Corpus Baltic Consultare OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 28.01.2021 korraldusele nr 12.2-3/053418-2 ning 27.05.2021 maksuotsusele nr 12.2-3/053418-5
Menetlusosalised
Kaebaja – Corpus Baltic Consultare OÜ, esindaja LV Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja TP
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 18.10.2021 otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
Corpus Baltic Consultare OÜ apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
1.Jätta Corpus Baltic Consultare OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 18.10.2021 otsus haldusasjas nr 3-21-1393 muutmata.
2.Apellatsioonimenetluse kulud jätta menetlusosaliste endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 27.06.2022. Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 28.01.2021 korraldusega nr 12.2-3/053418-2 Corpus Baltic Consultare OÜ-d (CBC): 1) andma teavet sularaha kassa asukoha ja kassa juurdepääsu omavate isikute kohta; 2) ette näitama kassas olev sularaha ja selle maksuhaldurite juuresolekul üle lugema; 3) andma sularaha ettenäitamise käigus teavet p-s 2 nimetatud kassas oleva sularahaga seonduvate asjaolude kohta; 4) esitama kassaraamatu väljavõte alates 01.11.2020 kuni kassa ülelugemise kuupäevani ning vastavate väljamaksete alusdokumendid. Maksuhaldur kontrollib maksude deklareerimise õigsust perioodil august–detsember 2019. Maksumenetluse käigus esitas CBC raamatupidamise pearaamatu kõikide kontode väljavõtetega perioodi 01.08.2019–31.12.2019 osas, millelt nähtus, et 31.12.2019 seisuga oli kassa jääk 100 685,51 eurot. Lisaks esitas CBC perioodi 01.01.2020–31.10.2020 pearaamatu kõikide kontode väljavõtted, kust nähtus, et seisuga 31.10.2020 oli kassa jääk 86 152,05 eurot. Eelnevate dokumentide põhjal on vaja koguda täiendavat informatsiooni CBC kassaarvestuse kohta. Maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamiseks tuleb esitada kassaarvestus ja sellega seotud kontode väljavõtted alates 01.11.2020 kuni käesoleva ajani ning võimaldada kassas oleva sularaha ettenäitamist, veendumaks kontrolliperioodi kohta esitatud kassaarvestuse õiguses. Kassas oleva raha ülelugemine on vajalik, et maandada ettevõtlusest sularaha maksuvabalt väljaviimise riski. Korraldus kuulub täitmisele koheselt selle kättesaamisel. Sularaha ettenäitamine toimub ette teatamata, sest etteteatamine võib ohustada menetlustoimingu eesmärgi täitmist. Kassa ülelugemise käigus tuvastatud asjaolusid võrdleb maksuhaldur CBC poolt esitatud dokumentatsiooni ja teabega. Dokumendid tuleb esitada hiljemalt 02.02.2021. Korraldus väljastati CBC-le 28.01.2021 toimunud suuliste seletuste andmisel.
2.Corpus Baltic Consultare OÜ esitas 23.02.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 28.01.2021 korralduse nr 12.2-3/053418-2 tühistamise nõudes. Eraõiguslike äriühingute kassa jääk ei ole reaalajas tuvastatav, sest raamatupidaja teeb kanded kassaarvestuse jooksvale kuule järgneva kuu jooksul. Erasektoris ei ole sularaha eeskirju, kassa hoidmise või sularaha käitlemise korda. Kaebajal kui mikroettevõtjal ei pea olema raamatupidamise sise-eeskirju. Kassainventuur viiakse reeglina läbi üks kord aastas majandusaasta aruande koostamise käigus. Seega pole korralduse eesmärk saavutatav. Ainuüksi sularaha maksuvabalt väljaviimise risk ei ole piisav ette teatamata toimingu tegemiseks maksumaksja faktilises asukohas. Kui maksuhalduril on kahtlus, et maksukohustuslane on viinud äriühingust raha maksuvabalt välja, ei saa seda tõendada kassa ülelugemisega, vaid selleks peavad olema muud tõendid. Kaebaja kutsuti 28.01.2021 maksuhalduri juurde, et tutvustada maksumenetluse kokkuvõtet. MTA plaanis pahatahtlikult ühe haldustoimingu käigus teist haldustoimingut, mis ei vasta haldusmenetluse üldpõhimõtetele. Kaebajal oli põhjendatud ootus, et maksumenetlus on lõppenud ja kohtumisel teavitatakse teda sellest. Vaidlustatud korraldusega muudeti sisuliselt maksukontrolli ulatust. Kaebajat ei teavitatud spetsiifilise menetlustoiminguga seonduvatest õigustest ega selgitatud välja, kas kaebajal on õigus toimingust keelduda.
3.Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata. 2(8)
3-21-1393 Erakorralise toimingu läbiviimist põhjendati piisavalt. Kaebaja ütluste kohaselt oli kassa jääk vähene ja miinuses, samas oli kassaseis 31.12.2019 üle 100 000 euro ja 31.10.2020 üle 86 000 euro. Kuna maksumenetlust alustati 01.09.2020, on tagasiulatuvalt kassa jäägi tegelikku olemasolu keeruline tuvastada. Kui kassa jäägi kontrollimisel oleks selgunud, et sularaha vastab kassa jäägile dokumentides, oleks saanud lugeda 31.12.2019 kassa jäägi samuti õigeks. Korralduse andmise seisuga ei teostanud maksuhaldur maksukontrolli muude perioodide osas. Hiljem laiendas maksuhaldur maksukontrolli perioodile jaanuar 2021. Kaebajat teavitati sellest 05.03.2021.
4.Maksu- ja Tolliamet kohustas 27.05.2021 maksuotsusega nr 12.2-3/053418-5 CBC-d tasuma maksusumma 21 167,83 eurot. Maksuotsuse lahutamatuks osaks on 21.04.2021 kontrolliakt nr 12.2-3/053418-4. CBC deklareeris perioodidel august–detsember 2019 ja jaanuar 2021 TSD-del ainult töötasude väljamakseid, mitte tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt. Maksumenetluses esitatud teabe ja dokumentide kohaselt oli 31.01.2021 seisuga sularaha kassa jääk 84 671,30 eurot. Kogutud tõendeid hinnates nähtub, et tegelikkuses on pearaamatu kassa kontol kajastatud sularaha jääk näilik ning äriühingus sellises summas sularaha ei ole. Nimetatud raha on ettevõttest välja viidud ning seda tuleb kajastada kui ettevõtlusega mitteseotud kulu. Põhjused, miks võeti äriühingu arvelduskontolt jooksvalt välja sularaha, ei ole veenvad. Pearaamatu kassa kontol tehtud sularaha sissemaksete kanded ei peegelda tegelikku olukorda. Äriühing ei võimaldanud maksuhalduril fikseerida kassas olevat sularaha. Vastava 28.01.2021 korralduse andmisele vaatamata keeldus CBC sularaha kassa ettenäitamisest. Seega loeb maksuhaldur tuvastatuks, et 28.01.2021 ei olnud raha äriühingu kassas, mistõttu on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga, mille väljamakse kuulub deklareerimisele jaanuar 2021 tuludeklaratsioonil.
5.Corpus Baltic Consultare OÜ esitas 22.06.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 27.05.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/053418-5 tühistamiseks. Maksuotsuses ega kontrolliaktis pole välja toodud ühtegi tehingut, millest tulenevalt oleks kaebaja teinud kulutusi, väljamakseid või ostnud ettevõtlusega mitteseotud teenuseid. Kassa jääk näitab kassas olevate rahaliste vahendite olemasolu, mitte nende puudumist. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 62 lg 2 alusel ei ole võimalik üle lugeda või kontrollida eraõigusliku isiku kassat, kui kassa pidamise ja sularaha käitlemise korda ei ole kehtestatud. Äriühingu kassat ei pea pidama reaalajas. Sularaha ülelugemine on praktikas teostamatu.
6.Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata, jäädes maksuotsuses toodud seisukohtade juurde.
7.Tallinna Halduskohus liitis kaebused ühte menetlusse ning jättis need 18.10.2021 otsusega rahuldamata. Kohus nõustus kontrolliaktis, maksuotsuses ja maksuhalduri vastustes toodud seisukohtadega (HKMS § 165 lg 2). Raamatupidamise seaduse (RPS) § 7 sätestab, et raamatupidamiskohustuslane (sh kaebaja) on kohustatud korraldama raamatupidamist nii, et oleks tagatud aktuaalse, olulise, objektiivse ja võrreldava informatsiooni saamine raamatupidamiskohustuslase finantsseisundist, finantstulemustest ja rahavoogudest (p 1); dokumenteerima kõiki oma majandustehinguid (p 2); kirjendama algdokumentide või nende põhjal koostatud koonddokumentide alusel kõiki oma majandustehinguid raamatupidamisregistrites (p 3). See tähendab, et raamatupidamiskohustuslase raamatupidamine peab vastama tegelikkusele. Ka pearaamatus toodud kanded peavad vastama rahvusvaheliselt tunnustatud arvestuse ja aruandluse
3(8)
3-21-1393 põhimõtetele osaks olevatele alusprintsiipidele, mh objektiivsuse nõudele, s.o esitatav informatsioon peab olema neutraalne ja objektiivne (RPS § 16 p 7). Maksuhaldur ei väida, et kaebaja oleks rikkunud seadusest tulenevat või kaebaja enda poolt kehtestatud kassatehingute kajastamise korda. Maksuhaldur on pidanud kassaarvestust pearaamatus usaldusväärseks. Maksuhalduri kahtlus seisneb selles, et sularaha on küll kassast välja võetud, kuid sularaha ei ole tegelikkuses enam olemas või ettenäidatav. Kaebaja väide, et sularaha kassas ei ole reaalajas tuvastatav, on vaid osaliselt õige. RPS § 6 lg 2 sätestab, et raamatupidamiskohustuslane on kohustatud kõiki majandustehinguid dokumenteerima ning kirjendama raamatupidamisregistrites mõistliku aja jooksul pärast majandustehingu toimumist selliselt, et oleks tagatud õigusaktidega ettenähtud aruannete tähtaegne esitamine. Seega võib kindlal ajahetkel sularaha kassa üle lugemisel olla erisusi pearaamatus ja muus finantsaruandes toodust – nt kajastamata on veel osa väljaminekutest või sissetulekutest. See aga ei muuda sularaha kassat reaalselt kontrollimatuks. Sularaha kassa on äriühingu käsutuses olev sularaha, mis ei ole elektrooniliselt pangakontol, ega varalised väärtused, mis seisnevad asjades, esemetes vms. Kui kassas olev sularaha on kantud pangakontole, selle eest on soetatud esemeid, kaupu või teenuseid, või on see antud teise isiku käsutusse (laen, palk vms), siis peab see olema vastavalt raamatupidamises kajastatud. Ka juhul, kui raamatupidamiskandeid pole veel tehtud, peab maksukohustuslane suutma selgitada, milliseid tehinguid, mida seni ei ole veel raamatupidamises kajastatud, on tehtud või tegemisel. Eeltoodu ei tähenda, et sularaha kassas on õiguslik abstraktsioon, mida tegelikus maailmas ei eksisteeri. Sularaha kassa peabki eksisteerima rahatähtede ja müntide näol, mitte kandena pearaamatus, ning neid esemeid peab olema võimalik maksuhaldurile ette näidata. Sularaha kassas hoidmine ei ole võimalus kassa enda juures hoidjal teha selle sularahaga ettevõtluses kajastamata tehinguid. Maksuhaldur on läbivalt põhjendanud oma kahtlust, et kassas olevat sularaha ei pruugi enam olemas olla. Seega oli 28.01.2021 korralduse andmiseks olemas MKS § 62 lg-s 2 nõutav faktiline alus. Vastustaja poolt korralduse andmist ei õigusta üksnes sularaha väljaviimise risk, vaid ka sularaha kassa suurus ning vastuolu kaebaja ütlustes ja raamatupidamisdokumentides kassa suuruse kohta. Vastustaja võimalik viivitus maksumenetluse läbiviimisel ei muuda ühte menetlustoimingut, sh 28.01.2021 korraldust õigusvastaseks. Kaebajal on õigus taotleda intressi kustutamist MKS § 114 lg 3 alusel. Vastustaja ei rikkunud kaebaja õigusi, jättes kaebaja sularaha ülelugemise toimingust teavitamata. Isiku eelnev ärakuulamine võimaldaks hankida sularaha, mis kassast tegelikult puudub. Vastustaja on piisavalt põhjendanud, miks ei ole sularaha kassa seisu enam võimalik tõendada algse kontrolliperioodi (2019. a) suhtes, vaid üksnes kontrolli tegemise aja seisuga. Kaebajale selgitati tema õigusi ja kohustusi maksumenetluses, sh õigust teabe andmisest ja tõendite esitamisest keelduda, juba 08.10.2020. Vaidlust pole selles, et kaebaja pole korraldust täitnud ega sularaha kassa ülelugemist võimaldanud. Maksuotsuse faktiliseks aluseks on see, et kuigi raamatupidamisdokumentide kohaselt peaks kaebajal olema arvestatav sularaha kassa, siis pole sularaha tegelikku olemasolu tõendatud. Maksuotsuses on toodud välja, kuidas on kaebaja ütlused ja raamatupidamisdokumendid vastuolus. Kaebaja algdokumentide kohaselt ei ole sularaha muudeks tehinguteks ära kasutatud. Kuna kaebaja ei ole osutanud kaasabi sularaha kassa asukoha tuvastamiseks, on maksuhalduri kahtlus, et sularaha kassas reaalselt ei olegi, põhjendatud. Kuna sularaha 4(8)
3-21-1393 olemasolu kassas või selle kasutamist ettevõtlusega seotud kuludeks ei ole tõendatud, saab üksnes järeldada, et sularaha on kulutatud ettevõtlusega mitteseotud kuludeks. Kaebaja ei ole vastupidiseid tõendeid esitanud. Sularaha olemasolu on võimalik kindlaks teha üksnes kaebaja kaasabil. Maksustamine on võimalik ka siis, kui tehingu teine pool ei ole tuvastatav, mistõttu on lubatud maksustada ka ettevõtlusest teadmata eesmärgil ja teadmata tehingute kaudu väljaviidud väljamakseid. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
8.Corpus Baltic Consultare OÜ palub apellatsioonkaebuses Tallinna Halduskohtu 18.10.2021 otsus tühistada ning teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada. Kaebaja jääb halduskohtule esitatud seisukohtade juurde, esitades halduskohtu otsusele järgmised vastuväited. Maksuotsuses ega kohtuotsuses pole viidatud tehingutele või muudele asjaoludele, mis võimaldaksid kohaldada tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p-e 4 ja 5. Kaebaja majandustehingud on nõuetekohaselt dokumenteeritud, raamatupidamise arvestus ei sisalda tehinguid tundmatute isikutega ega tehinguid, mille teine pool pole tuvastatav. Maksuhaldur pole tuvastanud varjatud käivet. Kaebaja ei ole kontrollitavatel perioodidel teinud kassast väljamakseid, mida saaks kvalifitseerida ettevõtlusega mitteseotud kuluks. Kuna kaebaja oli teadlik, et 2019. a lõpus saabub kriis, võttis ta vabad vahendid arvelduskontolt välja ja pani kassasse. Rahalised vahendid liikusid vastavalt vajadusele. Kriisi tõttu puudus kaebajal 2020. a-l käive (see oli vaid 200 eurot), ta maksis palkasid ja muid ettevõtluse säilitamisega seonduvaid kulusid kassa arvelt. Ka perioodil 01.01–31.01.2021 tegi kaebaja kassast väljamakseid ettevõtlusega seotud kulude katteks. Pangakonto väljavõttelt on näha, et 2020. a-l on raha kolmel korral liikunud kassast pangakontole. Vastustaja tuvastas, et kassaarvestus oli õiguspärane ning kassajääk 84 671,30 eurot. Seega ei saanud ta samaaegselt väita, et kassas on puudujääk või tegemist on fiktsiooniga. Kassa jääk saab olla maksu objektiks ainult juhul, kui kassa on püsivalt äriühingust välja viidud. Seadusega ei ole täpselt fikseeritud, kus kassa peab asuma, kes on vastutav isik ja kui suur võib olla maksimaalne kassajääk. Kuna raamatupidamise arvestust tuleb korraldada mõistliku aja jooksul, ei saa nõuda, et äriühingu kassat peab pidama reaalajas. See eeldaks igasse äriühingusse kassaaparaadi paigaldamist. Kaebaja ei saa anda selgitusi tehingute kohta, mille osas ei ole raamatupidamiskandeid veel tehtud. RPS § 4 lg 6 kohaselt on iga raamatupidamiskirjendi aluseks majandustehingut tõendav algdokument või algdokumentide alusel koostatud koonddokument. Õige pole halduskohtu seisukoht, et sularaha kassa peab eksisteerima rahatähtede ja müntide näol. Kaebaja hoiab oma elukohas nii isiklikku sularaha kui ka teiste elukohta registreeritud äriühingute kassat ning kuna puudub sularaha kassa pidamise ja hoidmise kord, ei hoia kaebaja neid vahendeid eraldi. Kaebaja seaduslik esindaja hoiab sularaha kodus oma kabinetis raudkapis. Jääb arusaamatuks, kas juhul, kui seda üle lugedes tuvastatakse oodatust suurem summa, oleks tegemist äriühingu varjatud käibega. Kaebajalt ei saa nõuda, et ta peaks oma raamatupidamise arvestust viisil, milleks seadus teda ei kohusta. Üldjuhul tehakse kassat puudutavad kirjendid arvestusperioodile järgneva kuu 20. kuupäevaks, kui on käibemaksudeklaratsiooni esitamise tähtaeg. Seega ei olegi kassa jääk maksustamisperioodi kestel täpselt fikseeritav ning äriühingu kassa ei saa olla maksustamisperioodi kestel maksu objektiks enne, kui on tehtud vastavad raamatupidamiskirjendid. Eraõiguslikes äriühingutes viiakse kassa inventuur läbi kord aastas. Asjas puuduvad tõendid, et kaebaja seaduslik esindaja kasutab äriühingu kassas olevaid sularahavahendeid. 5(8)
3-21-1393 Nõue, et kaebaja näitaks kassa jäägi reaalajas ette, oli õigusvastane. Seega ei saa sellele maksuotsuse tegemisel tugineda (MKS § 59 lg 1). Kaebaja on maksumenetluse käigus läbivalt kinnitanud, et pearaamat kajastab kassa jääki õigesti. Seega ei ole vastuolusid kaebaja ütluste ja pearaamatu kannete vahel. Kassa jääki seisuga 31.01.2021 ei saanud tuvastada 28.01.2021. Pearaamatu väljavõtte kassa jäägi kohta esitas kaebaja 02.02.2021. Kui vastustaja väidab, et sularaha kassas ei olnud, jääb arusaamatuks, millistest vahenditest teeb kaebaja kassast väljamakseid ja katab äriühingu jooksvaid kulusid. Halduskohus jättis ebaõigesti rahuldamata ka 28.01.2021 korraldusele esitatud kaebuse. Korraldusega ei olnud võimalik selle eesmärki saavutada, sest ette teatamata ei ole kassajääki võimalik tuvastada. Kassaarvestuse õigsust saab kontrollida alles arvestusperioodile järgneval kalendrikuul. Samuti puudub korraldusel faktiline alus, sest maksukontroll toimus perioodi august–detsember 2019 osas. MKS § 62 lg 2 ei ole eraõiguslike äriühingute puhul kohaldatav. Vastustaja kasutas korralduse andmisel pettust, sest kutsus kaebaja maksuhalduri ruumidesse muul põhjusel. Maksukohustuslase meelitamine, teadvalt vale kutsega maksuhalduri ametiruumidesse kutsumine eesmärgiga maksukohustuslast kuidagi ehmatada, survestada või üllatada, ei ole kooskõlas hea halduse tavaga ega haldusmenetluse ja õiguse üldpõhimõtetega.
9.Maksu- ja Tolliamet palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata, nõustudes halduskohtu otsuse põhjendustega ning jäädes varasemate seisukohtade juurde. Kuna kaebaja ei ole sularaha olemasolu kassas või selle kasutamist ettevõtluses kuidagi tõendanud, oli maksuhalduril põhjust asuda seisukohale, et seda on kasutatud ettevõtlusega mitteseotud kuludeks. Maksumenetluses selgus, et kassa asub kaebaja seadusliku esindaja kodusel aadressil. Kaebajal oli võimalik teha koostööd ning see ette näidata. Kontrolli hetkel esinevaid ebatäpsusi on võimalik hiljem kõrvaldada selgituste ja dokumentidega. Kaebajalt ei ole nõutud kassaaparaadi olemasolu. Koha ja viisi kassa pidamiseks valib ja otsustab eraõigusliku äriühingu seaduslik esindaja. Asjas tuleb eristada kassa jääki, mida kajastatakse kaebaja raamatupidamises dokumentaalselt, ning kassas oleva sularaha koguse tegelikku vastavust dokumentides kajastatule. Vastustaja ei ole seadnud kahtluse alla kassa jäägi suurust, sest nii pearaamatu andmete kui seadusliku esindaja selgituste kohaselt on äriühingu pangakontolt väljavõetud sularaha liikunud kassasse. Küll käib vaidlus selle üle, kas dokumentides kajastatud sularaha kassas tegelikkuses eksisteerib. Kaebaja ei ole selle kohta tõendeid esitanud. Maksumenetluses tuvastati, et apellandil peaks raamatupidamisdokumentide alusel olema kassas sularaha, mis tegelikkuses ei leidnud tõendamist. Maksuhaldur väljastas korralduse sularaha ettenäitamiseks ning nimetatud toimingu teostumisel oleks saanud lõpetada toimuva kontrolli perioodi august–detsember 2019 kohta. Kuna sularaha olemasolus ei õnnestunud veenduda, teavitas vastustaja kaebajat maksukontrolli laiendamisest perioodile jaanuar 2021. Kontrolliperioodi laiendamisel ei pidanud kaebajale uuesti selgitama tema õigusi ja kohustusi. Maksuhaldur ei ole kasutanud salakavalaid meetmeid. Kuna kassa jääk oli dokumentide alusel aastate vältel arvestatavas suuruses, soovis maksuhaldur veenduda raha reaalses olemasolus. Asjaolu, et sularaha ettenäitamise korralduse esitamine ei olnud kaebajale etteaimatav, ei tähenda, et maksuhaldur kasutas pettust.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
6(8)
3-21-1393
10.Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega korda neid (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.
11.Nii 28.01.2021 korralduse kui ka 27.05.2021 maksuotsuse puhul on kaebaja üheks keskseks väiteks, et sularaha kassa jääki ei ole võimalik reaalajas kontrollida. Ringkonnakohus sellega ei nõustu. Kuigi kontrolli hetkel ei pruugi faktiline sularaha kassa jääk täpselt kattuda raamatupidamises kajastatud jäägiga, ei tähenda, et kontrolli läbiviimine pole lubatav või võimalik. Halduskohus on õigesti selgitanud, et maksukohustuslasel on võimalik andmete erinevusi selgitada, näidates ära, millised tehingud on raamatupidamises veel kajastamata. MKS § 62 lg 2 järgi on maksuhalduril õigus nõuda maksukohustuslaselt sularaha ettenäitamist, kui see on vajalik maksumenetluses tähtsust omavate asjaolude väljaselgitamiseks; raha näidatakse ette selle asukohas. Nimetatud normi kohaldamine oli antud juhul põhjendatud. Alusetu on kaebaja seisukoht, et eraõiguslike äriühingute puhul pole MKS § 62 lg 2 kohaldatav. Kaebaja on rõhutanud, et on väikeettevõte, kellel 2020. a-l käive praktiliselt puudus. Selles valguses tekkis maksuhalduril põhjendatud kahtlus märkimisväärselt suure sularaha kassa jäägi õigsuse osas. Kui äriühingul on raamatupidamise andmete järgi kassas sularaha, peab see raha olemas olema faktiliselt, mitte üksnes raamatupidamislikult. Sõltumata sellest, et kaebajal ei pea olema kehtestatud kassa hoidmise või sularaha käitlemise korda, peavad vastavad tehingud sularahaga olema siiski kontrollitavad ning raamatupidamises kajastatud andmed tõesed. Kaebaja võib sularaha hoida oma seadusliku esindaja kodus raudkapis, aga MKS § 62 lg 2 järgi on ta kohustatud selle vajadusel maksuhaldurile ette näitama ning korraldama sularaha hoidmist viisil, et see on kergesti eristatav samas raudkapis asuvast teistele isikutele kuuluvast sularahast.
12.Maksuhaldur põhjendas 28.01.2021 korralduses asjakohaselt, miks oli vaatamata asjaolule, et maksukontroll toimus korralduse andmise ajal perioodi august–detsember 2019 osas, vajalik sularaha kassa kontrollimine 28.01.2021 seisuga. Kui sularaha kassa jääk oleks kontrollimise hetkel vastanud raamatupidamise andmetele, oleks maksuhaldur lugenud usaldusväärseks ka 31.12.2019 seisuga kajastatud kassa jäägi (100 685,51 eurot).
13.Seoses maksuhalduri 28.01.2021 korraldusega märgib ringkonnakohus veel, et selle andmisel ei ole kaebaja menetlusõigusi rikutud. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga, et kontrolliperioodi muutmisel ei ole vaja maksukohustuslasele tema õigusi ja kohustusi uuesti selgitada (MKS § 552 lg 2). Kaebaja ei ole täpsustanud, milline oluline õigus jäi tal väidetava selgitamiskohustuse täitmata jätmise tõttu realiseerimata. Maksuhaldur ei ole kaebajat eksitanud ega pettuse teel oma ruumidesse meelitanud. Kaebajat ei kutsutud maksuhalduri juurde selleks, et maksumenetlus lõpetada, vaid kutsest nähtus selgelt, et kaebaja soovitakse rääkida. Arvestades, et maksuhaldur soovis, et sularaha ettenäitamine toimuks ette teatamata, ei olnudki võimalik kaebajat kõikidest menetlustoimingutest teavitada. Kui MKS-s ei ole sätestatud teisiti, kohaldatakse maksumenetluses haldusmenetluse seaduses (HMS) sätestatut (MKS § 45). HMS § 40 lg 3 p 4 lubab menetluse läbi viia menetlusosalise arvamust ja vastuväiteid ära kuulamata, kui haldusaktist või toimingust teavitamine ei võimalda saavutada haldusakti või toimingu eesmärki. Praegusel juhul oli eelnimetatud erandi kohaldamine põhjendatud. Oluline oli kindlaks teha, kas sularaha oli äriühingu kassas faktiliselt olemas. Kui teavitada isikut sularaha ettenäitamise nõudest ette, ei saa välistada kahtlust, et sularaha on äriühingu kassasse pandud ainult konkreetse menetlustoimingu ajaks. 7(8)
3-21-1393 Kui äriühing hoiab sularaha kassat oma juhatuse liikme kodus, ei saa tugineda juhatuse liikme kui füüsilise isiku privaatsusriivele.
14.Kaebaja ei suutnud maksumenetluses tõendada, et pearaamatus 31.01.2021 seisuga kajastatud sularaha 84 671,30 eurot on faktiliselt äriühingu kassas olemas. Seega leidis maksuhaldur 27.05.2021 maksuotsuses õiguspäraselt, et tegemist on ettevõtlusega mittesoetud kuluga TuMS § 51 lg 2 p-de 4 ja 5 tähenduses. Maksuhaldur ei pidanud maksuotsuses ära näitama, milliste kulude või väljamaksete tarbeks on puuduolev raha kulunud, vaid maksu määramiseks piisas asjaolust, et raamatupidamise andmetele vaatamata ettevõtte kassas sularaha reaalselt ei olnud ning kaebaja ei esitanud maksuhaldurile tõendeid selle kohta, et sularaha oleks kasutatud ettevõtlusega seotud kulude tarbeks.
15.Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda (HKMS § 108 lg 1). Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud. (allkirjastatud digitaalselt)
8(8)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.