaarvestamisega ei ole vastustaja nõus kaebaja väitega, et 17.12.2008 maksuotsus lõpetas kaebaja 2004. aasta septembrikuu käibedeklaratsioonis esitatud tagastusnõude. 17.12.2008 maksuotsus oli tehtud muutva tingimusega (MKS § 93), mis tähendab, et juhul, kui kaebaja esitab muutva tingimuse kehtivusajal (s.o 45 päeva jooksul) tagastusnõude aluseks olevad dokumendid, võib maksuotsust muuta või kehtetuks tunnistada. Seega ei teinud maksuhaldur 17.12.2008 maksuotsusega kaebaja tagastusnõude osas lõplikku otsust. Kuna kaebaja esitas tagastusnõude õigsuse tõendamiseks täiendavad dokumendid, muudetigi pärast täiendavate dokumentide kontrollimist 07.07.2009 maksuotsusega 17.12.2008 maksuotsust nii, et tuvastati 2004 septembrikuu käibedeklaratsioonis esitatud tagastusnõude õiguspärasus, kuid määrati käibemaksusumma maksustamisperioodi juuni 2006 eest.
23.01.01.2009 jõustunud MKS § 105 lg 4 alusel võis maksuhaldur 2004. aasta septembrikuu tagastusnõude tasaarvestada 07.07.2009 maksuotsusega määratud käibemaksusummaga alles 30 päeva möödumisel maksuotsuse kättetoimetamise päevast arvates. Kuna aga sunniraha korraldusega määratud sunniraha tasumistähtpäev saabus varem, kui 07.07.2009 maksuotsusega määratud maksusumma tasaarvestamise tähtpäev, tehti MKS § 105 lg 3 alusel tasaarvestus kaebajale määratud sunnirahaga.
24.Isegi juhul, kui 17.12.2008 maksuotsus ei oleks tehtud muutva tingimusega, ei oleks nimetatud haldusakt pärast selle kehtetuks tunnistamist saanud lõpetada kaebaja 2004. aasta septembrikuu käibedeklaratsioonis esitatud tagastusnõuet. Nagu vastustaja on juba eelnevalt selgitanud, oli 07.07.2009 maksuotsuse resolutsioon 2004. aasta septembrikuu tagastusnõudega tasaarvestamise osas kaebajat eksitav. Arvestades aga seda, et nimetatud maksuotsus on hiljem kohtu poolt tühistatud ning ka seda, et kaebaja kasuks on ajavahemiku 08.07.–11.08.2009 eest intressi arvestatud ja välja makstud, ei oma 07.07.2009 resolutsioonis antud kaebajat eksitav teave käesoleva vaidluse kontekstis enam tähendust ning ei riku kaebaja õigusi tema kasuks intresside arvestamise osas.
KOHTU PÕHJENDUSED
25.Hinnanud poolte seisukohti ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab kohus, et kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata. Kohus nõustub vaideotsuse põhjendustega ega pea vajalikuks neid käesolevas otsuses korrata (HKMS § 165 lg 2). Vastuseks kaebusele märgib kohus järgmist.
26.Kaebaja on esitanud nõuded, millele kohalduvad erinevad nõuete esitamise tähtajad (HKMS § 46) ja osad nõuded on esitatud alternatiivnõuetena. Kohus möönab, et oleks pidanud võtma seisukoha nõuete tähtaegsuse osas eelmenetluses, ent kuna see jäi tegemata, teeb kohus seda
3-16-1286
käesolevaga otsuses (ka Riigikohus on leidnud, et kaebetähtajast kinnipidamise kontroll võib toimuda ka pärast eelmenetluse lõppu, määrus asjas nr 3-3-1-68-00). Kohus ei pea käesolevas menetlusetapis vajalikuks nõuete tähtaegsust enam eraldi määrusega lahendada, kuna menetlusosalised on saanud nii tähtaegsuse kui ennistamise kohta oma seisukohad esitada ja seda arutati ka kohtuistungil.
27.17.02.2016 esitas OÜ Bulean MTA-le taotluse intressi arvestamiseks ja tasumiseks Riigikohtu 19.02.2015 otsusega tühistatud maksusummalt perioodi 17.12.2008-20.02.2015 eest. 02.03.2016 otsusega arvestas maksuhaldur kaebuse esitaja kasuks intressi alusetult kinni peetud summast ajavahemiku eest 17.12.2008-20.02.2015. Samas jättis maksuhaldur arvestamata intressid summalt 10 000 krooni (639,12 eurot) ajavahemikult 07.07.2009-20.02.2015. 01.04.2016 täiendava otsusega korrigeeris maksuhaldur eelmist 02.03.2016 intressiotsust arvestatud intressi summa osas, kuid jättis ka seekord muutmata 02.03.2016 otsuses toodud seisukoha, et 07.07.2009 on toimunud 10 000 krooni (639,12 euro) ulatuses nõuete tasaarvestus ja sellest tulenevalt jäi maksuhaldur seisukohale, et intressi arvestamata jätmine ajavahemiku 07.07.2009-20.02.2015 eest oli põhjendatud.
28.Kaebaja on esitanud MTA-le 07.04.2016 vaide, MTA tegi selle suhtes 24.05.2016 vaideotsuse ja kaebaja on pöördunud kohtusse vaideotsuse ja selle eseme vaidlustamiseks. Kuna Maksu- ja Tolliameti 24.05.2016 vaideotsus nr 6-1/3298-3 ei riku kaebaja õigusi iseseisvalt, vaid kaebaja väidetest nähtuvalt rikuvad tema õigusi vaid vaideotsuse esemeks olnud haldusaktid ja toimingud, ei anna kohus vaideotsusele sisulist hinnangut.
29.Kaebus on esitatud 30 päeva jooksul vaideotsuse kättesaamisest (kaebaja väitel sai ta vaideotsuse kätte 30.05.2016 ja vastustaja seda asjaolu vaidlustanud ei ole, kaebus on esitatud kohtusse 29.06.2016). Vaideorgan on lahendanud kõik vaides esitatud nõuded sisuliselt ja ei ole tõstatanud nende osas tähtaja küsimust (võimalikku haldusmenetluse seaduse (HMS) § 75 sätestatud 30-päevase tähtaja rikkumist). Seega tuleb lugeda tähtaegseks kõik kaebuses esitatud nõuded, mis olid esitatud ka vaides ja mis on kooskõlas HMS § 72 lg 1 punktidega 1-3: vaidemenetluses saab taotleda vaid haldusakti kehtetuks tunnistamist, haldusakti osa kehtetuks tunnistamist, kui seadus ei piira haldusakti osalist vaidlustamist, ja ettekirjutuse tegemist haldusakti andmiseks, asja uueks otsustamiseks või toimingu sooritamiseks. Arvestades toodut ei saa vaide esemeks HMS järgi olla õigusvastasuse tuvastamise nõue. Kui on vaja vaadata läbi sisuliselt mõni õigusvastasuse tuvastamise nõue, on seda vaja teha vaidest sõltumatult lähtudes HKMS § 46 lg 5 (kaebuse haldusakti või toimingu õigusvastasuse kindlakstegemiseks võib esitada kolme aasta jooksul haldusakti andmisest või toimingu tegemisest arvates).
30.Kaebaja taotles 07.04.2016 vaides 07.07.2009 tasaarvestustoimingute „ebaseaduslikuks tunnistamist“ ja tasaarvestamisele eelnenud olukorra taastamist. Seda nõuet on võimalik HMS § 72 lg 1 p 1-3 kohaselt käsitleda vaid kohustamistaotlusena. Ka vaideotsuses on käsitletud seda nõuet kehtetuks tunnistamise nõudena. Kuna 07.07.2009 tasaarvestamistoimingule eelnenud olukorra taastamise kohustamise nõue on tähtaegne (see oli esitatud vaides, vaideorgan lahendas selle vaideotsusega, vaide peale esitati kohtule 30 päeva jooksul kaebus), ei ole kaebajal vaja alternatiivselt esitada tasaarvestamistoimingu õigsuvastasuse tuvastamise nõuet. Seetõttu kohus seda nõuet lahendama ei pea. Kohustamisnõude vaidlustamisele kohaldub vastavalt HKMS § 46 lõikele 2 tähtaeg 30 päeva toimingu tegemisest keeldumisest teadasaamisest. Vaidemenetluses lahendas MTA seda taotlust ega tõstatanud tähtaja küsimust (HMS § 75 sätestatud 30-päevase tähtaja rikkumist). Ehkki kohtule ei nähtu, et kaebaja oleks seda nõuet esitanud enne vaiet, tuleb nõue lugeda hetkel tähtaegseks seetõttu, et MTA lahendas nõude vaidega ja seetõttu algas kaebatähtaja arvestus HMS § 87 kohaselt vaideotsuse tegemisest. 24.05.2016 vaideotsusega jättis vastustaja vaide rahuldamata ja kaebajal oli õigus pööduda samade nõuetega kohtu poole. Ühtlasi ei ole vastustajal õigus selles, et kaebaja ei ole maksuhaldurilt taotlenud 07.07.2009 tehtud tasaarvestuse toimingu tegemisele eelnenud olukorra taastamist ning et seetõttu ei saa ta esitada
3-16-1286
vastavat kohustamiskaebust kohtusse (HKMS § 46 lg 2 ja 7), kuna vastav nõue oli esitatud vaides (vaide lk 3, teine nõue).
31.Kaebaja on esitanud ka nõude MTA 07.07.2009 haldusaktide tühistamiseks. Kohtumenetluses selgus, et 07.07.2009 ei ole MTA kaebajat puudutavaid haldusakte vastu võtnud, sel kuupäeval tehti üksnes sunniraha osas tasaarveldus kaebaja ettemaksukontol oleva rahaga. Seetõttu kohus sellist nõuet menetleda ei saa.
32.Veel taotles OÜ Bulean vaides tema ettemaksukontole 20.02.2015 kantud, kuid hilisema 01.04.2016 otsusega riigituludesse kantud 639,12 euro tagastamist tema ettemaksukontole ning selleks 01.04.2016 otsuse p 2 „alusetult tagastatud raha riigi tuludesse kandmine“ tühistamist. Ka nimetatud nõue on esitatud vaides, selle esitamine oli HMS § 72 lg 1 järgi lubatud, vaideorgan lahendas nõude vaideotsusega ning vaide peale esitati kohtule 30 päeva jooksul kaebus.
33.Lisaks esitas kaebaja vaides taotluse 02.03.2016 intressiotsuse muutmiseks selliselt, et intressi arvestataks ja tasutaks kaebajale ka eelmainitud 639,12 eurolt perioodi eest 07.07.200920.02.2015. Ka nimetatud nõude tähtaegsuses kahtlust ei ole.
34.Vaideotsuses MTA ühegi esitatud nõude tähtaja küsimust ei tõstatanud, ehkki nõue tunnistada õigusvastaseks 07.07.2009 tasaarvestamistoimingud väljusid 02.03.2016 ja 01.04.2016 intressiotsuste raamidest: 01.04.2016 intressiotsusega keelduti tasumast kaebajale intressi 639,12 eurot eest ning kanti see summa kaebaja ettemaksukontolt riigi tuludesse. 03.02.2016 ja 01.04.2016 intressinõuetega ei lahendatud kaebaja taotlust 07.07.2009 tasaarvestustoimingute õiguspärasuse üle, vaid nenditi, et osa ettemaksukontol olevast summast on 07.07.2009 sunniraha summaga tasaarveldatud. Kohtule 31.10.2016 esitatud seisukohtades väidab kaebaja, et sai sunniraha korralduse täitmisest tasaarveldamise teel teada alles vastustaja vastustest kaebaja teabenõuetele 2016. aasta märtsis ja aprillis (täpsustades hiljem p 2.14., et 2016 märtsis). Selleks hetkeks oli möödunud HKMS § 46 lg 5 sätestatud kaebetähtaeg 3 aastat vaidlustatud toimingute sooritamisest. Kaebaja esitas kohtule 31.10.2016 ka taotluse tähtaja ennistamiseks, juhul kui kohus leiab, et tasaarveldustoimingute õigusvastasuse tuvastamise nõue on esitatud tähtaega rikkudes. Kaebaja väidab, et kuivõrd ta sai tasaarvestamisest teada 2016 aasta märtsis, oleks see olnud ühtlasi esimene võimalus esitada MTA-le taotlus tasaarvestatud 639,12 euro tagastamiseks. Kuna nõuded vaideotsusega sisuliselt lahendati, lahendab kohus need nõuded sisuliselt ka ise.
35.Kokkuvõtlikult lahendab kohus 07.07.2009 tasaarvestamistoimingutele eelnenud olukorra taastamise nõude; 02.03.2016 intressiotsuse ja 01.04.2016 intressiotsuse p 2 tühistamise nõude; nõude tagastada kaebaja ettemaksukontole 01.04.2016 intressiotsusega riigi tuludesse kantud 639,12 eurot ja nõude tasuda eelnimetatud 639,12 eurolt intresse ajavahemiku 07.07.200920.02.2015 eest.
36.Kaebaja vaidlustab talle 27.05.2009 tehtud sunniraha korralduse täitmise. Kaebaja ei ole varasemalt sunniraha korraldust vaidustanud ega seda ka täitnud. MKS § 105 lõike 1 kohaselt on maksukohustuslane kohustatud maksusumma ja maksu kõrvalkohustustest tulenevad summad (milleks on MKS § 31 lg 1 p 5 kohaselt ka sunniraha) tasuma selleks määratud kontole. /.../. MKS § 105 lg 6 annab õigusliku aluse nõuete tasaarvestamiseks.
37.Asjaoludest nähtuvalt oli kaebajale tagastusnõudest laekunud raha faktiliselt 07.07.200911.08.2009 kaebaja ettemaksukontol: 07.07.2009 tagastas maksuhaldur 06.07.2009 maksuotsuse alusel OÜ Bulean ettemaksukontole summa 767 736 krooni (49 067,27 eurot). Kaebajale pidi 06.07.2009 maksuotsuse järgselt kohe tagastama eelnimetatud summa ettemaksukontole, kuna selleks toiminguks ei tulenenud MKS-st 30-päevast tähtaega, selle toimingu pidi teostama kohe. Kaebaja ei ole vaidlustanud iseenesest seda, et talle 07.07.2009 raha ettemaksukontole kanti ja kaebajal ei oleks sellise asja kohtus vaidlustamiseks ka kaebeõigust: selline toiming ei saanud rikkuda tema subjektiivseid õigusi. HKMS § 44 lg 1 kohaselt võib kaebusega halduskohtusse pöörduda üksnes juhul, kui haldusorgan rikkus isiku õigusi ja kaebajale raha (kaebaja arvates
3-16-1286
varem kui vaja) kandmine ei saanud tema õigusi rikkuda. Kaebaja eksib selles, et tema ettemaksukonto oli 06.07.2009 maksuotsuse järgselt saldoga 0 ning sunnirahaga tasaarvestamine ei olnud faktiliselt võimalik. See oli võimalik ja seda ka tehti, kuna sunniraha korraldus oli kehtiv, selle täitmise tähtaeg oli saabunud ja kaebaja ei olnud seda täitnud. Seega oli sunniraha korralduses märgitud summa 10 000 krooni (639,12 euro) tasaarveldamine 07.07.2009 kaebaja ettemaksukontol oleva rahaga nii õiguslikult kui faktiliselt võimalik ja seda ka tehti. Kaebaja nõue 07.07.2009 tasaarvestustoimingule eelneva olukorra taastamiseks tuleb seega jätta rahuldamata.
38.Kuna sunniraha korralduse täitmine 07.07.2009 teostatud tasaarvestustoimingu tulemusena oli õiguspärane, oli õiguspärane ka 01.04.2016 intressiotsuse p 2, mille kohaselt kanti riigi tuludesse (taaskord kaebaja ettemaksukontol oleva rahaga tasaarveldamise tagajärjel kätte saadud) 639,12 eurot, mis 20.02.2016 ekslikult kaebajale tagastatud oli.
39.Eeltoodud põhjustel puudub alus tasuda kaebajale 639,12 eurolt ka intressi.
40.Vaidlust ei ole selles, et märge 06.07.2009 maksuotsuse lk-l 7, mille kohaselt kaebajale tasumiseks määratud 767 736 krooni (49 067,27 eurot) on maksuotsuse tegemise hetkeks juba tasaarvestatud, ei ole faktiliselt õige ega oleks olnud sel hetkel ka MKS-ga kooskõlas. 01.01.2009 jõustunud MKS § 105 lg 4 alusel võis maksuhaldur 2004. aasta septembrikuu tagastusnõude tasaarvestada 07.07.2009 maksuotsusega määratud käibemaksusummaga alles 30 päeva möödumisel maksuotsuse kättetoimetamise päevast arvates. Vaidlust ei ole ka selles, et tasaarvestus tehti tegelikkuses 11.08.2016 (nõue jäi üles vaid 10 000 krooni (639,12 euro) osas, kuna selles summas oli 07.07.2009 tasaarvestatud sunniraha korraldus).
41.Asjaolu, et tasaarvestus tehti 11.08.2009 ja mitte 06.07.2009, ei saanud iseenesest üldse kaebaja õigusi rikkuda. 11.08.2009 tasaarvestamistoimingu vaidlustamiseks puudub kaebajal HKMS § 44 lõikes 1 nimetatud eeldus. Küsimus ei ole selles, et summa oleks tasaarvestatud topelt või vales summas. Kaebaja õigusi ei rikkunud see, et vahepeal jõuti tasaarvestada sunniraha korraldus, mis oli talle täitmiseks kohustuslik, või et kaebaja ei teadnud ega jõudnud 07.07.-11.08.2009 ettemaksukontolt summat ära kanda. Kehtiva ja õiguspärase haldusakti täitmine ei saa kaebaja subjektiivseid õigusi rikkuda. Seega puudub kaebajal 07.07.2009 tasaarvestustoimingutele eelneva olukorra taastamise nõude puhul kaebeõigus.
42.Mis puudutab 06.07.2009 maksuotsuse lk 7 ülal olevat selgitust, et maksusumma on maksuotsuse tegemise hetkeks juba tasaarvestatud, leiab kohus, et see selgitus ei ole tegelikult resolutsiooni osa. Resolutsioon on haldusakti see osa, millega midagi määratakse, mis loob, lõpetab või muudab mõne õiguse või kohustuse. Resolutsioon määras tasumisele maksusumma ja ühtlasi tasaarvestamise teel. Märge, et summa on juba tasaarvestatud, on sisu mõttes hoopis selgitav märkus, aga mitte resolutsioon (otsustus). See, et selgitus on ühes lauses otsustusega jätta eelmise 17.12.2008 maksuotsuse resolutsioon jõusse, ei muuda selgitust ise resolutsiooniks.
43.Eeltoodud põhjustel jätab kohus kaebuse rahuldamata.
44.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehakse. Otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud, seega jäävad menetluskulud iga menetlusosalise enda kanda.