XX kaebus Maksu- ja Tolliameti 12.10.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/054666-3 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – XX Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Jaanek Lips
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 28.04.2022 kohtuotsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
XX apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
Jätta XX apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 28.04.2022 otsus haldusasjas nr 3-21-2973 muutmata.
Jätta menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud nende endi kanda.
Kohtuotsuse avaldamisel asendada kaebaja nimi tähemärgiga.
SELGITUSED
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 22.07.2024 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata
3-21-2973 menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD, MENETLUSE KÄIK JA HALDUSKOHTU OTSUS
1.Kaebaja soetas 07.11.2012 sõlmitud lepingu alusel 1⁄2 suuruse mõttelise osa Tahkuranna vallas Reiu külas asuvast Veski tee 4 kinnistust (Veski tee 4 kinnistu). Kinnistu oluliseks osaks oli ehitusjärgus elamu. Kaebaja võõrandas kõnealuse mõttelise osa kinnistust 12.06.2017. Esimene osa müügist saadud rahast laekus kaebajale 07.06.2017.
2.Maksu- ja Tolliameti 12.10.2021 maksuotsusega nr 12.2-3/054666-3 (vaidlustatud maksuotsus) määrati kaebaja alates 18.01.2009 Soome residendiks ning kohustati teda tasuma 3862,90 eurot tulumaksu Veski tee 4 kinnistu võõrandamisel saadud kasult. Vaidlustatud maksuotsusele lisatud kontrolliaktis tuvastas MTA, et kaebaja sai Veski tee 4 kinnistu võõrandamisel tulu 46 500 eurot, samas kui kinnistu soetusmaksumuseks oli 27 187,06 eurot, mis hõlmas ostuhinda (27 000 eurot), notaritasusid ja riigilõivu (187,06 eurot). MTA pidas usutavaks, et ajal, mil kaebaja oli Veski tee 4 kinnistu kaasomanik, tehti seal paiknevas elamus ehitustöid, millega kaasnesid kulud, ent kuna kaebaja ei esitanud kuludokumente ja tema seletused kulude tegemise ja suuruse kohta ei olnud usutavad, ei ole tõendatud, et kulud tegi kaebaja. MTA pidas võimalikuks, et Veski tee 4 ehitusega seotud kulud kandis hoopis kaebaja kontrolli all olev Soome ettevõte . MTA leidis, et kaebaja arvestuses kajastatud 99 000 euro suuruse kulu tegemine sularahas ja kuludokumente säilitamata on tavapäratu ja ebausutav, eelkõige võttes arvesse, et kinnistu oli kaasomandis. MTA leidis, et hindamise teel maksustamine ei ole võimalik. MTA hinnangul jättis kaebaja Veski tee 4 kinnistu võõrandamisest saadud kasu ja sellelt tasumisele kuuluva tulumaksu tahtlikult deklareerimata, mistõttu kohaldub maksusumma määramise viieaastane aegumistähtaeg.
3.Kaebaja esitas maksuotsusele vaide, mille MTA jättis 23.11.2021 vaideotsusega nr 6-1/5044-2 rahuldamata.
4.Kaebaja esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks. Kaebaja põhjendused olid kokkuvõttes järgmised. Kaebaja ei saanud Veski tee 4 kinnistu võõrandamiselt kasu, kuna kinnistule tehtud kulutused ületasid saadud tulu. Kuludokumente pidi kaebaja säilitama 3 aasta jooksul deklaratsiooni esitamise kohustusest arvates, mistõttu ei olnud tal neid enam alles maksumenetluse alustamise ajal 2021. aasta jaanuaris. Elamu ehitamisega seotud kulude tegemine sularahas ei ole tavapäratu, arvestades kulude tegemist pikema perioodi (2012—2017) jooksul. Kaebaja kasutaski tol ajal valdavalt sularaha. Sularaha pärines säästudest ja laenudest, osa rahast oli laenatud ka kaebaja Soome ettevõttelt, kuid sellega seotud dokumendid ei ole säilinud. Põhjendamatu on MTA oletus, et Veski tee 4 ehitusega seotud kulud tasus kaebaja oma Soome ettevõtte kaudu. MTA oleks pidanud läbi viima hindamise. MTA ei ole tõendanud kaebaja tahtlust.
5.Vastustaja vaidles kaebusele vastu. Vastustaja põhjendused olid kokkuvõttes järgmised. Elamu ehitamisega seotud kulude tulust mahaarvamiseks oleks kaebaja pidanud esitama kulusid tõendavad dokumendid, ent ei teinud seda, kaebaja ei esitanud ka veenvaid tõendeid väidetavate kulude katmiseks kasutatud sularaha olemasolu või päritolu kohta. Kaebaja ei täitnud kaasaaitamiskohustust määral, mis oleks võimaldanud hindamise teel maksustamist. Ehitamisega seotud kulud võis kanda hoopis Veski tee 4 ehitise teine kaasomanik, arvestades et kogu ostuhinna tasus kaebaja. Kaebaja ei ole hajutanud ka kahtlust, et ehitusega seotud kulusid võis kaebaja teha ka oma Soome ettevõtte vahenditest. Arvestades, et kaebaja väidetud kulutuste suurus oli 99 500 eurot, mille eest soetati ka tehnikat, millele kehtib garantii, on ebausutav, et pole säilinud ühtki dokumenti ning kaebajale ei meenunud ühtki äriühingut, kellelt tehnikat ja töid soetati. See viitab pigem, et kaebaja soovis kulutuste tegemise tegelikke asjaolusid maksuhalduri eest varjata. 2(7)
3-21-2973
6.Tallinna Halduskohus jättis 28.04.2022 otsusega kaebuse rahuldamata. Halduskohtu põhjendused on kokkuvõttes järgmised.
6.1.Tulumaksuseaduse (TuMS) § 15 lg 1, § 37 lg 1 ja § 38 lg 1 kohaselt on tulumaksuga maksustamisele kuuluvaks kasuks vara võõrandamisel müüdud vara soetusmaksumuse ja müügihinna vahe, kusjuures soetusmaksumuseks on kõik maksumaksja poolt vara omandamiseks ning selle parendamiseks ja täiendamiseks tehtud dokumentaalselt tõendatud kulud. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 56 lõikest 2, §-st 58 ja § 36 lõikest 2 tulenevalt on füüsilisel isikul kohustus pidada tulude ja kulude arvestust ja säilitada tulude ja kuludega seotud dokumente. Dokumentide säilitamise kohustus ei ole ajaliselt piiratud. Võõrandatud vara soetusmaksumuse arvestamiseks peavad dokumendid olema olemas vara võõrandamisest saadud kasu deklareerimiseni ning sealt edasi kuni maksunõude aegumiseni ehk kuni MKS §-s 98 sätestatud viieaastase perioodi lõpuni. Dokumente mitte säilitades võtab maksukohustuslane riski, et maksuhaldur ei aktsepteeri järelkontrolli raames tõendamata kulutuste ulatuses maksukohustuse vähenemist.
6.2.Kaebaja maksuhaldurile kuludokumente ei esitanud, ei vastanud konkreetselt ka maksuhalduri esitatud küsimustele selle kohta, kes töid teostas või kellelt soetati materjalid, samuti ei andnud sellist teavet maksuhaldurile Veski tee 4 teine kaasomanik ega ka kaebaja abikaasa. Isegi kui kulutuste eest tasuti osade kaupa, ei ole kulutuste iseloomust ja kuluartiklite olemusest (maaküte 12 000 eurot, köök koos tehnikaga 8000 eurot, kapid 10 000 eurot) tulenevalt usutav, et kulutused tasuti sularahas. Ei ole ka usutav, et elamus tehakse siseviimistluse töid maksumusega 20 000 eurot, paigaldatakse tänavakivid ja muld maksumusega 7000 eurot, aed maksumusega 10 000 eurot ning tehakse ventilatsioonitöid maksumusega 7000 eurot, ilma et kulutused teinud isik suudaks meenutada ühtegi ettevõtet, kes tööd tegi või et tal ei oleks ühtki dokumenti, mis tõendaks kulutuste tegemist, tööde mahtu, kasutatud materjale ja tööde eest tasumist. Paljasõnalised on kaebaja väited, mis puudutavad väidetavaid tasaarveldusi teise kaasomanikuga, raha laenamist ja säästude olemasolu. Eluliselt ei ole usutav, et kui elamu on kaasomandis ning kulutusi teevad kaks leibkonda, ei ole kummalgi kaasomanikul arvestust, kes millised kulutused tegi.
6.3.MTA ei pidanud hindamise teel maksustamist kaaluma. MKS § 94 lg 1 teise lause kohaselt on hindamine lubatud, kui maksu määramiseks vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud, ebapiisavad, mitteusaldusväärsed, hävinud või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid tuvastada. MKS § 94 lg 2 kohaselt saab hindamisel tugineda üksnes kogutud andmetele. Hindamine eeldab maksumaksja kaasaaitamiskohustust – kui maksukohustuslane soovib, et maksuhaldur määraks hindamise teel varale tehtud parenduste maksumuse, peab ta aitama kaasa asjaolude väljaselgitamisele, muu hulgas esitama tööde maksumuse kalkulatsiooni ja temal olemas olevad kuludokumendid. Seda kaebaja aga ei teinud.
6.4.Kaebaja tegutses Veski tee 4 kinnisasja võõrandamisest saadud tulu deklareerimata jätmisel tahtlikult – kaebaja teadis või pidi teadma, et tal on kohustus deklareerida kinnistu müügist saadud tulu. Asjaolust, et kaebaja väitel ei olnud tal märkimisväärsete kulutuste kohta mistahes dokumente, et talle ei meenunud ühegi töid teinud või materjale müünud äriühingu nimi ja et ta ei suutnud tõendada, kust pärinesid rahalised vahendid, mille arvelt väidetavad kulutused tehti, saab järeldada, et kaebaja ise ei olnud kulutuste kandja, ta oli sellest teadlik ning jättis teadlikult kinnistu müügiga seotud tulu deklareerimata ja maksud tasumata.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
7.Kaebaja esitas 31.05.2023 Tallinna Ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse, milles palub tühistada halduskohtu otsus ja teha uus otsus, millega kaebus rahuldada ja maksuotsus tulumaksu määramist puudutavas osas tühistada. Kaebaja seisukohad on kokkuvõttes järgmised.
7.1.Kaebaja ei ole maksusummat tahtlikult tasumata jätnud, mistõttu kohaldub kolmeaastane aegumistähtaeg. Halduskohus on põhjendamatult leidnud, et kõik kulutused tehti sularahas. 3(7)
3-21-2973 Kulutusi kinnistule ei teinud üksnes kaebaja, vaid ka teine kaasomanik, kes ei pruukinud kulusid teha sularahas, ent kaebajal ei õnnestunud viimaselt selle kohta andmeid saada. Kaebaja tasaarveldas teise kaasomanikuga tehtud kulutused kohe ning tuttavatena ei pidanud nad vajalikuks kirjalikku arvestust pidada. Sularahas tasumine ei ole ebaharilik, suuremaid summasid (nt kappide soetamine, maakütte paigaldamine) ei tasutud korraga. Ka ehituspoes materjalide eest tasumises sularahas ning kassakviitungi säilitamata jätmises ei ole midagi eluliselt ebausutavat. Sularaha kasutamine oli tavapärane ega anna alust seada kahtluse alla kulutuste tegemist.
7.2.Halduskohus heitis kaebajale põhjendamatult ette, et viimane ei esitanud tõendeid sularaha päritolu kohta. Selliseid tõendeid kaebajal ei olnud – muuhulgas laenas ta raha sõpradelt, koostamata lepinguid, ning osa raha laenas ta ka oma Soome ettevõttelt, ent 10 aastat hiljem ei ole võimalik seda tõendada. Kaebaja möönab, et oli hooletu dokumentide säilitamisel, ent ei teadnud ega pidanud teadma tulu deklareerimise kohustusest. Tahtluse tuvastamiseks oleks MTA pidanud ära näitama ja tõendama, et tegelikult on kulutused teinud keegi kolmas ja kaebaja varjab tegelikku kulude tegijat. Vastasel juhul saaks iga maksurikkumist käsitada tahtliku tegevusena, millele kohaldub viieaastane aegumistähtaeg.
7.3.Halduskohus on vääralt leidnud, et MTA ei pidanud kaaluma hindamise läbiviimist. Kulutuste tegemine kinnistule on piisavalt usutav ning maksuhaldur pidi hindamise vajalikkuse üle otsustamisel lähtuma põhimõttest, et maksustamine ei tohi omandada karistuslikku iseloomu. Maksukohustuslane saab maksusumma määramisele hindamise teel kaasa aidata hindamise käigus, ent antud juhul MTA isegi ei alustanud hindamist. Hindamine oleks keeruline ehitustööde ja materjalide osas, ent selliste suuremate kulude nagu maaküte, köök ja aed osas oleks see olnud ilmselgelt võimalik. Hindamine kaotab oma sisulise mõtte ja eesmärgi, kui praktikas selle võimalikkus siduda jäigalt kuludokumentide olemasoluga.
8.Vastustaja vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning leiab, et halduskohtu otsus on õige ja põhjendatud. Olukorras, kus kaebajal puudusid kulusid tõendavad dokumendid, ei saanud tal Veski tee 4 kinnistu võõrandamisel olla veendumust, et sellest ei teki maksustatavat kasu, mis tuleb deklareerida. Seetõttu oli tegemist maksusumma tahtliku tasumata jätmisega. Vastustaja jääb seisukohale, et kaebaja ei ole tõendanud kulutuste tegemist ega esitanud veenvaid selgitusi selle kohta, et Veski tee 4 kinnistul asuva hoone parendamisega seotud kulud on teinud tema, samuti ei andnud kaebaja MTA-le piisavalt andmeid selleks, et viia läbi hindamise teel maksustamist. MTA pakkus erinevaid võimalusi, kuidas kaebaja võiks oma hinnangulisi kulusid objektiivselt sisustada, ent kaebaja lükkas kõik need võimalused tagasi ega esitanud andmeid isegi tööde mahtude, materjalide, väidetavate tasaarvestuste jms kohta. Ka apellatsioonkaebuses on kaebaja esitanud vaid kõnealuste kulude osas üldisi ja ebamääraseid väiteid.
RINGKONNAKOHTU SEISUKOHT
9.Apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata. Halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud. Apellatsioonimenetluses on poolte vahel vaidlus kahes küsimuses. Esiteks selles, kas MTA tuvastas õigesti kaebaja tahtluse maksusumma tasumata jätmisel ning teiseks selles, kas MTA leidis põhjendatult, et Veski tee 4 ehitusmaksumuse tuvastamine hindamise teel ei ole võimalik.
10.Ringkonnakohus nõustub vastustaja ja halduskohtu seisukohaga, et kaebaja jättis Veski tee 4 kinnistu võõrandamiselt saadud kasult tasumisele kuuluva maksusumma tahtlikult tasumata. MKS § 98 lõikest 1 tuleneb, et maksusumma tahtliku tasumata jätmise korral on maksusumma määramise aegumistähtaeg viis aastat alates selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud. Tahtluse mõiste sisustamisel tuleb lähtuda võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lõikest 5, mille kohaselt seisneb tahtlus õigusvastase tagajärje soovimises. Tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega, milleks on teadlikkus sellest, et valitud käitumine toob kaasa õigusvastase tagajärje ning selle tagajärje soovimine. Tahtluse kohta on harva võimalik leida 4(7)
3-21-2973 otseseid kirjalikke või isikute ütlustel põhinevaid tõendeid ning seetõttu tuleb tahtluse hindamisel lähtuda enamasti tõendite kogumist, nende pinnalt tuvastatud asjaoludest ning elulise usutavuse kriteeriumist. Elulise usutavuse kriteerium tähendab seejuures, et vaidluse korral tahtluse esinemise või puudumise üle tuleb muude tuvastatud asjaolude põhjal hinnata seda, kas eluliselt on usutavam, et isik käitus tahtlikult või on pigem usutav, et isik oli hooletu.
11.Ringkonnakohus leiab, et kaebaja antud äärmiselt üldised seletused Veski tee 4 hoone ehitamisega seotud asjaolude ja kulude kandmise kohta, mistahes dokumentaalsete tõendite puudumine tehtud kulutuste laadi ja suuruse kohta ning kaebaja suutmatus anda kontrollimist võimaldavaid selgitusi väidetavate kulude tegemise ja nende kulude tegemiseks väidetavalt kasutatud sularaha olemasolu kohta õigustavad kokkuvõttes maksuhalduri ja halduskohtu järeldust, et Veski tee 4 kinnistu võõrandamiselt saadud kasu deklareerimata ja maksusumma tasumata jätmine ei olnud tingitud hooletusest. Usutavaks tuleb pidada, et kaebaja kas teadis, et Veski tee 4 hoone ehitamisega seotud kulusid ei ole kandnud tema või vähemalt puudus tal deklaratsiooni esitamise kohustuse tekkimise ajal mistahes mõistlik põhjus arvata, et Veski tee 4 kinnistu soetusmaksumus on vähemalt sama suur kui selle müügist saadud tulu. Mõlemal juhul on tegemist maksusumma tahtliku tasumata jätmisega MKS § 98 lg 1 tähenduses.
12.Maksuhaldur ja halduskohus on õigesti leidnud, et kuna kaebaja piirdus maksumenetluses äärmiselt üldiste selgituste andmisega ega nimetanud ühtki konkreetset isikut, kellelt Veski tee 4 ehitamisega seotud teenuseid või kaupu soetati ega selgitanud täpselt, kuidas jagunesid kulud kahe kaasomaniku vahel, siis tuleb usutavaks pidada kaebaja soovi asjaomase hoone ehitamisega seotud kulude kandmise asjaolusid varjata. Kaebaja selgitas, et tegi kulutused sularaha eest, ent ei esitanud vastuseks maksuhalduri küsimusele konkreetseid andmeid sularaha olemasolu või päritolu kohta. Sisuliselt keeldus kaebaja esitamast mistahes konkreetseid andmeid, mille õigsust oleks maksuhalduril olnud võimalik kontrollida. Kaebaja väide, et ta arveldaski vaadeldaval perioodil (2012‒2017) valdavalt sularahas, võib olla tõene. Sellest siiski ei piisa, et muuta kaebaja väited ehitamisega seotud kulude kandmise kohta usutavaks. Maksuhalduri umbusk oli põhjendatud, kuna kaebaja ei suutnud esitada ka mistahes kaudseid, ent kontrollimist võimaldavaid andmeid selle kohta, et ta väidetavaid kulusid tegi. Sellisteks andmeteks oleks saanud olla andmed selle kohta, kust vähemalt mingi osa materjalidest (nt kütteseadmed, köögimööbel, aia materjal) soetati või andmed, mis kinnitaks, et kaebajal tegelikult oli sularaha, mille arvelt ta kulud tegi. Sellised andmed võinuksid muuta kaebaja esitatud versiooni usutavamaks võrreldes muude võimalike versioonidega, eelkõige kontrolliaktis viidatud versiooniga, et ehitamisega seotud kulud kandis kaebaja kontrolli all olev Soome ettevõte või näiteks versiooniga, et ehitamisega seotud materjalikulud võis valdavalt kanda Veski tee 4 teine kaasomanik.
13.Ringkonnakohus tõdeb, et isegi kui ehitamisega seotud teenuste või kaupade soetamisest mööda läinud aja tõttu ei pruukinud kaebaja mäletada kõigi kaupade soetamisega seotud üksikasju, ei saa usutavaks pidada, et kaebaja sisuliselt mitte midagi ei mäletanud ja piirdus ebakonkreetsete ütlustega sularahas tasumise, teise kaasomanikuga tehtud tasaarvestuste, sõpradelt ja oma kontrolli all olevalt Soome ettevõttelt laenatud rahasummade jms kohta. Väär on kaebaja seisukoht, et MTA oleks pidanud tõendama, et ehitamisega seotud kulud on kandnud muu isik, mitte kaebaja. Müüdud vara soetamismaksumuse, sealhulgas vara parendamiseks ja täiendamiseks tehtud kulutuste (TuMS § 38 lg 1) tõendamise kohustus oli kaebajal. Juhul kui kaebaja hoone ehitamisega seotud kulusid kajastavaid dokumente ei säilitanud, pidi ta oma hooletusele tuginemiseks andma maksuhaldurile veenvad selgitused selle kohta, et tõepoolest tema need kulutused tegi ning eelkõige, et ta oli asjaomase maksudeklaratsiooni esitamise kohustuse tekkimise ajal põhjendatult veendunud, et ei ole kinnistu müügilt maksustatavat kasu saanud. Maksusumma tahtliku tasumata jätmisega MKS § 98 tähenduses on tegemist ka siis, kui maksukohustuslane jätab tahtlikult esitamata maksustamise aluseks olevaid asjaolusid õigesti kajastava maksudeklaratsiooni, sealhulgas juhul kui ta otsustab maksudeklaratsioonis maksuarvestuse aluseks olevate andmete deklareerimise või nende deklareerimata jätmise, ilma et tal oleks mõistlik põhjus olla veendunud 5(7)
3-21-2973 andmete õigsuses. Kaebaja ei ole suutnud usutavalt selgitada, et tal oli asjaomase maksudeklaratsiooni esitamise kohustuse tekkimise ajal põhjendatud veendumus, et Veski tee 4 kinnistu soetusmaksumus on vähemalt võrdne selle müügist saadud tuluga. Isegi kui saaks asuda seisukohale, et kaebaja ei ole maksumenetluses Veski tee 4 hoone ehitamisega seotud kuludega seotud üksikasju varjanud, tuleks järeldada, et kaebajal puudus Veski tee 4 võõrandamise ajal ja maksudeklaratsiooni esitamise kohustuse tekkimise ajal ülevaade ehitamisega seotud kuludest, sh nende suurusest ja sellest, kes need kulud tegi. Viimast kinnitavad ka kaebaja kohtumenetluses esitatud väited, et kulusid kandsid mõlemad kaasomanikud, ilma et selle üle oleks omavahel täpset arvestust peetud. Seega ei saanud kaebaja olla veendunud, et tulumaksukohustust ei teki ning tema otsus jätta selles olukorras kasu vara võõrandamisest deklareerimata ja sellelt tasumisele kuuluv tulumaks arvestamata on käsitatav tahtlikuna MKS § 98 lg 1 tähenduses.
14.Ringkonnakohus nõustub vastustaja seisukohaga, et menetluse käigus tuvastatud asjaoludel ei olnud hindamise teel maksustamine võimalik. Halduskohus on seejuures põhjendamatult märkinud, et vastustaja ei pidanud hindamise teel maksustamist kaaluma. Nimelt on vastustaja kontrolliakti punktis 1.2.2.2, millele on viidatud ka vaidlustatud maksuotsuse punktis 2.2.2.5, kaalunud hindamise läbi viimist ning leidnud, et see ei ole võimalik. MKS § 94 lg 1 ei pane maksuhaldurile kohustust asuda hindamist läbi viima kõigil juhtudel, kui maksukohustuslane ei suuda esitada vajalikke maksustamise aluseks olevaid asjaolusid kajastavaid tõendeid. Otsuse, kas asuda maksusumma määramise aluseks olevaid asjaolusid hindamise teel kindlaks tegema, teeb maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel, võttes arvesse eelkõige teavet, mis ta senise menetluse käigus on saanud. Vastustaja leidis õigesti, et hindamine eeldab seda, et maksukohustuslase poolt kulutuste tegemine on piisavalt usutav, kuid ebaselge on nende kulutuste suurus. Hindamise alustamisel peab olema selliste kulutuste tegemine maksukohustuslase poolt eluliselt usutavalt ära näidatud. Ringkonnakohus nõustub vastustaja seisukohaga, et võttes arvesse kaebaja väga üldsõnalisi seletusi, milles kesksel kohal oli väide, et kaebaja ei suuda meenutada väidetavate kuludega seotud asjaolusid (kulude täpne suurus, isikud, kellelt kaupu või teenuseid soetati, väidetavalt kasutatud sularaha päritolu jne) ning kaebaja esitatud üldist kuluarvestust (kontrolliakti lk 5 tabel 1, samuti kaebaja abikaasa 02.07.2020 e-kiri, dtl 64), võis MTA asuda kaalumise tulemusena seisukohale, et hindamise teel maksustamine ei ole võimalik. Ringkonnakohus märgib, et isegi kui hindamise teel oleks olnud võimalik kindlaks teha ehituseks soetatud kaupade või seadmete maksumus, ei saanuks sel viisil tuvastada, kas kõnealused kulutused tegi kaebaja. Seejuures on kaebaja ise, sh kohtumenetluses väitnud, et kulutusi tegid mõlemad kaasomanikud ning omavahel sellekohast täpset arvestust ei peetud. Seega on ilmne, et tagantjärgi ei oleks olnud maksuhalduril võimalik hindamise teel tuvastada, millise osa Veski tee 4 hoone parendamisega seotud kuludest kandis kaebaja ning kas tegemist oli kaupade või teenuste kuluga. Eelkõige teenustega (nt ehitustööde teostamisega) seotud kulude suuruse kindlaks tegemine hindamise teel ei ole vähemalt üldjuhul mõeldav eelkõige olukorras, kus maksukohustuslane ei ole andnud mistahes teavet teenuseid väidetavalt osutanud isikute kohta. Maksuhaldur ei pea MKS § 94 alusel asuma hindamise teel kindlaks tegema üksikute vara soetusmaksumusse kuuluda võivate kulude suurust, kui saab asuda seisukohale, et hindamine ei annaks siiski vastust küsimusele, kas vastava kulu (isegi kui selle suurus on hindamise teel kindlaks tehtav) on kandnud kontrollitav maksukohustuslane.
15.Eeltoodule ei räägi vastu ka kaebaja viidatud Riigikohtu otsuses nr 3-3-1-55-14 võetud seisukohad. Nimetatud kohtuotsuses käsitles Riigikohus olukorda, kus maksuhaldur polnud hindamise teel maksustamist üldse kaalunud ning asus seda kohtumenetluses põhjendama maksukohutuslase kaasaaitamiskohustuse rikkumisega. Riigikohus sedastas, et kaasaaitamiskohustuse rikkumist puudutav etteheide oli selles kontekstis kohatu. Viidatud kohtuotsusest ei saa aga teha järeldust, et tulumaksuarvestuse aluseks olevate asjaolude kohta tõendite puudumisel peab maksuhaldur igal juhul hindamist alustama. Vastupidi, ka viidatud kohtuotsuses nõustus Riigikohus kokkuvõttes, et „maksuhalduril ei oleks olnud võimalik määrata maksusummat hindamise teel, sest maksukohustuslane [ei olnud] ka kohtumenetluses näidanud, et tal on vajalikud andmed hindamise läbiviimiseks. Kui hindamine polnud võimalik, ei saa asjaolu, 6(7)
3-21-2973 et maksuhaldur ei kaalunud hindamise läbiviimist, tingida maksuotsuse tühistamist.“ Siinsel juhul on vastustaja esiteks hindamise teel maksustamist kaalunud (vt kontrolliakti punkt 1.2.2.2). Teiseks ei nähtu ringkonnakohtule, et kaebajal oleks olnud selliseid andmeid, mille alusel oleks vastustaja saanud hindamise läbi viia ja kindlaks teha, kui suuri kulusid kaebaja Veski tee 4 ehitusega seoses kandis.
16.Eeltoodust tulenevalt jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata (HKMS § 200 p 1). Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jäävad vastavalt HKMS § 108 lõikele 1 ja § 109 lõikele 1 nende endi kanda.
17.Kaebaja isikuandmete kaitseks tuleb kohtuotsuse avaldamisel asendada kaebaja nimi tähemärgiga (HKMS § 175 lg 3).
(allkirjastatud digitaalselt)
7(7)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.