Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtunik Otsuse avalikult teatavakstegemine Haldusasja number
Tallinna Halduskohus Kristjan Siigur
Haldusasi
OÜ Worldline kaebus Maksu- ja Tolliameti 31. mai 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/029991-47 tühistamise nõudes.
Menetlusosalised
Kaebaja: OÜ Worldline Esindaja: Ingridt Allemann, Jüri Allikalt Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet Esindaja: Rivo Koemets, Liisa Nikkarinen
8. november 2016, Tallinn 3-16-1303
RESOLUTSIOON
1.Jätta OÜ Worldline kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud poolte endi kanda. Edasikaebamise kord: Menetlusosalistel on õigus kohtuotsuse peale esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule hiljemalt 8. detsembril 2016 (HkMS § 180, § 181 lg 1). Vastuseks teise menetlusosaliste poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Tallinna Ringkonnakohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
OÜ Worldline kajastas oma 2014. aasta oktoobri- ja novembrikuu käibedeklaratsioonides kokku 15 623,40+18 475,20=34 098,60 euro suuruse sisendkäibemaksu OÜ Euro Foodstock arvete alusel, mille esemeks oli hirsi ja tatra müük.
2.Maksu- ja Tolliamet tegi 31. mail 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/02991-47, millega suurendas OÜ Worldline 2014. aasta oktoobri ja novembri käibemaksukohustust 34 098,60 euro võrra
ning nende perioodide tulumaksukohustust 11 252,38 euro võrra. Maksuotsuses asuti seisukohale, et OÜ Worldline ei soetanud OÜ-lt Euro Foodstock arvetel nimetatud hirssi ja tatart mitte OÜ-lt Euro Foodstock, vaid Leedu ja Läti äriühingutelt UAB Galinta ir partneriai, UAB Ekofrisa, SIA Grain&Food Logistic, olles teadlik, et OÜ Euro Foodstock ei ole kaupade tegelik müüja ning et dokumendid tehingu kohta viimasega vormistati kaupade tegeliku päritolu varjamiseks ja seeläbi lubamatu sisendkäibemaksu maha arvamise õiguse saamiseks. Eeltoodu tõttu leiti maksuotsuses, et OÜ-l Worldline ei olnud õigust arvestada sisendkäibemaksu OÜ Foodstock arvete alusel. Tulumaksukohustuse osas leidis maksuhaldur, et OÜ Worldline ettevõtlusega seotud väljamakseteks saab pidada summasid, mis kanti OÜ Euro Foodstock kaudu üle kauba tegelikele müüjatele, ent OÜ Worldline poolt tehtud väljamaksete ning tegelikele teistes liikmesriikides asuvatele müüjatele jõudnud summade vahe on käsitatav OÜ Worldline ettevõtlusega mitte seotud väljamaksena, mis kuulub tulumaksuga maksustamisele. Maksuotsuse järeldusi põhjendatakse kokkuvõttes järgmiste asjaoludega: OÜ-l Euro Foodstock puudus kontrolliperioodil tavapärane majandustegevus: 2014. aasta majandusaasta aruannet pole see äriühing esitanud; puudusid töötajad, vara ja tavapärase äritegevusega seotud kulud; 20. novembril 2014 kustutati isik käibemaksukohustuslaste registrist seoses majandustegevuse tõendamatusega; registris olemise ajal olulist kasumit äriühing ei teeninud; puudus ladu; OÜ-lt Worldline laekunud summad kanti samal või järgmisel päeval edasi Leedu ja Läti äriühingutele;
20.maist 2014 oli OÜ Euro Foodstock juhatuse liikmeks K.N., ent OÜ Worldline esindajate selgituse kohaselt suheldi V.-nimelise isikuga, kelle volitusi OÜ Worldline ei kontrollinud; samas väitis V.P, et OÜ-le Worldline müüdud kaubast ei tea ta midagi, pole suhelnud hankijatega Lätis ja Leedus, vaid osutas sekretäriteenust ning koostas arveid, mille allkirjastas K.N.; O.Š, kes oli OÜ Euro Foodstock juhatuse liige 20. maini 2014, väitis, et koostööst oli huvitatud OÜ Worldline, mille juhatuse liige E.B oli tuttav OÜ Euro Foodstock osaniku A.R ning koostöö algas pärast seda, kui OÜ Euro Foodstock registreeriti käibemaksukohustuslasena, kuid A. R ja E. B olid koostöös juba varem kokku leppinud; OÜ Euro Foodstock polnud registreeritud toidukäitlejate registris; OÜ Euro Foodstock juhatuse liige K.N. elab Narvas ja pole usutav, et ta käis väikese lapse kõrvalt korduvalt Tallinnas kaupa vastu võtmas ja arveid allkirjastamas; Läti ja Leedu hankijad on väitnud, et telefoni teel suhtles ja tellimusi esitas V.-nimeline isik, ent seda, kes see täpselt oli, pole olnud võimalik tuvastada; OÜ Worldline poolt maksuhaldurile esitatud OÜ Euro Foodstock arved erinesid viimase enda poolt maksuhaldurile esitatud arvetest: esimese poolt esitatud 25 705 euro suuruse arve numbriks oli 154-WL, samas kui teise poolt sama summaga arve number oli 155-WL; OÜ Worldline ja OÜ Euro Foodstock koostöö katkes kohe pärast viimase käibemaksukohustuslaste registrist kustutamist; kaup liikus teistest EL liikmesriigist otse OÜ Worldline lattu; OÜ Worldline on ise teinud pikaajaliselt koostööd Leedu äriühinguga UAB Galinta ir partneriai; OÜ Worldline arvestas sisendkäibemaksu muuhulgas 15. novembri 2014 kuupäeva kandva arve 164-WL alusel, ent sellel arvel nimetatud käibe tekkimise päevaks oli OÜ Euro Foodstock juba käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud, samas sellele eelnev numbriga arve 163-WL kandis 19. novembri 2014 kuupäeva;
KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED
3.OÜ Worldline esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja Tolliameti 31.05.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/029991-47 tühistamist. Kaebaja hinnangul ei põhine maksuhalduri järeldus, et OÜ Euro Foodstock ei olnud hirsi ja tatra tegelikuks müüjaks, asjas kogutud tõenditel. Kaebaja leiab, et maksuhaldur on põhjendamatult jätnud tähelepanuta otsesed tõendid, mis kinnitavad, et vaidlusaluse hirsi ja tatra soetas Läti ja Leedu äriühingutelt OÜ Euro Foodstock ja mitte kaebaja. Kaebaja rõhutab, et ükski tõend ei kinnita, et kauba soetamisega teistest liikmesriikidest või selle transpordi korraldamisega oleks tegelenud OÜ Worldline.
4.Kaebaja selgitab, et tema oli tehingute toimumise ajal OÜ Euro Foodstock reaalse majandustegevuse olemasolus veendunud ning asjaolusid, millele maksuhaldur on tuginenud sellise majandustegevuse puudumist põhjendades, ei olnud kaebajal kuidagi võimalik tuvastada. Kaebaja hinnangul kinnitavad OÜ Euro Foodstock tegeliku majandustegevuse olemasolu ka O.Š ning V.P poolt maksuhaldurile antud seletused. Kaebaja rõhutab veel, et 2014. aasta majandusaasta aruande esitamata jätmine ei saa kuidagi tõendada majandustegevuse puudumist 2014. aastal ega seda, et kaebajale kauba müüjateks olid Leedu ja Läti äriühingud.
5.Kaebaja leiab, et ühestki õigusaktist ei tulene ostjale kohustust kontrollida, kas toidukaupade müüja on toidukaupade käitlejate registris registreeritud, mistõttu ei saa rääkida selles osas kaebaja hoolsuskohustuse rikkumisest. Siinkohal toob kaebaja ka välja, et kuigi O.Š väitis maksuhaldurile, et OÜ Euro Foodstock oli registreeritud majandustegevuse registris, pole maksuhaldur seda kontrollinud.
6.Kaebaja peab põhjendamatuks maksuotsuses esitatud väidet tehingutega seotud isikute ütluste vastuolulisuse kohta ning märgib, et maksuotsusest ei nähtu, mis põhjusel on maksuhaldur eelistanud ühtesid seletusi teistele. Kaebaja hinnangul ei pruugi V.P ja K.N. seletused olla usaldusväärsed, kuna neil võis olla põhjus anda ebaõiget teavet enda vastusest vabanemiseks. Samas selgitab kaebaja, et kaebaja esindajate ning O.Š seletused on omavahel kooskõlas. Kaebaja heidab maksuhaldurile ette, et viimane on jätnud põhjendamatult analüüsimata Läti ja Leedu hankijate poolt maksuhaldurile edastatud informatsiooni, kust tulenes, et OÜ Euro Foodstock tellimuste esitajaks oli Veera nimeline isik ning kus hankijad kinnitavad kaupade tellimist ja ostmist Euro Foodstock OÜ poolt.
7.Kaebaja peab asjakohatuks maksuotsuses välja toodud ühe arve numbrite erinevust, kuna tegemist on ilmselgelt ebaolulise puudusega, mis samas ei puuduta üldse kaebaja tegevust. Samamoodi ei mõista kaebaja, kuidas on vaidlusaluste tehingutega seotud OÜ Euro Foodstock kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist, mis toimus pärast vaidlusaluseid tehinguid. Kaebaja hinnangul on aga loogiline, et pärast hankija käibemaksukohustuslaste registrist kustutamist koostöö lõppes, sest ilma sisendkäibemaksu maha arvamise õiguseta ei oleks kaebaja saanud kaupu konkurentsivõimelise hinnaga soetada.
8.Põhjendamatuks peab kaebaja ka maksuhalduri järeldust seoses kaupade tarnimisega kaebaja lattu ning selgitab esiteks, et CMR-ile kantud mahalaadimise kohast ei saa järeldada, kes on kauba müüja ning olukorras, kus kaebaja oli tellimuse esitamisel OÜ-le Euro Foodstock teatanud, kuhu ta kaupa soovib, on loomulik, et viimane teatas selle ka oma hankijale, sest OÜ-l Euro Foodstock mingit vajadust kaupa vaheladustada ei olnud.
9.Kaebaja hinnangul ei saa selles, et kaebaja ise on UAB-ga Galinta ir partneriai tehinguid teinud, järeldada, et vaidlusaluste kaupade müüjaks polnud OÜ Euro Foodstock. Kaebaja rõhutab, et 2014. aasta oktoobris ja novembris ei ostnud ta UAB'lt Galinta ir partneriai hirssi ega tatart ning OÜ-lt Euro Foodstock ostis ta selle kauba just seepärast, et Leedu äriühinguga vastavat kokkulepet polnud. Ka toob kaebaja välja, et vaidlusalust kaupa soetas OÜ Euro Foodstock UAB'lt Galinta ir partneriai üksnes kahel juhul ning kuidagi ei saa kaebaja ja UAB Galinta ir partneriai vaheliste suhete pinnalt teha järeldusi kauba kohta, mille OÜ Euro Foodstock soetas UAB'lt Ekofrisa ja SIA'lt Grain&Food Logistic.
10.Kaebaja peab asjakohatuks maksuotsuses viitamist OÜ Euro Foodstock arvele 164-WL, kuna selle arve osas on kaebaja pärast kontrolliaktiga tutvumist oma käibedeklaratsiooni korrigeerinud.
11.Kaebaja peab paljasõnaliseks ja tõenditel mitte põhinevaks ka maksuhalduri väidet, et OÜ Worldline teadis, et kauba müüjaks pole OÜ Euro Foodstock. Viidates Riigikohtu otsusele kohtuasjas 3-3-1-18-10 leiab kaebaja, et sellise järelduse esitamiseks peaks maksuhaldur esitama tõendid, mis kinnitavad ostja sellist teadlikkust. Asjaolu, et kaebaja juhatuse liige ja OÜ Euro Foodstock osanik tuttavad olid, ei saa kaebaja hinnangul kuidagi tõendada seda, et OÜ Euro Foodstock polnud tegelik müüja. Ka rõhutab kaebaja, et maksuhaldur ei ole tõendanud ühegi kohtuasjas 3-2-1-81-12 tehtud Riigikohtu otsuses nimetatud maksupettusele viitava asjaolu esinemist käesoleval juhul.
12.Kaebaja toob ka välja, et maksuotsuses ei ole väidetud, et kaebaja ja OÜ Euro Foodstock vahelised tehingud oleksid näilised ja et nendega varjati tehinguid Leedu ja Läti äriühingutega UAB Galinta ir partneriai, UAB Ekofrisa ja SIA Grain&Food Logistic ning maksuotsuses pole ka viiteid asjassepuutuvatele maksustamise õiguslikele alustele.
VASTUSTAJA SEISUKOHT
13.Maksu- ja Tolliamet peab OÜ Worldline kaebust põhjendamatuks ning taotleb selle rahuldamata jätmist. Vastustaja jääb seisukohale, et kogutud tõendite kogumi pinnalt on maksuotsuses tehtud õige järeldus ning selgitab, et maksupettusele iseloomuliku konspiratiivsuse tõttu on maksuhalduril raske või isegi võimatu esitada otseseid tõendeid rikkumise kohta. Viidates Riigikohtu otsusele kohtuasjas nr 3-3-1-15-13 selgitab vastustaja, et maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav.
14.Vastustaja hinnangul on maksuotsuses asjakohaselt viidatud OÜ Euro Foodstock reaalse majandustegevuse puudumist ilmestavatele asjaoludele ning toob siinkohal välja ka selle, et kaebaja juhatuse liige ning OÜ Euro Foodstock osanik olid omavahel tuttavad ning tehingute tegemise initsiatiiv tuli kaebajalt, millist asjaolu püüdis kaebaja maksumenetluses varjata ja jätta muljet, nagu oleks OÜ Euro Foodstock leitud juhuslikult. Siinkohal viitab vastustaja Olga Šu seletustele, et koostöö oli juba varem kokku lepitud ning algas pärast OÜ Euro Foodstock käibemaksukohustuslasena registreerimist. Vastustaja leiab, et kaebaja poolne maksuhalduri eksitamine viitab soovile tehingute tegelikke asjaolusid varjata ning on oluliseks indikaatoriks kaebaja ja OÜ Euro Foodstock vaheliste suhete tegeliku iseloomu kohta.
15.Vastustaja toob ka välja, et vaidlusaluste kaupade soetamisel OÜ Euro Foodstock kaudu puudus kaebaja jaoks mõistlik majanduslik põhjus ning kaebaja suutmatus ümber lükata
maksuhalduri järeldust variühingu kasutamise kohta kahandab maksumaksja väidete veenvust.
16.Vastustaja selgitab, et võrdles V.P seletusi muude tõenditega ning peab neid usaldusväärseks, tuues välja, et kuna Läti ja Leedu äriühingutele tehti tellimused telefoni ja ekirja teel, siis puudus neil võimalus isiku tuvastamiseks, mistõttu selles osas on nende seletustel lõppastmes ka väiksem kaal. Vastustaja leiab ka, et V.P ei saanud olla mistahes põhjusi anda valeütlusi.
17.Mis puudutab kaebaja teadlikkust OÜ Euro Foodstock majandustegevuse puudumisest ja sellest, et viimane pole kauba tegelik müüja, siis kinnitab seda vastustaja hinnangul üheselt ka manipuleerimine arvega nr 164-WL. Vastustaja möönab, et kaebaja korrigeeris selles osas oma käibemaksuarvestust, ent vastustaja hinnangul oli selle arvega manipuleerimine selgelt tahtlik ning väiteid kaebaja tähelepanematusest ei ole eluliselt usutavad.
18.Kauba transpordi ja CMR-ide osas toob kaebaja välja, et viimaste kohaselt võttis kaebaja laos kaupa vastu OÜ Euro Foodstock juhatuse liige K. N., samas kui maksumenetluses leidis tuvastamist, et tegelikult võtsid kaupa vastu kaebaja töötajad ning kaebaja seaduslikud esindajad ei väitnud kordagi, et K. N. oleks käinud nende laos kaupa vastu võtmas. Vastustaja hinnangul polnud see ka K. N. elukohta arvestades usutav.
KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
19.Hinnanud poolte seisukohti ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja omavahelises seoses, leian, et OÜ Worldline kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb rahuldamata jätta. Maksuhaldur on kogutud tõendite pinnalt põhjendatult kahtlustanud, et OÜ Worldline osales maksupettuses, mis seisnes selles, et ta kasutas sisendkäibemaksu lubamatu maha arvamise ning ettevõttest maksuvabalt raha välja viimise eesmärgil oma maksuarvestuses OÜ Euro Foodstock arveid ilma, et neil arvetel näidatud tehinguid OÜ-ga Euro Foodstock tegelikult toimunud oleks. Kuna kaebaja ei ole ei maksumenetluse käigus ega kohtumenetluses suutnud seda kahtlust ümber lükata, on maksuotsus õiguspärane.
20.Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lõigetest 1 ja 3 tulenevalt eeldab sisendkäibemaksu maha arvamise õigus seda, et kaup või teenus on soetatud teiselt käibemaksukohustuslaselt. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 ning lõike 2 punkti 3 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu väljamaksetelt, mille kohta maksumaksjal puudub nõuetele vastav algdokument. Maksustamisel tuleb lähtuda tegelikest majanduslikest sooritustest, mitte üksnes nende kohta olemasolevatest formaalsetest dokumentidest. Arve, mis ei kajasta tegelikku majanduslikku sooritust või kajastab seda valesti, ei ole nõuetele vastav ei TuMS ega KMS mõistes, mistõttu üksnes asjaolu, et ostja on mingi kauba saanud ning selle kohta on olemas formaalselt nõuetekohane arve, ei anna vääramatult õigust sisendkäibemaksu maha arvamiseks ega alust väiteks, et selle arve alusel tehtud väljamakse on ettevõtlusega seotud. Nii TuMS kui KMS nõuetele vastava arvega on tegemist tingimusel, et see kajastab õigesti reaalselt aset leidnud majandustehingu sisu, sh. tehingu pooli, tehingu eset jms. Tehingu tegelikku majanduslikku sisu ei kajasta arve õigesti muuhulgas juhul, kui arvele müüjana märgitud isik ei ole kauba või teenuse tegelik müüja. MKS § 83 lõikest 4 ning §-st 84 tulenevalt on maksuhalduril õigus maksukohustuslas(t)e poolt mingil moel vormistatud tehingule anda maksustamise seisukohast teistsugune iseloom ehk tsiviilõiguslik tehing ümber kvalifitseerida.
See tähendab, et kui tehingut tegelikult toimunud ei ole, ei saa sellel olla ka mingisuguseid maksuõiguslikke järelmeid ning kui tehingu sisuks on majanduslikus mõttes midagi muud kui see, mida maksukohustuslane kajastab oma raamatupidamisdokumentides, tuleb maksustamisel raamatupidamisdokumente eirata ning arvutada maksukohustus nii, nagu see oleks olnud, kui tehingut oleks raamatupidamisarvestuses kajastatud oma tegelikule majanduslikule sisule vastavalt.
21.Käibemaksu osas on kohtupraktikas välja kujunenud seisukoht, et kui ilmneb, et kauba kohta arve väljastanud isik ei ole kauba tegelik müüja, on ostjal siiski õigus selle arve alusel sisendkäibemaksu arvestada, kui ta heauskselt ning oma ettevõtja hoolsuskohustust nõuetekohaselt täites põhjendatult eeldas, et tegelikuks müüjaks on arve väljastanud isik. Sellise eelduse aluseks saab olla see, et ostja ei teadnud ega pidanudki teadma, et müüjana arvel märgitud isik pole tegelik müüja. Väljamakse tulumaksuga maksustamise eelduseks on aga see, et ostja teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Samuti on kohtupraktikas asutud seisukohale, et kui üldjuhul tuleb ostja heausksust eeldada, siis see eeldus ei laiene neile juhtumitele, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja on osalenud maksupettuses. Maksupettuse konspiratiivse iseloomu tõttu võib seda otseselt tõendavate asjaolude (nt. selge kokkuleppe olemasolu fiktiivsete arvete koostamise kohta või see, et müüjale tasutud rahasummad jõudsid tagasi ostjani) tuvastamine olla praktiliselt võimatu. Seetõttu piisab, kui maksuhaldur põhjendab oma kahtlust, et kontrollitav maksukohustuslane on maksupettuses osalenud, et tema maksuarvestuse aluseks olevatel raamatupidamisdokumentidel kajastatud tehinguid tegelikkuses toimunud ei ole ning ta pidi olema sellest teadlik. Sellist kahtlust saab põhjendatuks pidada, kui maksuhaldurile kättesaadavate tõendite pinnalt on eluliselt usutavam, et kaebaja pani toime maksupettuse, kui see, et ta käitus ausalt. Sellisel juhul on maksukohustuslasel MKS § 150 lõikest 1 tulenevalt kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti ehk esitada tõendid, mis maksuhalduri kahtluse ümber lükkavad.
22.Käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et nii OÜ Worldline kui OÜ Euro Foodstock olid maksuotsuses käsitletud arvete esitamise ajal registreeritud käibemaksukohustuslastena ning viimase arved vastasid formaalselt KMS §-s 37 sätestatud nõuetele. Samuti pole vaidlust selles, et OÜ Worldline on neil arvetel nimetatud kaubad saanud ning tasunud neil arvetel näidatud summad pangaülekandega OÜ-le Euro Foodstock. Õigus on kaebajal ka selles, et mitte ühtki otsest tõendit ei ole selle kohta, et OÜ Euro Foodstock tegevus oleks olnud kaebaja või selle juhtide vahetu kontrolli all ega selle kohta et OÜ-le Euro Foodstock üle kantud summad oleks mingis osas tagastatud kaebajale või kaebajaga seotud isikutele, samuti mitte selle kohta, et Läti ja Leedu ettevõtjatelt oleks vaidlusaluse tatra ja hirsi tellimisega vahetult tegelenud mõni kaebaja juht või töötaja.
23.Sellele vaatamata on maksuhaldur saadud tõendite pinnalt nähtuva asjaolude kogumi põhjal toonud õigustatult välja põhjendatud kahtluse, et OÜ Euro Foodstock osales vaidlusaluse kauba tarneahelas OÜ Worldline teadmisel fiktiivse vahelülina, et varjata tegelikke tehinguid OÜ Worldline ning vastavalt UAB Galinta i partneriai, UAB Ekofrisa ning SIA Gran&Food Logistic vahel ning saada seeläbi maksueelis, mis seisnes sisendkäibemaksu lubamatus maha arvamises OÜ Euro Foodstock arvete alusel, ilma et kaebaja tegelikult sellele sisendkäibemaksule vastavat käibemaksukohustust kaasa toonud tehinguid teinud ja käibemaksu tegelikult tasunud oleks. Kaebaja eksib, väites, et maksuotsuses ei ole ette heidetud teise tehingu varjamist. Maksuotsusest tuleneb üheselt mõistetavalt maksuhalduri
seisukoht, et tehingud OÜ-ga Euro Foodstock olid näilikud ning nendega varjati tegelikke tehinguid, milleks oli kaebaja poolt OÜ Euro Foodstock arvetel nimetatud kaupade soetamine Leedu ja Läti äriühingutelt. Samuti on maksuotsuse punktis 2.1.3 sõnaselgelt viidatud ka selliste tehingute maksustamist käsitlevale MKS § 83 lõikele 4.
24.Vastuväites kontrollaktile (MTA lisa 077) ja kaebuses on kaebaja esitanud vastuväited maksuotsuses välja toodud üksikute asjaolude suhtes ning eraldivõetuna võiksid mitmed neist olla põhjendatudki. Nii näiteks on tõsi, et OÜ Euro Foodstock 2014. aasta majandusaasta aruande esitamata jätmine ei saa otseselt tõendada 2014. aastal majandustegevuse puudumist. Samuti polnud kaebajal seadusest tulenevat kohustust kontrollida müüja registreeringut toidukäitlejate registris. Asjaolude kogum, mis annab aluse põhjendatud kahtluseks maksupettuses osalemise kohta, ei kujuta endast aga üksikute tuvastatud asjaolude summat, mille saaks välistada nende asjaolude ükshaaval ümber lükkamisega. Asjaolude kogumi pinnalt tehtud järeldus võib õige olla ka juhul, kui ükski kogumi moodustanud asjaoludest eraldivõetuna seda järeldust teha ei lubaks.
25.Käesoleval juhul õigustab maksupettuses osalemise kahtlust eeskätt see, et eluliselt on ebausutav, et OÜ Worldline, olles ise sarnaste toidukaupade impordi-ekspordi alal kogenud ettevõtja, soetas need kaubad sellealase olulise kogemuseta OÜ-lt Euro Foodstock, ilma et oleks võimalik näha mistahes põhjusi, miks selline Eesti vahendaja kaudu Leedu ja Läti äriühingutelt kauba soetamine oleks pidanud OÜ Worldline jaoks majanduslikult kasulik olema. See, et OÜ Euro Foodstock polnud toidukäitlejana registreeritud, ei oleks eraldi võetuna oluline probleem, küll aga näitab see üheselt, et tegemist ei olnud sellisele majandustegevusele pühenduda soovinud ettevõtjaga ning ka tema varasemat vähest kogemust silmas pidades tekib õigustatult küsimus, miks soetas kaebaja kaubad sellelt äriühingult, kui tal ilmselgelt oleks võimalik olnud need soetada otse Lätist või Leedust, kus tegutsevate ettevõtjate kontaktid kaebajal kas kindlasti olemas olid või mis oleks tal oma kogemusele tuginedes igal juhul hõlpsalt leida võimalik olnud.
26.Tehingu selline majanduslik ebaloogilisus õigustab kahtlust selle tegelikus toimumises. Kaebaja juhatuse liikmete E.E,i (MTA lisa 006) ja E.B,i (MTA lisa 013) seletustest nähtub, et OÜl Worldline oli arvestatav kogemus toidukaupade impordi ja ekspordi valdkonnas nii teiste Euroopa Liidu liikmesriikidega kui Ukraina ja Venemaaga. Seega võib eeldada, et kaebajal endal oli piisavalt kontakte ning kogemusi tellimaks teda huvitavaid tooteid ilma täiendavaid vahendajaid kasutamata ning vahendaja kasutamisega seotud lisakuludeta. Vaidlust pole seejuures selles, et kaebaja oli vaidlusaluste kaupadega sarnaste kaupadega tehinguid teinud muuhulgas UAB-ga Galinta ir partneriai, kellelt soetas osa kaebajale väidetavalt edasi müüdud kaubast ka OÜ Euro Foodstock. Samuti nähtub toimikust, et kaebaja oli varem kaupu müünud ka UAB-le Ekofrisa (MTA lisa 072), mistõttu ei saanud ka selle äriühingu majandustegevus olla kaebajale võõras. Kaebaja ei ole välja toonud ühtki tõsiseltvõetavat põhjust, miks ei oleks ta saanud neid kaupu soetada otse Leedu ja Läti äriühingutelt ning pidi neid hankima OÜ Euro Foodstock kaudu. Iseenesest on tõsi, et osta võib kaupa ükskõik kellelt ning ükskõik, millistel tingimustel, ent olukorras, kus valitud lahenduse tulemusena on võimalik saada lubamatu maksueelis, on igati õigustatud küsimus sellise valiku muust majanduslikust otstarbekusest. Arvestades OÜ Worldline varasemat kogemust ning tegevuse mahtu ei ole eluliselt usutav, et kontrollitud perioodil ei oleks tal olnud võimalik soetada neid kaupu otse Leedu ja Läti äriühingutelt, ent samas oli selline võimalus OÜ-l Euro Foodstock. Tõsiseltvõetav ei ole seejuures kaebaja seletus, et Läti või Leedu müüjalt sai kauba osta see, kes esimesena jõudis.
Mitte ühestki tõendist ei nähtu, et OÜ Euro Foodstock oleks Läti ja Leedu ettevõtjatelt tellinud kaupa omal initsiatiivil ning pakkunud seda kaebajale, vaid vastupidi, iga tarne algas kaebaja poolse tellimusega, mispeale tellis OÜ Euro Foodstock nimel tegutsenud isik selle Läti või Leedu ettevõtjalt. Selles olukorras ei saa OÜ Euro Foodstock kaudu kauba tellimise loogiliseks seletuseks olla see, et Läti ja Leedu ettevõtjatel polnud võimalik kaebajale kaupa pakkuda, kuna OÜ Euro Foodstock oli selle juba ära ostnud.
27.Nõustun maksuhalduri seisukohaga, et olulisel määral suurendab kahtlust kaebaja ebaaususes see, et kaebaja seaduslikud esindajad varjasid kontrollimenetluse käigus OÜ Worldline ning OÜ Euro Foodstock vaheliste suhete tekkimise asjaolusid. Nii E.E kui E.B selgitustest (MTA lisad 006 ja 013) nende suhete tekkimise asjaolude kohta pidi jääma (ja jäigi) üheselt mulje, et suhted algasid OÜ Euro Foodstock initsiatiivil ning OÜ Euro Foodstock oli see, kes leidis E. E’ile ja E. B’ile täpselt teadmata asjaoludel OÜ Worldline. Need selgitused on üheselt vastuolus OÜ Euro Foodstock varasema juhatuse liikme O.Š seletusega (MTA lisa 022), millest nähtub üheselt, et kaebaja ja OÜ Euro Foodstock suhete tekkimise aluseks oli kaebaja juhatuse liikme E.B’i ja OÜ Euro Foodstock osaniku A.R’i omavaheline tutvus, kusjuures tegelik koostöö algas pärast OÜ Euro Foodstock käibemaksukohustuslasena registreerimist, ent oli E. B’i ja A. R’i vahel kokku lepitud varem. Sõltumata sellest, kuidas täpselt hinnata O. Š väidet "[P]igem nemad olid rohkem huvitatud koostööst," tuleneb O. Š seletusest selgelt, et OÜ Euro Foodstock ei leidnud OÜ-d Worldline kuidagi juhuslikult internetist või tootepakendite kaudu, nagu püüdsid maksuhaldurile väita kaebajate esindajad. Maksuhaldur on õigesti leidnud, et kaebaja selline püüdlus tehingu tegelikke asjaolusid varjata, tekitab kahtluse tehingu tegelikus toimumises. Kaebaja leiab ekslikult, nagu oleks maksuhaldur kuidagi eriliselt ette heitnud tehingu tegemist tuttavatega. Seda ei ole maksuotsuses tehtud ega saagi teha: äri ajamine ettevõtjate vahel, kelle juhid või töötajad on omavahel varasemast tuttavad, on täiesti tavapärane ning eraldivõetuna ei anna alust mingiteks kahtlusteks. Küll aga õigustab kahtlust see, kui ühe tehingu ühe poolega seotud isikud millegipärast püüavad varjata varasemat tutvust tehingu teise poolega seotud isikutega, nagu see antud juhul vähemalt E. B,i puhul ilmselgelt oli. O.Š seletuse usaldusväärsuses pole iseenesest põhjust kahelda ning kohtumenetluses ei ole ka kaebaja vastu vaielnud sellele, et E. B ja A. R olid tuttavad ning väidetav koostöö sai alguse sellest tutvusest tulenevalt. Samas ei saa kuidagi usutavaks pidada, et tutvus A. Riga saanuks E. B,i jaoks maksuhaldurile seletusi andes olla asjaolu, mis küsimusele vastates lihtsalt ununes.
28.Teiseks oluliseks asjaoluks, mis õigustab kahtlust kaebaja maksupettuses osalemises, on vastuolud kauba saatedokumentide ning kauba vastuvõtmist puudutavate seletuste vahel. OÜ-lt Euro Foodstock saadud dokumentide hulgas (MTA lisad 036 kuni 047) olevatel CMR-idel on kauba vastuvõtmise kohta OÜ Euro Foodstock pitsatijäljend ja kellegi allkiri. Samasugused pitsatijäljendid on ka rahvusvahelise infopäringuga Läti ja Leedu ettevõtjatelt saadud CMRidel (MTA lisad 058, 060 ja 062). Vaidlust ei ole selles, et kõigil juhtudel liikus kaup otse kaebaja lattu, ilma et OÜ Euro Foodstock oleks seda vahepeal ladustanud, ümber või maha laadinud. E. Bi (MTA lisa 013) ja A. T (MTA lisa 008) seletustest nähtuvalt saabusid veokid koos kaubaga kaebaja lattu ning autojuht andis mõned dokumendid laotöötajale, mõned viis kontorisse. Mitte ühestki tõendist ei nähtu, et OÜ Euro Foodstock esindaja oleks Läti ja Leedu ettevõtjatelt saabunud kaupa vastu võtmas kaebaja laos. Seega tekib küsimus, kuidas said CMR-idele OÜ Euro Foodstock pitsatijäljend ja selle ühingu nimel kauba vastuvõtmist kinnitav allkiri. Kõige ilmsem seletus sellele on aga, et need pandi CMR-idele kaebaja laos või kontoris. Seda järeldust kinnitavad kaupa vedanud transpordiettevõtjatelt UAB Svarina (MTA lisa 064) ja UAB
Smaragdis (MTA lisa 066) saadud teave. Esimene neist on kinnitanud, et kaup veeti aadressile Kadaka tee 44 (kus asub kaebaja ladu), kus selle võttis vastu tundmatu OÜ Euro Foodstocki töötaja. Teine neist väitis aga, et CMR tembeldati OÜ Euro Foodstock pitsatiga aadressil Kadaka tee 44. Kuna kaebaja ei ole suutnud tõendada, et mõni OÜ Euro Foodstock töötaja või juht oleks käinud kaebaja laos või kontoris kaupa vastu võtmas ja CMR-e allkirjastamas, on ainus loogiline seletus, et vastav pitsat oli kaebaja valduses ning kauba võttis OÜ Euro Foodstock nimel vastu mõni kaebajaga seotud isik. See viitab aga üheselt sellele, et OÜ Euro Foodstock ei osalenud tehingute ahelas iseseisva ettevõtjana, vaid selle tegevus on majanduslikus mõttes omistatav kaebajale, mis tähendabki, et tegelikud müügitehingud toimusid kaebaja ja Leedu ning Läti ettevõtjate vahel.
29.Vastustaja on põhjendatult viidanud ka OÜ Euro Foodstock arvete numeratsioonis esinenud ebakõlale. Kaebaja väitega, et tegemist oli vaid väheolulise ebatäpsusega, ei saa nõustuda. Nimelt on maksuhaldur välja toonud, et kaebaja raamatupidamisarvestuses oli OÜ Euro Foodstock 21. oktoobri 2014 arve numbriga 154-WL summas 25 704 eurot (MTA lisa 048). Arvet numbriga 155-WL kaebajal ei olnud. Küll aga oli sellise numbriga arve OÜ Euro Foodstock poolt esitatute hulgas (MTA lisa 038). Samal ajal nähtub OÜ Euro Foodstock pangakonto väljavõttelt (MTA lisa 052), et kaebaja on esmalt 21. oktoobril 2014 tasunud 42840 eurot, märkides selgitusse "arve 154-WL" ning 4. novembril 2014 teinud 8568 euro suuruse ülekande selgitusega "arve 154-WL, 155 WL". Olukorras, kus kaebajal ei olnud ühtki OÜ Euro Foodstock arvet numbriga 155-WL, on selline selgitus maksekorraldusel vähemalt kahtlustäratav. Lisaks sellele on OÜ Euro Foodstock poolt esitatud dokumentatsioonis arve 154-WL näol tegemist ettemaksuarvega ning arve 155-WL on täpselt samas summas kui arve 154-WL, ent eelviidatud pangakonto kohaselt on kaebaja OÜ-le Euro Foodstock arvete 154WL (mis kaebajal oli olemas) ning arve 155-WL (mida kaebajal ei olnud) alusel kokku tasunud 51408 eurot, mis on sama palju kui OÜ Euro Foodstock dokumentatsioonis olevate arvete 154WL ja 155-WL summad kokku. Seega näib kaebaja olevat maksekorralduse selgituses viidanud arvele, mida tal endal raamatupidamises ei olnud, küll aga tasunud sellel märgitud summa. See asjaolu viitab sellele, et OÜ Euro Foodstock raamatupidamisdokumentide vormistamine oli vähemalt osaliselt kaebaja kontrolli all, mis omakorda välistab OÜ Euro Foodstock osalemise tehingute ahelas tegelikke majanduslikke sooritusi teinud iseseisva ettevõtjana.
30.Nõustuda ei saa kaebaja seisukohaga, et Läti ja Leedu ettevõtjatele tehtud päringute vastused (MTA lisad 057, 059, 061) kinnitavad, et neilt soetas kauba OÜ Euro Foodstock. UAB Ekofrisa (MTA lisa 057) nimetab kauba tellijana V. ning telefoninumbri xxxxxxx ja UAB Galianta ir partneriai (MTA lisa 059) nimetab tehinguparteri kontaktisikuna Vera P täisnime ning samuti juba eelviidatud telefoninumbri. Kuivõrd kõnealune number on muuhulgas V. P kontaktnumbrina märgitud V. P suuliste seletuste protokollil (MTA lisa 018), ei saa ilmselt vaidlust olla, et tegu on tema kasutuses oleva telefoniabonendiga. Samas nähtub eeltoodud päringute vastustest, et Leedu ja Läti ühingud ei saanud V. P isikut tuvastada, sest tellimised esitati telefoni teel. Seevastu V. P ise on maksuhaldurile antud suulistes seletustes (MTA lisa 021) sõnaselgelt kaupade tellimist eitanud. Seda, kas V. P neid tellimusi esitas või mitte, ei ole tõsikindlalt võimalik välja selgitada. Ühtki väga selget põhjust, miks V. P oleks maksuhaldurile seletusi andes valetama pidanud, välja tuua võimalik ei ole. Tema ei olnud OÜ Euro Foodstock juhatuse liige ega muul moel selle ühingu tegevuse eest vastutav isik, seega ei olnud tal ilmselgelt põhjust anda valeütlusi mingisugusest vastutusest vabanemise eesmärgil. Arvestades aga juba eelpool toodud asjaolusid, mis viitavad sellele, et OÜ Euro Foodstock tegevus oli kaebaja kontrolli all, on vähemalt sama tõenäoline kui see, et V. P neid tellimusi ei
esitanud, see, et nende tellimuste tegemise eitamine on kantud soovist varjata isikuid, kellelt ta tegelikult vastavad suunised sai. Oluliselt vähemtõenäoliseks tuleb pidada aga seda, et V. P tegutses tegelikult OÜ Euro Foodstock seaduslikult esindajalt saadud juhiste alusel, tellis kaupu ja korraldas nende edasimüüki kaebajale, ent hiljem asus seda eitama, ilma, et tal endal mingit vastustust põhjust karta oleks olnud.
31.Kaebajal on õigus selles, et iseenesest ei saaks kauba ostjale ette heita müüja tegevusega seotud asjaolusid. Samas ei saa maksupettuse kahtluse korral neist asjaoludest ka mööda vaadata. Kõrvutades ülaltoodud asjaolud, mis viitavad sellele, et Läti ja Leedu ettevõtjatelt kaupade soetamine toimus tegelikult kaebaja kontrolli all, OÜ Euro Foodstock käibemaksukohustuslaste registrist kustutamisega ning asjaoluga, et kontrollimenetluse käigus vältis vaidlusaluste tehingute ajal OÜ Euro Foodstock juhatuse liikmeks olnud K.N. maksuhalduri küsimustele vastamist ega andnud tehingu asjaolude kohta selliseid selgitusi, mida saaks käsitada tehingute toimumise usaldusväärse kinnitamisena, suureneb veelgi veendumus, et OÜ Euro Foodstock tegevus ei olnud suunatud reaalsele majandustegevusele ning see äriühing ei olnud kaebajale oma arvetel nimetatud kaupade müüjaks. Iseenesest õige on kaebaja selgitus, et tehingute katkemine pärast müüja käibemaksukohustuslaste registrist kustutamist on majanduslikult loogiline, ent see ei seleta kuidagi seda, miks üldse kaebaja OÜga Euro Foodstock selliseid tehinguid teha soovis. O. Š seletus, et E. B,i ja A. R,i vahel oli kokkulepe sõlmitud varem, ent tehingute algus ootas OÜ Euro Foodstock käibemaksukohustuslasena registreerimist, õigustab eeskätt kaebaja ning OÜ Euro Foodstock varasemate kogemuste ja majandustegevuse erinevust silmas pidades järeldust, et kõnealune kokkulepe ei seisnenud mitte kaupade hankimises, vaid maksupettuse toime panemises ehk sammude astumises mulje jätmiseks, et Läti ja Leedu äriühingutelt soetab kaubad OÜ Euro Foodstock ja müüb need edasi kaebajale.
32.Kaebuses esitatud muud etteheited seoses maksuhalduri poolt tuvastatud üksikute asjaoludega on samas, mis vastuväites kontrollaktile ning maksuotsuse punktis 3 "Ärakuulamisõiguse tagamine" piisava põhjalikkusega käsitletud ning kuivõrd nõustun seal esitatud põhjendustega, ei ole vajalik nende kohtuotsuses kordamine. Sealhulgas on maksuhaldur iseenesest õigustatult välja toonud ebakõlad OÜ Euro Foodstock viimaste arvete kuupäevades ja numeratsioonis ning leidnud põhjendatult, et muude kaebaja aususes kahtlust äratavate asjaolude kõrval on pigem eluliselt usutav, et OÜ Euro Foodstock raamatupidamine oli tegelikult kaebaja kontrolli all ning kuivõrd OÜ Euro Foodstock käibemaksukohustuslaste registrist kustutamine toimus ilmselt ootamatult varem kui arve nr 164-WL esemeks olev kaup kaebajani jõudis (ehk käive toimunuks loeti), oli eeskätt kaebaja huvides selle arve vormistamine varasema kuupäevaga, et vähemalt arve kuupäev jääks aega, mil müüja oli käibemaksukohustuslane ning käibe toimumine pärast müüja käibemaksukohustuslaste registrist kustutamist poleks kohe märgatav. See on eluliselt usutavam kui võimalus, et tegemist oli lihtsalt müüja eksitusega arvete numereerimisel, mida ka kaebaja tähele ei pannud, eriti olukorras, kus kaebajale esitatud arved olid üldiselt järjekorras ning kandsid numeratsioonis ilmselt kaebajale viitavat lisatähist "WL".
33.Asjassepuutuvaks ei saa pidada kaebaja väiteid hoolsuskohustuse ulatuse ja selle täitmise kohta, sest vaidlustatud maksuotsuse aluseks ei ole ostja poolt hoolsusnõuete täitmata jätmine, vaid ostja maksupettuses osalemine. Seega pole iseenesest oluline, et kaebaja ei kontrollinud V.P volitusi või seda, kas OÜ Euro Foodstock on toidukäitlejate registrisse kantud. Nende asjaolude kontrollimise vajalikkus võiks kõne alla tulla, kui maksuhaldur oleks leidnud,
et selliste kohustuste rikkumine viis kaebaja lubamatule eksiarvamusele müüja isiku osas. Antud juhul see nii ei olnud, maksuhaldur ei heida ette mitte hoolsuskohustuse rikkumist, vaid maksupettuses osalemist.
34.Halduskohtumenetluse seadustiku § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuna vastustaja ei ole kohtult taotlenud enda kasuks menetluskulude väljamõistmist, jäävad menetlusosaliste kulud nende endi kanda.
/allkirjastatud digitaalallkirjaga/ Kristjan Siigur kohtunik
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.