3-22-1147/17 - Maksuõigus - Maksuotsused - Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja - lahend.ee

3-22-1147 toimunud tehingute eest tasumata: tasumine toimus kontrolliperioodil peale seda, kui Voorimehe kinnistu võõrandati 16.11.2018 MOHO Real Estate OÜ-le hinnaga 480 000 eurot. 2) MTA tuvastas, et 2015. a-l Voorimehe kinnistust 1⁄2 suuruse mõttelise osa X. X OÜ-le võõrandamise eesmärk oli vältida füüsilise isiku tasandil tekkivat maksukohustust, mis oleks kaasnenud 2018. a-l Voorimehe kinnistu võõrandamisega. Seepärast said kinnistu omanikest füüsilised isikud (X. ja Y. Y) võõrandamisel tulu vaid soetusmaksumuse vääringus ning kogu kasum laekus äriühingusse. X. X on saanud kontrollitaval perioodil Voorimehe kinnistu võõrandamisest deklareerimisele kuuluvat kasu summas 130 986,16 eurot [(480 000 – 217 299,60 – 581,2) / 2 – 73,44], mis kuulub deklareerimisele 2018. a FIDEK-i vormil A, real 6.3 (muu vara võõrandamine). MTA seisukoht tugineb alljärgneval: X. X selgitused Voorimehe kinnistu müügist saadud tulu osas on menetluse käigus olnud muutuvad; X. X OÜ-l puudusid vahendid, millest 1⁄2 suurune osa Voorimehe kinnistust soetada; Voorimehe kinnistust 1⁄2 suurune osa võõrandati X. X OÜ-le 5 aastat peale kinnistu algselt soetamist soetusmaksumuse vääringus; X. X OÜ raamatupidamiskanded on kontrollimatud, ebausaldusväärsed ja ei kinnita X. X selgitusi; puuduvad muud alused, miks Voorimehe kinnistu võõrandamine oleks pidanud olema maksuvaba. Seega oli X. Xl kohustus Voorimehe kinnistu võõrandamisest saadud kasu 2018. a FIDEK-il deklareerida ja saadud kasult tulumaks tasuda. Õiguslik alus: tulumaksuseaduse (TuMS) § 4 lg 1, § 12 lg 1 p 3, § 15 lg 1, § 36 lg 1, § 37 lg 1, § 38 lg 1, § 44 lg 1; maksukorralduse seaduse (MKS) § 84. 3) X ja Y. Y soetasid 30.10.2017 ühisomandisse hoonestamata Lääne tee kinnistu hinnaga 107 000 eurot. X ja Y. Y võõrandasid 02.01.2018 Lääne tee kinnistu müügihinnaga 121 000 eurot, millest 87 000 eurot kanti X. X pangakontole ja 14 000 eurot vahendustasuna PRIISLE KOMMERTS OÜ (Priisle Kommerts OÜ) pangakontole. Äriregistri andmetel on X. ja Y. Y alates 31.05.2016 Priisle Kommerts OÜ ainsad juhatuse liikmed. Menetluse käigus selgitas X. X, et Priisle Kommerts OÜ tegeles Lääne tee kinnistule ostja leidmisega, pani üles kuulutusi, näitas kinnistut potentsiaalsetele ostjatele ja tegeles paberimajandusega. Vahendustasu hind kujunes kokkuleppel ning kuna X. X on Priisle Kommerts OÜ juhatuse liige, siis otsustas X. X, kui palju oleks mõistlik vahendustasuna maksta. MTA tuvastas, et X. X on saanud kontrollitaval perioodil Lääne tee kinnistu võõrandamisest täiendavat tulu summas 6945,41 eurot [(14 000 / 2) – 54,59], mida ei ole deklareerinud 2018. a FIDEK-il. Tegemist on X. X kinnisvara võõrandamisest saadud kasuga, mis kuulub deklareerimisele 2018. a FIDEK-i vormil A, real 6.3 (muu vara võõrandamine). Menetluse käigus ei leidnud tõendamist, et X. Xga seotud äriühing oleks tegelenud kinnistu müügiga, millest tulenevalt oli 6945,41 euro näol tegemist X. X tuluga, mis kanti X. Xga seotud äriühingu pangakontole. MTA seisukoht tugineb alljärgneval: Priisle Kommerts OÜ-s ei olnud töötajaid; Priisle Kommerts OÜ ei teinud kinnistu müügiks kulutusi; puuduvad tõendid, mis kinnitaksid, et Priisle Kommerts OÜ oleks kinnistu võõrandamisega tegelenud; väide, et Priisle Kommerts OÜ tegi Lääne tee kinnistu võõrandamiseks selliseid tegevusi, mis ei eeldanudki kulude tegemist, on paljasõnaline Seega oli X. Xl kohustus Lääne tee kinnistu võõrandamisest saadud kasu 2018. a FIDEK-il deklareerida ja saadud kasult tulumaks tasuda. Õiguslik alus: TuMS § 4 lg 1, § 12 lg 1 p 3, § 36 lg 1, § 44 lg 1.

3-22-1147 tema pangakontole on kontrolliperioodil laekunud temaga seotud äriühingust X. X OÜ kokku 350 800 eurot. 2) X. X OÜ soetas 23.03.2015 X. Xlt ja Y. Ylt 1⁄2 suuruse osa Voorimehe kinnistust hinnaga 108 650 eurot. MTA tuvastas, et 2015. a-l Voorimehe kinnistust 1⁄2 suuruse mõttelise osa X. X OÜ-le võõrandamise eesmärk oli vältida füüsilise isiku tasandil tekkivat maksukohustust, mis oleks kaasnenud 2018. a-l Voorimehe kinnistu võõrandamisega. Seepärast said kinnistu omanikest füüsilised isikud (K ja X. X) võõrandamisel tulu vaid soetusmaksumuse vääringus ning kogu kasum laekus äriühingusse. Y. Y on saanud kontrollitaval perioodil Voorimehe kinnistu võõrandamisest deklareerimisele kuuluvat kasu summas 131 059,60 eurot [(480 000 – 217 299,60 – 581,2) / 2], mis kuulub deklareerimisele 2018. a FIDEK-i vormil A, real 6.3 (muu vara võõrandamine). MTA seisukoht tugineb alljärgneval: Y. Y selgitused Voorimehe kinnistu müügist saadud tulu osas on menetluse käigus olnud muutuvad; X. X OÜ-l puudusid vahendid, millest 1⁄2 suurune osa Voorimehe kinnistust soetada; Voorimehe kinnistust 1⁄2 suurune osa võõrandati X. X OÜ-le 5 aastat peale kinnistu algselt soetamist soetusmaksumuse vääringus; X. X OÜ raamatupidamiskanded on kontrollimatud, ebausaldusväärsed ja ei kinnita Y. Y selgitusi; puuduvad muud alused, miks Voorimehe kinnistu võõrandamine oleks pidanud olema maksuvaba. Seega oli Y. Yl kohustus Voorimehe kinnistu võõrandamisest saadud kasu 2018. a FIDEK-il deklareerida ja saadud kasult tulumaks tasuda. Õiguslik alus: TuMS § 4 lg 1, § 12 lg 1 p 3, § 15 lg 1, § 36 lg 1, § 37 lg 1, § 38 lg 1, § 44 lg 1; MKS § 84. 3) K. ja X. X võõrandasid 02.01.2018 ühisomandis olnud Lääne tee kinnistu müügihinnaga 121 000 eurot, millest 14 000 eurot kanti vahendustasuna Priisle Kommerts OÜ pangakontole. Äriregistri andmetel on K. ja X. X alates 31.05.2016 Priisle Kommerts OÜ ainsad juhatuse liikmed. MTA tuvastas, et Y. Y on saanud kontrollitaval perioodil Lääne tee kinnistu võõrandamisest täiendavat tulu summas 7000 eurot (14 000 / 2), mida ei ole deklareerinud 2018. a FIDEK-il. Tegemist on Y. Y kinnisvara võõrandamisest saadud kasuga, mis kuulub deklareerimisele 2018. a FIDEK-i vormil A, real 6.3 (muu vara võõrandamine). Menetluse käigus ei leidnud tõendamist, et Y. Yga seotud äriühing oleks tegelenud kinnistu müügiga, millest tulenevalt oli 7000 euro näol tegemist Y. Y tuluga, mis kanti edasi Y. Yga seotud äriühingu pangakontole. Seega oli Y. Yl kohustus Lääne tee kinnistu võõrandamisest saadud kasu 2018. a FIDEK-il deklareerida ja saadud kasult tulumaks tasuda. Õiguslik alus: TuMS § 4 lg 1, § 12 lg 1 p 3, § 36 lg 1, § 44 lg 1.

3-22-1147 2) Aia kinnistust 1⁄4 suuruse mõttelise osa ja Voorimehe kinnistust 1⁄2 suuruse mõttelise osa võõrandamisel puudus X ja Y. Y jaoks majanduslik eesmärk, kuna X. X OÜ kinnistute soetamisel kokkulepitud ostuhinda ei tasunud ning ei realiseerunud ka väidetav eesmärk, et X. X OÜ oleks Voorimehe kinnistul asuvat elamut remontinud. X. X OÜ 2015. a ja 2016. a majandusaasta aruannetes kinnisvarainvesteeringud ei kajastu, mis samuti viitab sellele, et pooltel puudus subjektiivne tahe tehingute tegemiseks. Seega pidi tehingutel olema mingi muu eesmärk ja maksuhaldur on asunud põhjendatult seisukohale, et vaidlusaluste kinnistute mõtteliste osade võõrandamise eesmärgiks oli maksude tasumisest kõrvalehoidumine MKS § 84 tähenduses. Selles asjas on ilmne, et maksueelise kirjeldatud tehingute tulemusena said X ja Y. Y. Ebatavaliseks saab pidada seda, et X ja Y. Y võõrandasid 21.06.2010 soetatud Voorimehe kinnistust 1⁄2 suuruse mõttelise osa ca 5 aastat peale soetamist 50%-lise soetamismaksumusega teades, et kinnisvara hinnad ajas tõusevad ning arvestades vaidlusaluse kinnisvara atraktiivset asukohta Tallinna vanalinnas. Poolte kokkulepitud tingimustel oli tehingut võimalik teha üksnes seetõttu, et tegemist oli seotud isikutega, kellele ostuhind ja selle eest tasumine olulised ei olnud. X ja Y. Y jaoks oli oluline kindlustada endale maksueelise saamine kinnistu võõrandamise korral eeldusel, et võõrandamine toimub sõltumatule kolmandale osapoolele turuhinnast lähtuvalt. Faktilistest asjaoludest nähtuvalt see nii oligi. 3) Usutav on X. X seletus selle kohta, et Voorimehe kinnistu soetati investeeringu eesmärgil. Kahtlemata ei ole investeeringu eesmärk saavutatud olukorras, kus X ja Y. Y võõrandasid 23.02.2015 1⁄2 suuruse mõttelise osa Voorimehe kinnistust seotud isikule 50% soetamismaksumusega, st ilma tulu saamata. Sama kordus 16.11.2018 kinnistu võõrandamisel MOHO Real Estate OÜ-le, kui kogu kinnistu võõrandamisest saadud kasu laekus X. X OÜ-le ning X ja Y. Y väidetav tulu piirdus summaga, millega sama kinnistu 21.06.2010 soetati. See ilmestab, mis eesmärki kandis 23.02.2015 tehtud tehing ehk selliselt toimides loodeti tulu saajana näidata X. X OÜ-d ja vabaneda tulumaksu tasumisest füüsilise isiku tasandil. X ja Y. Y ei ole andnud usutavat seletust selle kohta, mis põhjusel nad investeeringust loobusid ega selle kohta, mis põhjusel võõrandasid 1⁄2 suuruse mõttelise osa endaga seotud äriühingule, piirdudes vastusega, et lihtsalt võõrandasid, kuna see pole keelatud. 4) Nõustuda saab X ja Y. Yga selles, et tehingud seotud isikute vahel ei ole keelatud. Samas MKS § 84 kohaldamine eeldab tehingu tegeliku sisu väljaselgitamist. Riigikohus on haldusasjades nr 3-3-1-23-09 ja 3-3-1-52-09 pakkunud välja võimaliku loetelu olulistest teguritest, mis peaksid kogumis tõendama väidetava tehingu kohase majandusliku sisu puudumist ja seeläbi maksudest kõrvalehoidumist ehk n.ö kuritarvitamist. See ei tähenda, et kõik loetletud tegurid peaksid konkreetses asjas samaaegselt esinema. X ja Y. Y on pidanud oluliseks näiteks tehingute kiirust, mida selles asjas ei esine, jättes tähelepanuta muud olulised tegurid, mis just selles asjas esinevad (tehingu osapoolte seotus, tehingute jada etteplaneeritus, tehingute ebakohasus, ebakohane õiguslik kujundus annab makseelise, mõistliku põhjenduse puudumine ebakohase kujunduse kasutamiseks). Selles asjas on maksuhaldur lugenud ebakohaseks tehinguks 23.02.2015 toimunud kinnistu müügitehingu. See tähendab, et kui X ja Y. Y füüsiliste isikutena oleksid 16.11.2018 võõrandanud Voorimehe kinnistu, oleks neil tulnud vara võõrandamisel saadud kasult tasuda tulumaksu. Kaasates aga tehingusse seotud äriühingu X. X OÜ, lootsid X ja Y. Y kogu kinnistu võõrandamisest saadud kasu jätta endaga seotud äriühingusse, kust see väidetava laenu tagastusena liikus tagasi X ja Y. Yle. Olukorras, kus õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamine on tuvastatud ehk isiku tegevus vastabki MKS § 84 tunnustele ja tegemist on maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtud tehinguga, on ühtlasi tõendatud, et isiku tegevus oli tahtlik. Riigikohtu praktika kohaselt võrdub mõistlike põhjenduste puudumine tahtlusega. Eelnev tähendab ühtlasi seda, et aset leidnud tehing maksustatakse selle tegeliku majandusliku sisu, mitte tehingule antud ebaõige õigusliku vormi

3-22-1147 järgi. Kokkuvõttes on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et Voorimehe kinnistu võõrandasid X ja Y. Y füüsiliste isikutena ning 23.02.2015 tehing oli tehtud vaid maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil. 5) Teine maksuotsuses käsitletud episood puudutab Lääne tee kinnistu võõrandamisest saadud kasu, mille X ja Y. Y on jätnud deklareerimata ja tulumaksu tasumata. Vaidlust ei ole selles, et X ja Y. Y soetasid 30.10.2017 ühisomandisse hoonestamata Lääne tee kinnistu hinnaga 107 000 eurot. Soetamise eesmärgina on lepingus nimetatud soovi ehitada kinnistule elamu. 02.01.2018 kinnistu müügilepinguga võõrandasid X ja Y. Y Lääne tee kinnistu hinnaga 121 000 eurot, millest 14 000 eurot kanti Priisle Kommerts OÜ pangakontole selgitusega: Tallinn, Lääne tee 8a vahendustasu. Vaidlust ei ole selles, et X ja Y. Y on Priisle Kommerts OÜ osanikud ja juhatuse liikmed, seega on tegemist seotud isikutega. Kontrollimisel esitas X. X Priisle Kommerts OÜ 02.01.2018 arve nr 10 summas 14 000 eurot selgitusega „Lääne tee 8a vahendustasu“ ja arvelt nähtuvalt on see esitatud Lääne kinnistu ostjale G. G-le, kuigi väidetava teenuse saajad olid hoopis X ja Y. Y. Priisle Kommerts OÜ 2017. a majandusaasta aruandest nähtuvalt on summa 14 000 eurot kajastatud nõudena ostjate vastu. MTA eeldab, et tegemist on vaidlusaluse summaga, mis on Priisle Kommerts OÜ raamatupidamises nõudena üles võetud enne arve väljastamist. Vaidlusalusel arvel on toodud Priisle Kommerts OÜ käibemaksukohustuslaste registri (KMKR) nr EE102251634, mis kuulus Priisle Kommerts OÜ-le ajavahemikul 01.05.2020-26.07.2021. X. X esitas maksuhaldurile kõnesoleva arve 11.06.2021, st ajal, mil Priisle Kommerts OÜ oli käibemaksukohustuslasena registreeritud. Seega ei saanud Priisle Kommerts OÜ 02.01.2018 arvel kajastada KMKR numbrit, mis omistati talle alles 01.05.2020. Eeltoodu põhjal on ilmselge, et vaidlusalune arve on koostatud tagantjärele, mitte arvel näidatud kuupäeval. Sellest omakorda järeldub, et arvel näidatud teenust tegelikkuses ei osutatud ning fiktiivse arve koostamise eesmärgiks oli X ja Y. Y tulumaksu tasumise vältimine kinnistu võõrandamisest saadud kasult. 6) Lisaks leidis kontrollimisel tõendamist, et Lääne tee kinnistu müügikuulutused avaldas ja nende eest tasus X. X füüsilise isikuna ja tasutud summad on maksuhaldur vara võõrandamisest saadud kasu maksustamisel arvesse võtnud. X ja Y. Y versiooni vahendusteenuse osutamisest seab kahtluse alla seegi, et vahedustasu suurus kattub täpselt summaga, mille X ja Y. Y Lääne tee kinnistu võõrandamisest kasuna said ja seda ei saa pidada juhuslikuks kokkusattumuseks. Liiatigi on X. X maksuhalduri küsimusele vahendustasu hinna kujunemise kohta vastanud, et kuna Priisle Kommerts OÜ oli X. X enda firma, siis põhimõtteliselt otsustas tema ise, kui palju oleks mõistlik vahendustasu maksta. Seda X. X ka tegi, kui otsustas vahendustasu hinnaks määrata summa, mis võrdus kinnistu võõrandamisest saadud kasuga ilma, et vahendusteenuse osutamine oleks tõendamist leidnud. 7) X ja Y. Y eksivad selles, et maksuhaldur on asunud maksustama 2015. a ja 2016. a tehingutega seotud asjaolusid. Tehingud, millest saadud kasu maksuhaldur maksustas, toimusid 2018. a-l ja kuulusid deklareerimisele residendist füüsilise isiku 2018. a. tuludeklaratsioonis, mille esitamise tähtaeg oli 31.03.2019. Kuna maksu määramisel on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et X ja Y. Y on jätnud Voorimehe ja Lääne tee kinnistute võõrandamisest saadud kasu tahtlikult deklareerimata, siis kohaldub maksu määramisel viie aastane aegumistähtaeg.

3-22-1147 1) Kaebajad pole kinnistute võõrandamisest saanud tulu. Asjas ei saa rääkida tulu tekkimisest TuMS-i tähenduses. TuMS tulu mõistet ei defineeri ja tulu tekkimise kriteeriume ei loetle. Õiguskirjanduses on sõnastanud järgmised tulu tekkimise kriteeriumid: tulu peab olema rahaliselt hinnatav; rahaline sissetulek peab olema tagastamatu; tulu peab olema realiseeritud. Antud asjas on maksuhaldur eksinud tagastamatu tulu kriteeriumi mõttes. Tulu saaja vara peab sissetuleku saamisel suurenema. Kui aga isikule tekkinud laekumine ei ületa seotusmaksumust, siis ei ole tegemist tuluga. Seega on maksuotsused vastuolus TuMS § 37 ja § 38 regulatsiooniga ja maksustavad maksust vabastatud laekumist. 2) Riigikohtu praktika kohasel peab maksukohustuslasel olema vabadus teha tema poolt valitud toiminguid, arvestades muu hulgas maksunduslike kaalutlustega, ning kellelgi ei ole kohustust korraldada oma tegevust viisil, millega kaasneb kõrgem maksukoormus. MKS § 84 rakendamise eeldustena on vaja tuvastada järgmiste kriteeriumite olemasolu: a) maksunorm, millest on maksukohustuslane püüdnud kõrvale hoiduda; b) maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtud tehing või toiming; c) tehingu või toimingu tegeliku majandusliku sisuga vastavuses olev tehing või toiming. Kõik need eelkriteeriumid peavad olema täidetu maksukohustuslase poolt tahtlikult. Nimetatud MKS § 84 kriteeriumite juurde minnakse aga alles siis, kui maksuhaldur on teinud kindlaks selle, et võib esineda maksunormide kuritarvitamise eesmärgil tehtud moonutatud juriidilise vormiga toiming või tehing, millega on maksukohustuslane püüdnud saavutada keelatud maksueelist. Soetusmaksumuse normi kohaldamine ei ole aga maksueelis. MKS § 84 kohaldamine ei muuda fakti, et kaebajatele on X. X OÜ poolt tasutud summad, milleks äriühing oli kohustatud 2015. a ja 2016. a müügilepingute alusel. MKS § 84 abil ei saa muuta fakti, et varasemalt tehtud müügitehingud olid varem täitmata ja need täideti hiljem. MKS § 84 abil ei saa muuta fakti, et kaebajad on müünud ära kaks kinnistut ja neile on tasutud summa, mis ei ületa soetusmaksumust. MKS § 84 kohaldamine on vastuolus Riigikohtu praktikaga. Riigikohus on lugenud maksuneutraalseks vara müügi endaga seotud äriühingule ja seda isegi sellisel juhul, kui vara edasi müük kolmandale isikule oleks toimunud väga lühikese aja jooksul (vt nt Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-23-09). Antud asjas toimus kahe kinnistu võõrandamine kaebajate poolt endaga seotud isikule 2015. a-l ja 2016. a-l, kuid alles 2018. a-l võõrandas X. X OÜ vaid ühe soetatud kinnistu (Voorimehe) edasi kolmandale isikule. Aia kinnistu müüki kontrolliperioodil ei toimunud. Juriidiliselt objektiivne ja ümberlükkamatu fakt on see, et notariaalse kinnistu müügitehingu tulemusel on kaebajate asjaõiguslik omand vastavas ulatuses üle läinud ostjale. Maksuhaldur rakendab asjas MKS § 84 regulatsiooni, kuid pole tuvastanud MKS § 84 kohaldamise eeldusi. MKS § 84 kaudu ei saa luua juurde uusi maksuobjekte ja maksunorme. 3) Sisutu on maksuhalduri väide, et selgitused Voorimehe kinnistu müügist saadud tulu osas on menetluse käigus olnud muutuvad. Küsimuse all on majanduslike faktide – 2015. a ja 2016. a kinnistute müügist laekunud summad – tuvastamine ja määratlemine seotusmaksumusena. Etteheide, et X. X OÜ-l puudusid vahendid, millest 1⁄2 suurune osa Voorimehe kinnistust soetada, ei oma mingit õiguslikku tähendust. Kohustustega täitmisega viivitamine ei tähenda, et mingi tehing on näilik. Pealegi on fakt see, et kinnistute müügitehingute eest on hiljem toimunud tasumine. Siirdehinna regulatsioon ei kehti füüsiliste isikute poolt tehtud tehingutele (TuMS § 50 lg 4). Seega oleks võinud kaebajad nimetatud kinnistud nt ära kinkida või teha nendega mitterahalise sissemakse. Kehtiva õiguse alusel puudub õiguslik alus heita füüsilisele isikule ette enda varaga tehtud tehingute hinda. Maksuhaldur ei saa nõuda, et inimene peaks tegema tehinguid kõrgema hinnaga. Selleks puudub õiguslik alus. Väide, et X. X OÜ raamatupidamiskanded on kontrollimatud, ebausaldusväärsed ja ei kinnita kaebajate selgitusi, on asjakohatud. Maksuhalduril on olemas andmed selle kohta, mis hinnaga tehti 2015. a-l ja 2016. a-l kinnistute võõrandamistehingud ja mis summas on laekunud raha kaebajatele ostja X. X OÜ poolt. Saadud tulu ei kuulu

3-22-1147 maksustamisele, sest tegemist ei olnud soetusmaksumust ületava tuluga. Loogiline ja mõistlik on kaebajate selgitus, et kinnisvara parendamine ja renoveerimine on mõistlikum korraldada äriühingu vormis. Sellise seisukoha mõistlikkust ei lükka ümber see, kas lõpuks kinnisvara asuti äriühingu poolt parendama ja renoveerima või mitte. Maksuõiguslikku tähendust ei oma see, et X. X on 2015-2018. a vältel avaldanud Voorimehe kinnisasja müügikuulutusi. Kaebaja oli kinnistu omanik ja müügikuulutuse avaldamine ei ole midagi eriskummalist. 4) Maksuhaldur ei ole antud asjas võtnud seisukohta, kas ta kohaldab 3 või 5 aasta pikkust aegumise regulatsiooni. Asjas puudub tahtlus, mida saaks ette heita kaebajatele. Seda pole tuvastanud ka maksuhaldur. Järelikult on maksuotsused tehtud aegunud maksuperioodide kohta. Isegi, kui maksuhaldur kohaldaks asjas tahtlust, siis igal juhul jääb maksuotsuste tegemise aja (28.02.2022) ja 2015. a-l tehtud tehingu vahele pikem ajaline periood kui 5 aastat. Seega on igal juhul välistatud asuda 2022. a-l ümber hindama 2015. a tehingutega seotud õiguslikke asjaolusid. Kui lugeda maksuhalduri tõlgendus antud juhtumis õigeks, siis kaotaks oma sisu MKS § 98 regulatsioon ja maksuhalduri poolt deklareeritud varasemad eesmärgid ja seisukohad. Sellisel juhul teatud maksukohustused ei aeguks ja maksukohustuslaste jaoks ei saabuks õigusrahu mitte kunagi. 5) Maksuhaldur on uurinud Lääne tee müügiga seotud asjaolusid. Kaebajad on varasemalt selgitanud, et 121 000 euro suurusest müügihinnast läks 14 000 eurot vahendustasuks Priisle Kommerts OÜ-le. Jääb arusaamatuks, kuidas järeldas maksuhaldur müügikuulutuse avaldamise kiiruse ja selle kestuse põhjal, et 14 000 eurot ei olnud vahendustasuks, vaid tuluks. Asjaolu, et kuulutus oli avaldatud juba kuuendal päeval pärast kinnisasja soetamist kaebajate poolt, kuulutus oli avaldatud vähem kui kuu aega ning kinnistu oli müüdud vähem kui kuu pärast kuulutuse maha võtmist, osutavad Priisle Kommerts OÜ teenuse kõrgele kvaliteedile ja vastaval ajahetkel valitsenud turuolukorrale. Asjaolu, et Priisle Kommerts OÜ ei ole arvelduskontolt teinud kulutusi, ei tähenda seda, et tegevusi kinnisvaramüügi vahendamisel ei ole tehtud. Arusaamatuks jääb, miks juhatuse liige ei saa vastavaid sooritusi ise teha ning aidata tehingu läbiviimisel. Tegemist ei ole sedavõrd tööjõumahuka tegevusega, mille läbiviimine eeldab erinevate inimeste osalemist ning mille toimumisest peaks maha jääma erilisel määral arveid või kulusid. Vahendusteenuse sisuks olevad tegevused ei eeldagi otseselt mingite kulutuste tegemist. See ei tähenda aga seda, et teenuse eest ei oleks vaja teenustasu maksta. Asjas ei oma tähendust see, kas Priisle Kommerts OÜ omas tol ajal töötajaid. X. X on selgitanud, et tema oli Priisle Kommerts OÜ juhatuse liige ning antud tehingu puhul puudus vajadus täiendava tööjõu palkamiseks. Lääne tee kinnistu müümiseks sõlmiti suuline vahendusleping Priisle Kommerts OÜ-ga. Priisle Kommerts OÜ pidi leidma võimaliku ostja, tutvustama ostjatele objekti, leppima kokku notari aja ning konsulteerima tehingus. Selle eest oli kokku lepitud vahendustasu 14 000 eurot. Tõendamata ja ebaõige on vastustaja seisukoht, et vahendustasu suurus ei ole tavapärane. Pealegi on vastustaja ise osutanud asjaolule, et kinnisasja müük ja sellega seotud vahendusteenuse osaks olev tegevus on toimunud tavapärasest oluliselt kiiremini. Eelnevast tulenevalt on ebaõige maksuhalduri seisukoht, et kaebajad on saanud Lääne tee kinnistu müügist tulu 14 000 eurot. 6) Maksuhaldur jättis 22.04.2022 vaideotsusega vaided maksuotsuste peale rahuldamata. Teiste sõnadega nõustus vaidemenetleja maksuotsuses võetud õigusvastaste seisukohtadega. Vaidemenetluse käigus ei kontrollitud isegi seda, kas kassapõhimõtte ja maksevõimelisuse põhimõtte eeldused on täidetud ehk kas tulu on ületanud soetusmaksumuse ja kas üldse on tekkinud tulu. Täpsemalt ei ole asjas kontrollitud maksunormi objektiivse koosseisu täitumist. Maksuhaldur on alustanud maksustamist MKS § 84 normist ja leidnud, et kuna tema arvates on subjektiivne koosseis realiseerunud, siis on järelikult realiseerunud ka objektiivne koosseis. Riigikohus on rõhutanud, et „kellelgi ei ole kohustust korraldada oma tegevust viisil, millega kaasneb kõrgem maksukoormus.“ Maksuhaldur on antud asjas toiminud nimetatud Riigikohtu 8(17)

1) Vastustaja jääb maksuotsustes ja vaideotsuses toodud seisukohtade juurde. 2) Vastustaja kontrollis kaebajate 2018. a-l toimunud kinnisvaratehinguid Voorimehe ja Lääne tee kinnistute osas, kuid hindas asjaolusid alates nende soetamisest kuni võõrandamiseni 2018. a. Aia kinnistu osa võõrandamine kaebajate poolt 2016. a-l on kontrolliesemega seotud üksnes seetõttu, et kaebajate väitel on X. X OÜ poolt X. Xle 20182019. a ülekantud summade näol tegemist mitte Voorimehe kinnistu võõrandamisest saadud kasuga, vaid X. X OÜ poolt tagastatud laenudega Voorimehe ja Aia kinnistute osa soetamise eest aastatel 2015 ja 2016. 3) Kaebuses on fikseeritud vääralt, et asjas puudub vaidlus selle üle, et X. X OÜ tasus Aia ja Voorimehe kinnistute eest müüjatele 2018. a ja 2019. a ning laekunud maksed ei ületanud kinnistute soetusmaksumust. Vastupidi, vastustaja on seisukohal, et Voorimehe kinnistu võõrandamisega seoses vaidlus selles seisnebki, kas X. Xle X. X OÜ-lt laekunud summade puhul oli tegemist Aia ja Voorimehe kinnistute eest 2015-2016. a tekkinud laenukohustuse täitmisega või Voorimehe kinnistu võõrandamiselt saadud kasuga. Samuti seisneb vaidlus selles, kas kaebajad võõrandasid 2018. a-l Voorimehe kinnistu soetusmaksumuses. Voorimehe kinnistu võõrandamisega 2018. a-l MOHO Real Estate OÜ-le said kaebajad kasu (tagastamatut tulu). Kaebuses on läbivalt püütud väita, nagu oleks maksuhaldur asunud maksustama soetusmaksumuse hulka kuuluvat laekumist, mis on aga maksuvaba. Sellest ilmselgelt valest eeldusest lähtuvalt on kaebajad seisukohal, et MTA on Voorimehe kinnistu võõrandamisega seoses rakendanud ebaõigesti MKS § 84. 4) Vastustaja peab oluliseks asjaolu, et kaebajad omandasid Voorimehe kinnistu 2010. a-l hinnaga 3 400 000 krooni (ca 217 299,60 eurot) investeerimise eesmärgil. 14.03.2015 alustasid kaebajad kinnistu müügiprotsessi, avaldades Voorimehe kinnistu müügikuulutuse portaalis www.kv.ee hinnaga 660 000 eurot. Seega oli kaebajate eesmärgiks kinnistu võõrandamiselt kasu saada. Ent 23.03.2015 müüsid kaebajad 1⁄2 osa Voorimehe kinnistust endaga seotud äriühingule soetusmaksumuses 217 299,60 : 2 = 108 650 eurot. X. X selgituste kohaselt vajas kinnistul asunud hoone remonti, kuid eraisikuna ei näinud põhjust sellega tegeleda. Samas ei nähtu asjast kogutud tõenditest, et X. X OÜ oleks remondiga tegelenud või muul viisil kinnistu seisundit parandanud. Kaebajad seda ka ei väida. X. X OÜ kaebajatele 23.03.2015 müügilepingus kokkulepitud ajal müügihinda ei tasunud. Mingeid tagatisi kaebajad Voorimehe kinnistu müügihinna laekumise suhtes ei rakendanud. Seega järeldab maksuhaldur, et müügitehingul puudus majanduslik eesmärk. Pärast Voorimehe kinnistust 1⁄2 osa võõrandamist X. X OÜ-le avaldas X. X jätkuvalt müügikuulutusi hinnaga 660 000 eurot. Alates 2017. a on X. X müügikuulutustes müügihinda alandanud 555 000 euroni. Seega oli kaebajatel jätkuv soov Voorimehe kinnistu kasumiga müümiseks. Voorimehe kinnistu müüsid kaebajad 16.11.2018 hinnaga 480 000 eurot. 5) X. X poolt 14.03.2015 avaldatud Voorimehe kinnistu müügikuulutusest nähtub, et 2013. a väidetav veeuputus ei saanud kinnisasja väärtust vähendada, sest kaebajad märkisid kuulutuses soovitud hinnaks 660 000 eurot. Kuulutusest selgub ka see, et maja kapitaalremondi tarbeks oli ette valmistatud eskiisprojekt, mis oli saanud muinsuskaitse heakskiidu. Seega ei saanud müügikuulutust 14.03.2015 avaldades olla kaebajatel reaalset ootust, et kinnistul asuva hoone remondiga hakkab tulevikus tegelema X. X OÜ, sest kuulutuse avaldamine näitab kaebajate soovi võõrandada kinnistu kuulutusega tutvuvale isikule. Kaebajad ei saa ka väita, et kuulutus avaldatigi nendega seotud äriühingu X. X OÜ 9(17)

3-22-1147 tarbeks selleks, et üheksa päeva hiljem (23.03.2015) müüa pool kinnisasjast X. X OÜ-le soetusmaksumuses, avaldades samal ajal jätkuvalt müügikuulutusi 14.03.2015 avaldatuga samadel tingimustel. Seega on õige maksuhalduri järeldus, et 23.03.2015 müügitehingu näol oli tegemist ebakohase ja majandusliku sisuta tehinguga ajavahemikul 2010 – 2018. a kinnistuga seotud tehinguteahelas, mille ainsaks eesmärgiks oli maksueelise saamine vältimaks tulumaksu tasumise kohustust füüsiliste isikute tasandil. 6) Kaebajad võõrandasid 04.01.2016 X. X OÜ-le ka neile alates 2014. a kuulunud Aia kinnistu 1⁄2 suurusest osast 1⁄4 suuruse osa. Seejuures olid kaebajad Aia kinnistust 1⁄2 osa omandanud 395 000 euro eest ja müüsid 1⁄4 osa äriühingule hinnaga 197 000 eurot, seega soetamismaksumuses. X. X OÜ jättis kokkulepitud hinna lepingus näidatud ajal 04.02.2016 tasumata. Mingeid tagatisi kaebajad müügihinna tegelikuks laekumiseks ei seadnud. Seega järeldab maksuhaldur, et ka Aia kinnistu müügitehingul puudus majanduslik eesmärk. X. X OÜ tasus X. X pangakontole laenu tagasimaksete nime all mitmes osas ajavahemikus september 2018 – jaanuar 2019. a kokku 350 800 eurot väites, et tegemist on Voorimehe ja Aia kinnistu osade soetamise eest saadud laenu tagastamisega, kuid nimetatud väite kohta puuduvad selged tõendid X. X OÜ raamatupidamisarvestuses. X. X OÜ ei ole 2015. a ja 2016. a majandusaasta aruannetes Voorimehe ja Aia kinnisvaratehinguid ega seotud isikutelt saadud laenu kajastanud. Seega ei kinnita kaebajate väiteid ka X. X OÜ majandusarvestus. Eeltoodust tulenevalt ei ole kaebajad andnud mõistlikku seletust, miks nad võõrandasid investeeringuks soetatud kinnistu 2015. a-l ja lõplikult 2018. a-l nii, et nad kinnisvarainvesteeringult mingit kasu ei saanud. Ometi oli tegemist kinnistuga, mis asus atraktiivses piirkonnas ja mille hind oli 2010-2018. a tõusnud ning mille võõrandamisel 2018. a saadigi soetusmaksumusest rohkem kui kaks korda suurem summa. Seega on õige maksuhalduri järeldus, et 2015. a ja 2018. a Voorimehe kinnistu müügitehingud on vormistatud kunstlikult maksueelise saamise eesmärgil. Kaebajate eesmärgiks oli ebakohaste vormistustega vältida neile tulumaksukohustuse tekkimist ning vormistada tehingud nii, et Voorimehe kinnistu müügil jäi kogu kasu X. X OÜ-le. 7) Maksueelise saamise soov peegeldub ka Voorimehe kinnistu võõrandamistehingus 16.11.2018, kus müügihinna laekumine vormistatakse nii, et kaebajad saavad oma käsutusse vaid soetamismaksumusega võrdse summa ja X. X OÜ pangakontole laekub kinnistu võõrandamistehingust saadav kasu. Seejuures võimaldas kaebajate poolt soetusmaksumuses müüdud Aia kinnistu osa 04.01.2016 müügitehing ja selle eest X. X OÜ õigeaegselt väljamaksmata müügihind veelgi enam varjata Voorimehe kinnistu müügi eest tegelikult saadud kasu väitega, et X. Xle 2018-2019. a laekuv raha oli kaebajatele 2015-2016. a väljamaksmata Voorimehe ja Aia kinnistute hind nende soetusmaksumuses. 8) Põhjendatuks ei saa pidada kaebuse väiteid, et MKS § 84 ei saa kohaldada mitme aasta tagustele tehingutele ning maksusumma määramine on aegunud. Olenemata vara soetamise ja müümise vahelise ajavahemiku pikkusest, tuleb kasu või kahju kindlaks tegemiseks vaadelda kogu perioodil varaga tehtud tehinguid ning kulutusi. Siin ei sea ajalisi piiranguid MKS § 98 lg-s 1 maksu määramiseks seatud tähtajad, sest vajadusel tuleb maksuhalduril uurimiskohustuse täitmiseks koguda ka aastakümnete vanuseid tõendeid. Teiseks on maksuhaldur kindlaks teinud, et kaebajatel oli juba 2015. a alguses kavatsus Voorimehe kinnistu müüa ning X. X oli seda kavatsust 14.03.2015 müügikuulutust avaldades asunud ka realiseerima. Voorimehe kinnistu müügikuulutusi avaldas X. X jätkuvalt ca 3,5 aasta jooksul. See tähendab, et kinnisvara müügiperioodi pikkus ei ole iseenesest asjaoluks, mis välistaks MKS § 84 kohaldamise ainuüksi seetõttu, et tehingute vaheline periood on mõõdetav aastates. Käesoleval juhul ei ole maksuhaldur määranud tulumaksu mitte 2015. a ja 2016. a tehtud tehingute eest, vaid 2018. a eest, mil kaebajad võõrandasid lõplikult Voorimehe kinnistu. Just

6.5.Maksuhaldur on kohtule arusaadavalt lähtunud ka asjaolust, et kasum Voorimehe kinnistu võõrandamisest on jõudnud faktiliselt kaebajate kasutusse, ilma et füüsilise või juriidilise isiku tasandil oleks deklareeritud maksukohustust 4. Nimelt nähtub 16.11.2018 lepingust5, et X ja Y. Y ning X. X OÜ võõrandasid kaasomanikena Voorimehe kinnistu MOHO Real Estate OÜ-le hinnaga 480 000 eurot, millest 54 325 eurot tasuti X. X kontole, 54 325 eurot Y. Y kontole ja 371 350 eurot X. X OÜ kontole. Seejärel tasuti X. X OÜ poolt X. X pangakontole 350 000 eurot 6. Seega laekus 16.11.2018 tehingu tulemusena kontrolliperioodil kaebajatele ostjalt kinnistu 1⁄2 soetusmaksumusele vastav osa (108 650 eurot) ning lisaks X. Xle X. X OÜ-lt 350 000 eurot. Samas on kaebajad selgitanud, et tegemist ei olnud X. X OÜ poolt kasumi jaotamisega, vaid varasemate kohustuste täitmisega kaebajate ees. Kaebajate selgituse kohaselt moodustas X. X OÜ poolt X. Xle üle kantud rahast ühe osa (197 500 eurot) Aia kinnistu eest võlgu oldav summa, teise osa (108 650 eurot) Voorimehe kinnistu eest võlgu oldav summa ning ülejäänu oli laenu tagastus. Maksuhaldur ei ole maksuotsustes selgesõnaliselt välistanud MKS § 84 alusel või muude põhjendustega seda, et X. X OÜ-l oli kaebajate ees kohustus seonduvalt Aia kinnistuga summas 197 500 eurot ning täiendavalt mingi laenukohustus7. Vaidlust ei ole ka selles, et kaebajate ja X. X OÜ vahelist Voorimehe kinnistu 23.03.2015 müügilepingut aluseks võttes oli X. X OÜ-l kaebajate ees kohustus summas 108 650 eurot. Olukorras kui äriühing täidab teenitud tulu arvel varasemad võlakohustused enda füüsilisest isikute osanike ees, ei saa rääkida juriidilise isiku poolt kasumi jaotamisest ega ka füüsiliste isikute poolt maksustatava tulu saamisest. Seega ei saa ainuüksi X. X OÜ poolt X. Xle raha ülekandmise fakt kinnitada seda, et tegemist oli kaebajate varjatud kasumiga Voorimehe kinnistu võõrandamisest. Ka asjaolu, et X. X OÜ raamatupidamine on ebaselge, ei saa automaatselt välistada X. X OÜ kohustusi kaebajate ees, mis tulenesid 23.02.2015 ja 04.01.2016 lepingutest (Voorimehe kinnistu ja Aia kinnistu mõtteliste osade võõrandamise lepingud) ning muudest võimalikest lepingutest. Seejuures ei saa ka asuda seisukohale, et X. X OÜ oleks tehingute järgselt varatu. Kõnealuste tehingute (sh 350 000 euro tasumine X. Xle) järgselt kuulub X. X OÜ-le 1⁄4 suuruse mõtteline osa Aia kinnistust. Selle arvel kasumi teenimisel ja kasumi jaotamisel kuulub tasumisele tulumaks.