3-21-549/28 - Maksuõigus - Maksuotsused - Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium - lahend.ee

2.MTA kohustas 15.02.2021 maksuotsusega nr 12.2-3/050751-25 (maksuotsus) kaebajat tasuma maksu 4449,89 eurot. Maksuotsuse aluseks olevad asjaolud on kokkuvõtvalt järgmised: 1) kaebaja on teinud kontrollitaval perioodil aprill kuni august 2019 väljamaksed Albamare OÜ-le 3803,00 euro ulatuses. Kulu ei ole seotud kaebaja ettevõtlusega ning perioodil aprill– august 2019 tuli arvestada ja tasuda tulumaksu 950,75 eurot, sh deklareerida perioodil aprill– august 2019 TSD lisal. Kaebaja ei esitanud väljamaksete aluseks olnud algdokumente ega täitnud kaasaaitamiskohustust. Seega tuleb puuduvate algdokumentide alusel tehtud väljamaksed maksustada kui ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed (tulumaksusseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3). Kaebaja selgitused tehingute kohta on ebamäärased. Kaebaja selgitas 24.02.2020, et otsustas 2018. a-l premeerida töötajaid reiside tasumisega ja tegemist on erisoodustusega. Kaebaja ei ole märtsis 2020 TSD-l töötajatele erisoodustusi deklareerinud. Albamare OÜ ega kaebaja ei esitanud MTA-le väljamaksete aluseks olevaid arveid ning arve nr 19070010 ei ole seotud kaebaja ettevõtlusega. Z (pärast abiellumist Z) ei olnud väidetava reisi toimumise ajal kaebaja töötaja. Y ei olnud kontrolliperioodil ega väidetava reisi toimumise ajal kaebaja töötaja. Kaebaja juhatuse liige ja Albamare OÜ raamatupidaja on X, millest järelduvalt on toimunud tehingute kohta raamatupidamise algdokumentide esitamata jätmine teadlik ja tahtlik tegu. Kaebajal on kohustus deklareerida väljamaksed 3803,00 euro ulatuses ja tasuda tulumaks 950,75 eurot; 2) kaebaja on esitanud perioodide aprill–september 2019. a TSD-d ja selle lisad 1, millel deklareeris töötajatele tehtud väljamakseid 61 083,58 euro ulatuses, sh sotsiaalmaksuga maksustatavad väljamakseid 52 418,51 eurot ja tööjõumakse 27 551,07 eurot. Perioodi aprill– september 2019 TSD-del kajastatud V töötasude väljamaksed erinesid tegelikest väljamaksetest. Samuti ei ole kaebaja väljamaksete tegemisel järginud kassapõhisuse printsiipi. Väljamaksed V-le erinevad TSD-l deklareeritud andmetest. Maksuotsuse koostamise seisuga oli kaebaja perioodi aprill–juuli TSD lisal 1 deklareerinud väljamakseid liigiga 10 kokku brutosummas 9684,57 eurot, mis on kokku netosummas 7468,74 eurot. Pangakontolt on tehtud väljamakseid 7845,15 euro ulatuses. Seetõttu on TSD-l deklareeritud väljamakseid 376,41 eurot vähem. Väljamaksed on deklareeritud vale väljamakse liigiga (55) ja töötamise registris vale töötamise liigina (töötamine TM kohustusega Eestis ilma SM kohustuseta). Kaebaja on väljamaksetelt jätnud tasumata tööjõumaksud. Käsunduslepingu alusel töötamine registreeritakse töötamise registris liigiga „VÕS leping“. Käsunduslepingu alusel makstud tasud on maksustatavad tulu- ja sotsiaalmaksuga ning töötuskindlustus- ja kogumispensioni maksetega. Kaebaja on väljamakse liigi 55 all deklareerinud töö eest tehtud väljamaksed, mis deklareeritakse väljamakse liigiga 10 ja 17. Töötajatel oli kokkulepe töö tegemiseks ja väljamaksed viitavad töötasule. Kaebaja selgitused väljamakse liigi 55 osas on olnud ajas muutuvad. Töösuhtes töötajatele makstud tasud on maksustatavad tööjõumaksudega ning kaebaja on väljamaksete ebaõige deklareerimisega saanud maksueelise. Seega on kaebajal kohustus perioodi aprill–september 2019 TSD-del deklareerida, kinni pidada ja tasuda palgaväljamaksetelt tulumaks 94,11 eurot, sotsiaalmaks 3027,97 eurot, töötuskindlustusmaksed 220,24 eurot ja kohustusliku kogumispensioni makse 161,42 eurot;

3.Kaebaja esitas halduskohtule kaebuse MTA 15.02.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/05075125 tühistamiseks ja MTA kohustamiseks kõrvaldada kõik maksuotsuse tegemisega kaebajale kaasnenud tagajärjed. Kaebaja esitas kokkuvõtlikult järgmised põhjendused: 1) vastavalt käibemaksuseaduse (KMS) §-le 40 kohaldatakse reisiteenuse käibemaksuga maksustamisel erikorda. Kõigepealt vormistatakse tellimus ja tasutakse 10% ettemaksu, seejärel kuu pärast tasutakse ettemaksu 30% ja viimane osa tasutakse üks kuu enne reisi. Kui inimene ei ole reisile läinud, käsitatakse kogu tasutud summat ettemaksuna. Käive tekib väljalennu hetkel. Seega 2019. a-l ei olnud vaja deklaratsioone esitada; 2) kaebaja otsustas premeerida oma töötajaid turismireisidega. V väljalend pidi toimuma 2019. a augustis, kuid 2019. a juulis lõpetati temaga töösuhe ja reis tühistati ning ettemaks jäi Albamare OÜ-le, kuna broneeriti reis teisele töötajale. G pidi lendama reisile 2019. a mais. Selle reisi osas tehti tasaarveldus summaga, mis jäi alles pärast V reisi tühistamist. G reis tühistati kaebaja poolt ning trahv tühistati Albamare OÜ poolt. G hüvitas trahvi kaebajale. Alles jäänud summa jäi ettemaksuna reisibüroole. Z ei ole kaebaja töötaja, vaid ta töötas Albiorix OÜ-s, kes on kaebaja äripartner. Raha kanti üle sellele broneeringule ja ülejäänu maksti välja enne väljalendu, mis toimus veebruaris 2020. Kaebaja müüs selle teenuse Albiorix OÜ-le, kes deklareeris selle TSD deklaratsioonil ja tasus kõik maksud. Kaebajale tagastati raha täies ulatuses. Eeltoodu tähendab, et MTA tahab teist korda maksu, topeltmaksustamine on aga keelatud; 3) maksuhaldur ei tutvunud tööjõumaksude osas 28.12.2020 saadetud töökorralduse lepinguga. MTA-le saadeti korduvalt käskkirju riskide tasumise ja nende kinnipidamise kohta leppetrahvide näol. Asjaolud on seotud töösuhte koodiga 55. Lubatud on maksta välja riskitasu ning see on õigus deklareerida ja maksustada aktiivtuluna. Riskitasu väljamaksed toimuvad otse omanikult ja omanik deklareerib maksed avalikult ning maksab tulumaksu; 4) töötajatele makstud töötasu vastab normidele. Kaebajale tehtud maksuotsusest nähtub, et seisuga 15.02.2021 deklareeriti koodi 55 all 8396,99 eurot, mis on 13,6% kaebaja töötajate brutopalgast. Kaebaja ei ole tegutsenud maksueelise saamise eesmärgil. Kood 16 all deklareeritakse muud maksed töötajatele ja ametnikele, mida ei maksustata sotsiaalmaksuga, töötuskindlustus- ja kogumispensioni maksetega (sotsiaalmaksusseaduse (SMS) § 3 p-d 5, 8 ja 13) ja maksustatakse tulumaksuga. Kood 55 all deklareeritakse muu tulu, kaasa arvatud stipendium, toetus, kultuuri, spordi- ja teaduspreemia, hasartmänguvõit (TuMS § 19 lg 2, § 41 p 13). Koodide 16 ja 55 sisustamisel ei saa maksuhaldur lähtuda oma arvamusest. Asjaolu, et seadusandluses puuduvad mõisted „aktiivne“ ja „passiivne“ tulu, ei ole kaebaja süü. Kaebaja ei tegutsenud maksueelise saamise eesmärgil, kui kasutas deklareerimisel koode 16 ja 55; 5) kaebaja ei nõustu, et Vga sõlmiti töövaidlusasjas kompromiss. V pidi tagastama kaebajale talle enammakstud töötasu ja leppetrahvi 7577,70 eurot, mis ületab summat, mille arvestas välja maksuhaldur maksuotsuse punktis 2.2.2.1. Kui parandada maksudeklaratsioone audiitori arvamuse järgi, siis vastavalt töövaidluskomisjoni 18.12.2019 otsusele tuleb kaebajal lahutada V-le esitatava nõudest 7577,70 eurot, mis tähendab, et maksuvõlgnevus muutub nõudeks MTA vastu (1868,94+135,93+113,27+1091,91=3210,05); 6) R töötas 5 päeva, mistõttu ei saa tema selgitusi arvestada. L töötas ühe kuu ja ta ei täpsustanud, milliseid tööülesandeid ta täitis. Seetõttu ei saa tema ütlusi arvestada. N kahjustab ettevõtet tahtlikult kättemaksu eesmärgil. B selgitab ütlustes passiivtulu. O ei läbinud 3(11)

4.MTA taotles vastuses kaebuse rahuldamata jätmist kokkuvõtlikult järgmistel põhjendustel: 1) KMS § 40 ei mõjuta kohustust deklareerida ettevõtlusega mitteseotud kulud. Tulumaksu arvestatakse kassapõhiselt, s.t väljamaksed tuleb deklareerida selle aja järgi, mil need tehti. Kaebaja AS-i Swedbank arvelduskonto väljavõttelt nähtub, et kaebaja tegi Albamare OÜ-le väljamakseid, kuid ei esitanud väljamaksete aluseks olevaid arveid nr 19040045, 18110008 ja 19070010. Albamare OÜ kreeditarvelt nr 19040046 ei ole samuti võimalik näha seost kaebaja tehtud väljamaksetega. Albamare OÜ arvelt nr 19070010 nähtub, et arve on esitatud Z Egiptuse reisipaketi eest. Z ja Y ei olnud kaebaja töötajad, mistõttu ei ole ka nimetatud arve seotud kaebaja ettevõtlusega. Kaebaja tulumaksukohustust ei mõjuta asjaolu, et Albiorix OÜ parandas 2020. a veebruari TSD ja deklareeris erisoodustuse. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid, et Albiorix OÜ on kaebajale tasunud Z reisikulud; 2) töövaidluskomisjoni määruse järgi puuduvad kaebajal ja V-l vastastikused nõuded. Ka muudest dokumentidest ei nähtu V kohustust kaebajale raha tagastada ega ka seda, et tegelikke tagasimakseid oleks tehtud. Seetõttu ei anna kaebaja väide V-le tehtud väljamakselt maksukohustuse põhjendamatu suurendamise kohta alust maksuotsuse tühistamiseks 376,41 euro võrra; 3) MTA tuvastas maksuotsusega, et kaebaja on töötajatele tehtud väljamaksed deklareerinud kontrolliperioodil TSD-del vale väljamakse liigiga (55) ja registreerinud töötajad töötamise registris vale töötamise liigiga. Kaebaja ei ole andnud selget ja arusaadavat selgitust, miks ta deklareeris töötajatele tehtud väljamaksed viisil, et väljamaksed ei kuulu maksustamisele teiste tööjõu maksudega peale tulumaksu. Kaebaja hinnangud, et tööandja ülesannete hulka ei kuulu uute töötajate koolitamine või nendele töö sisu ja tööülesannete täitmise viisi selgitamine, ei ole õiged. Õiged ei ole ka kaebaja selgitused, et väljamaksete koodiga 55 deklareerimise tingisid töötajate poolt ärisaladuse hoidmisega seotud riskid ja nende maandamise vajadus. Kaebaja väiteid ei kinnita ka töökorralduse leping, mille sisust nähtub, et konfidentsiaalse informatsiooniga seotud nn toetust makstakse seoses töösuhetega. Samas ei haaku kaebaja nn riskitasu kontseptsioon asjaoluga, et kogu käsunduslepingute alusel teenuste osutamise eest makstud tasu on täiel määral deklareeritud koodiga 55, kuid käsunduslepingute alusel maksti käsundisaajatele tasu osutatud teenuste eest. Kaebajat ei õigusta seejuures tema käsitus aktiivja passiivtulust ja versioon, et riskitasu makstakse passiivtuluna. Töötaja peab vastupidiselt kaebaja käsitusele aktiivselt hoiduma nii kaebaja kui ka kaebaja klientide ärisaladuse avaldamisest või muul viisil avalikuks tulemise eest; 4) maksusumma arvutamisel võeti arvesse 2019. a juulikuu deklaratsiooniparandustest tekkinud enammakse 818,43 eurot. Nimetatud summa kanti 15.02.2021 kaebaja ettemaksukontole. Kuna 22.02.2021 saabus kaebaja 2021 jaanuari käibedeklaratsiooni tasumise 4(11)

5.Tallinna Halduskohus jättis 09.07.2021 otsusega kaebuse rahuldamata. Halduskohus põhjendas oma seisukohti kokkuvõtlikult järgmiselt: 1) MTA on maksu määramist maksuotsuses ja kontrolliaktis veenvalt põhjendanud. Samuti on MTA maksuotsuse p-s 3 vastanud kaebaja eriarvamuses esitatud väidetele. Kohus nõustub MTA seisukohaga ning ei korda maksuotsuses ja kontrolliaktis toodud kõiki seisukohti üle (HKMS § 165 lg 2); 2) kaebaja viide KMS §-le 40 ei ole asjakohane. TuMS § 51 lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, v.a kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt TuMS §-dele 48–50. Sama sätte lg 2 p 3 sätestab, et ettevõtlusega mitteseotud kulu on väljamakse, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Riigikohus on 01.02.2012 otsuses asjas nr 3-3-1-60-11, p 32 selgitanud, et TuMS §-de 51 ja 52 eesmärk on maksustada ettevõtlusest välja viidud kasumit. Ettevõtlusest välja viidud tähendab seda, et kauba või teenuse eest väidetavalt makstud tasu saab äriühing kasutada varjatult ja maksuvabalt väljamaksete tegemiseks (nt dividendi maksmine osanikele, töötasu maksmine töötajatele või juhatuse liikmetele, kaupade või teenuste eest maksmine isikule, kes varjab oma ettevõtluse käivet); 3) kaebaja Swedbank AS arvelduskonto väljavõttelt (MTA vastuse lisad 21, 35 ja 36) nähtub, et kaebaja on teinud Albamare OÜ-le perioodil aprill 2019 kuni august 2019 väljamakse 3803,00 eurot. Väljamaksete tegemisel on viidatud arvetele nr 19040045, nr 18110008 ja nr 19070010, kuid kaebaja ei esitanud maksuhaldurile väljamaksetega seotud arveid. Arve nr 19070010 esitas maksuhaldurile Albamare OÜ ning sellelt nähtub, et arve on esitatud tasumiseks Z ja Y Egiptuse reisipaketi eest, mille broneeris Tez Tour OÜ vastavalt reisilepingule (MTA vastuse lisad 21 ja 40), mille osas teenuse vahendajaks on Albamare OÜ. Kaebaja ei ole vaielnud vastu asjaolule, et kumbki viidatud isikutest ei olnud väidetava reisi toimumise ajal kaebaja töötaja. Seega ei oma viidatud arve ning reisileping ja selle alusel tehtud maksed puutumust kaebajaga ning arve alusel tehtud väljamakse ei ole seotud kaebaja ettevõtlusega. Esitatud kreeditarvelt nr 19040046 nähtub seos kreeditarvega nr 19030032. Seega viidatud kreeditarve ei ole samuti seotud arvetega, mille alusel toimusid väidetavad väljamaksed. Samuti ei ole esitatud dokumente, millelt nähtuks seost G trahvi tagasimaksega seoses arvega nr 19030032. Juhul, kui tegemist oleks trahviga, mille G hüvitas kaebajale põhjusel, et ta ei saanud minna reisile, oleks pidanud arvele märkima kreeditarve arve nr 19040045 või nr 18110008 eest. Kaebaja tehtud broneeringult TN249119 nähtub, et Albamare OÜ broneeris 02.11.2018 Novatours OÜ reisi perekond W-le ja broneeringult TN265891 nähtub, et Albamare OÜ on broneerinud reisi perekond A-le (MTA vastuse lisad 21 ja 39). Ühtegi dokumenti (nt arveid nr 19040045 ja 18110008), mis seoksid viidatud broneeringuid kaebaja ettevõtlusega, esitatud ei ole. Kaebaja ei ole esitanud dokumente, millelt nähtuks, et Albiorix OÜ on kaebajale tasunud viimase tasutud reisikulud. Maksuhaldur ei saa vähendada maksukohustust üksnes kaebaja väidete alusel. Seega ei esitanud kaebaja maksuhaldurile tõendeid, et kaebaja pangakontolt tehtud väljamakse 3803 eurot olid seotud kaebaja ettevõtlusega. Maksuhaldur on kontrolliakti p-s 1.3.1.2 õigesti osundanud, et kuna kaebaja juhatuse liikmeks ning Albamare OÜ raamatupidajaks on sama isik, on toimunud tehingute kohta raamatupidamise algdokumentide esitamata jätmine teadlikult ja tahtlikult; 4) maksuhaldur asus maksuotsuse p-s 2.2.2.1 seisukohale, et kaebaja pangakontolt V-le tehtud väljamaksed erinevad TSD-l deklareeritud andmetest. Maksuotsuse koostamise seisuga 5(11)

3-21-549 deklareeris kaebaja aprill–juuli 2019 TSD lisal 1 V-le väljamakseid 9684,57 euro ulatuses (bruto), mis on netosummas 7468,74 eurot. Perioodil aprill–august 2019 on kaebaja oma pangakontolt teinud väljamakseid V-le 7845,15 eurot, st deklareerinud oma väljamakseid 376,14 euro võrra vähem; 5) õige ei ole kaebaja väide , et V kohustus tagastama kaebajale töövaidluskomisjoni lahendi järgselt 7577,70 eurot. Töövaidluskomisjoni lahendi järgselt puuduvad pooltel vastastikused nõuded. Seega ei vasta kaebaja pangakontolt V-le tehtud väljamakse 7845,15 eurot kaebaja deklareeritud 7468,14 eurole. Tähendust ei oma kaebaja arvamus, kuidas raha liikumist tuleks kajastada või on kajastatud kaebaja enda raamatupidamises. Kuivõrd deklareeritud summa ületab tegeliku väljamakse summat, siis on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et kaebajal on kohustus 376,41 eurot deklareerida ja tasuda tehtud väljamakselt tööjõumaksud. Maksuhaldur on maksuotsuse p-s 3.3 põhjendatult selgitanud, et juhul kui V peaks kaebajale deklareeritud summadest osa tagastama, tuleb tagasimakse kajastada tagasimakse kuu TDS-l; 6) MTA tuvastas maksuotsuses (p 2.2.2.2) õigesti, et kaebaja on töötajatele tehtud väljamaksed deklareerinud kontrolliperioodi TSD-l vale väljamakse liigiga (55) ja registreerinud töötajad töötamise registris vale töötamise liigiga, jättes väljamaksetelt arvestamata ja tasumata sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni- ja töötuskindlustuse maksed. Kaebaja toob küll välja isikute motiivid, mis võisid neid mõjutada kaebaja jaoks kahjulikke ütlusi andma, kuid ei too välja, milles konkreetselt seisneb ütluste ebausaldusväärsus. Usutav ei ole, et maksumenetluses üle kuulatud isikud andsid kaebaja suhtes teadlikult valeütlusi, eesmärgiga kaebajat kahjustada. Isikute ütlustest nähtub, et nad kirjeldasid selgelt ja ühemõtteliselt oma töösuhteid kaebajaga ega olnud teadlikud sellest, kuidas soovis kaebaja nende töötamist maksunduslikult näidata. Ütlused on võetud isikutelt, kellele tehtud väljamaksete õigsuses tekkis maksuhalduril kahtlus. Seega ei pidanud maksuhaldur küsitlema ülejäänud kaebaja töötajaid. Maksuhaldur on õigesti leidnud, et töösuhteid reguleerib töölepingu seadus, mis näeb ette kohustuse tagada töötajatele väljaõpe ning kohustab hoidma ärisaladust. Maksuhaldur on põhjendatult märkinud, et ka käsunduslepingu alusel makstavad tasud loetakse palgatuluks ja maksustatakse TuMS § 13 lg 1 alusel tulumaksuga ning SMS § 2 lg 1 p 6 järgi sotsiaalmaksuga. Kaebaja ei saanud maksta töötajatele väljaõppe aja eest stipendiumit. Kaebaja ei ole eristanud väljamaksete maksustamisel n-ö riskitasu ja tasu tehtud töö eest. Kaebaja on eranditult kõigilt väljamaksetelt maksnud üksnes tulumaksu, jättes ülejäänud tööjõumaksud tasumata. Nimetatu kinnitab, et kaebaja põhjendused on kujundatud tagantjärele ega kajasta tegelikku õigussuhet. Maksuhaldur on kontrolliaktis ja vastuses kaebusele toonud põhjendatult välja, et kaebaja seisukohad on olnud ajas muutuvad; 7) MTA ei ole jätnud kaebaja esitatud töökorralduse lepingut tähelepanuta, vaid on seda analüüsinud koosmõjus teiste asjas esitatud tõenditega (vt kontrolliakt, p 1.4.2.2 alap c). Töökorralduse lepingu p-i 6.7 tuleb mõista selliselt, et tööandja kohustub maksma töötajale lisatasu konfidentsiaalse informatsiooni saladuses hoidmise eest. Ka nimetatud kohustus haakub otseselt töölepinguga reguleeritud õiguste ja kohustustega ning väljamaksete tegemine on seotud töölepinguliste suhetega. Nimetatud järeldust ei muuda kaebaja, tema töötajate ja Albiorix OÜ 18.06.2019 allkirjastatud käskkirjad klientidega suhtluse kohta. Käskkirjad ei muuda töötajatele tehtud väljamaksete olemust, vaid reguleerivad töö korraldust vastavalt kaebaja juhistele. MTA märgib õigesti, et kaebaja võib kujundada käsunduslepingute ja töölepingute alusel töötajatele makstava töötasu koosseisu vastavalt oma ärihuvidele, kuid ei saa seejuures järgimata jätta maksuseadustes asjaomase maksuliigi maksustamise kohta käivaid reegleid; 8) asjakohane ei ole kaebaja arutluskäik aktiiv- ja passiivtulu maksustamise erisustest. Kaebaja viidatud Lasse Lehise 2004. a „Maksuõiguse õpikus“ kirja pandud järeldused ei ole maksuhaldurile ja kohtule siduvad. Kaebaja töötajatele makstud riskitasu on otseselt seotud töötajate tööülesannete täitmisega ning seega on tegemist töölepingu alusel tehtud

3-21-549 1) TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel maksustamisel ei ole KMS §-s 40 sätestatu asjassepuutuv. Halduskohtu otsuse seisukohad ei ole vastuolus. Vaidlustatud maksuotsuse p-s 2.1 ei ole TuMS §-e 48–50 rakendatud. Kaebajale määrati tulumaks TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel; 2) kaebaja heidab apellatsioonkaebuses eksitavalt ette, et kohus jättis kontrollimata väite kaebaja ja Albamare OÜ juhatuse liikmete kohta. Halduskohus ei ole otsuse p-s 12 väitnud, et kaebajal ja Albamare OÜ-l oleks samad juhatuse liikmed. Halduskohus osundas kontrolliakti p 1.3.1.2 alap-le „e“ ning selgitas, et kaebaja juhatuse liige on samal ajal Albamare OÜ raamatupidaja, mistõttu on äriühingute kohta raamatupidamise algdokumentide esitamata jätmine teadlik ja tahtlik tegevus. Võimalik ei ole aru saada, millistest asjaoludest lähtudes on mõlemad tehingupooled jätnud maksuhaldurile esitamata raamatupidamise algdokumendid, mille alusel oleks tuvastatav tehingute seotus kaebaja ettevõtlusega; 3) kaebaja heidab apellatsioonkaebuses ette V-le tehtud väljamaksete ebaõiget sisustamist. Kaebaja väidab, et töövaidluskomisjoni otsus jõustus pärast kontrollitavat perioodi, mida halduskohus arvesse ei võtnud. Töövaidluskomisjoni otsuse jõustumise aeg ei mõju seda, et kaebaja kajastas TSD-des V-le tehtud töötasuväljamakseid perioodil aprill–september 2019 väiksemana tegelikkuses tehtud väljamaksetest. Töövaidluskomisjoni 18.12.2019 otsusega loobusid kaebaja ja V teineteise vastu esitatud nõuetest. Halduskohus on otsuses V-le tehtud väljamaksetega seonduvat põhjalikult analüüsinud; 4) kohus ei hinnanud otsuse p-s 16 kaebaja väiteid liigiga 55 deklareeritud väljamaksete puhul ebaõigeks üksnes kaebaja töötajate antud ütluste põhjal. Kohus analüüsis ka kaebaja enda argumente. Kuigi kaebaja väidab, et isik võib olla registreeritud mitme eraldi lepinguga ja töötajad võisid omada mitut funktsiooni, ei ole kaebaja see väide O, N, B, T, H ja O väljamaksete puhul tuvastatav. Halduskohus on põhjendatult leidnud, et kõik nimetatud isikutele tehtud väljamaksed on seotud töölepingulise suhtega ning deklareerides väljamaksed koodi 55 all ning tasudes väljamaksetelt vaid tulumaksu, sai kaebaja maksueelise, mis seisneb sotsiaalmaksu ning töötuskindlustuse- ja kohustusliku kogumispensioni maksete tasumata jätmises; 5) kaebaja väitel suurendas maksuhaldur alusetult määratud maksu 818,43 euro võrra. MKS § 105 lg-s 6 on sätestatud põhimõte, et maksukohustuslase rahalised kohustused tasutakse või tasaarvestatakse kohustuste tekkimise järjekorras. Sama paragrahvi lg-s 4 on sätestatud nõue, et maksuotsusega määratud maksusumma tasaarvestamine maksukohustuslase tagastusnõudega toimub 30 päeva möödumisel haldusakti kättetoimetamise tähtpäevast arvates, kui maksukohustuslane ei taotle varasemat tasumist. Kaebajale määrati maks ajavahemiku eest aprillist kuni septembrini 2019. Nimetatud ajavahemiku eest määratud maksusummade arvestusse kandmise puhul omavad jooksvat tähendust ka kaebaja esitatud hilisematest maksudeklaratsioonidest ja maksudeklaratsioonide parandustest tulenevad maksukohustused. Seega võib kaebaja esitatud maksudeklaratsioon või deklaratsiooni parandus muuta kaebaja maksuarvestust. Kuid see asjaolu aga ei tähenda, et tegemist on põhjendamatu arvestusega. Praegusel juhul on vastustaja selgelt välja toonud, millest tulenevad kaebaja maksuarvestuses toimunud muutused. Kaebaja ei ole konkreetselt välja toonud, millest tulenevalt on tema maksuarvestused ebaõiged. Apellatsioonkaebuses nimetatud asjaolu, et MTA on kaebaja ettemaksukontolt kaks korda summa 818,43 eurot ettemaksukontole kandnud ja summa hilisemalt kaebaja tekkinud maksukohustustega tasaarvestanud, ei tähenda, et nimetatud kanded oleksid valed. Kaebaja ei ole väitnud, et ta oleks esitanud MKS § 106 lg 1 kohase tagastusnõude täitmise taotluse.

3-21-549 tõendite vormide kinnitamine ning nende täitmise ja esitamise korrad“ lisa 2 vormi TSD lisa 1 täitmise korras on koodide kohta märgitud: 10 – rahaline tasu, mida makstakse töötajale või ametnikule, sh palk, lisatasu, juurdemakse, puhkusetasu, stipendium, toetus ja pension, mida makstakse seoses töö- või teenistussuhtega, või pärast töö- või teenistussuhte lõppemist isikule makstav tasu, mida maksustatakse tulu- ja sotsiaalmaksuga ning töötuskindlustus- ja kogumispensioni maksega (TuMS § 13 lg 1, § 19 lg 3 p 3, § 41 p 1, SMS § 2 lg 1 p-d 1 ja 3, töötuskindlustuse seadus (TKindlS) § 40 lg 1 p-d 1 ja 2, kogumispensionide seadus (KoPS) § 7 lg 1);17 – töövõtu-, käsundus- või muu võlaõigusliku lepingu alusel makstav töö- või teenustasu (v.a, kui tasu saaja on äriregistrisse või Euroopa Majanduspiirkonna lepinguriigi registrisse kantud füüsilisest isikust ettevõtja või MTA-s registreeritud notar või kohtutäitur ning tasu on tema ettevõtlustulu), mida maksustatakse tuluja sotsiaalmaksuga ning kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmaksega (TuMS § 13 lg 11, § 41 p 3, SMS § 2 lg 1 p 6, TKindlS § 40 lg 1 p-d 1 ja 2, KoPS § 7 lg 1); 55 – muu tulu, kaasa arvatud stipendium, toetus, kultuuri-, spordi- ja teaduspreemia, hasartmänguvõit (TuMS § 19 lg 2, § 41 p 13). Kaebaja ei ole eristanud väljamaksete maksustamisel n-ö riskitasu ja tasu tehtud töö eest, kaebaja seisukohad on olnud ajas muutuvad ning kaebaja on kõikidelt väljamaksetelt tasunud üksnes tulumaksu, kuid jätnud ülejäänud tööjõumaksud tasumata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et kaebaja põhjendused on esitatud tagantjärele maksukohustuse vähendamise eesmärgil ega kajasta tegelikku õigussuhet. Samavõrd otsitud on kaebaja apellatsioonimenetluses esitatud viited salajasele koostööle kaasatud isikutest. Raamatupidamisteenust osutavale äriühingu töötajate kohta ei saa väita, et tegemist oleks salajasele koostööle kaasatud töötajatega. Klientide ärisaladuse hoidmine ei ole samastatav salajase koostööga TuMS § 13 lg 3 p 14 tähenduses ega tähenda, et tegemist oleks passiivse tuluga, mille suuruse üle otsustab tööandja. Ringkonnakohus nõustub kokkuvõtvalt MTA ja halduskohtuga, et väljamaksetelt makstud tasud on tehtud töösuhte tõttu ning kaebaja on väljamaksed deklareerinud maksudeklaratsioonil alusetult koodiga 55 (maksustatud vaid tulumaksuga) ning ta oleks pidanud need deklareerima koodiga 10 ja 17 ning tasuma neilt ka sotsiaalmaksu, töötuskindlustuse makse ja kogumispensioni maksed.