Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Oliver Kask ja Kaire Pikamäe
Otsuse tegemise aeg ja koht
10. veebruar 2022, Tallinn
Haldusasja number
3-20-2072
Haldusasi
Elektrumigrupp OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti
24.septembri 2020. a maksuotsuse nr 12.2-3/051778-7 tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 22. märtsi 2021. a otsus
Menetlusosalised
Kaebaja – Elektrumigrupp OÜ, esindaja v.adv Helmut Pikmets Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Källi Vallner
Menetluse alus ringkonnakohtus
Elektrumigrupp OÜ apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Jätta Elektrumigrupp OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 22. märtsi 2021. a otsus haldusasjas nr 3-20-2072 muutmata.
Menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes jätta nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 14. märtsil 2021 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).
3-20-2072 Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 11.02.2020 korralduse nr 12.2-3/051778-1 alusel Elektrumigrupp OÜ erijuhtude tulumaksu, käibemaksu ja tööjõumaksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel 2019. a veebruar kuni august. Maksumenetluses tuvastatud asjaolude kohta koostas MTA 07.08.2020 kontrolliakti nr 12.23/051778-4, millele Elektrumigrupp OÜ esitas 09.09.2020 eriarvamuse.
2.Maksu- ja Tolliamet kohustas 24.09.2020 maksuotsusega nr 12.2-3/051778-7 Elektrumigrupp OÜ-d tasuma maksusumma 40 245,60 eurot (sh vähendati sisendkäibemaksu 19 055,66 euro võrra ja suurendati tulumaksukohustust 21 190 euro võrra). Elektrumigrupp OÜ kajastas sisendkäibemaksu arvestuses tehinguid LYNOIL OÜ-ga kokku summas 104 334 eurot (sh käibemaks 19 055,66 eurot). LYNOIL OÜ arvetel kajastatud tööd on teostatud, kuid teenuse saamine ning selle sisu, maht ja tegelik pakkuja ei ole tuvastatud. Teenust ei osutanud LYNOIL OÜ, vaid tundmatud kolmandad isikud. Tehingute kohta koostatud dokumendid on puudulikud ning ei kinnita tehingute toimumist. Sõlmitud alltöövõtulepingud on üldsõnalised ning neist ei selgu teostatavate tööde sisu, maht ega hindade kujunemine. Samuti ei ole Elektrumigrupp OÜ osanud hindade kujunemist usaldusväärselt selgitada. LYNOIL OÜ arved on üldsõnalised ja neist ei selgu osutatud teenuste sisu. Arvete tasumist kajastav vastuoluline teave ei kinnita sularaha jõudmist LYNOIL OÜ-sse. LYNOIL OÜ esitatud volikiri on pealiskaudne ja ebausaldusväärne. Elektrumigrupp OÜ töötaja selgitused LYNOIL OÜ töötajate olemasolu kohta ei leidnud kinnitust. Elektrumigrupp OÜ alltöövõtjate selgitused ei ole usaldusväärsed. LYNOIL OÜ-l puudus kontrollitaval perioodil reaalne majandustegevus ja ta ei deklareerinud Elektrumigrupp OÜ-ga tehtud tehinguid. Ettevõttel puudusid vajalikud töötajad ja teenuse sisseostmine ei leidnud kinnitust. LYNOIL OÜ kustutati 22.10.2019 käibemaksukohustuslaste registrist, sest ta ei tõendanud ettevõtlusega tegelemist 2019. a maist kuni juulini. Juhatuse liige VA tunnistas variisikuks olemist. Elektrumigrupp OÜ teadis, et LYNOIL OÜ ei ole tegelik teenuse osutaja ja soovis fiktiivsete arvete abil vähendada sisendkäibemaksu ning viia äriühingust maksuvabalt raha välja. Kuna tegelik teenusepakkuja on teadmata, ei saa väita, et teenused on soetatud teiselt käibemaksukohustuslaselt. Kuna teenust ei ole soetatud arvetel näidatud isikult, siis ei ole tegemist nõuetekohaste arvetega (käibemaksuseaduse (KMS) § 37 lg 7 p 2) ja Elektrumigrupp OÜ on kontrollitaval perioodil deklareerinud alusetult sisendkäibemaksu 19 055,66 eurot. Elektrumigrupp OÜ on teinud 2019. a veebruarist kuni augustini LYNOIL OÜ arvete alusel ettevõtlusega mitteseotud ja deklareerimata jäetud väljamakseid kokku 84 760 eurot, millelt on tasumata tulumaks 21 190 eurot.
3.Elektrumigrupp OÜ esitas Tallinna Halduskohtule 23.10.2020 kaebuse MTA 24.09.2020 maksuotsuse nr 12.2-3/051778-7 tühistamiseks. Kuna maksuhaldur ei kahelnud, et teenus on saadud (st tööd teostatud) ja edasi müüdud, siis pidanuks tulumaksu määrama maksukorralduse seaduse (MKS) § 94 lg 1 alusel hindamise teel, võttes arvesse mh teenusega seonduva kaebaja kulu. Kaebaja tegutses heas usus teadmisega, et teenust osutab LYNOIL OÜ ning kaebaja ei saanud ega pidanud teadma, kes tegelikult teenust osutas. Müüja õigusvastasest käitumisest ei tulene ostjale keeldu sisendkäibemaksu maha arvata. Maksuhaldur ei ole ümber 2(11)
3-20-2072 lükanud, et kaebaja tegutses vaidlusalustes tehingutes heauskselt. Kaebaja eriarvamust ei ole maksuhaldur sisuliselt üldse käsitlenud. MTA on jätnud kõrvale kõik kaebaja maksumenetluses esitatud tõendid. Samuti ei teinud maksuhaldur menetluse käigus kaebajale kordagi ettepanekut esitada konkreetseid dokumente ning ei võtnud kaebaja töötajatelt ja klientidelt seletusi. MTA ei ole kordagi nõudnud objekti töömaterjali esitamist. Kuigi seda pärast tööde vastuvõtmist suures osas ei säilitata, oleks kõike võimalik projektijooniste järgi taastada ning saada selgust, kes mida objektil tegi. Maksuhaldur ei ole pidanud seda vajalikuks. Isegi kui teave LYNOIL OÜ kohta oli tehingute tegemise ajal avalikult kättesaadav, ei oma see määravat tähendust, vaid oluline on see, et äriühing oli registreeritud käibemaksukohustuslasena ja pidi järelikult olema tõendanud ettevõtlusega tegelemist. Kaebaja jaoks oli esmatähtis, et kõik tööd oleksid tehtud. Kaebaja sai Aivo Ki volitusest ning tema tegevusest tehingute korraldamisel ja täitmisel järeldada, et isik omab õigusi tellitud töid teha. Tähendust omab ka poolte käitumine ärisuhetes. Kaebaja ei tea, miks LYNOIL OÜ-ga seotud isikud ei tee maksuhalduriga koostööd ja miks maksuhaldur ei ole kasutanud nende suhtes kõiki seaduses lubatud sunnivahendeid, et selgitada välja tegelik olukord. Esitatud kasumimarginaali numbrid kinnitavad selgelt, et kaebaja kasutas alltöövõtjat. Maksuhalduri väited, et kaebaja on mõjutanud kolmandate isikute antud seletusi, on otsitud ja tõendamata.
4.Maksu- ja Tolliamet palus vastuses jätta kaebus rahuldamata. Teenuse osutamise puhul saab tulumaksu hindamise teel määramine olla üksnes erandlik ja praegusel juhul sellist erandit ei esine. Välistatud ei ole, et teenuse sisu selgitavad andmed sisalduvad teistes dokumentides, kuid sel juhul tuleb need maksuhaldurile esitada. LYNOIL OÜ arvetel on küll viide üleandmisevastuvõtmise aktidele, kuid aktides on teenuse sisuks märgitud üldsõnaliselt installatsioonitööd, mis ei võimalda kuidagi identifitseerida majandustehingu tegelikku sisu. MTA on teinud kõik endast oleneva, et tuvastada tehingute tegelik sisu. Maksumenetluses nõuti kaebajalt mh selliste dokumentide esitamist, mida kaebaja peab menetluses tähendust omavate asjaolude kindlaks tegemisel oluliseks. Kaebaja ei esitanud dokumente, millest nähtuks teenuse sisu. Küsimusele, et mis töid sisaldavad „installatsioonitööd“, vastas kaebaja lakooniliselt, et installatsioonitöö on elektriinstallatsioonitöö. Maksukohustuslane peab korraldama oma ettevõtlustegevuse nii, et majandustehingud oleksid nõuetekohaselt dokumenteeritud ja olulised asjaolud kontrollitavad. Pole tavapärane, et osapooled ei ole teenuse soetamisel huvitatud detailsete alltöövõtulepingute koostamisest, mis piiritleksid tehtavad tööd, nende ulatuse, ühikuhinnad, kvaliteedinõuded, osapoolte õigused ja kohustused ning garantiitingimused. Kui poolte vahel oleks olnud tegelik õigussuhe, siis oleks tellija jäänud võimalike probleemide lahendamisel igasuguse kindluseta. Ehitussektoris ei ole tavapärane ka see, et tööde üleandmisel ei vormistata detailseid akte, kuna neil on oluline roll võimalike hilisemate vaidluste lahendamisel. Pigem on usutav, et pooled ei näinud tehingute dokumenteerimisega vaeva põhjusel, et LYNOIL OÜ tegelikkuses kaebajale teenuseid ei osutanud. Elektrumigrupp OÜ ja LYNOIL OÜ vahelised dokumendid on seejuures oluliselt erinevad ja pealiskaudsemad, võrreldes kaebaja ning Merko Ehitus Eesti AS ja Lserv OÜ vahel koostatud dokumentidega. Seegi viitab tehingute näilikkusele. Kuna maksuhalduril puudub ressurss pidevalt kontrollida kõigi äriühingute tegevust, siis ei saa teha põhjapanevaid järeldusi ainuüksi faktist, et LYNOIL OÜ oli registreeritud käibemaksukohustuslaste registris. Kontrolliaktis välja toodud asjaolud (sh tehingute vähene ja puudulik dokumenteerimine; ühe lepingu allkirjastamisel volikirja puudumine ja teise lepingu allkirjastamisel volikiri, millest ei selgu volituste sisu ega ulatust; kaebaja esindaja ei tundnud fotolt ära väidetavat LYNOIL OÜ esindajat; LYNOIL OÜ töötajate töötamine objektidel ei leidnud kinnitust) kogumis viitavad, et variäriühing lisati tehinguahelasse teadlikult eesmärgiga saada maksueelis. MKS § 150 lg 1 alusel on tõendamiskoormus läinud üle kaebajale, kuid kaebaja ei ole esitanud tõsiselt võetavat selgitust ega tõendeid, mis lükkaksid ümber maksuhalduri lõppjärelduse.
3(11)
3-20-2072
5.Tallinna Halduskohus jättis 22.03.2021 otsusega kaebuse rahuldamata ja poolte menetluskulud nende endi kanda. Maksuotsuse aluseks on hinnang, et kaebaja oli teadlik, et LYNOIL OÜ ei ole teenuse tegelik osutaja. Seega on maksuhaldur sisuliselt järeldanud, et kaebaja osales maksupettuses. Maksupettuse kahtlus ei pea olema tõendatud, vaid see võib olla põhjendatud kaudsete tõenditega nende kogumis ja tuginedes elulisele usutavusele. Vastustaja on piisavalt põhjendanud kahtlust, et kaebaja oli teadlik, et LYNOIL OÜ ei ole tegelik teenuse pakkuja, mistõttu on tõendamiskoormus läinud üle kaebajale. Maksuhaldur palus kaebajal edastada kõik dokumendid, millest nähtuks täpselt tehingute hinna kujunemine, kuid kaebaja sellele sisuliselt ei vastanud. Kui kaebajal olid projektijoonised (objekti töömaterjal), millelt saanuks tehtud tööde sisu ja mahu taastada, oleks tulnud need maksuhaldurile esitada. Kaebaja ei ole seda teinud maksumenetluses (vt maksuotsuse p 3.1) ega ka kohtumenetluses. Erinevalt maksuhaldurist peab kaebajale olema teada see, milliseid dokumente teenuse osutamisel ja hinna kujundamisel koostati ning mida on seega võimalik maksuhaldurile esitada (sh vajadusel taastada). Alltöövõtulepingutest nähtub ainult teenuse koguhind. Seejuures on teise alltöövõtjaga ja tellijaga sõlmitud lepingud ja tööde üleandmisevastuvõtmise aktid tunduvalt detailsemad. Kaebaja ei ole mõistlikult põhjendanud, miks on ainult konkreetseid tehinguid puudutavad dokumendid üldsõnalised. Maksupettust võibki ühe asjaoluna iseloomustada, et tööd on tavapärasest erinevalt selgelt määratlemata ja üldsõnalised. Leping nr Eg/19-2 sisaldab ka vasturääkivust, sest p 2 kohaselt on teostatavateks töödeks installatsioonitööd (tellija poolsete materjalide paigaldus), kuid lepingu p-st 3 nähtuvalt on hinna sees ka materjalid (s.o töövõtja poolt). Maksumenetluses antud ütluste kohaselt tegid LYNOIL OÜ töötajad abitöid, mitte elektritöid. Maksuhaldur on toonud välja, et avalikud andmed (sh juhatuse liikmete kiire vahetumine, käivet arvestades vähene maksude tasumine, majandusaasta aruannete esitamata jätmine, majandustegevuse teate puudumine ning tegevusala, mis ei kattu elektriinstallatsioonitöödega) ei viita LYNOIL OÜ usaldusväärsusele. Kaebaja ei ole maksuhalduri põhjendatud kahtlust ümber lükanud ega selgitanud, kuidas ta veendus LYNOIL OÜ võimes tellitavaid töid teha, kuigi on eriarvamuses pidanud alltöövõtja pädevust väga oluliseks. Majandusaasta aruannete puudumisest võib ka kõrvalise isiku jaoks olla arusaadav, et tegemist ei pruugi olla tegutseva ettevõttega. Ekslik on seisukoht, et side ja kommunikatsioon ei ole tegevusalana elektritöödest kuigi kaugel. EMTAK selgitavate märkuste kohaselt kuuluvad mujal liigitamata infoalase tegevuse alla arvutipõhised telefoniinfoteenused, info hankimine ja -otsing tasu eest või lepingu alusel, uudisklippide või pressiklippide koostamine (meediamonitooring), info kogumine ja edastus ning monitooring infoturbe lepingu alusel (EMTAK kood 63991). Tegemist ei ole elektriinstallatsiooni (EMTAK kood 4321) sarnaste töödega, mis kuulub ehitustööde, mitte aga meediateenuste alla. Kaebaja on kaebuses kinnitanud, et tema jaoks ei oma tähtsust, kuidas täidavad tema allhankijad oma maksukohustusi. See kinnitus võib koosmõjus muude asjaoludega viidata maksupettuse toimumisele. Käibemaksukohustuslaseks registreerimine võib asjaolude kogumis kinnitada küll ettevõtte tegutsemist, kuid ei vabasta kaebajat kontrollikohustusest. Äriühing võis omada reaalset majandustegevust siis, kui maksuhaldur seda asjaolu kontrollis, kuid olukord võib olla muutunud. Käibemaksukohustuslaseks olek ei saa lisaks tõendada tehingupartneri tegelikku võimet teenust osutada. Kaebaja ei ole sisuliselt vastanud MTA etteheitele, et kaebaja volitatud esindaja ei tundnud ära teise poole volitatud esindajat, kuigi on temale väidetavalt raha üle andnud. Samuti ei tundnud volikirja väljastaja VA kaebaja volitatud esindajat ja kinnitas tehingute mittetoimumist. Volikiri AK-le väljastati 07.03.2019, kuid 01.02.2019 lepingu sõlmimise ajal ei olnud AK-l volitust LYNOIL OÜ esindamiseks või vähemalt pole sellist volikirja esitatud. Teatud tingimustel (nt väga väiksed tehingud või pikaajaline tutvus) on 4(11)
3-20-2072 võimalik, et pooled täidavad tehinguid ka kaudsete tahteavalduste alusel ja volitusi igakordselt ei kontrollita, kuid praeguses asjas ei olnud selline usalduslik suhe kuidagi sisuliselt põhjendanud. Kaebaja ei saa vastutada tehingupartneri kättesaadavuse eest maksumenetluses, kuid kaebaja ei ole ümber lükanud ka tema enda mõjusfääris olevaid asjaolusid, mis seonduvad tehingupartneri äratundmisega ning vastuoludega lepingu ja volikirja kuupäevades. Vastustaja on arvestanud erinevate isikute selgitustega. Vaidluse all ei ole, et kaebaja on teenust saanud. Samas puudub seos objektil viibinud töötajate ja LYNOIL OÜ vahel või ei ole see mõistlikult tuvastatav. Pole selge, kuidas said ütluste andjad üldse teada, et tegu on LYNOIL OÜ töötajatega, kui nad ei kandnud selle äriühingu nimega ohutusvesti või oli neil seljas hoopis Elgraf Ehitus OÜ ärinimega vestid. Ainsana oskas töötajaid LYNOIL OÜ-ga seostada kaebaja volitatud esindaja Eduard Sepp ja peatellija töötaja Alo Adler on hiljem kinnitanud, et mõtles seletuskirja sisu välja koos kaebaja volitatud esindajaga, mis viitab, et seletuskirja sisu ei pruugi vastata tegelikkusele. Muid tuvastatud asjaolusid arvestades, ei lükka seletuskirjades LYNOIL OÜ mainimine ümber maksuhalduri väiteid, sest pole teada, kuidas on töötajate ja äriühingu seostes veendutud. Lisaks tuleb arvestada, et kuna LYNOIL OÜ-l töötajad puudusid, oleksid töötajad pidanud nimetama pigem oma tegeliku tööandja nime, mitte töövõtuahelas üleval pool asuva tööandja nime. Maksumenetluses kehtib uurimispõhimõte, kuid see on siiski piiratud. Maksuhaldur otsustab kaalutlusõiguse alusel, milliseid tõendeid ja mil viisil koguda. Kui tõendi kättesaamiseks tuleks teha tunnistajat enam piiravamaid toiminguid, kuid asja igakülgseks lahendamiseks vajalikud tõendid on juba kogutud ja asjaolud tuvastatavad, võib maksuhaldur loobuda isiku õiguste täiendavast piiramisest (sh sunniraha hoiatusega ettekirjutuse tegemisest). Praegusel juhul on asjas kogutud piisavalt tõendeid, mis põhjendavad maksuhalduri kahtlust, et toime on pandud maksupettus. OF ütlused ei ole sedavõrd määrava tähtsusega, et need võiksid lükata maksupettuse kahtluse ümber. Teenuse puhul on hindamise teel tulumaksu määramine võimalik vaid erandina (nt Riigikohtu 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14, p 18). Ka teenuse tegeliku saamise korral tuleb reeglina kogu väljamakse maksustada tulumaksuga, kui teenust osutanud isik ei ole tuvastatav. Seega ei oma tähtsust, et maksuhaldur ei ole seadnud kahtluse alla teenuse saamist. Asjast ei nähtu selliseid erandlikke asjaolusid, mis võimaldaksid tulumaksu määramist hindamise teel. Lisaks tulnuks hindamismenetluses esitada maksuhaldurile andmed, mis võimaldavad täpset ja kontrollitavat ülevaadet vaidlusalusel objektil osutatud teenusest (vrd Riigikohtu 19.11.2014 otsus nr 3-3-155-14, p 24). Olukorras, kus maksuotsuse üheks keskseks etteheiteks on arvete üldsõnalisus, hinnakujunduse puudulikkus ja tehingute kohta täpsemate andmete puudumine, ei saaks läbi viia ka hindamist. Maksumenetluses esitatud installatsioonitööde kirjelduse põhjal võib tööde tegeliku mahu hindamine pärast tööde (sh viimistlustööde) lõpetamist olla dokumentatsiooni puudumise tõttu raskendatud või isegi võimatu. Kuna objektidel tegutses mitmeid alltöövõtjaid, võib hiljem olla pea võimatu tuvastada, kes konkreetseid töid tegi. Maksusumma hindamise teel määramise võimalikkust puudutavate kaalutluste maksuotsuses kajastamata jätmine ei ole selline vormiviga, mis tingiks haldusakti tühistamise (vrd Riigikohtu 16.10.2013 otsus nr 3-31-42-13, p 18).
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
6.Elektrumigrupp OÜ palub 21.04.2021 apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus ja uue otsusega rahuldada tema kaebus. Kaebaja jääb varem esitatud seisukohtade juurde ning leiab jätkuvalt, et maksukohustus on määratud ebaõigesti, sh eiras maksuhaldur kohustust 5(11)
3-20-2072 määrata maksusumma hindamise teel. Halduskohtu järeldused on olulises osas põhjendamata ja ekslik on seisukoht, et maksusumma hindamise teel määramine ei olnuks põhjendatud ega võimalik. Kohus on jätnud käsitlemata paljud kaebuse p-s 3.3 esitatud väited, mis seondusid maksuotsuses eriarvamusele vastamisega. Olukorras, kus kohtul on tekkinud kahtlused kaebaja töötajate ja peatöövõtja töötajate ütluste usaldusväärsuses, oleks tulnud haldusmenetluses ütlusi andnud isikud kuulata kohtumenetluses üle tunnistajatena. Maksuhaldur ei ole nende ütlustega arvestanud, kuigi tegemist on oluliste tõenditega. Seetõttu on maksuotsus motiveerimata. Kaebajale on heidetud ette puudusi tehingute dokumenteerimisel ja täpsete andmete puudumist, kuid sellele vaatamata on halduskohus välistanud hindamise teel maksustamise võimalikkuse. Need seisukohad on vastuolulised. Olukorras, kus maksuhaldur ei sea kahtluse alla LYNOIL OÜ arvetel näidatud tööde teostamist ja teenuste saamist, kuid dokumentatsiooni puudulikkuse tõttu kahtleb tehingupartneri isikus, on täidetud tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p-s 3 sätestatud eeldused tulumaksu määramiseks hindamise teel. Sisuliselt on halduskohus leidnud, et kui teenuse tegelik osutaja ei ole tuvastatav, siis ei olegi hindamine üldse võimalik. See on vastuolus Riigikohtu 16.10.2013 otsusega nr 3-3-1-42-13 (p 16). Praegusel juhul on oluline, et tööd on tehtud ja neid ei ole teinud ega saanud teha kaebaja ise. Sellistel asjaoludel tulebki dokumentide puudulikkuse korral viia läbi hindamine. Kaebajale heidetakse lisaks põhjendamatult ette maksuhaldurile dokumentide esitamata jätmist. Pärast seda, kui kaebaja selgitas vastustajale vajadust koguda hindamise teel maksustamiseks vajalikke täiendavaid tõendeid (sh taastada ehitusobjekti dokumentatsiooni materjal), lõpetas vastustaja koheselt maksumenetluse maksuotsuse väljastamisega. Olukorras, kus maksuhaldur ei ole hindamist korraldanud, on arusaamatu halduskohtu etteheide, et kaebaja ei ole esitanud hindamiseks vajalikke dokumente. Hindamise teel oleks võimalik määrata kindlaks, millises koguses on kaebajale teenust osutatud. Kahtlust ei ole selles, et kaebaja poolt peatöövõtjale osutatud teenused ja teise alltöövõtja poolt kaebajale osutatud teenused on nõuetekohaselt dokumenteeritud. Dokumentide ja kaebaja töötajate ütluste põhjal ei oleks keeruline tuvastada seda osa töödest, mille tegid vaidlusalustel ehitusobjektidel kaebaja enda töötajad. Ülejäänud osa teenustest (installeerimistööd) on kaebaja sisse ostnud. Hindamise kontekstis on olulised ka eriarvamuses toodud väited, et kaebaja ei saa lubada endale sellistes summades väljaminekuid, kui töid ei teostata, ja andmed kasumimarginaali kohta. Kaebaja on tegutsenud tehingutes LYNOIL OÜ-ga heas usus teadmisega, et temale osutas teenust nimetatud äriühing. Kaebajale ei ole teada (ja pole ka oluline), kas LYNOIL OÜ tegi töid enda vahenditega (tööjõud, materjal jne) või kasutas (osaliselt) allhanget. Kaebaja ei teadnud ega pidanud teadma, et teenust osutas tundmatu kolmas isik, nagu on väitnud maksuhaldur.
7.Maksu- ja Tolliamet palub 12.07.2020 vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ning halduskohtu otsus muutmata, jäädes varasemalt esitatud seisukohtade juurde. Vaidlustatud kohtuotsus on nõuetekohaselt põhjendatud ja selles on käsitletud mh kaebuse p-s 3.3 toodud asjakohaseid väiteid (sh menetluses kogutud tõendite hindamise küsimust). Ka maksuotsus on motiveeritud ja maksuhaldur on kontrolliaktis (lk 4) põhjalikult selgitanud, miks ei lükanud esitatud seletused ümber MTA põhjendatud kahtlust, et töid ei teinud LYNOIL OÜ töötajad. Halduskohus ei pidanud omal algatusel hakkama kaebaja ja peatöövõtja töötajaid tunnistajatena kohtumenetluses üle kuulama, vaid piisas nende seletuste analüüsimisest. Kohtu hinnangul ei saa viidatud isikute seletused kinnitada kaebaja väidet, et tema alluvuses töötasid objektidel just LYNOIL OÜ töötajad. Kaebaja ise ei taotlenud samuti kõnealuste isikute kohtus ülekuulamist. Apellatsioonkaebuses tehtud etteheited maksumenetluse läbiviimisele on alusetud. Kaebaja ei ole maksuhaldurile selgitanud vajadust koguda (sh taastada) ehitusobjekti dokumentatsioon, mis võimaldaks hindamise teel maksusumma määramist. Eriarvamuses esitati vaid üldsõnaline 6(11)
3-20-2072 väide projektdokumentatsiooni olemasolu kohta, kuid vastavaid dokumente ei edastatud, kuigi selle vajalikkus pidi olema kaebajale arusaadav ja sellise nõude oli MTA juba varem esitanud. Kontrolliakti p-s 3 märgiti samuti, et sellega mittenõustumise korral esitada eriarvamus koos enda väiteid kinnitavate tõenditega. Eriarvamuses ei väidetud sedagi, et dokumendid oleksid kellegi teise valduses või esineks muid takistusi nende esitamiseks, samuti ei palutud lisaaega materjalide kogumiseks või taastamiseks. Maksuhalduril puudus pärast eriarvamuse saamist põhjus eeldada, et kaebaja plaanib esitada täiendavaid dokumente. Seega on alusetu väita, et maksumenetlus lõpetati enne, kui kaebaja saanuks esitada hindamist võimaldavad materjalid. Kaebaja viidatud dokumentatsiooni olemasolu pole seniajani kinnitust leidnud, sest neid pole esitatud ka kohtumenetluses. Hindamise teel maksusumma määramine ei ole põhjendatud ega võimalik. Teenuse puhul on tulumaksu hindamise teel määramine võimalik ainult erandina (vt Riigikohtu 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14, p 18). Praegusel juhul ei ole teenust osutanud isik usaldusväärselt tuvastatav ja puuduvad erandlikud asjaolud hindamise kohaldamiseks, mistõttu tuli väljamaksed tervikuna tulumaksuga maksustada. Teenuse puhul tuleb mh arvestada, et ettevõtlusest välja viidud raha võidi kasutada vaidlusaluse teenuse eest tasumiseks füüsilistele isikutele, kes jätsid enda maksukohustused täitmata (vt Riigikohtu 01.02.2012 otsus nr 3-3-1-60-11, p 33). Hindamine on välistatud ka põhjusel, et vaidlusaluste arvete alusel väidetavalt osutatud teenused on üldsõnaliselt ja puudulikult dokumenteeritud ning objektiivselt ei ole tuvastatav, millises mahus ja milliseid töid kaebaja väidetavalt sisse ostis. Dokumendid on küll olemas peatöövõtjale AS Merko Ehitus Eesti kaebaja poolt osutatud teenuste kohta, kuid puuduvad dokumendid, mille alusel tuvastada, millised tööd tegid kaebaja enda töötajad ja millised tööd osteti väidetavalt sisse. Arvestades maksumenetluses antud installatsioonitööde kirjeldust ja asjaolu, et objektidel oli ka teisi alltöövõtjaid, ei ole korrektse dokumentatsioonita ja pelgalt kaebaja töötajate ütluste alusel tagantjärele võimalik usaldusväärselt tuvastada, kes objektidel milliseid töid ja millises mahus täpselt tegid. Neid asjaolusid ei saa tuvastada ka kasumimarginaalide võrdluse alusel.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
8.Ringkonnakohus leiab, et Elektrumigrupp OÜ apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata. Halduskohtu vaidlustatud otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub alus. HKMS § 201 lg 4 alusel märgib ringkonnakohus, et nõustub halduskohtu otsuse enamiku põhjendustega ega pea vajalikuks neid kõiki üle korrata.
9.Apellatsioonkaebuses ei ole esitatud varasemaga võrreldes uusi väiteid seonduvalt MTA 24.09.2020 maksuotsusega nr 12.2-3/051778-7 Elektrumigrupp OÜ-le tasumiseks määratud käibemaksuga. Sisendkäibemaksu mahaarvamine on KMS § 31 lg 1 kohaselt lubatud üksnes KMS § 37 nõuetele vastava arve alusel. Seega on KMS § 31 lg-ga 1 seatud sisendkäibemaksu mahaarvamisele vormiline eeldus (nt Riigikohtu 27.09.2017 otsus nr 3-14-53226, p 12). Muu hulgas peab sisendkäibemaksu mahaarvamist võimaldav arve vastama KMS § 37 lg 7 p-de 5 ja 6 nõuetele ehk arvel kajastatud teenused peavad olema piisavalt identifitseeritavad. Eelkõige peab tehingute kohta koostatud dokumentide põhjal olema tuvastatav, missuguseid teenuseid ja millises mahus on arvete alusel osutatud (nt Riigikohtu 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14, p-d 15–17; 09.05.2013 otsus nr 3-3-1-81-12, p 11).
10.Olenemata sellest, kas LYNOIL OÜ oli teenuste tegelik osutaja, ei vasta LYNOIL OÜ 28.02.2019, 29.03.2019, 31.05.2019, 30.06.2019, 31.07.2019 ja 30.08.2019 üldsõnalised arved isegi koosmõjus nendel arvetel viidatud ja arvetega sama kuupäeva kandvate tööde üleandmisevastuvõtmise aktidega ning 01.02.2019 ja 03.06.2019 sõlmitud alltöövõtulepingutega KMS 7(11)
3-20-2072 § 37 lg 7 p-de 5 ja 6 nõuetele. Arvetele on teenuse kirjeldusena märgitud üksnes objekti aadress (Maakri tn 19-1, Suur-Patarei tn 20) ja viidatud tööde üleandmise-vastuvõtmise akti numbrile. Kõigil arvetel on teenuse mahuks märgitud „1 obj“. Tööde üleandmise-vastuvõtmise aktidelt nähtub lisaks vaid teenuse liik (installatsioonitööd). Samuti kajastavad nii arved kui ka aktid pelgalt koondsummasid, kuid puuduvad täpsemad andmed osutatud teenuste sisu, mahu ja ühikuhindade kohta. Üksikasjalikumat teavet tellitud tööde sisu kohta ei nähtu ka lepingutest. 01.02.2019 lepingu nr Eg/19-2 kohaselt on tellitavaks tööks Maakri tn 19-1 installatsioonitööd (tellija poolsete materjalide paigaldus) ajavahemikul 01.02.2019–31.05.2019 ning lepingu järgi määratakse tööde maht ja teostamise tingimused lepingudokumentidega, mida pole esitatud. 03.06.2019 lepingus nr 06/19-1 on tellitavaks tööks märgitud üldsõnaliselt Suur-Patarei tn 20 tugevvoolupaigaldise ehitustööd ajavahemikul 03.06.2019–21.08.2019. Mõlemas lepingus on toodud välja üksnes tööde kogumaksumus, kuid puudub igasugune muu teave, mis võimaldaks teenuse sisu ja mahtu täpsemalt piiritleda. Tegemist ei ole pelgalt ebaoluliste vormivigadega, vaid tõsiste puudustega (vt Riigikohtu 13.04.2016 otsus nr 3-3-1-51-15, p 11). Seetõttu oleks Elektrumigrupp OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus praegusel juhul puudunud isegi siis, kui puuduks kahtlus teenust tegelikult osutanud isikus.
11.Teenuseid ei ole lisaks alust lugeda piisavalt indentifitseeritavaks pelgalt seeläbi, et maksuhaldur hindas arvetel ja aktidel välja toodud ehitustööd teostatuks. Vaidlust ei ole, et kaebaja on AS-le Merko Ehitus Eesti osutanud ja Lserv OÜ-lt ostnud samal perioodil elektritöid ja teenuseid Suur-Patarei tn 20 ja Maakri tn 19-1 objektidel, kuid puuduvad igasugused dokumendid, mille alusel oleks võimalik järeldada, millised konkreetsed teenused on kaebaja saanud LYNOIL OÜ-lt või mõnelt teiselt maksukohustuslaselt. MTA 07.08.2020 kontrolliakti nr 12.2-3/051778-4 p-s 1.1.2.1 on üheselt märgitud, et LYNOIL OÜ arvetel kajastatud teenuse saamine ja tegelik pakkuja ei ole tuvastatavad. Kontrolliakti p-s 1.1.2.3 esitatud järeldus, et teenuste pakkujaks on tundmatud kolmandad isikud, hõlmab mh olukorda, kus kaebaja kasutab teenuste osutamiseks ise registreerimata töötajaid.
12.Ringkonnakohus nõustub halduskohtu ja maksuhalduri järeldustega, et LYNOIL OÜ ei olnud teenuste tegelik osutaja, vaid selleks tuleb pidada tundmatut kolmandat isikut. Kaebaja volitatud esindaja Eduard Sepa 31.03.2020 ja 07.08.2020 vastused maksuhalduri küsimustele on sedavõrd üldised, et neist ei ole võimalik saada vaidlusalustest tehingutest mingit täpsemat ülevaadet. Arved olevat väidetavalt tasutud Elektrumigrupp OÜ kontoris sularahas äriühingu kassas olnud vahenditest ja ES sõnul andis tema raha üle LYNOIL OÜ esindajatele. Samas on maksuhaldur tuvastanud, et ES ei tundnud fotolt ära AKt ning VA kinnitas 20.01.2020 suulistes seletustes, et tema ei tunne ES ega AK ning pole Elektrumigrupp OÜ-ga kokku puutunud, vaid oli LYNOIL OÜ-s variisik (vt kontrolliakti p 1.1.2.2.1 alap d). Maksuhaldur on juhtinud põhjendatult tähelepanu, et AK-le 07.03.2019 antud volikirjas puudub igasugune teave volituse sisu ja ulatuse kohta ja igal juhul ei saanud see volikiri anda AK-le õigust esindada LYNOIL OÜ-d 01.02.2019 lepingu sõlmimisel (vt kontrolliakti p 1.1.2.2.1 alap e). Ringkonnakohus ei pea vajalikuks korrata ka põhjendusi, miks on OF 20.02.2020 suulised seletused ning alltöövõtjate esindajate kirjalikud seletused ebausaldusväärsed ega kinnita tööde tegemist just LYNOIL OÜ poolt (vt kontrolliakti p 1.1.2.2.1 alap-d f–g). Vaidlusaluste tehingute kohta vormistatud dokumendid ja isikute seletused koostoimes LYNOIL OÜ-l tegeliku majandustegevuse puudumist kinnitavate asjaoludega (vt kontrolliakti p 1.1.2.2.2) andsid maksuhaldurile piisava põhjuse järeldada, et dokumendid koostati üksnes tehingute toimumisest mulje jätmiseks (vt kontrolliakti p 1.1.2.3).
13.Halduskohus ei ole rikkunud menetlusnorme, jättes kohtumenetluses üle kuulamata need kaebaja või peatöövõtja töötajad, kes andsid seletusi Elektrumigrupp OÜ maksumenetluses (ES) või Elgraf Ehitus OÜ maksumenetluses (Elgraf Ehitus OÜ töötaja Oleg Sidorenko, AS 8(11)
3-20-2072 Merko Ehitus Eesti töötaja AA) ning millele on HKMS § 65 lg 1 alusel tõenditena tuginetud. HKMS § 65 lg 2 kohaselt juhul, kui kohus võtab vastu HKMS § 65 lg-s 1 nimetatud tõendi, kuulab kohus menetlusosalise taotlusel tunnistajana või vande all üle isiku, kelle ütlusi või seletusi tõend sisaldab, kui see on vajalik asja õigeks lahendamiseks, eelkõige juhul, kui isiku ütlused või seletused on ebaselged, mitmeti mõistetavad, olulisel määral vastuolulised või mittetäielikud või kui on põhjendatud kahtlus, et isik on andnud valeütlusi. Sättest nähtuvalt tuleb haldusmenetluses ütlusi andnud isikute kohtumenetluses ülekuulamist kaaluda eelkõige siis, kui menetlusosaline seda taotleb. Kaebaja ei taotlenud esimese astme kohtus ühegi isiku tunnistajana ülekuulamist, olenemata sellest, et eespool märgitud seletuste ja seletuskirjade ebausaldusväärsusele oli tähelepanu juhitud juba maksuotsuses. Tunnistajate ülekuulamist ei ole taotletud ka apellatsioonimenetluses. Uurimispõhimõttest (HKMS § 2 lg 4, § 59 lg 3) ei tulene kohtule kohustust kuulata kõik maksumenetluses seletusi andnud isikud alati vahetult üle kohtumenetluses, vaid see võiks olla vajalik näiteks juhul, kui kohtu hinnangul on isikutele jäänud mingid olulised (täpsustavad) küsimused esitamata või on alust kahtlustada seletuste andja mõjutamist vmt. Halduskohus ei ole praeguses asjas leidnud, et isikute seletused oleksid puudulikud ja neid ei oleks sel põhjusel võimalik sisuliselt hinnata, vaid on seletusi hinnanud (vt kohtuotsuse p 10) ja nõustunud maksuhalduriga, et need on osaliselt ebausaldusväärsed ja ei kinnita, et objektidel tegid töid LYNOIL OÜ töötajad. Asjaolust, et olemasolevad tõendid ei toeta kaebaja väiteid, ei järeldu, et tõendeid on asja lahendamiseks ebapiisavalt.
14.Kuivõrd maksuhaldur tuvastas, et Elektrumigrupp OÜ ei ole LYNOIL OÜ arvete alusel teenuseid saanud, siis on vastustaja 12.03.2019–15.08.2019 kassa väljamineku orderitel nr 1–5 märgitud summadelt (kokku 84 760 eurot) arvestanud TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt 21 190 eurot. Kohtupraktikast tulenevalt on TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaldamine võimalik nii siis, kui arvel on formaalsed minetused, kui ka siis, kui arve ei ole sisuliselt õige. Seejuures juhul, kui maksumaksjal puudub teenuse eest tasumist tõendav nõuetele vastav algdokument, maksustatakse väljamakse sõltumata sellest, kas teenus on ettevõtluseks vajalik või mitte (nt Riigikohtu 31.03.2021 otsus nr 3-18-1758, p 10; 06.11.2017 otsus nr 3-15-1758, p 10; 01.02.2012 otsus nr 3-3-1-60-11, p 33; 11.01.2012 otsus nr 3-3-1-4611, p-d 10–11). Praegusel juhul on täitmata raamatupidamise seaduse § 7 lg 2 p-des 2 ja 3 esitatud nõuded, sest arvete, aktide, lepingute ja kassaorderite põhjal ei ole olnud võimalik tuvastada väljamaksega seotud teenuse sisu, kogust ega ühikuhinda. Maksuhaldur on tuvastatud asjaolude pinnalt ühtlasi järeldanud, et Elektrumigrupp OÜ teadis, et dokumentidel märgitud isik ei ole teenuste tegelik pakkuja, mis muudab algdokumendi samuti nõuetele mittevastavaks (nt Riigikohtu 01.02.2012 otsus nr 3-3-1-60-11, p 25). Kuna väljamakseid ei ole tehtud raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastavate algdokumentide alusel, siis on välja makstud summalt TuMS § 51 lg 2 p 3 järgi õigesti määratud tasumiseks tulumaks vastavalt TuMS § 4 lg-s 11 sätestatule.
15.Apellatsioonkaebuses on esmajoones heidetud ette, et kuigi maksuhaldur ei ole kahelnud, et tööd on tegelikult tehtud, pole maksuhaldur tulumaksu määranud hindamise teel. Sellega ei saa nõustuda. MKS § 94 lg 1 näeb ette, et maksuhaldur võib tuvastada tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel. Maksusumma määramine hindamise teel on lubatud, kui maksu määramiseks vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud, ebapiisavad, mitteusaldusväärsed, hävinud või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid tuvastada. Pikaajalise kohtupraktika kohaselt on maksukohustuse kindlaksmääramisel oluline eristada kaupade ostu-müüki ja teenuste saamistosutamist. Kui äriühing on teinud väljamakse väidetavalt soetatud teenuse eest, kuid teenust osutanud isik ei ole usaldusväärselt tuvastatav, siis tuleb üldjuhul kogu väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviidud rahaks ning täies ulatuses maksustada. Teenuse puhul on hindamise kohaldamine tulumaksu määramisel võimalik üksnes erandina (vt Riigikohtu 17.03.2015 otsus 9(11)
3-20-2072 nr 3-3-1-76-14, p 18). Sellise eristamise vajalikkus tuleneb asjaolust, et kui kauba ostmisel ei pruugi tundmatul müüjal tekkida tulumaksu tasumise kohustust, siis teenust ei ole maksuvabalt võimalik osutada (vt Riigikohtu 16.10.2013 otsus nr 3-3-1-42-13, p 14).
16.Ringkonnakohus nõustub, et halduskohus heitis otsuse p-s 11 kaebajale põhjendamatult ette hindamismenetluses vajalike andmete esitamata jätmist, sest olukorras, kus hindamist ei ole üldse toimunud, ei saanud kaebaja selles menetluses rikkuda ka kaasaaitamiskohustust (vt Riigikohtu 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-55-14, p 20). Tuleb arvestada, et hindamisel tõendamist vajavate asjaolude ring on oluliselt erinev. Ebaõige on ka halduskohtu seisukoht, et hindamine ei ole võimalik vaidlusaluseid tehinguid kajastavate arvete üldsõnalisuse, hinnakujunduse puudulikkuse ja muude täpsemate andmete puudumise tõttu. MKS § 94 lg-st 1 tulenevalt kirjeldab kirjalike tõendite puudumine, puudulikkus või ebausaldusväärsus ja muude tõendite kogumise võimatus just olukorda, kus võiks olla vajalik ja põhjendatud määrata maksusumma hindamise teel. Reeglina tuleb maksukohustus määrata kindlaks konkreetset majandustehingut kajastavate dokumentide ja muude asjakohaste tõendite põhjal. Hindamine on lubatud üksnes siis, kui sellised tõendid puuduvad või on ebapiisavad.
17.Kontrolliaktist ja maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks kaalunud tulumaksu määramist hindamise teel. Hindamise võimalikkuse ja vajalikkuse kaalumata jätmist saab siiski pidada oluliseks menetlusveaks üksnes juhul, kui hindamise teel maksustamine pole välistatud, ning kohus ei saa maksuotsust tühistada pelgalt hindamise teel maksustamise kaalumata jätmise argumendiga, kui tal puudub alus arvata, et konkreetsel juhul võiks ka teenuse puhul hindamine olla võimalik ja vajalik (nt Riigikohtu 05.06.2014 otsus nr 3-3-1-33-14, p 15.4; 02.06.2014 otsus nr 3-3-1-27-14, p-d 33–34; 16.10.2013 otsus nr 3-3-1-42-13, p 17). Teenuse puhul on hindamine võimalik üksnes erandina. Selliseks erandlikuks olukorraks võib olla näiteks see, kui on teada, et teenust osutas tegelikkuses konkreetne äriühing, kuid teenus müüdi nn variisiku kaudu kallimalt edasi (nt Riigikohtu 16.10.2013 otsus nr 3-3-1-42-13, p 16). Hindamine võib teenuse puhul tulla erandina kõne alla ka siis, kui teenuse (nt ehitustööde) hind hõlmab olulises ulatuses kasutatud materjalide ja paigaldatud seadmete hinda ning seejuures on välistatud, et materjalid ja seadmed tootis maksukohustuslane ise (nt Riigikohtu 05.06.2014 otsus nr 3-3-133-14, p-d 15.1 ja 16; 17.12.2013 otsus nr 3-3-1-49-13, p 20). Hindamise teel maksu määramist ei tule üldjuhul kaaluda, kui kauba maksumus moodustab arvel märgitud koguhinnast vähem kui 50% (vt Riigikohtu 11.12.2014 otsus nr 3-3-1-61-14, p 17).
18.Praegusel juhul ei ole teenuse tegelikku osutajat tuvastatud ja kõigil aktidel on märgitud teenuseks „installatsioonitööd“ ning puuduvad viited kasutatud materjalidele või paigaldatud seadmetele. 01.02.2019 lepingus on välja toodud, et installatsioonitööde sisuks on tellija (s.o Elektrumigrupp OÜ) poolsete materjalide paigaldus (sh kuigi lepingu p-s 3 on tööde etappide tabelis märgitud „materjalid ja installatsioon“, on kohe tabeli all toodud rõhutatult välja, et töövõttu ei kuulu mh materjalide ja valgustite tarne). 03.06.2019 lepingust ei nähtu samuti, et tööde teostamiseks vajalikud materjalid tagab teenuse pakkuja. ES on 31.03.2020 vastustes maksuhaldurile (p-d 9 ja 26) selgitanud, et elektriinstallatsiooni tööde teostamiseks vajalikud materjalid tarnis objektidele Elektrumigrupp OÜ ning teenust osutanud isiku poolt olid üksnes väikevahendid. Kuivõrd väidetavalt LYNOIL OÜ poolt osutatud teenused ei sisaldanud olulises osas kaupade maksumust, puudus maksuhalduril vajadus kaaluda hindamise teel maksustamise võimalikkust. Kaebaja ei ole välja toonud ühtegi sisulist põhjendust, miks peaks vaidlusaluste tehingute puhul olema tulumaksu hindamise teel määramine erandlikult võimalik. Kaebaja on sisuliselt leidnud, et hindamisega saaks määrata kindlaks selle osa installatsioonitöödest, mille teostasid tundmatud kolmandad isikud ja kasumimarginaali põhjal järeldada tööde maksumust. See lähenemine ei ole õige. Hindamise korraldamine saaks olla põhjendatud üksnes juhul, kui selle tulemus võiks mõjutada kaebaja tulumaksukohustust. Hindamise teel ei ole aga kuidagi 10(11)
3-20-2072 võimalik kõrvaldada puudust, et teenuste tegelik osutaja ei ole tuvastatav. Seetõttu ei saaks ka hindamisega kuidagi vähendada kaebaja maksukohustust.
19.Eelneva põhjal ja HKMS § 200 p 1 alusel jääb Elektrumigrupp OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 22.03.2021 otsus muutmata.
20.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks esitada kohtule menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. Elektrumigrupp OÜ on apellatsioonkaebuse esitamisel tasunud riigilõivu 750 eurot, kuid pole esitanud ringkonnakohtule andmeid muude apellatsiooniastmes kantud kulude kohta. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, siis jäävad kaebaja menetluskulud apellatsiooniastmes HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole menetluskulude kandmise kohta andmeid esitanud, mistõttu jäävad ka vastustaja võimalikud menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda. (allkirjastatud digitaalselt)
11(11)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.