Haldusasja number Otsuse kuupäev Kohtunik Haldusasi
Menetlusosalised Asja läbivaatamine
3-23-734 12. detsember 2023 Kadri Palm Xu kaebus Maksu- ja Tolliameti 7. märtsi 2023. a vastutusotsuse nr 13-7/01239-16 tühistamiseks Kaebaja – X, volitatud esindaja vandeadvokaat Madis Uusorg Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Jaanek Lips Istung 8. novembril 2023
RESOLUTSIOON
1.Tagastada Xule 28. oktoobril 2023 kohtule esitatud dokumentaalsed tõendid (dtl 9360-9372).
2.Jätta Xu kaebus rahuldamata.
3.Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
4.Jõustunud kohtulahendi avaldamisel Riigi Teatajas tuleb Xu ja Ynimed asendada tähemärkidega.
EDASIKAEBAMISE KORD JA SELGITUSED
Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 11. jaanuaril 2024 (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 181). Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb tal seda apellatsioonkaebuses märkida. Vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal esitada ringkonnakohtule vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) tegi 7. märtsil 2023. a vastutusotsuse nr 13-7/01239-16, millega kohustas Xut (kaebaja) tasuma solidaarselt Osaluseta OÜ-ga (kustutatud 9. mail 2023) maksuvõlga summas 199 555 eurot (digitaalse kohtutoimiku leheküljed (dtl) 2803-2816).
2.Kaebaja esitas 5. aprillil 2023 Tartu Halduskohtule kaebuse MTA 7. märtsi 2023. a vastutusotsuse nr 13-7/01239-16 tühistamiseks (dtl 1-10). Lisaks esitas kaebaja esialgse õiguskaitse taotluse vastutusotsuse täitmise peatamiseks kohtumenetluse ajaks.
3.Tartu Halduskohus võttis 12. aprilli 2023. a määrusega kaebuse menetlusse, tunnistas vastustajaks MTA ja kohustas vastustajat esitama kirjalik vastus kaebusele (dtl 4228-4232). Sama määrusega jättis kohus kaebaja esialgse õiguskaitse taotluse rahuldamata.
4.Vastustaja esitas 12. mail 2023. a kaebusele vastuse (dtl 4233-4245).
5.Tartu Halduskohus määras 30. augusti 2023. a määrusega asja läbivaatamisele kohtuistungil (dtl 9349-9351). Kohtuistung toimus 8. novembril 2023 (istungiprotokoll dtl 9377-9387). Kaebaja esindaja esitas istungil menetluskulude nimekirja ja kuludokumendid (dtl 93739376).
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
6.Kaebaja taotleb MTA 7. märtsi 2023. a vastutusotsuse nr 13-7/01239-16 tühistamist, põhjendades oma kaebust kokkuvõtvalt järgmiselt. 6.1.Kaebaja ei ole rikkunud juhatuse liikme kohustusi. Vastutusotsuse menetluses ei ole maksuhaldur tõendanud, et perioodil 15. mai 2020 – 11. jaanuar 2022 Osaluseta OÜ (kustutatud) panga- ja krediidikontolt välja võetud sularaha oleks läinud ettevõtlussfäärist välja. Vastutusotsusest ei nähtu ja ka kaebajale teada olevalt ei ole maksuhaldur viinud läbi maksumenetlust Osaluseta OÜ-s, mille käigus oleks tuvastamist leidnud, et Osaluseta OÜ kontodelt välja võetud sularaha oleks läinud äriühingu ettevõtlussfäärist välja ning sularaha väljavõtmist oleks käsitletud ettevõtlusega mitteseotud väljamaksena ning maksustatud tulumaksuga. 6.2.Vastutusotsuse menetluse käigus on sularaha kontolt väljavõtmise perioodil Osaluseta OÜ tegevjuhiks olnud ja raha välja võtnud Y maksuhaldurile selgitanud, et välja võetud sularaha kasutas Osaluseta OÜ maksustamisperioodidel märts 2021, juuli 2021 – veebruar 2022 võõrandatud teravilja soetamiseks (dtl 2817-2836). 6.3.Kaebaja taotles oma vastuväidetes vastutusotsuse projektile Osaluseta OÜ juhatuse liikmelt ja toonaselt tegevjuhilt Yilt täiendavate seletuste võtmist vastutusotsuse menetluses. Seda põhjusel, et viimane saaks selgitada sularaha kasutamise ja vilja ostmisega seonduvat. Maksuhaldur jättis kaebaja esitatud taotluse rahuldamata, rikkudes sellega kaebaja hinnangul oluliselt uurimiskohustust. 6.4.Riigikohus on asjas nr 3-3-1-60-11 selgitanud muuhulgas hindamise läbiviimise vajalikkust olukorras, kus puudub alus kahelda, et äriühing kaupa müüs. Riigikohus rõhutas, et maksustamine ei või omandada karistuslikku iseloomu. Kui tegemist ei ole kaubaga, mis isikul endal olemas oli või mida ta ise tootis, siis tuleb hindamise teel tuvastada kulud, mis äriühingul olid seoses müüdud kauba soetamisega. Seesugust hindamist maksuhaldur teostanud ei ole. 6.5.Juhul, kui maksuhaldur oleks nõuetekohaselt täitnud uurimiskohustust, oleks Osaluseta OÜ kontrollimenetluse raames tuvastatud, et kuna äriühing maksustamisperioodidel märts
3-23-734 2021, juuli 2021 – veebruar 2022 teravilja deklareeritud mahus võõrandas, pidi äriühing tegema ka kulutusi sellesama teravilja soetamiseks, milleks kasutatigi kontodelt välja võetud sularaha. Äriühing pidi täitma kohustusi klientide ees ning nende kohustuste täitmiseks pidi tegema kulutusi kauba soetamiseks. 6.6.Juhul, kui maksuhaldur oleks asunud Osaluseta OÜ maksumenetluse käigus seisukohale, et sularaha siiski ei kasutatud müüdavate kaupade soetamiseks, pidanuks maksuhaldur kontrollima, kas Osaluseta OÜ on sel juhul õigesti deklareerinud teravilja müügikäivet maksustamisperioodidel märts 2021, juuli 2021 – veebruar 2022. 6.7.Maksuhaldur jätab tähelepanuta, et Osaluseta OÜ suhtes ei ole teostatud maksumenetlust ega tehtud maksuotsust, kust nähtuks, et sularaha väljavõtmisega oleks toime pandud maksuseaduste rikkumisi. Kaebajale teadaolevalt ei ole määratud Osaluseta OÜ-le ka täiendavat tulumaksukohustust seoses rahaliste vahendite väljaviimisega ettevõtlusest. 6.8.Maksuhaldur ei saa vastutusotsuse menetluse raames asuda tuvastama Osaluseta OÜ võimalikku maksukohustust, mida eelnevalt ei ole Osaluseta OÜ suhtes toimunud maksumenetluses tuvastatud. 6.9.Maksuhaldur ei ole viinud läbi maksumenetlust, mille käigus oleks tuvastatud, et Osaluseta OÜ ei kasutanud kontodelt välja võetud sularaha parimal võimalikul viisil äriühingu majandustegevuse tarbeks. Nimetatud asjaolu ei ole leidnud tuvastamist ka ajutise pankrotihalduri poolt.
6.10.Sularahas arveldamine pole ühegi õigusnormi alusel keelatud ning sularaha näol on tegemist Eestis käibiva maksevahendiga. Samuti ei tähenda sularahas arveldamine äriühingu likviidsete vahendite vähenemist, kui pole kindlaks tehtud raha väljaviimist äriühingust (Riigikohtu 28. detsembri 2022. a otsus asjas nr 3-20-2325, p 21).
6.11.Kaebaja väidetava tegevusetuse ja väidetava tasumiskohustuse täitmata jätmise vahel puudub põhjuslik seos. Isegi kui kaebaja ei oleks andnud üldvolikirja või oleks jälginud aktiivsemalt tegevjuhi tegevust, ei oleks kaebaja vastavasisuline tegevus muutnud tekkinud olukorda, kus äriühingul lihtsalt puudusid rahalised vahendid peamiselt teravilja müügist tekkinud maksukohustuse täitmiseks.
6.12.Arvestades tekkinud perekondlikku ja tervislikku olukorda, kus kaebaja läks alates
9.novembrist 2019 seoses kolmanda lapse sünniga, kes sündis 9. aprillil 2020, sünnituseelsele ja hiljem edasi lapsehoolduspuhkusele, siis oli raskendatud juhatuse liikme ülesannete täitmine. Kaebaja on maksuhaldurile ka selgitanud, et lapsehoolduspuhkusel viibimise ajal ei ole kaebajal olnud kolme alaealise lapse kõrvalt võimalik sisuliselt juhatuse liikme kohustusi täita. Osaluseta OÜ tegevjuhi Yi näol on tegemist isikuga, kellel on enam kui 20 aastat ettevõtjana tegutsemise kogemust ja seda peamiselt just põllumajandustoodete ostmise ja müümise valdkonnas. Arvestades kaebaja ja Yi usalduslikke suhteid, ei olnud kaebuse esitajal ega ole ka hetkel põhjust kahelda Yi lojaalsuses Osaluseta OÜ ees ja tema õiguspärases käitumises. Puudusid ja puuduvad asjaolud, mis tekitanuks kaebuse esitajas kahtlust, et Y ei korralda äriühingu tegevust õigesti ja kooskõlas maksukorralduse seaduse (MKS) §-ga 8 ja § 40 lg-ga 1.
6.13.Kuna kontodelt välja võetud sularaha puhul ei ole tõendatud, et see oleks äriühingu ettevõtlusest välja viidud ning puudub alus kahelda, et seda on kasutatud ettevõtluse tarbeks, ei saa maksuhalduri väiteid, et seda raha saanuks kasutada tulevikus tekkinud maksuvõla tasumiseks, pidada sisulisteks. Riigikohus on 27. jaanuari 2022. a asjas nr 3-19-1876 p-s 14 märkinud, et kui nõutavate maksude tasumine polnud objektiivselt võimalik muul põhjusel, puudub kohustuse rikkumise ja vastutusotsusega nõutava maksuvõla tekkimise vahel põhjuslik seos. Seega tuleb hinnata, kas maksuvõla tekkimine ja selle täitmata jätmine on tingitud juhatuse liikme õigusrikkumisest või on selleks mõni muu põhjus. Maksuhaldur ei ole nimetatud asjaolu vastutusotsuses sisuliselt analüüsinud.
3-23-734
7.Vastustaja ei nõustu kaebusega ja vaidleb sellele vastu, esitades kokkuvõttes järgmised seisukohad. 7.1.Maksukohustuste täitmist võimaldanud rahalised vahendid kõrvaldati äriühingu majanduskäibest. Sellisel tegevusel on otsene põhjuslik seos kaebajale süüks arvatavate maksukohustuste täitmata jätmisega. Osaluseta OÜ (kustutatud) pangakontolt perioodil 15. mai 2020 – 11. jaanuar 2022 kõrvaldatud vahenditega oleks kaebajale süüks arvatava maksukohustuse saanud suuremas osas tasuda. 7.2.Kaebaja ei ole tänaseni esitanud usaldusväärseid selgitusi ega dokumente, mis tõendaksid, et kaebaja esindatud äriühingu pangakontodelt kõrvaldatud vahendid (199 555 eurot) oleks jõudnud kaebaja äriühingu majanduskäibesse või kassasse. Pigem viitavad 100 kuni 1000 euro kaupa pikema perioodi jooksul kaebaja pangakontodelt välja võetud vahendid tõdemusele, et need ei jõudnud ei kaebaja kassasse ega majanduskäibesse. 7.3.Kaebaja ei esitanud MTA-le vastutusmenetluses sularaha kasutamise kohta ei kulu- ega kassadokumente. Seega ei ole kaebajal alust eelduseks, et kaebaja äriühingu pangakontolt väljavõetud sularaha kaebaja äriühingu kassasse on üldse jõudnud või Yi seletuse kohaselt (vt lisa 18) on välja viidud raha eest kaebaja äriühingule vilja ostetud kaebaja koostatud müügitabelis (vt lisa 18 Exceli tabel) väidetud mahus. 7.4.Kaebaja äriühing on kohustatud kõiki majandustehinguid dokumenteerima ning kirjendama raamatupidamisregistrites mõistliku aja jooksul pärast majandustehingu toimumist selliselt, et oleks tagatud õigusaktidega ette nähtud aruannete tähtaegne esitamine (raamatupidamise seaduse (RPS) § 6 lg 2). Kaebaja seda ilmselgelt ei teinud. Seetõttu ei ole kaebaja kriitika MTA tõendamiskoormusest kohane, sest sellises teabe valdaja on eelkõige kaebaja ise. 7.5.Kaebaja viidatud müügitabel (vt lisa 18), millele on lisatud väidetavad sularaha ostude summad, RPS-i nõudeid ei täida, s.t ei võimalda kompetentsele ja sõltumatule osapoolele tõendada majandustehingu toimumise asjaolusid ja tõepärasust. Raamatupidamisdokumentide vormistamisel ei ole määrav kaebaja äriühingu enda hinnang, kas konkreetset tehingut tõendavad dokumendid on piisavad, vaid lähtuda tuleb äriühingu välise isiku võimalusest hinnata tehingu sisu raamatupidamises kajastatud dokumentide alusel. Kui kuludokumendid puuduvad, ei ole kaebajal alust väiteks, et ta on olnud piisavalt hoolas, et talle väidetavat soodsat maksuõigusliku asjaolu tõendada. 7.6.MTA on kontrollinud ja võrrelnud kaebaja deklareeritud vilja soetusi (vt lisa 40) kaebaja tabelis näidatud perioodil. Kõik vilja soetused on toimunud läbi kaebaja äriühingu pangakontode (vt lisa 5 ja 14) ja need ületavad kaebaja tabelis (vt lisa 18) väidetud sularahas vilja soetust, mis on ka MTA-le deklareeritud soetusena. Seega ei vasta tõele Yi väide, millele kaebaja toetub, et ta vilja soetuselt sisendkäbemaksu abil müügikäibemaksu ei vähendanud, kuna kaebaja on deklareerinud nii vilja soetuselt, kui ka müügilt käibemaksu (vt lisa 40). Järelikult püüdis kaebaja tabeli abil MTA-d väidetud sularaha ostudega üksnes eksitada, sest läbi vilja edasimüügi ei ole võimalik selle vilja sularaha oste objektiivselt ja kontrollitavalt tõendada olukorras, kus samaväärses mahus on edasimüüdud vilja soetatud pangakonto ülekannetega isegi suuremas mahus ja seda on MTA-le ka deklareeritud KMD INF`idelt üle kontrollitult. Kui tehingud toimusid kaebaja väidetud viisil, puuduks kaebajal vajadus varjata MTA eest väidetud sularaha ostupartnereid. Seega olenemata Yi arvamusest, et sularaha ostud on MTA poolt üle kontrollitavad, ei ole see MTA-l siiski võimalik, teadmata kaebaja poolt varjatavaid tehingupartnereid. Seega võis asuda seisukohale, et neid ei ole olemas. Samas saab MTA siiski olemasolevate andmete kõrvutamisel välistada kaebaja väidetud viisil kõrvaldatud sularaha kasutamise eesmärgi. Sellest tulenevalt ei ole viidatud tabelis esitatud andmed usaldusväärsed tema maksukohustuse vähendamiseks. Neid ei võetud põhjendatult arvesse. Kaebaja väiteid ei toeta ka alusdokumentide puudumise fakt, mis viitab ise juba raskele hooletusele.
3-23-734 7.7.Tehes tehinguid väidetud suuliste kokkulepete alusel ning jättes need korrektselt dokumenteerimata ja deklareerimata, peab hiljem olema valmis tõendama tehtud tehinguid muude dokumentide alusel. Yi esitatud laoarvestus, mille ta esitas sularaha kasutamise tõendamiseks on sisuliselt juba deklareeritud müügitehinguid kajastav arvestus. Tabelisse on vaid lisatud klapitatud, kuid kontrollimatud numbrid väidetud sularahas vilja soetusest (vt lisa 18 tabel „Vao ladu sularahaostud“ tulp H). MTA analüüsitud (vt lisa 40) kaebaja äriühingu pangakontodelt nähtub aga kordades suuremates summades vilja soetust samast perioodist. See ületab kaebaja väidetud sularaha soetust (tulp H). Seetõttu ei ole kaebajal alust väiteks, et viidatud laoarvestuses näidatud vili on soetatud kaebaja äriühingust väljaviidud sularaha eest, kui pangakontodelt nähtub suuremates summades vilja soetust. 7.8.Kaebaja äriühingu tegevjuhilt Yilt täiendavate seletuste kogumata jätmist ei saa pidada oluliseks uurimiskohustuse rikkumiseks. Juba oma esmases seletuses kinnitas tegevjuht, et tal ei ole esitada väidetavalt sularahas vilja ostmist tõendavaid dokumente. Oma tavapärasest käitumisest (ülekandega maksed) eristuvaks käitumiseks kaebaja objektiivseid selgitusi andnud ei ole. See ei tee kaebaja esitatud versiooni sularaha kasutamise kohta eluliselt usutavamaks. Ja seda eriti väite taustal, et kaebaja soetas vilja n-ö mustalt ilma käibemaksuta, kuid soostus müügilt riigile käibemaksu tasuma õigustusega, et riik ei ole siin maksukahju saanud. 7.9.Jah, sularaha tehingud ei ole iseenesest keelatud, kuid juhul, kui tekkib sellega seoses probleem ja kaebaja ega tema äriühing ei suuda objektiivselt tõendada raha kasutamist äriühingu majandustegevuses, on tegu kuluga, mida ei ole tehtud äriühingu majandustegevuse tarbeks.
7.10.Lisaks eksib kaebaja äriühingust kõrvaldatud sularaha kasutamise maksuperioodi väitega, sest märtsis 2021 ei ole kaebaja välja võetud sularaha eest Vao lattu vilja soetanud. Ja kui võtta aluseks kaebaja äriühingust 100 – 1000 euro kaupa pikema perioodi jooksul 225 korda väljavõetud vahendid, siis ei ole need iseloomulikud vilja soetamisele, mille hinnad jäävad kogustest sõltuvalt kaebaja poolt viidatult ca 4000 – 7311 euro suurusjärku. Ka kohtupraktikas (Tallinna Ringkonnakohtu lahend nr 3-21-1570, p 14) ei ole peetud usutavaks olukorda, kus sagedasti (ca 69 korda) ja väikestes summades (100 – 200 eurot) võeti äriühingu pangakontolt välja sularaha, väidetavalt äriühingu ettevõtluses kasutamiseks. Sarnaselt käesoleva olukorraga on kaebajale etteheidetava sularaha väljavõtmise sagedus isegi tihedam ja summad suuremad ning ühise nimetajana ei ole tõendatud nende vahendite kaebaja kassasse jõudmine või ettevõtluses kasutamine. Riigikohtu praktika kohaselt (3-3-1-42-11 p 14) tuleb käsitleda mis tahes sularaha väljamakset, mille tulemusena muutub äriühingu raha ettevõtluses kasutamise kontroll võimatuks, kui ettevõtlusega mitteseotud väljamakset. Sellest tulenevalt ei saanud ka kaebaja neid vahendeid kasutada esindatud äriühingu maksukohustuste vähendamisel.
7.11.Samas kaebaja esitatud tabel väidatavalt sularahas vilja soetamise kohta, ei kata aga üldse perioodil 15. mai 2020 - 6. august 2020 väljavõetud sularaha (ca 30 260 euro) kasutamist. Sellest võib järeldada, et nende summade kõrvaldamist kaebaja äriühingu majanduskäibest kaebaja viljaostudega ei õigustagi. Kaebaja ei ole väitnud sularaha kaebaja äriühingu kassasse kogumist ja ei ole esitanud ka kaebaja äriühingu kassadokumente sularaha ostude tõendamiseks. Kui väljamaksed kaebaja väidetud viisil oleks sularahas toimunud, kajastuksid need andmed sõltumata kaebaja nõudest müüjatele, sularaha ostude kohta müügidokumente esitada, tema enda kassaraamatus. Kuna kaebaja ei ole kassaarvestust oma väidete (sularaha ostud) kinnituseks MTA-le esitanud, võib vaid järeldada, et kaebaja pangakontolt väljavõetud vahendid ei jõudnud juba nende väljavõtmise hetkel kaebaja kassasse.
7.12.Kuna vastutusmenetlusega ei määrata juurde täiendavat maksukohustust vaid nõutakse solidaarselt sisse eelnevat tuvastatud maksuvõlg, ei ole asjakohane kaebaja kriitika
3-23-734 hindamise läbiviimise vajaduse osas viitega Riigikohtu nr 3-3-1-60-11 praktikale. Need põhimõtted kohalduvad maksu juurdemääramisel, mida vastutusmenetluses ei tehta.
7.13.Asjaolu, et kaebaja teravilja soetust ja müüki deklareeris, ei ole vaidluse all. Samas jätab kaebaja oma arutluses märkimata, et ta soetas deklareeritud ja edasimüüdud (vt lisa 18 tabel tulp c-g) vilja pankakontodelt tehtud maksete alusel (vt lisa 40). Erinevalt kaebaja arvamusest on MTA makseid analüüsinud.
7.14.Kaebaja positsioon, et kui MTA hinnangul kaebaja ei soetanud sularahas väljavõetud vahenditega kaupa, ei saanuks ta ka seda võõrandada, ignoreerib tõdemust, et kaebaja on edasimüüdud kauba samal perioodil soetanud pangaülekannetega ja seda ka deklareerinud.
7.15.Käibemaksuseaduse (KMS) § 38 lg 1 kohaselt tasub maksukohustuslane tasumisele kuuluva käibemaksusumma käibedeklaratsiooni esitamise kuupäevaks ja samas korras peab ta tasuma käibemaksusumma, mille ta on väljastatud arvele või muule müügidokumendile märkinud seaduses sätestatut eirates. Sega kui kaebaja oletab ja spekuleerib oma äriühingu müügikäibe puudumise osas summas 200 357,68 eurot, jätab ta tähelepanuta asjaolu, et siis rakenduks KMS § 38 lg 1.
7.16.Kaebajal oleks olnud võimalus juhatuse ainuliikmena sekkuda ja takistada Osaluseta OÜ dokumentaalselt tõendamata ja põhjendamatute vahendite väljaviimist. Kaebaja äriühingu pangakontodel toimunud liikumistega tutvudes, oleks kaebajal pidanud tekkima kahtlused tema äriühingu raha kasutamise õiguspärasuses. Kuna aga Y oli kaebaja elukaaslane, võimaldab kaebaja lähedane side eeldada isikute vahelise tegevuse kooskõlastatust ning on vähetõenäoline, et kaebaja ja Yi seotuse tõttu sama äriühinguga ei olnud kaebajale dokumenteerimata sularaha väljaviimine kaebaja äriühingust teada. Seega andis kaebaja sisuliselt Yile piiramatu tegutsemisvabaduse ega takistanud rahaliste vahendite äriühingust välja viimist, mis on käsitletav kaebaja raske hooletusena MKS § 8 lg 1 ja § 40 lg 1 mõistes. Seega ei ole alust kaebaja vastanduval positsioonil, et maksuseaduste rikkumist ei ole toime pandud.
7.17.MTA ei ole jätnud tähelepanuta asjaolu, et Osaluseta OÜ suhtes ei ole maksukontrolli teostatud ja täiendavaid maksukohustusi määratud. Kuna kaebajalt ei nõuta Osaluseta OÜ võimaliku maksukontrolli järgseid maksukohustusi, vaid kaebaja äriühingu deklareeritud maksuvõlga, mille tasumist võimaldanud vahendid eelnevalt kaebaja äriühingu majanduskäibest kõrvaldati eelkõige just nende tasumise vältimise eesmärgil, ei ole põhjendatud kaebaja kriitika sularaha väljavõtmisega seonduvate maksukohustuste määramata jätmisest.
7.18.Samas oli lisa 18 tabelis viidatud Vao ladu Yi ja kaebaja kontrolli all. Seda eelkõige Seveni Firmad OÜ (end ärinimega Agrigroup EST OÜ) ja Ravila Kinnisvara OÜ (asutamisel) vahendusel. Täpsemalt on Vao lao näol tegemist kuivatiga (registriosa nr 1611831, Väike-Maarja vald, Vao küla) ja kuni 6. jaanuarini 2021 oli kinnistu omanikuks Seveni Firmad OÜ. Alates 6. jaanuarist 2021 on omanik Ravila Kinnisvara OÜ. Agrigroup EST OÜ juhatuse ainuliikmeks ajavahemikus 28. oktoobrist 2013 - 10. detsembrini 2020 oli kaebaja ja ajavahemikus 10. detsember 2020 - 19. oktoober 2022 (s.t kuni pankroti väljakuulutamiseni) Y (vt lisa 37). Seveni Firmad OÜ on Osaluseta OÜ emaettevõtja (lisa 17). Yile väljastati 19. oktoobril 2022 samuti vastutusotsus, millega kohustati teda tasuma solidaarselt Seveni Firmad OÜ maksuvõlga, mis on kaebajaga samas suurusjärgus. Seega tõi kaebaja ilmselt Vao lao sularaha soetuse legendi käesolevasse vaidlusse eelnevaid suhteid ja andmeid ära kasutades, usutavalt Yi initsiatiivil. Sellist kaebaja käsitlust ja erinevate firmade ja isikute seotust arvestades, ei saa sularaha soetust Vao laos juba ka seetõttu usaldusväärseks pidada.
7.19.Samas Vao ladu (registriosa nr 1611831) võõrandati 30. detsembri 2020. a tehingu alusel mitterahalise sissemaksena Ravila Kinnisvara OÜ-le (asutamisel), keda tehingu tegemisel esindas Y. Seega jäi kaebaja äriühingu tegevjuhile jätkuvalt kontroll Vao lao üle,
3-23-734 mis annab alust kahtlusteks, et kaebaja esitatud Vao lao väidetud sularahatehingud on pelgalt fabritseeritud ebausaldusväärse Vao lao arvestuse peale. Samas ka tabelis (lisa 18) nimetatud vedaja ATL OÜ oli Yi ja kaebaja kontrolli all. ATL OÜ (Eurojob Consulting OÜ) ainuosanikuks oli omakorda eelviidatud Seveni Firmad OÜ. Analoogselt kaebajaga on ATL OÜ pankrotiavalduse menetlus lõpetatud pankroti välja kuulutamata raugemise tõttu. Eeltoodud faktid annavad alust järelduseks, et kaebaja ja tema elukaaslasega soetud firmasid kajastavate andmetega tabelit (lisa 18) ei saa võtta usaldusväärseks aluseks kaebaja maksukohustuse vähendamisel. Need andmed ei kinnita veenvalt, et dokumenteerimata, kuid väidetud sularahatehingud aset leidsid kaebaja väidetud viisil ja tingimustel, kaebaja äriühingust sularahas väljavõetud vahendite abil.
7.20.Tõendamiskoormus lasub kaebajal (MKS § 150 lg 1). Oma väidete kinnituseks kaebaja usaldusväärseid dokumente esitanud ei ole. Seega ei ole alust kaebaja hinnangul, et kaebaja äriühingu kontodelt väljavõetud sularaha kasutati parimal võimalikul viisil äriühingu majandustegevuse tarbeks. Pankroti raugemise korral ajutine pankrotihaldur seda asjaolu süvenenult ei uuri. Seega ei saa kaebaja objektiivselt ajutise pankrotihalduri esmasele hinnangule (vara ei ole pankrotimenetluse läbiviimiseks) tugineda. Pealegi ei olnud kaebaja äriühingul võimalik esitada ajutisele pankrotihaldurile väljavõetud sularaha kohta dokumente, mida tal olemas ei olnud.
7.21.Kaebaja õigustab enda tegevusetust asjaoluga, et isegi kui kaebaja ei oleks andnud Yile üldvolikirja, pidanuks kaebaja ise vilja soetamiseks sularaha kontodelt välja võtma. Vastustaja kaebajaga ei nõustu. Esiteks ignoreerib kaebaja oma õigustuses fakti, et kõrvaldatud sularaha eest vilja soetamise legend on õõnes ning dokumentidega katmata.
7.22.Kaebaja on kinnitanud, et tal puudus äriühingu tegevusest ülevaade ja ta ei tundnud ka huvi selle vastu, kuna usaldas Yi. Seega loobus kaebaja sisuliselt ise oma kohustuste täitmisest, mitte ei olnud ta n-ö sundseisus.
7.23.Kaebaja maksukohustust vähendavaks asjaoluks ei saa pidada kaebaja perekondliku ja tervisliku olukorda ega kaebaja usaldusliku suhet Yiga või aluse puudumises kahelda tema tegevuse õiguspärasuses.
7.24.Sisuliselt heidetakse kaebajale ette vaid tegevusetust, mille tagajärjel viidi Osaluseta OÜ-st välja rahalisi vahendeid 199 555 euro ulatuses, mida oleks saanud kasutada maksukohustuste tasumiseks. Seega oli Osaluseta OÜ-l võimalus täita maksukohustusi vähemalt 199 555 euro ulatuses. Sellega piirdub ka kaebaja raske hooletuse etteheide, sest maksejõuetuse põhjustamist kaebajale ette ei heideta.
7.25.Kaebaja vastutust ei ole vaidlustatud otsuses asutud põhjendamatult avardama, sest kaebaja süülisel käitumisel olid kaebajale ettenähtavad kahjulikud tagajärjed. Juba ajatamiste ajal pangakontolt sularaha välja viimne viitab kaebaja poolt selle tagajärje ettenähtavusele, kui siia lisada ka fakt, et MTA-lt küsitud maksegraafikuid ei täidetud ja kaebaja teadis, et tühjendatud pangakontodelt maksukohustuste täitmine MTA poolt täitetoimingutega olnuks võimatu. Seega oli kaebaja loonud teadlikult oma passiivse käitumisega ja elukaaslase abiga ühesuunalise maksukohustuste ignoreerimise viis.
KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
8.Pooled vaidlevad praeguses asjas selle üle, kas MTA on pannud kaebajale vaidlustatud haldusaktiga õiguspäraselt kohustuse tasuda solidaarselt Osaluseta OÜ-ga (kustutatud) maksuvõlga 199 555 euro ulatuses. Sisuliselt heidetakse kaebajale ette tegevusetust, mille tagajärjel viidi Osaluseta OÜ-st välja rahalisi vahendeid 199 555 euro ulatuses, mida oleks saanud kasutada maksukohustuste (tekkinud maksuvõla) tasumiseks. MTA hinnangul ei ole maksuvõla tekkimise põhjus antud juhul vastutusotsuse õiguspärasuse seisukohalt oluline.
3-23-734
9.Hinnanud poolte väiteid ja kogutud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab kohus, et kaebus on põhjendamata ja jääb rahuldamata. Kohus nõustub maksuhalduri seisukohtadega ega pea HKMS § 165 lg-le 2 tuginedes vajalikuks kõiki maksuhalduri põhjendusi üle korrata. Kohus analüüsib otsuses kaebuses esitatud väiteid, kuid ei hakka üksikasjalikult üle kordama vastutusotsuse põhjendusi, kuna vastutusotsus on piisavalt põhjalik ja kõik järeldused on seotud tõenditega.
10.Poolte vahel ei ole vaidlust selles, et Osaluseta OÜ maksuvõlg, mille tasumist kaebajalt solidaarselt Osaluseta OÜ-ga nõutakse, on tekkinud nõuetekohaselt deklareeritud, kuid tasumata jäänud maksukohustusest. Seega maksudeklaratsioonid küll esitati, kuid ei tasutud nende alusel arvutatud maksusummasid. Istungil nõustusid menetlusosalised kohtuga, et asja lahendamisel on oluline eelkõige see, kas Osaluseta OÜ kasutas pangakontodelt välja võetud sularaha 199 555 euro oma ettevõtluses. Kaebusest nähtuvalt võib väita, et vaidlusküsimused on ka: 1) kuidas vastutusotsusega nõutav summa, mille tasumata jätmist kaebajale täpselt ette heidetakse ning mille tasumist solidaarselt nõutakse, on tekkinud. 2) kuidas on jõudnud maksuhaldur seisukohale, et kaebaja on rikkunud oma kohustusi ning nende kohustuste väidetaval rikkumisel on põhjuslik seos deklareeritud, kuid tasumata jäänud maksukohustusega.
11.Esmalt hindab kohus MKS § 8 lg-s 1 ja § 40 lg-s 1 sätestatud vastutuse eelduste täidetust (I) ning võtab seisukoha MKS § 96 lg 5 nõuete täitmise kohta (II). Viimasena esitab kohus lõppjäreldused ja võtab seisukoha menetluskulude jaotuse osas (III). I
12.MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. MKS § 40 lg 1 näeb muu hulgas ette, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 esimese lause järgi on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud korraldama esindatava MKS-st, maksuseadusest ja MKS § 3 lg-s 4 nimetatud seadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Neist normidest tuleneb, et äriühingu juhatuse liige vastutab äriühingu maksuvõla eest, kui ta rikkus oma MKS § 8 lg-s 1 nimetatud kohustusi, rikkumine on tahtlik või raskelt hooletu ning selle tulemusel on tekkinud maksuvõlg (Riigikohtu 11. detsembri 2019. a otsus asjas nr 317-2235, p 11 ja seal viidatud praktika).
13.Kaebaja leiab, et vaidlusalusest vastutusotsusest ei selgu arusaadavalt, kuidas vastutusotsusega nõutav summa on tekkinud. Kaebajat on 7. märtsi 2023. a vastutusotsusega kohustatud tasuma solidaarselt Osaluseta OÜ-ga maksuvõlga summas 199 555 eurot. Maksuhaldur on jõudnud solidaarselt nõutava summani 199 555 eurot seeläbi, et on asunud vastutusotsuse menetluses seisukohale, et Osaluseta OÜ pangakontolt ja krediidikontolt perioodil 15. mai 2020 – 11. jaanuar 2022 välja võetud sularaha on äriühingu ettevõtlusest ebaseaduslikult välja viidud, kuigi seda oleks saanud kasutada samal perioodil ja eelkõige tulevikus tekkinud maksukohustuste tasumiseks.
14.Osaluseta OÜ on vastutusotsuse andmise aja seisuga deklareerinud, kuid tasumata jätnud maksustamisperioodide oktoober 2021 – märts 2022 kinnipeetud tulumaksu 845,27 eurot, maksustamisperioodide detsember 2021, veebruar – märts 2022 erijuhtude tulumaksu 47,07 eurot, maksustamisperioodide oktoober 2021 – aprill 2022 sotsiaalmaksu 2090,19 eurot,
3-23-734 maksustamisperioodide oktoober 2021 – aprill 2022 kogumispensionimaksed 46,24 eurot, maksustamisperioodide oktoober 2021 – aprill 2022 töötuskindlustusmaksed 152,04 eurot, maksustamisperioodide märts, juuli 2021 – veebruar 2022 käibemaksu 200 357,68 eurot. Samuti on õigeaegselt tasumata jäetud maksukohustuste summadelt arvestatud intress kogusummas 28 915 eurot. Äriühing oli kohustatud kinnipeetud tulumaksu (tulumaksuseaduse § 40 lg 4), sotsiaalmaksu (sotsiaalmaksuseaduse § 9 lg 1 p 4), kogumispensioni makse (kogumispensionide seaduse § 11 lg 1 p 4) ja töötuskindlustuse makse (töötuskindlustuse seaduse § 42 lg 1 p 3) tasuma hiljemalt väljamakse tegemise kuule järgneva kuu 10. kuupäevaks ning käibemaksu (KMS § 27 lg 1 ja § 38 lg 1) hiljemalt maksustamisperioodile järgneva kuu
20.kuupäevaks. Kuivõrd kaebaja juhatuse liikme volitused Osaluseta OÜ-s lõppesid 11. märtsil 2022, oli tal MKS § 8 lg 1 ja § 105 lg 1 järgi kohustus tagada suures osas nende maksusummade tasumine (232 453,49 eurost 199 555 eurot). Vastutusotsusest nähtub, et kaebaja rikkus MKS § 8 lg-t 1 seeläbi, et äriühingu pangakontolt võeti maksude tasumist võimaldanud raha välja.
15.Juba vastutusotsuse projektile vastuväiteid esitades on kaebaja leidnud, et tema vastutust piiritletakse ja põhjendatakse vastutusotsuse projektis talle arusaamatult perioodil 15. mai 2020 kuni 11. jaanuar 2022 Osaluseta OÜ pangakontodelt väljavõetud sularaha 199 555 eurot summaga (dtl 1468). Kohus märgib, et vastutusotsuse lk 1 ja p-s 4 tabelis 1 (dtl 2803, 2811) on ühemõtteliselt välja toodud Osaluseta OÜ maksuvõlg seisuga 7. märts 2023 (203 538,49 eurot) ning kaebajalt solidaarselt nõutav maksuvõla osa (199 555 eurot), millises ulatuses tema ametiajal äriühingu majanduskäibest vahendeid maksukohustuse täitmise vältimise eesmärgil kõrvaldati. Intressi kaebajalt ei nõuta. Osaluseta OÜ pangakontolt perioodil 15. mai 2020 kuni 11. jaanuar 2022 kõrvaldatud rahaga oleks kaebajale süüks arvatava maksukohustuse saanud suuremas osas tasuda. Kõrvutades välja võetud sularaha summat vastutusotsusega nõutava põhivõla summaga, on ilmne, et äriühingul olnuks raha kõnealuste maksude tasumiseks. Kaebaja vastutuskohustus piirdubki vaid selle ulatusega (199 555 eurot), mille osas MTA nägi kaebaja võimalust deklareeritud maksukohustused täita. Asjaolu, et rahalised vahendid on välja võetud enne maksuvõla tekkimist, ei oma tähtsust, kuna väljavõetud sularaha oleks võinud kasutada hilisemate maksukohustuste täitmiseks.
16.Maksuhaldur on vastutusotsuses seisukohal, et välja võetud sularaha ei kasutatud ettevõtluse tarbeks. Maksuhaldur on sellise järelduse teinud, sest väljamaksete seost ettevõtlusega pole selgelt põhjendatud ega esitatud kulutuste kohta raamatupidamise algdokumente. Kohus nõustub maksuhalduriga, et äriühingust viidi rahalisi vahendeid välja summas 199 555 eurot. MKS § 56 lg 2 kohaselt peab maksukohustuslane pidama arvestust maksustamise seisukohast tähtsust omavate asjaolude kohta ja seega on ettevõtjal kohustus tehingute või saadud teenuste kohta koguda ja säilitada tõendeid, millega ta saab tõendada ostetud teenuse, vara või täidetud kohustuste vajalikkust oma ettevõtluses. Samuti on RPS § 6 lg 2 kohaselt raamatupidamiskohustuslane kohustatud kõiki majandustehinguid dokumenteerima ning kirjendama raamatupidamisregistrites mõistliku aja jooksul pärast majandustehingu toimumist selliselt, et oleks tagatud õigusaktidega ette nähtud aruannete tähtaegne esitamine. Sellised kohustused on jäänud täitmata. Isegi kui vilja müüjatelt ei saanud raamatupidamise algdokumente, ei ole ka Osaluseta OÜ kassadokumente, mis tõendaksid sularahas vilja ostmist. Kui sularahas väljamaksed kaebaja väidetul viisil oleks toimunud, kajastuksid need andmed kassaraamatus. Kuna kaebaja ei ole haldusmenetluses oma väidete kinnituseks kassaarvestust esitanud, on tõenäoline MTA järeldus, et Osaluseta OÜ pangakontolt väljavõetud vahendid ei jõudnud nende väljavõtmise hetkel kassasse. Ja kui võtta aluseks Osaluseta OÜ pangakontodelt 100 – 1000 euro kaupa pikema perioodi jooksul 225 korda väljavõetud sularaha, siis ei ole see iseloomulik vilja soetamisele, mille hinnad jäävad toimiku materjalide kohaselt sõltuvalt kogustest 4000 – 7300 euro suurusjärku. Kui
3-23-734 maksukohustuslane rikub arvepidamise kohustust, väheneb sellevõrra MTA tõendamiskoormus ning suureneb maksukohustuslase koormus (MKS § 150 lg 1).
17.Kuigi kaebaja esitas kohtumenetluses 28. oktoobril 2023 Yi poolt 8. septembril 2023 allkirjastatud faili pealkirjaga „Kassaarvestus.xlsx“, mis peaks kaebaja sõnutsi olema Osaluseta OÜ kassaarvestus perioodil 15. mai 2020 – 11. jaanuar 2022, ei saa seda tõendit pidada usaldusväärseks kassadokumendiks sularahatehingute kohta. Fail on allkirjastatud pärast vastutusotsuse tegemist, pärast kaebuse kohtule esitamist, pärast vastustaja vastuse saamist, isegi pärast kohtuistungi määramist, mis näitab, et kõnealune tabel on koostatud tagantjärele pangakontode andmete alusel. Seega ei saanudki seda esitada vastutusotsuse menetluses või koos kaebusega kohtule. Kohtu hinnangul ei tõenda see dokument usaldusväärselt, et pangakontolt välja võetud sularaha liikus Osaluseta OÜ kassasse, kust seda siis suuremate summade kaupa kasutati kaupade soetamiseks. Teine, 28. oktoobril 2023 kohtule esitatud dokument, on Yi poolt allkirjastatud veelgi hiljem, s.o 27. oktoobril 2023. See dokument nimega „Osaluseta koormad“ peaks näitama Osaluseta OÜ raamatupidamises kajastatud ostu- ja müügimahtusid perioodil 1. august 2020 – 31. detsember 2021. Kohtu hinnangul ei ole ka see tõend usaldusväärne. Y on dokumendi koostanud pärast seda, kui kaebaja esindaja on 25. oktoobril 2023 palunud temalt tõendeid, kust nähtuks, et mis koguses soetas Osaluseta OÜ perioodil 1. august 2020 - 31. detsembril 2021 kaupa arvete alusel, mille eest tasuti ülekannetega ning mis kogus võõrandati samal perioodil kaupa. Eesmärk on tuvastada, kas vastab tõele maksuhalduri väide, mille kohaselt Osaluseta OÜ soetas kontrollitaval perioodil nõuetekohaste kuludokumentide alusel kogu kauba, mille äriühing samal perioodil võõrandas.
18.Kohtu hinnangul ei kujuta tabelivormis koostatud aruanded endast raamatupidamise algdokumente. Vastutusotsuse projektist nähtuvalt pidi kaebajale olema arusaadav, et nimetatud raamatupidamise dokumendid on olulised. Kohus selgitab, et maksuhalduri otsuse vaidlustamisel saab isik kohtule esitada täiendavalt vaid neid tõendeid, mis olid MTA-s toimunud menetluse ajal olemas, kuid mis ei olnud isikule teada või objektiivsetel põhjustel kättesaadavad olukorras, kus puudub vaidlus isiku poolt kaasaaitamiskohustuse täitmise üle. Oluline on seegi, et tulenevalt HKMS § 158 lg-st 2, hinnatakse haldusakti õiguspärasust selle andmise seisuga, st haldusakt peab vastama selle andmise ajal kehtinud õigusele ja faktilisele olukorrale. Peale haldusakti andmist toimunud sündmused, sh hiljem koostatud dokumendid, ei mõjuta haldusakti õiguspärasust. Eeltoodud põhimõtet saab laiendada käesolevale asjale. Eelnevat arvestades tagastab kohus kaebajale 28. oktoobril 2023 esitatud dokumentaalsed tõendid.
19.Kaebaja hinnangul ei ole maksuhaldur vastutusotsuse menetluses täitnud uurimiskohustust. MKS § 11 lg 1 näeb maksuhalduri uurimiskohustusena ette kõigi asjas tähtsate asjaolude, nii maksukohustust suurendavate kui ka vähendavate asjaolude, arvestamise (Riigikohtu otsused nr 3-20-928, p 14 ja nr 3-3-1-23-12, p 25). Kaebaja leiab, et juhul, kui maksuhaldur oleks nõuetekohaselt täitnud uurimiskohustust, oleks Osaluseta OÜ kontrollimenetluse raames tuvastatud, et kuna Osaluseta OÜ maksustamisperioodidel märts 2021, juuli 2021 – veebruar 2022 teravilja deklareeritud mahus võõrandas, pidi äriühing tegema ka kulutusi sellesama teravilja soetamiseks, milleks kasutatigi Osaluseta OÜ kontodelt välja võetud sularaha. Kaebaja on seisukohal (dtl 1469), et 199 555 euro näol ei ole tegemist rahaliste vahendite väljaviimisega äriühingust, vaid seda summat on kasutatud Osaluseta OÜ ettevõtluse eesmärgil ja vastavalt Yi seletustele on selle rahaga soetatud vilja (Yi maksuhaldurile antud seletuste kohaselt puuduvad vilja ostudokumendid), mida on edasi müüdud Osaluseta OÜ klientidele ja need müügid on ka kõik deklareeritud. Kuigi vilja ostudokumendid puuduvad, oleks siiski maksuhalduril
3-23-734 põhjendatud arvestada, et kuna Osaluseta OÜ ei kasvatanud ise vilja ja pole ka tuvastatud muid viise selle vilja saamiseks OÜ poolt, siis on pangakontolt väljavõetud sularahaga nende ostmise eest tasutud müüjatele ning seda raha ei ole OÜ-st välja viidud ega kellegi poolt omastatud.
20.Kaebaja esindaja selgitas istungil, et pangakontodelt välja võetud raha kasutati ettevõtluse tarbeks ja seda kinnitab äriühingu juhatuse liige. Kohtu küsimusele, kas seda kinnitab veel miski, vastas kaebaja esindaja, et arveid ei ole, aga seda kinnitab müügi-ostude aruanne, kus on tuvastatud, et kaupa on müüdud rohkem kui ostetud. Kaebaja esindaja on tunnistanud, et kelle käest isikuliselt on see saadud, seda maksuhalduril ei oleks olnud võimalik kontrollida. Küll aga oleks maksuhalduril olnud võimalik tuvastada, et müügimaht on suurem kui kauba ostu maht. Kusagilt pidi see kaup tulema. Seega on kaebaja pidanud uurimiskohustuse rikkumiseks eelkõige asjaolu, et MTA ei viinud maksustamist läbi hindamise teel ning ei alustanud kontrollimenetlust Osaluseta OÜ suhtes. MKS § 94 lg 1 kohaselt võib maksuhaldur tuvastada tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel. Hindamine on lubatud, kui maksu määramiseks vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud, ebapiisavad, mitteusaldusväärsed, hävinud või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid tuvastada. MKS § 94 lg-st 2 tulenevalt tuginetakse hindamisel asjas kogutud andmetele, samuti maksukohustuslase majandustegevuse näitajatele, tema kulutustele või võrdlustele teistes sarnastes maksuasjades kindlakstehtud andmetega. Maksuotsuses esitatakse ka hindamise metoodika ja hindamisel kasutatud tõendid. Hindamise vajalikkuse üle otsustamisel tuleb lähtuda põhimõttest, et maksustamine ei tohi omandada karistuslikku iseloomu sellest hoolimata, et maksukohustuslane jättis hoolsuskohustuse täitmata.
21.Kohtu arvates ei saa maksuhaldurile praegusel juhul heita ette, et ta ei ole kaalunud MKS § 94 kohaldamist, sest hindamine oli praeguses asjas välistatud. Vaidlust ei ole, et kaebaja juhitud äriühingul oli tekkinud maksuvõlg, mis on kindlaks tehtud Osaluseta OÜ esitatud deklaratsioonide alusel. Vastutusotsus on suunatud üksnes maksuvõla sissenõudmisele ja vastutusmenetlusega ei määrata juurde täiendavat maksukohustust. Kohustust läbi viia hindamise teel maksusumma määramine ei tule ka Riigikohtu 1. veebruari 2012. a otsusest asjas nr 3-3-1-60-11, millele kaebaja korduvalt viitab. Viidatud kohtuasjas olid asjaolud praegusest erinevad, nii näiteks oli vaidluse all maksuotsus mitte vastutusotsus; maksuvõlg oli kindlaks tehtud maksuotsusega mitte kaebaja esitatud deklaratsioonide alusel. Samuti oli viidatud asjas vaidlusalustele tehingutele vastav kaup olemas, kuid praeguses asjas on vaid kaebaja paljasõnaline väide, et kaupa on müüdud rohkem kui ostetud.
22.Vastustaja on kaebusele vastuse lisana 18 esitanud Yi e-kirja MTA-le, mille manuses on fail „Vao ladu sularahaostud.xlsx“. Yi selgitustest nähtuvalt on tabelis kirjas kliendid, kellele vili edasi müüdi. Infot, kellelt Osaluseta OÜ edasimüüdud vilja ostis, Yil ei ole, sest vilja kokkuostmine toimus ilma algdokumendita. Tabelist nähtuvad küll Osaluseta OÜ kliendid, kuid miski ei kinnita, et vili, mis nendele klientidele müüdi, oli pärit müüjatelt, kes said Osaluseta OÜ-lt sularaha. See laoarvestus ei võimalda tuvastada konkreetseid majandustehinguid (sh kindlal päeval soetatud vilja kogust ja hinda). Pealegi ei kata tabel perioodil 15. mai 2020 – 6. august 2020 väljavõetud sularaha ca 30 260 euro kasutamist. Kohus nõustub vastustaja seisukohaga, et see on kaebaja paljasõnaline väide, et sularaha eest osteti vilja. Ühtegi dokumenti väidete kinnitamiseks ei ole, autentsed raamatupidamise dokumendid kaebajal puuduvad. Samuti ei vasta see tabel RPS-i nõuetele, sest see ei võimalda tõendada majandustehingu toimumise asjaolusid.
3-23-734
23.Kuigi 199 555 euro tasumise kohustus on isiku jaoks ilmselt koormav, ei lisandu sel põhjusel kohustusele ikkagi karistuslikku elementi. Endiselt on vastutusotsus suunatud tekkinud, kuid riigile tasumata, maksukohustuse täitmisele. Ainuüksi asjaolust, et tõendid on puudulikud, ei tulene maksuhalduri kohustust viia läbi hindamismenetlust MKS § 94 lg 1 mõttes.
24.Järelikult pole asjas kinnitust leidnud, et maksude tasumata jäämine oli tingitud vajadusest tasuda teistele võlausaldajatele. Nõustuda ei saa kaebaja väitega, et puudub alus kahelda, et äriühingu pangakontodelt välja võetud sularaha on kasutatud ettevõtluse tarbeks. Vastupidi, see kahtlus on olemas.
25.Kaebaja on 27. oktoobril 2022 maksuhaldurile esitatud seletuste protokollis ja vastutusotsuse projektile esitatud vastuväidetes selgitanud, et ta ei ole võtnud kontolt sularaha välja ja talle ei ole teada, kes seda võis teha; kaebaja valduses äriühingu pangakaarti ei olnud; sularaha hoidmise korraldamisega äriühingus ei olnud kaebaja kursis; kaebaja käes pole äriühingu sularaha kunagi olnud; kaebajal ei olnud äriühingu sularahale ega pangakontol olevale rahale ligipääsu; kaebaja ei tegelenud äriühingu rahaliste vahendite käsutamise ja kasutamisega; kaebaja pole kunagi teadnud äriühingu pangakonto seisu.
26.Kaebaja esindaja on istungil selgitanud, et kaebaja ei distantseeri ennast, aga ta oli formaalne juhatuse liige, ta oli andnud sisuliste otsuste tegemise äriühingu tegevjuhile. Kohus nõustub vastustajaga, et kuigi kaebaja oli väidetavalt Osaluseta OÜ passiivne juhatuse ainuliige ning osaühingu tegelikuks juhiks või (täisvolitusega) volitatud esindajaks oli Y, oli kaebajal kui juhatuse ainuliikmel siiski kohustus kontrollida äriühingu töötajate, sh volitatud esindajate ja tegeliku juhi tegevust. Juhatuse liige ei vabane oma seaduslike kohustuste täitmisest ka siis, kui ta delegeerib oma ülesanded teistele isikutele, nt töötajale, teisele juhatuse liikmele, volitatud esindajale või tegelikule juhile. Vastustaja on õigesti leidnud, et vaatamata Yile täisvolituse andmisele, lasusid just kaebajal, kui Osaluseta OÜ juhatuse ainuliikmel, MKS § 8 lg-st 1 tulenevad kohustused. Äriühingu juhatuse liikmel ei ole võimalik vabaneda vastutusest äriühingu maksuvõla eest vaid argumendil, et ta annab piiramatu kontrolli äriühingus teisele isikule, kes juhtorganisse ei kuulu, ning väidab hiljem, et ta täielikult usaldas teist isikut ja ta ise ei ole äriühingu tegemistega kursis. Samuti ei ole laste kasvatamine juhatuse liikme volituste ja kohustuste peatamise automaatseks aluseks ja vastutust välistavaks asjaoluks. Pealegi on kaebaja vastutusmenetluses kogutud tõendite kohaselt saanud Seveni Firmad OÜ-lt ja Osaluseta OÜ-lt töötasu ka ajavahemikel september 2020 – jaanuar 2021 ja veebruar 2021 – aprill 2022, olles seejuures lapsehoolduspuhkusel (vastutusotsuse lisad 21.1, 21.2, 19.1, 19.2). Sellele vastustaja seisukohale ei ole kaebaja vastu vaielnud.
27.Kaebaja on vastutusotsuse projektile antud vastuväidetes leidnud (dtl 1470-1471), et ainuüksi äriregistrikanded kaebaja juhatuse liikmeks oleku kohta ei saa anda alust järelduseks, et tal oli pikaajaline ettevõtluskogemus. Kõigil äriregistrist nähtuvatel juhtumitel andis kaebaja Yi palvel formaalselt nõusoleku olla mingi äriühingu, milles Y oli tegev, juhatuse liige, saamata aru, et selline nõusoleku andmine ja registreering võiks talle tulevikus tuua kaasa mingit vastutust. Kohtu hinnangul ei ole ka ebapiisav ettevõtluskogemus vastutust välistavaks asjaoluks, kuivõrd seadusest tulenevad juhatuse liikme kohustused, seal hulgas juhatuse liikme hoolsuskohustus ja maksuõiguslikud kohustused laienevad juhatuse liikmele mitte tema ettevõtluskogemusest, vaid tema õiguslikust seisundist (juhatuse liikme olekust) lähtuvalt.
28.MKS § 40 lõige 1 näeb ette, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt
3-23-734 maksukohustuslasega. MKS § 8 lõike 1 esimese lause järgi on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud korraldama (kuni 31. märtsini 2017 kehtinud redaktsiooni järgi tagama) esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Nendest normidest on Riigikohus järeldanud, et äriühingu juhatuse liige ei vastuta solidaarselt maksukohustuslasega isiklikult oma varaga mitte igasuguse äriühingu maksuvõla eest (nt ebaõnnestunud äriplaan), vaid ta teeb seda üksnes teatud eelduste täidetuse korral. Teisisõnu, ainult siis, kui ta rikkus MKS § 8 lõikes 1 nimetatud kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest ning selle tulemusel (põhjuslik seos) on tekkinud maksuvõlg (27. jaanuari 2022. a otsus nr 3-19-1876, p 12).
29.MKS § 40 lg-s 4 on sätestatud, et tahtluse, raske hooletuse ja hooletuse tuvastamisel lähtutakse võlaõigusseaduses (VÕS) § 104 lg-des 3-5 sätestatust. Tahtlus tähendab VÕS § 104 lg 5 järgi õigusvastase tagajärje soovimist võlasuhte tekkimisel, täitmisel või lõpetamisel. Riigikohus on selgitanud otsuse nr 3-17-2235/52 p-s 13, et tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine), kuid hooletus on valdavalt seotud objektiivsete tunnustega (kohaste nõuete mittejärgimine).
30.Kohus nõustub vastustajaga, et kaebaja rikkus MKS § 8 lg-st 1 ja § 105 lg-st 1 tulenevaid kohustusi raskest hooletusest. MKS § 40 lg 4 kohaselt lähtutakse tahtluse, raske hooletuse ja hooletuse tuvastamisel VÕS § 104 lg-tes 3–5 sätestatust. Tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja õigusvastase tagajärje soovimine), kuid hooletus on valdavalt seotud objektiivsete tunnustega, s.o kohaste nõuete mittejärgimine (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 27. jaanuari 2022. a otsus nr 3-19-1876/30, p 13 ja seal viidatud praktika). Kaebaja tegevus, kus ta andis piiramatu volituse oma elukaaslasele, on raske hooletus. Formaalse juhatuse liikme staatus ilma igasuguste kohustuste täitmiseta, viitab üheselt kaebaja raskele hooletusele. On ilmne, et juhatuse liikme kontroll volitatud esindaja tegevuse üle peab olema sisuline, mida kaebaja puhul täheldada ei saa. Kahtlust ei saa olla ka maksuõigusrikkumise ja maksuvõla vahelises põhjuslikus seoses, sest tasumiskohustuse rikkumine toob vältimatult kaasa maksuvõla tekkimise. Täidetud on MKS § 40 lg-s 1 sätestatud solidaarse vastutuse eeldused.
31.Kaebaja on vastutusotsuse projektile vastuväiteid esitades teinud MTA-le taotluse võtta Yilt kirjalik seletus Osaluseta OÜ tegevuse ja maksuvõla tekkimise kohta (dtl 1472). Kohus kaebaja seisukohaga ei nõustu. Kohus ei näe, kuidas oleks Yi kirjalik seletus saanud kaasa aidata asja lahendamiseks oluliste asjaolude tuvastamisele, kui Y on varasemalt juba maksuhaldurile kinnitanud, et tal puuduvad sularahas vilja ostmist tõendavad dokumendid. Yilt täiendavate seletuste kogumata jätmist ei saa pidada oluliseks uurimiskohustuse rikkumiseks. II
32.MKS § 96 lg 5 esimene lause sätestab, et kui seadusega ei ole sätestatud teisiti, võib teha maksusumma tasumiseks kohustava vastutusotsuse maksusumma määramise aegumistähtaja (MKS § 98) jooksul. Vastutusotsuse tegemise faktiliseks aluseks saab olla vaid kehtiv maksuvõlg. MKS § 96 lg 6 kohaselt ei tehta vastutusotsust, kui maksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud või maksuvõlg on kustutatud. Samuti peab vastutusotsus olema tehtud enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, kelle maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha (Riigikohtu 4. detsembri 2009. a otsus asjas nr 3-3-1-75-09, p 11). MKS § 96 lg 5 teine lause on imperatiivne säte, mis lubab seaduslikule esindajale vastutusotsuse teha alles pärast seda, kui on möödunud kolm kuud vastutusotsusega nõutava maksuvõla äriühingult sissenõudmise alustamisest. Ainsateks eranditeks sellest on olukorrad,
3-23-734 kus maksumaksjale või maksu kinnipidajale on välja kuulutatud pankrot või pankrotimenetlus on raugenud (vt Riigikohtu 6. oktoobri 2021. a otsus asjas nr 3-19-1161, p 14.2). Seega vastutab äriühingu seaduslik esindaja äriühingu maksuvõla eest vaid juhul, kui maksukohustuslane ise ei ole suuteline seda tasuma (vt ka Riigikohtu 27. novembri 2012. a otsus nr 3-3-1-15-12, p 50 ap h).
33.Osaluseta OÜ-l on deklareeritud, kuid õigeaegselt tasumata jäetud maksukohustused (maksuvõlg), mille sissenõudmine ei ole aegunud (MKS § 132 lg-d 1 ja 3). Praegusel juhul pärineb varaseim vastutusotsusega sissenõutav maksukohustus perioodist märts 2021 (KMD) ning varaseima maksusumma määramise tähtaeg saabub 22. aprillil 2024. Osaluseta OÜ õigusvõime ei olnud vastutusotsuse tegemise ajaks lõppenud.
34.Vaidlusaluse vastutusotsuse p-s 1 on maksuhaldur selgitanud, et Tartu Maakohtu
8.septembri 2022. a määrusega asjas nr 2-22-8480 lõpetati Osaluseta OÜ pankrotiavalduse menetlus pankrotti väljakuulutamata raugemise tõttu. Kohtumäärus jõustus 24. septembril 2022. Eelnevast tulenevalt asus MTA seisukohale, et Osaluseta OÜ ei ole tegutsev äriühing ning tal puudub vara maksunõudeid rahuldada ning lähtuvalt MKS § 96 lg 5 teisest lausest on olemas alus vastutusotsuse koostamiseks. Kohus nõustub vastustajaga. III
35.Eeltoodud põhjendustel asub kohus seisukohale, et MTA 7. märtsi 2023. a vastutusotsus nr 13-7/01239-16 on õiguspärane ning selle tühistamiseks ei ole alust. Kaebus jääb rahuldamata.
36.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kohus teeb otsuse kaebaja kahjuks, tuleb menetluskulud jätta kaebaja kanda. Vastustaja ei ole menetluskulusid tõendavaid dokumente kohtule esitanud, mistõttu jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda (HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 1).
37.Jõustunud kohtulahendi avaldamisel Riigi Teatajas tuleb kaebaja ja Yi nimed asendada tähemärkidega (HKMS § 175 lg 3). (allkirjastatud digitaalselt) Kadri Palm
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.