3-21-348 Garela Projekt OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 19.01.2021 otsuse nr 8-3/052172-10 tühistamiseks ning Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks tegema uus otsus, millega rahuldada Garela Projekt OÜ 20.02.2020 taotlus 19.10.2020 tahteavalduses kirjeldatud viisil või alternatiivselt jätta Garela Projekt OÜ 20.02.2020 taotlus rahuldamata ja Garela Projekt OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 14.04.2021 maksuotsuse nr 12.23/052172-14 tühistamiseks
Haldusasi
Menetlusosalised
Kaebaja – Garela Projekt OÜ, esindaja Janno Kuusk Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Jaanek Lips Kolmas isik – Matjuhhin Grupp OÜ
Asja läbivaatamine
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 26.11.2021.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
MTA 19.01.2021 otsus
1.03.09.2019 tegi Maksu- ja Tolliamet (MTA/vastustaja) maksuotsuse nr 12.2-3/041378-16, millega kohustas EuroManagement OÜ-d (praeguse ärinimega Matjuhhin Grupp OÜ) (EM) tasuma käibemaks summas 171 441,35 eurot. EM vaidlustas maksuotsuse halduskohtus (haldusasi nr 3-19-1859).
2.Kohtuvaidluse ajal sõlmisid EM ja Garela Projekt OÜ (kaebaja) 24.01.2020 vara ostu-müügi tehingu hinnaga 1 071 351 eurot. Hind sisaldas käibemaksu summas 178 588,50 eurot.
3.Tehingu kinnitamiseks esitas EM 30.01.2020 kaebajaga tasaarveldamise kokkuleppe, mille punkti 6 kohaselt pidi kaebaja tehingust tuleneva käibemaksu osa (178 558,50 eurot), juhindudes 1(13)
maksukorralduse seaduse (MKS) § 106 lg 8 ja 105 lg 9 tulenevast õigusest, tasuma müüja käibemaksu kohustuse katteks, esitades MTA-le KMD deklaratsiooniga 20.02.2020 vastava taotluse.
4.19.02.2020 on kaebaja edastanud MTA e-posti aadressil teavituse, et on 2020 jaanuaris EM-ga teinud tehingu, mis on osapoolte vahel käibemaksuga maksustatud ning kaebaja kannab oma käibemaksu tagastusnõude müüja käibemaksu tasumise kohustuse katteks ning esitab selle kohta ka vastava taotluse.
5.20.02.2020 esitas kaebaja e-maksuameti kaudu tagastusnõude ümberkande taotluse nr 130161386 EM ettemaksukontole summas 176 428,96 eurot ning ettemaksukonto vabade vahendite ümberkandetaotluse summas 2159,54 eurot. MTA täitis ettemaksukonto vabade vahendite ümberkande taotluse summas 2159,54 eurot ja tagastas 17.04.2020 kaebajale tagastusnõude ning tegi kaebaja taotletud ümberkanded EM ettemaksukontole 17.04.2020.
6.01.12.2020 jõustus kohtuotsus haldusasjas nr 3-19-1859, mille p 25 kohaselt leidis Tallinna Ringkonnakohus vaidlusaluse vara müügi osas, et vara müük 2020. a jaanuaris viitab sellele, et EM-il ei ole ega ole ilmselt kunagi olnudki plaanis kõnealust äriplaani realiseerida ning kirjalik äriplaan on koostatud vaid kohtule esitamiseks. Äriplaaniks ei saa pidada kiiresti väärtust kaotava arvutipargi müüki eesmärgiga väljuda ettevõtlusest.
7.EM andis kaebajale teada, et maksuameti audiitor Kati Rööpmann saatis talle 16.12.2020 ekirja, milles selgitas, et kaebaja taotlus rahuldati 17.04.2020, kuid mitte 24.10.2020 tehingust tuleneva EM käibemaksu tasumise kohustuse katteks, nagu seda taotles kaebaja, vaid EM varasemate kohustuste katteks.
8.21.12.2020 esitas kaebaja MTA-le taotluse, milles palus MTA-l teha uus toiming, millega lahendada kaebaja 20.02.2020 taotlus ja kanda kaebaja käibemaksu tagastusnõue jaanuar 2020 tehingust tuleneva EM käibemaksu tasumise kohustuse katteks, selles määratud ulatuses.
9.MTA jättis 19.01.2021 otsusega nr 8-3/052172-10 kaebaja taotluse rahuldamata, kuna leidis, et kaebaja poolt 20.02.2020 esitatud 2020 jaanuari tagastusnõude taotlus summas 176 428,96 eurot ning ettemaksukonto vabade vahendite ümberkandetaotlus summas 2159,54 eurot on täidetud nendes märgitud ulatuses ja kooskõlas MKS sätetega ning puudub alus kaebaja poolt 21.12.2020 taotletud uue toimingu tegemiseks.
10.Kaebaja esitas 18.02.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 19.01.2021 otsuse nr 83/052172-10 tühistamiseks ja MTA kohustamiseks teha uus otsus, millega rahuldada kaebaja 20.02.2020 taotlus 19.02.2020 tahteavalduses kirjeldatud viisil või alternatiivselt jätta kaebaja 20.02.2020 taotlus rahuldamata.
11.Tallinna Halduskohus võttis kaebuse 25.02.2021 määrusega menetlusse (haldusasi 3-21-348). Samuti kaasas kohus kolmanda isikuna menetlusse Matjuhhin Grupp OÜ (varasema nimetusega EuroManagement OÜ). 14.02.2021 maksuotsus nr 12.2-3/052172-14
12.MTA kontrollis 19.03.2020 korraldusega nr 12.2-3/052172-1 kaebaja 2020 jaanuari käibedeklaratsioonis kajastatud andmete õigsust ning käibemaksu tagastamise põhjendatust. Kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähtsust omavad asjaolud kajastati 15.02.2021 kontrollaktis nr 12.2-3/052172-12 (kontrollakt). Kontrollakti põhjendused on kokkuvõtvalt järgmised : 12.1 Kaebaja deklareeris kontrollitava perioodi käibedeklaratsiooni real 5 sisendkäibemaksu hulgas EM arveid GAR-EM-1, GAR-EM-2, GAR-EM-3, GAR-EM-4 ja GAR EM-5. Kaebaja on nimetatud arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvanud 178 558,50 eurot. EM-l puudus õigus nimetatud arvetele käibemaksu lisada, kuna tegemist on EM poolt mitte maksustatava käibe tarbeks ostetud kaupadega, mille edasimüügil puudus õigus käibemaksu lisada. Kuna arvetel 2(13)
kajastatud kaupade müük oleks pidanud olema maksuvaba käive, siis puudub kaebajal õigus nimetatud arvetelt sisendkäibemaksu maha arvata. 12.1.1 EM on talle edasi müüdud kaubad ostnud oma käibemaksuregistris oleku ajal. 01.12.2020 jõustunud maksuotsusega seotud kohtuvaidluses on Tallinna Ringkonnakohus kohtuotsuses nr 319-1859 tuvastatud, et EM-il puudus õigus perioodil 2016 oktoober – 2018 jaanuar sisendkäibemaksu maha arvata. Otsuse punktis 25 on märgitud, et kontrollitaval perioodil ostetud kaupade edasimüügil maksustatavat käivet ei teki, st nende kaupade käive on maksuvaba käive. MTA on veendunud, et ka järgnenud maksustamisperioodil (2018 veebruar kuni 2019 juuli) ei ole EM-il õigust kaupade soetamisel sisendkäibemaksu maha arvata, kuna ta tegeles jätkuvalt krüptoraha kaevandamisega, millest maksuvaba käivet ei tekkinud. 12.1.2 Arvetel GAR-EM-3, GAR-EM-4 ja GAR-EM-5 ei ole kajastatud tõeseid andmeid. 14.04.2020 vaatlusel fikseeritud kaupade kogused ja nimetused ei ühtinud arvetel tooduga, st arvetel kajastatu ei olnud sisuliselt õige. Seega on ebaõige ka arvetel toodud kauba hind ja ka käibemaks. Erinevad kaubad olid puudu. Kaebaja ei veendunud arvetel näidatud kaupade kogustes. Kaebaja ei näidanud vaatlusel maksuhaldurile kõiki arvetel GAR-EM-3, GAR-EM-4 ja GAR-EM-5 kajastatud kaupu ega tõendanud nende olemasolu. MTA on veendunud, et EM ei ole kaebajale tegelikkuses telefone ja tahvlit üle andnud ning need on kogu aeg olnud JPi valduses. JPi väide, et MTA vaatluse andmed ei ole tõesed, on väär. Kuigi EM 14.04.2020 vaatluse andmetega täies ulatuses ei nõustunud, möönis ta siiski, et tegelikkuses ei ole ta kõiki arvetele GAR-EM-3 ja GAR-EM-4 märgitud kaupu kaebajale müünud. Arvete GAR-EM-3, GAR-EM-4 ja GAR-EM-5 märgitud andmete puudulikkusele viitab veel asjaolu, et mitmed 2020 jaanuaris väidetavalt EM-lt ostetud kaubad on kaebaja MTA-le edastatud arve nr 202 kohaselt müünud 2016 oktoobris EM-le. Kaupade esialgsed ostuarved kaebajal puuduvad. Ivar Valdmaa kirjeldatud tehingute jada viitab koosmõjus teiste tõenditega pigem sellele, et arve 202 vormistati tagantjärele eesmärgiga jätta MTA-le üksnes mulje kaupade soetamisest, mis EM-le tegelikult ei kuulunudki. 12.1.3 Kaebaja oli teadlik, et tal puudus õigus EM-le arvete GAR-EM-1 kuni GAR-EM-5 alusel sisendkäibemaksu maha arvata. Kaebaja juhatuse liige ja ainuosanik Ivar Valdmaa omas läbi osaluse EM enamusosanikus Valdgrupp Investment OÜ, kontrollitaval perioodil EM üle kontrolli. Ivar Valdmaa on ka kaebaja ainuosanik ja juhatuse liige, mis tähendab, et valetehinguid vormistanud ettevõtted olid sisuliselt tema juhtimise ja kontrolli all. Kaebaja finantseeris EM tegevust valdavas ulatuses läbi laenude summas 1 717 500 eurot. Samuti omas kaebaja kontrolli EM tegevuse üle läbi oma kauaaegse äripartneri ja usaldusisiku JPi. Kogu EM vara oli koormatud kommertspandiga kaebaja kasuks. Seega ei ole tegemist teineteisest sõltumatute neutraalsete osapoolte vaheliste tehingutega, vaid ilmselt sisendkäibemaksu pettusega. Kommertspandiga tagatud ettevõtte vara võttis kaebaja endale ja EM-le jäid vaid maksuvõlad. Laenud olid tagatud registerpandi lepingutega ning EM pidi kaebajale oma finantsseisundi osas aru andma ning kaebaja sisuliselt kontrollis EM tegevust. JP ja Ivar Valdmaa tegutsesid teadlikult teineteisega kooskõlastatult, mis päädis EM deklaratsioonides valeandmete esitamisega ja arvetel ebaõigete andmete esitamisega. 12.2 Eeltoodust tulenevalt leidis MTA, et kaebaja on perioodi 2020 jaanuarikuu sisendkäibemaksu hulgas alusetult kajastanud EM-le väljastatud arvetel GAR-EM-1, GAR-EM-2, GAR-EM 3; GAR-EM-4 ja GAR EM-5 märgitud käibemaksu kokku summas 178 588,50 eurot. Kaupade müük jaanuaris 2020 oli käibemaksuvaba ning kuna EM ei oleks tohtinud 2020 jaanuaris kaupade müügitehinguid käibemaksuga maksustada, siis puudub kaebajal ka õigus sisendkäibemaksu maha arvata. Sellest tulenevalt vähendati kaebaja 2020 jaanuarikuu sisendkäibemaksu 178 558,50 euro võrra.
13.Kaebaja esitas 14.05.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 14.04.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/052172-14 tühistamiseks. Kaebus registreeriti haldusasjana nr 3-21-1043.
3(13)
14.Tallinna Halduskohus võttis 17.05.2021 haldusasjas nr 3-21-1043 esitatud kaebuse menetlusse ja liitis haldusasjad nr 3-21-348 ja 3-21-1043 ühte menetlusse. Haldusasja numbriks jäi 3-21-348.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
Kaebaja seisukoht seoses MTA 19.01.2021 otsusega
15.Kaebaja leiab, et MTA lahendas tema taotluse valesti. 15.1 Arvestades kaebaja 19.02.2020 selgitust puudus MTA-l õigus lahendada kaebaja taotlust teisiti, kui kaebaja seda soovis. Kaebaja käibemaks kanti EM ettemaksukontole ja tasaarvestati mitte sama tehingu käibemaksukohustusega, vaid EM varasema maksukohustusega. MKS § 106 lg 8 tähenduses oleks maksuhaldur taotluse rahuldamise korral pidanud kasutama kaebaja tagastusnõuet taotluses määratud ulatuses, ehk üksnes 24.01.2020 vara ostu-müügi tehingust tuleneva müüja käibemaksu tasumise kohustuse katteks. 15.2 MTA rikkus selgitamiskohustust, sest kui taotluse rahuldamine polnud kaebaja poolt soovitud ulatuses võimalik, oleks MTA pidanud jätma taotluse rahuldamata ja kaebajale selgitama, miks taotluse rahuldamine soovitud kujul võimalik ei ole. Siis ei oleks kaebaja raha EM ettemaksukontole kandmisega nõustunud. Kaebaja õigusi piirav haldusakt oleks tulnud vormistada kirjalikult. 19.01.2021 otsuses puudub põhjendus, miks kaebaja 19.02.2020 tahteavaldust ei arvestatud. Põhjendus, mille kohaselt ei väljendanud kaebaja piisavalt selgelt, et 19.02.2020 kirja ja 20.02.2020 taotlust tuleb vaadelda koos, ei ole kooskõlas hea halduse põhimõttega. Selgitamiskohustuse täitmine oleks toonud kaasa teistsuguse tulemuse. Seda, et kaebaja taotlust polnud võimalik kaebaja taotletud korras täita, on MTA otsuse punktis 3.2 kinnitanud. 15.3 MTA tugineb põhjendustele, mis ei saa olla taotluse rahuldamata jätmise aluseks. Teadlikkus EM maksuvõlast või osaniku staatus ei põhjenda MTA poolt kaebaja teadmata 19.02.2020 tahteavalduse arvestamata jätmist. 15.4 MTA otsus on vastuoluline. Tahteavalduse lahendamise seisuga oli maksuhaldur seisukohal, et tehing ei ole käibemaksuga maksustatav, mistõttu puudus alus käibemaksu arvestada. Ainuüksi seetõttu ei oleks saanud ümberkande taotlust taotluses toodud ulatuses täita. Korrektne oleks olnud väljastada kaebajale haldusakt ja seeläbi deklaratsiooni muuta. Maksuametnik selgitas küll vestluse käigus, et MTA hinnangul maksustatavat käivet justkui ei teki, kuid tegi kaebaja teadmata kaebaja taotlusest teistsuguse otsuse, mis lähtus eeldusest, et käive ikka tekkis. See on õigusvastane. Sellises olukorras ei saa riik kahju, vaid seaduse rikkumisest kasu. 15.5 Eelnevast tulenevalt jääb arusaamatuks maksuhalduri etteheide, mille järgi pole kaebaja jaanuari 2020 käibedeklaratsiooni parandanud ja EM arveid oma sisendkäibemaksu arvestusest välja võtnud ega tühistanud tagastusnõude ümberkandmise taotlust. EM väljastas arved käibemaksuga ja kaebajal puudus teadmine, et tehingut tuleb käsitleda maksuvaba käibena. Sõltumata sellest, kas tehingut tuleks käibemaksuga maksustada või mitte, peaks tulemus olema maksuneutraalne. Tagastusnõude tühistamise tulemusena peaks kaasnema sama lõpptulemus. Käibemaksu liikumine on selles olukorras õiguslik fiktsioon. 15.6 Kui nüüd müüja väljastaks vara müügi osas kreeditarved ja kaebaja selle tulemusel oma deklaratsioone parandaks, kaasneks sellega olukord, kus kaebaja peaks riigile tagasi maksma käibemaksu, mida kaebaja ega seetõttu ka EM pole reaalselt saanud, kuna reaalsed rahalised vahendid ei ole käibemaksu arvestuses liikunud. 15.7 Kaebaja lähtus käibedeklaratsiooni esitades seadusest. MTA lahendas kaebaja taotluse ikkagi selliselt, nagu oleks vara ost-müük käibemaksuga maksustatav, ega selgitanud, mis on taotluse rahuldamise tagajärjed. Kui MTA-l oli enne kaebaja 19.02.2020 tahteavalduse ja 20.02.2020 taotluse lahendamist selge, et vara ost-müük ei ole käibemaksuga maksustatav käive, siis olnuks korrektne selle kohta kaebajale haldusakt väljastada ja seeläbi deklaratsiooni muuta, mitte teha EM maksukohustuse eest vastutavaks kolmandat isikut, st kaebajat. 4(13)
Kaebaja seisukoht seoses 14.04.2021 maksuotsusega
16.Kaebaja leiab, et 14.04.2021 maksuotsus on õigusvastane ja tuleb tühistada. 16.1 Maksuotsus on vastuolus kaebaja taotlusega, mille kohaselt ostja (kaebaja) tagas EM-ga sõlmitud lepingu esemete ostuhinnale lisanduva käibemaksu (178 558,5 eurot) tasumise kohustuse täitmise selliselt, et palus MTA-l kanda eelnimetatud summas käibemaksu tagastusnõue EM samast tehingust tuleneva käibemaksu kohustuse katteks. Sisuliselt nõutakse kaebajalt summat, mille ta on juba palunud sama tehingu katteks MTA-le üle kanda. Nüüd, kui kaebaja maksuotsusega määratud maksusumma tasub, on riik läbi maksuameti saanud sama tehingu pealt käibemaksu sisuliselt kaks korda. 16.2 MTA ei ole kaebaja taotlusele vastanud ning lahendas selle kaebaja teadmata selliselt, et kandis kaebaja tagastusnõude mitte samast tehingust tuleneva EM käibemaksukohustuse katteks, vaid EM varasemate maksukohustuste katteks. MTA käitus valesti ega arvestanud kaebaja 19.02.2020 tahteavalduses toodut. MTA rikkus selgitamiskohustust. 16.3 MTA on oma tegevust põhjendanud seeläbi, et oli juba taotluse lahendamise seisuga seisukohal, et tehing ei ole käibemaksuga maksustatav, mistõttu puudus alus käibemaksu arvestada. Sellises olukorras tulnuks juba enne kaebaja taotluse lahendamist kaebajale haldusakt väljastada ja seeläbi deklaratsiooni muuta. MTA tegi kaebaja teadmata teistsuguse otsuse, mis lähtus eeldusest, et tekkinud on maksustatav käive. 16.4 Kaebaja, kes sai EM-ilt ebaõigete andmetega arved, on püüdnud saada selgust ja pöördunud maksuhalduri poole, et teha maksuarvestuses vastavad parandused. Maksuarvestuses on siiski jõutud järeldusele, et probleem ei allu käibemaksuseaduses (KMS) sätestatud kreeditarve regulatsioonile. Kaebaja on tegutsenud selle nimel, et tehing saaks korrektselt kajastatud. MTA on otsustanud kaebaja osas „Rehepappi teha“. 16.5 Riik ei kanna kahju. MTA vabastas ekslikult kajastatud käibemaksu summa kaebaja ettemaksukontole, kust need liikusid EM ettemaksukontole, mille arvelt täideti EM käibemaksukohustust. Riik rikastub alusetult, s.o arvestab ja nõuab käibemaksu tehingu eest kaks korda, sest sellesama tehingu käibemaksu arvelt on riik korra juba käibemaksu arvestanud, kuid maksuotsuse jõusse jäämisel laekuks riigile samast tehingust käibemaks juba teistkordselt. Kaebajal puudus teadmine, et EM arveid tuleb käsitleda maksuvabana. Sõltumata sellest, kas tehingut tuleks tegelikkuses maksuvabana käsitleda, peaks tulemus olema maksuneutraalne nii riigi, EM kui ka kaebaja jaoks. Tagastusnõude ümberkandetaotluse tühistamisel peaks kaasnema sama tulemus. Käibemaksu liikumine on antud olukorras õiguslik fiktsioon. Praegu on riik pannud EM maksuvõla eest vastutama kaebaja. Kaebaja taotluse õigel lahendamisel ei oleks sellist olukorda tekkinudki. Kaebaja palub kohtul muuhulgas hinnata, kas MTA maksuõiguslik käsitlus on kooskõlas põhiseadusega. 16.6 Kaebaja ei tegutsenud teadlikult ega kontrollinud kolmandaid isikuid. MTA ei ole selgitanud, millist asjaolu ta nimetatud väidetega tõendada soovib ja kuidas need maksustamise seisukohalt tähendust omavad. MTA pole selgitanud, millised konkreetsed asjaolud kinnitavad, et kaebaja kontrollis EM äritegevust, ehk võttis vastu EM igapäevase juhtimisega seotud otsuseid. 16.7 Väär on MTA väide, et kaebaja soovis alusetu tagastusnõudega korvata oma väljastatud laene. Fakt on, et kaebaja ei ole tagastusnõuet saanudki ja soovis, et seda kasutataks samast tehingust tuleneva käibemaksukohustuse täitmiseks ega oleks mingit kasu saanud. 16.8 Kaebaja lähtus tehingu kajastamisel talle esitatud arvetest ning omaks õigust deklaratsiooni parandamiseks juhul, kui müüja tühistab käibemaksuga maksustatud arved ja väljastab uued arved ilma käibemaksuta. EM väljastas kaebajale 12.03.2021 kreeditarved GAR-MAT-k1 –GAR-MATk5, mille sisuks oli varasemate müügiarvete tühistamine. Kaebaja edastas nimetatud info koos eriarvamusega MTA-le ja lubas vastavalt seadusele kajastada arvete tühistamisest tulenevaid muudatusi kreeditarve esitamise maksustamisperioodi kohta esitatavas käibedeklaratsioonis 5(13)
hiljemalt 20.04.2021. Üllatuslikult otsustas MTA enne viidatud tähtpäeva väljastada maksuotsuse ja kaebaja deklaratsioone ise parandada. Täiendavalt EM edastas kaebajale 26.03.2021 uued ilma käibemaksuta müügiarved GAR-MAT-15 – GAR-MAT-19. Lisatud tõendid kummutavad MTA kahtluse, et kaebaja tegi need arved iseendale, ilma EM teadmata. Uute asjaolude ilmnemisel ei ole korduvkontrolli läbiviimine keelatud. 16.9 Kreeditarvete esitamise eelduste täidetuse osas ei ole kaebajal võimalik ette kirjutada, millal ja mis kujul EM talle arveid väljastab. Janno Kuusk andis küll MTA-lt 27.01.2021 saadud info EM-le edasi, kuid ei saanud kuidagi garanteerida, et EM vastavalt sellele infole talitab. Seega on maksuotsuses kaebaja suunas tehtud etteheited arusaamatud. Kaebaja hinnangul ei ole kreeditarved esitatud valesti. 16.10 Oluline on mõista, et praeguseks on realiseerunud olukord, kus kaebaja on maksuotsusega määratud summa tasunud, mistõttu on kaebaja maksuameti omavoli tõttu sisuliselt kinni maksnud enda tehingupartneri maksuvõla. Riik on praegusel juhul käitunud kaebaja suhtes ebaõiglaselt. Kaebaja taotlust ja selle juurde päev varem esitatud selgitust tulnuks koos käsitleda. Maksuameti käitumine ei ole kooskõlas kehtiva õigusega. Vastustaja seisukoht seoses MTA 19.01.2021 otsusega
17.Vastustaja leiab, et 19.01.2021 otsus on õiguspärane ja selle tühistamiseks puudub alus. Vastustaja seisukoht on kokkuvõtvalt järgmine. 17.1 Taotlusele eelnevalt on kaebaja 19.02.2020, kasutades MTA suhtlusprogrammi teavitanud, et kasutab MKS § 106 lg-s 8 ja § 105 lg-s 9 sätestatud õigust ja kannab käibemaksu tagastusnõude EM käibemaksu tasumise kohustuse katteks. 20.02.2020 esitatud ametliku ümberkande selgituste lahtrisse kaebaja sellist avaldust ega muid selgitusi ei märkinud. Kaebaja jaoks taotluse positiivsel lahendamisel puudus vajadus täiendavaid kirjalikke selgitusi küsida ja anda. 01.12.2020 jõustus kohtuotsus haldusasjas nr 3-19-1859, mille p 25 kohaselt leidis kohus vaidlusaluse vara müügi osas, et vara müük jaanuaris 2020 viitab sellele, et kaebajal ei ole kunagi olnud plaanis kõnealust äriplaani realiseerida ning kirjalik äriplaan oli koostatud vaid kohtule esitamiseks. Enne nimetatud lahendi jõustumist ei olnud kaebajal ega EM-il mingeid pretensioone 20.02.2020 taotluse lahendamise viisi osas (MKS § 105 lg 6). Lahendi nr 3-19-1859 jõustumisest alates kadus kaebajal ilmselt aga ära motiiv vaidlusalust käibemaksu tagastusnõuet EM-ile omistada, sest mõistis, et EM-le esitatud maksunõuded on õiguspärased. Nii kaebajat kui ka EM-i esindas üks ja sama õigusnõustaja. MTA keeldus 19.01.2021 otsuses toodud põhjendustel kaebaja õigusvastasest toimingu nõudest. 17.2 Kaebajal puudub kehtivast õigusest tulenevalt võimalus 20.02.2020 taotluse täitmise järgselt ja lahendi nr 3-19-1859 tulemusest teada saamise tõttu ca aasta pärast taotluse registreerimist ümber mõelda EM maksukohustuste täitmise osas. MTA poolt on EM maksukohustuse täitmine vastu võetud (MKS § 105 lg 8) ja täidetud. EM-il puuduvad ettemaksukontol vabad vahendid ning tasutud EM maksukohustuse (maksuotsus nr 12.2-3/041378-16) tagasitäitmine ei ole võimalik pelgalt seetõttu, et kaebaja mõtles hiljem ringi. 17.3 Kaebaja ei saa määrata taotluse ulatust. Kaebaja saab taotlust esitades määrata vaid summa, mis ulatuses ta soovib kolmanda isikuna teise isiku eest maksukohustust täita, mitte milliseid kohustusi ja millises järjekorras kaebaja eelistustest lähtudes tuleks täita. Kaebaja hilisem 18.12.2020 toimingu nõue ei ole põhjendatud. Seetõttu puudub kaebuse nõudel ja alternatiivsel nõudel objektiivne põhjendatud alus. Kaebaja mõtles ümber peale kohtuvaidluse lahendamist. 17.4 Kaebaja ja EM olid läbi I. Valdmaa seotud isikud. See seab kahtluse alla kaebuse p-s 2.5 esitatud legendi, et kaebajal puudus teadmine, et vaidlustatud tehinguid tuleb käsitleda käibemaksu vabadena. Seda ka olukorras, kus EM ja kaebaja õigusnõustaja kattub. Alles peale kaebajaga 14.04.2020 peetud vestlust, kui kaebaja enda 20.02.2020 avalduses ja maksuarvestuses muudatusi ei teinud,tegi MTA 17.04.2020 kaebaja soovitud tagastusnõude ümberkanded. 6(13)
17.5 Kaebaja positsioon, et kaebaja käibemaksuarvestus on õiguslik fiktsioon, on arusaamatu. Sellisel juhul peaks ka kaebaja 20.02.2020 deklaratsioon olema õiguslik fiktsioon. Samas realiseeris kaebaja selle deklaratsiooni tagastusnõudena, mille arvelt vähendas oma initsiatiivil ja plaanitult EM maksukohustusi. Taotletud summa võrra pidi kaebaja tasuma EM-le vähem, kui arvetel näidatud summa. Seega sai kaebaja „fiktiivselt“ kauba justkui 178 558,5 euro võrra odavamalt, kui tegu oleks kaebuses käsitletud fiktsiooniga. Seega eksib kaebaja faktiväites, et keegi pole raha saanud. EM kohustused vähenesid riigi ees. Kui kaebaja soovib oma tagastusnõudest tuleneva raha kellelegi ära anda ja EM kohustused riigi ees täita, siis on MTA kohustatud MKS § 105 lg 3 kohaselt kolmanda isiku poolt kohustuste täitmise vastu võtma (MKS § 106 lg 8). EM kohustused seeläbi vähenesid ning kaebaja sai EM arvetel näidatud kauba. 17.6 Tagastusnõue tagastati kaebajale ja need vahendid kanti 17.04.2020 EM-ile kaebaja initsiatiivil kaebaja taotletud summade ulatuses. Nende arvel täideti EM maksukohustused MKS § 105 lg 6 kohustuste tekkimise järjekorras. Ei MTA ega kaebaja ei saa määrata kohustuste täitmise järjekorda, sest see järjekord on seadusandja poolt sätestatud. Seega on alusetu kaebaja etteheide väidetavast selgitamiskohustuse rikkumisest. MTA jaoks oli kaebaja 20.02.2020 taotlus esitatult üheselt mõistetav ilma täiendavate selgituste ja tingimusteta. MTA ei ole rikkunud hea halduse tava, kui võttis kaebaja täitmise vastu (MKS § 105 lg 8) ja rakendas kehtivat õigust (MKS § 105 lg 6), s.o EM maksukohustuste tasumise järjekorda. Sisuliselt ei riku kaebaja õigus fakt, mis järjekorras EM maksukohustusi täidetakse. Kaebaja esindaja teadis EM tõstatatud vaidlustest nr 319-1859 ja 3-20-596 tulenevatest nõuetest ning EM maksuvõlg oli avalik. Kaebajal puudus 18.02.2020 taotluses vm avalduses võimalus kohustuste täitmise järjekorda määrata, mistõttu on alusetu etteheide taotluse omavoliliselt või valesti lahendamisest. MTA seisukohta toetab ka kehtiv kohtupraktika. MTA on kohustatud igal juhul täitmise vastu võtma, mistõttu on kaebaja alternatiiv, jätta kaebaja 20.02.2020 taotlus rahuldamata, kehtiva õiguse kohaselt välistatud. 17.7 Kaebaja 20.02.2020 ametliku taotluse selgituste lahtris ei ole ühtegi viidet MKS §-s 105 lg-s 6 sätestatud järjekorrast eristuvaks lahendamiseks. MTA suhtlusprogrammi teavitused, kus isikuid ei tuvastata, on mõeldud vaid suhtlemiseks, mitte siduvateks ja õiguslikku tähendust omavateks avaldusteks. Järelikult ei saa kaebuse p-s 2.2 ja 2.7 tehtavat kriitikat omistada MTA-le, kui ametliku avalduse ignoreerimisena. 17.8 Alusetu on kaebuse p-s 2.4 tehtud etteheide, et MTA otsus on vastuoluline. MTA 19.01.2021 otsuses puuduvad mistahes vastuolud. Asjaolu, et MTA-l oli kaebaja suhtes pooleli maksumenetlus, milles kontrollitakse vaidlusaluse tagastusnõude õigsust, ei ole MTA-le etteheidetav. Asjaolu, et ametnikud avaldasid 14.04.2020 kaebajalt seletusi võttes arvamust jaanuar 2020 tehingu võimaliku maksustamise osas, ei ole käsitletav vastuoluna kaebaja 20.02.2020 tagastusnõude 17.04.2020 rahuldamisel. MTA ei teadnud ette vaidluse nr 3-19-1859 lõpplahendust. Kaebaja ei võtnud kuulda MTA 14.04.2020 selgitusi, mille tõttu on kaebaja ise loonud talle ebaõiglasena tunduva olukorra. Kehtiva õiguse kohaselt ei ole täidetud avaldus kaebaja poolt tagasi võetav ega EM poolt tagasi täidetav. Vastustaja seisukoht seoses 14.04.2021 maksuotsusega
18.Vastustaja maksuotsuse tühistamiseks esitatud kaebusega ei nõustu. Ühtlasi jääb vastustaja kõigi väidete juurde, mis ta avaldas oma vastuses kaebusele seoses MTA 19.02.2021 otsusega. Vastuseks kaebusele märgib vastustaja järgmist. 18.1 MTA tagastas 17.04.2020 kaebajale tagastusnõude ja tegi kaebaja taotletud ümberkanded EM ettemaksukontole tagastusnõude pikendamise tähtaegade lõppemise tõttu. Kaebaja tagastusnõude maksumenetlus lõppes kaebajale 14.04.2021 väljastatud maksuotsusega. Seega ei ole kaebajale väljastatud maksuotsus eelneva menetluse tõttu vastuolus kaebaja taotlusega. Vastustajale jääb tabamatuks, miks kaebaja leiab jätkuvalt, et tema juhtumi puhul MKS § 105 lg 6 ja lg 8 ei kohaldu. Tegu ei ole MTA poolt valesti käitumise või selgitamiskohustuse rikkumise olukorraga. MTA ei nõustu kaebaja arvamusega, et MTA on kaebaja taotluse valesti lahendanud. 7(13)
18.2 Riik ei peagi sarnases olukorras kahju kannatama, nagu näib kaebaja arvavat. Võimaliku alusetu rikastumise osas on vastustaja juba varasemalt seisukoha kujundanud. 18.3 Vastustaja on vaidlustatud maksuotsuse (ptk 3 lk 3-8) motiividele tugiendes veendunud, et kaebaja teadis algusest peale, et sai EM-ilt ebaõigete andmetega arved. Seetõttu on kaebuse punktis 2.1.4 esitatud vastupidine avaldus põhjendamatu. Kaebaja tegutses maksuotsuses kirjeldatud viisil ja põhjustel teadlikult. Sellist olukorda soodustas pikaaegne usalduslik suhe äripartner JPiga. Vastustaja ei nõustu ka kaebaja arvamusega, et MTA seisukoht teadliku tegutsemise kohta ei ole tõendatud. Kaebaja teadmine on maksuotsuses piisavalt välja toodud. Kaebaja eksis vaidluse nr 3-19-1859 kulgu prognoosides, kui püüdis tehingupartneri ebaõiget maksekäitumist õigustada ja oma tagastusnõudega toetada. Kaebuse punktis 2.2.4 esitatud väide, et kaebaja ei soovinud riigilt raha saada on vastuolus asjas kogutud tõenditega. 18.4 MKS § 105 lg 6 ja 8 ning § 106 lg 8 regulatsioon on põhiseadusega kooskõlas. Kaebaja vastupidine ja deklaratiivne avaldus on põhjendamata. 18.5 Vastustajale jääb selgusetuks kaebaja soov maksuotsust üldse vaidlustada olukorras, kus ta eriarvamuse asemel avaldas sisuliselt valmisolekut maksuarvestust ise korrigeerida. Kuna kaebaja ei nõustunud seda tegema kontrollaktis toodud viisil (MTA 16.06.2021 menetlusdokumendi lisa 2 lk 11) ja perioodil (jaanuar 2020 KMD), ei ole põhjendatud kaebuse p-des 2.3.1-2.3.6 tehtav kriitika kreeditarvete aadressil. Kaebaja ei esitanud sisulisi vastuväiteid kontrollaktile, paludes vaid kontrolli lõpetamist. Seega ei saa maksuhaldurile ette heita MKS § 10 lg-s 2 talle seadusega pandud kohustuste täitmist ja maksukohustuse siduvat kindlaksmääramist maksuotsusega õiges perioodis. Maksuotsuses on esitatud asjakohased põhjendused, miks asuti seisukohale, et kaebaja eriarvamusega esitatud palvet ei saa arvestada. Kokkuvõtvalt ei ole eriarvamusega esitatud kreeditarved usaldusväärsed, prognoositavalt tekkinuks vastuolude tõttu tulevasel deklareerimisel probleemid, sest esitatud arvetes puudus konsensus varasematega, kreeditarved olid vigased ja 2020 septembri deklaratsiooniga vastuolus ja esines kahtlus arvete õigsuses ja tegelikus esitajas. Samuti puudus kaebajal alus tugineda KMS § 29 lg 7 ja 8 sätestatud kreeditarve regulatsioonile. Vale käibemaksu määra puhul tuleb viga parandada selles perioodis, kus viga tehti, koos õige KMD esitamisega. MTA-le esitatud kreeditarved on koostatud hiljem, kui neid kreeditarveid tühistavad arved. Seega püüdis kaebaja MTA-d üksnes kallutada sisuliselt valede kreeditarvetega kaebaja maksumenetlust lõpetama. Kolmanda isiku seisukoht seoses MTA 19.01.2021 otsusega ja 14.04.2021 maksuotsusega
19.Kolmas isik ei ole oma seisukohta avaldanud.
KOHTU PÕHJENDUSED
20.Kohus, tutvunud toimiku materjalidega ning hinnanud kõiki tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses leiab, et kaebus tuleb jätta rahuldamata järgmistel põhjendustel. MTA 19.01.2021 otsus
21.Puudub vaidlus, et EM (praeguse ärinimega Matjuhhin Grupp OÜ) ja kaebaja sõlmisid 24.01.2020 vara ostu-müügi tehingu hinnaga 1 071 351 eurot. Hind sisaldas käibemaksu summas 178 588,50 eurot. 30.01.2020 sõlmis EM kaebajaga tasaarveldamise kokkuleppe, mille punkti 6 kohaselt pidi kaebaja tehingust tuleneva käibemaksu osa (178 558,50 eurot), juhindudes MKS § 106 lg-st 8 ja 105 lg-st 9 tulenevast õigusest, tasuma müüja (EM) käibemaksu kohustuse katteks, esitades MTA-le KMD deklaratsiooniga 20.02.2020 vastava taotluse (MTA 29.03.2021 vastuse lisa 8). Tehing tehti olukorras, kus MTA oli teinud 03.09.2019 EM suhtes maksuotsuse, millega määras kindlaks täiendava maksukohustuse 256 602,88 eurot. Maksuotsuse sisuks oli asjaolu, et EM oli kontrolliperioodil oktoober 2016 kuni jaanuar 2018 alusetult deklareerinud sisendkäibemaksu kaupade soetamisel, mida ta aga ei kasutanud maksustatava käibe tarbeks. EM vaidlustas maksuotsuse halduskohtus (haldusasi nr 3-19-1859), kuid kaebus jäi rahuldamata. Kohtuotsus haldusasjas nr 3-19-1859 jõustus 01.12.2020 ning selles leiti vaidlusaluse vara müügi 8(13)
osas, et tegemist ei olnud käibemaksuga maksustatava käibega, millest tulenevalt ei saanud EM kaupade müügil käibemaksu lisada.
22.Vaidlus puudub ka selles, et kaebaja on 19.02.2020 edastanud e-posti aadressile [email protected] teavituse, et on 2020 jaanuaris EM-ga teinud tehingu, mis on osapoolte vahel käibemaksuga maksustatud ning kaebaja kannab oma käibemaksu tagastusnõude müüja käibemaksu tasumise kohustuse katteks ning esitab selle kohta taotluse (kaebuse lisa 1). Kaebaja edastas 20.02.2020 e-maksuameti kaudu tagastusnõude ümberkande taotluse EM ettemaksukontole summas 176 428,96 eurot (kaebuse lisa 2 lisa 2). Seejuures ei nähtu taotlusest, et kaebaja oleks märkinud ümberkandetaotluse selgituste lahtrisse viite 2020 sõlmitud tehingule. Lisaks esitas kaebaja 20.02.2020 ettemaksukonto vabade vahendite ümberkandetaotluse summas 2159,54 EM ettemaksukontole (kaebuse lisa 2 lisa 4). MTA on 17.04.2020 kaebaja ümberkandetaotluse rahuldanud selles märgitud ulatuses ning kandnud 176 428,96 eurot viitega kaebaja 20.02.2020 taotlusele EM ettemaksukontole (MTA 29.03.2021 vastuse lisa 11). 21.12.2020 esitas kaebaja MTA-le taotluse (kaebuse lisa 1), milles palus, teha MTA-l uus toiming, millega lahendada kaebaja 20.02.2020 taotlus ja kanda käibemaksu tagastusnõue samast tehingust tuleneva EM käibemaksu tasumise kohustuse katteks selles määratud ulatuses. Poolte vahel on vaidlus selles, kas MTA on lahendanud kaebaja 20.02.2020 taotluse teisiti, kui kaebaja seda soovis. See tähendab, et kas MTA oli õigustatud kasutama kaebaja tagastusnõuet üksnes 24.01.2020 vara ostu-müügilepingust tuleneva EM käibemaksu tasumise kohustuse katteks.
23.MKS § 106 lg 8 kohaselt kasutab maksuhaldur tagastusnõuet tagastusnõude täitmise taotluse esitamiseks õigustatud isiku taotlusel selles määratud ulatuses kolmanda isiku rahaliste kohustuste täitmiseks (MKS § 105 lõige 8). MKS § 105 lg 8 kohaselt võib maksukohustuse täita kolmanda isiku kaudu, kui maksuseaduses ei ole ette nähtud teisiti. Maksuhaldur on kohustatud kolmanda isiku poolt kohustuse täitmise vastu võtma (MKS § 106 lg 8). Eeltoodust tulenevalt oli MTA kohustatud kaebaja ettemaksukonto vabade vahendite ümberkandetaotluse ja tagastusnõude ümberkandetaotluse täitma, mida MTA 20.02.2020 ja 17.04.2020 ka tegi, kandes ettemaksukontol olevad vabad vahendid summas 2159,54 eurot ja kaebaja poolt viidatud tagastusnõude summas 176 428,96 eurot EM ettemaksukontole. Kohus nõustub vastustajaga, et kaebaja ei saa määrata oma taotluse rahuldamise ulatust MKS § 105 lg-s 6 sätestatud järjekorda ignoreerival viisil. MKS § 105 lg-s 6 on märgitud, et maksukohustuslase kohustused tasutakse või tasaarvestatakse kohustuste täitmise järjekorras, välja arvatud juhul, kui maksukohustuslane taotleb enne täitmise tähtpäeva selle lõike p-des 14-16 nimetatud kohustuste täitmise välistamist tasaarvestusest. Seega lasub vastustajal ühelt poolt MKS § 105 lg 8 alusel kohustus kolmanda isiku poolt maksukohustuse täitmine vastu võtta, kuid kolmas isik ei saa ise määrata, kuidas ja millised maksukohustused ettemaksukonto vabade vahendite arvel täidetakse. Seega saigi kaebaja ka praegusel juhul 20.02.2020 taotlust esitades määrata vaid summa, millises ulatuses ta soovib kolmanda isikuna teise isiku maksukohustuse täita, mitte aga seda, millised kohustused ja millises järjekorras ta täita soovib. Tulenevalt MKS § 105 lõikest 6 sai seda MKS § 105 lõike 6 punktides 14-16 toodud kohustuste välistamise osas enne täitmise tähtpäeva määrata vaid maksukohustuslane ise, st praegusel juhul EM, kes seda MTA-lt taotlenud ei ole. Selliseid erandeid ka ei esinenud ning MTA on erandite puudumist analüüsinud vaidlustatud otsuse punktis
3.2.Kuivõrd EM-il oli eelnevalt tasumata maksukohustusi, siis kaeti põhjendatult ettemaksukontole laekunud summade arvelt varasemalt tekkinud maksunõuded. Seega on põhjendamatu kaebaja etteheide, nagu oleks vastustaja kaebaja ümberkande taotlusega EM ettemaksukontole kantud raha omavoliliselt kandnud varasemate maksukohustuste katteks. EM maksukohustuste tasumine toimus kooskõlas MKS § 105 lg-s 6 sätestatuga.
24.Kohtu hinnangul on alusetu kaebuses toodud viide MTA väidetavale selgitamiskohustuse rikkumisele. Nii kaebajat kui ka EM-i esindas sama õigusnõustaja, kes on nii 21.12.2020 taotluses (kaebuse lisa 1) kui ka teates (kaebuse lisa 2 lisa 2) ja tasaarvestuse kokkuleppes (MTA 29.03.2021 vastuse lisa 8) viidanud MKS asjaomastele sätetele. Ehkki kaebaja oli MTA-le 9(13)
19.02.2020 saatnud teavituse poolte kokkuleppe kohta kanda ostja käibemaksu tagastusnõue müüja käibemaksu kohustuse katteks, ei järgnenud sellele teavitusele 20.02.2020 vastavasisulist taotlust. Seega puudus maksuhalduril ka kohustus küsida kaebajalt täiendavaid selgitusi. Kuivõrd kaebaja oli vastava taotluse esitanud, siis ei saanud MTA jätta MKS § 105 lg 8 kohaselt taotlust ka rahuldamata ja kolmanda isiku poolt pakutud kohustuse täitmise vastu võtmisest keelduda. Taotlus rahuldati vastavalt kaebaja poolt 20.02.2020 esitatud taotlusele, mis selle sõnastusest tulenevalt oli selge. Samas ei oma 19.02.2020 teavitus ka sisulist tähendust kaebaja 20.02.2020 taotluse lahendamisel, sest kaebajal ei ole õigust otsustada, millises järjekorras EM maksukohustused MKS § 105 lg 6 alusel täidetakse. Seega ei nõustu kohus kaebajaga, et MTA oleks pidanud keelduma 20.02.2020 taotletud toimingu tegemisest ja sellest kaebajat informeerima. MTA ei ole rikkunud hea halduse tava, kui võttis kaebaja poolt pakutud täitmise vastu ja rakendas kehtivat õigust. Sisuliselt ei saagi kaebaja õigusi rikkuda see, millises järjekorras kolmanda isiku maksukohustusi täidetakse. Seega on alusetu kaebaja etteheide, et tema taotlust on valesti või omavoliliselt lahendatud ning vastustajal puudub õiguslik võimalus lahendada kaebaja taotlus 19.02.2020 taotluses taotletud viisil. Seega on maksuhaldur jätnud kaebaja poolt esitatud taotluse toimingu tegemiseks 19.01.2021 otsusega õigesti rahuldamata.
25.MTA 19.01.2021 otsus ei ole vastuoluline. Puudub vaidlus selles, et MTA-l oli seisuga 17.04.2020 pooleli vaidlus, milles 03.09.2019 tegi MTA EM suhtes maksuotsuse nr 12.23/041378-16. Nimetatud asjas jõustus 01.12.2020 kohtulahend haldusasjas nr 3-19-1859. MTA ei saanud teda ette vaidluse nr 3-19-1859 lahendamise tulemusest ning MKS § 106 lg 2 järgi oli tagastusnõude kontroll piiratud 60 päevaga taotluse saamisest. Kaebaja on jäänud menetluses tagastusnõude juurde, mistõttu pidi MTA selle ka lahendama. Samas on MTA kaebajale 14.04.2020 toimunud vestluse käigus selgitanud (kaebuse lisa 2 lisa 3 küsimus 1), et maksuhalduri hinnangul on vaidlusaluse tehingu puhul tegemist käibemaksuga maksustatud tehinguga ja EM ei oleks pidanud 2020 jaanuaris neid kaupu käibemaksuga müüma. Samuti selgitab maksuhaldur, et on veebruaris 2020 väljastanud EM-le vastava otsuse, kus seda seisukohta on põhjendatud. Teades nimetatud seisukohta kaebaja oma 2020. aasta käibedeklaratsioone ei muutnud ning EM arveid oma sisendkäibemaksu arvestusest välja ei võtnud ning tagastusnõude ümberkande taotlust ei tühistanud. Kaebaja hakkas astuma samme seonduvalt tagastusnõudega alles peale otsuse jõustumist haldusasjas nr 3-19-1859, mis kinnitab vastustaja väidet, et nimetatud lahend muutis kaebaja jaoks seni selge olnud positsiooni seoses tehingu maksustamisega. Seega on kaebajale tagastusnõude täitmise õiguslikku ja faktilist raamistikku selgitatud ning oma 20.02.2020 taotluse juurde jäämine oli kaebaja teadlik otsus. Seega pidi maksuhaldur kaebaja tagastusnõude taotluse ka täitma. Kaebaja teadlikkust kinnitab ka kaebaja ise 14.04.2020, vastates maksuhalduri selgitusele tehingu maksustamise osas, et tema jaoks ei ole käibemaksu tagasiküsimine oluline ja vajadusel saab paluda EM-il arvete ümber tegemist. Asjaolu, et kaebaja peale otsuse jõustumist haldusasjas nr 3-19-1859 oma positsiooni muudab, et anna alust lahendada kaebaja 20.02.2020 taotlust teisiti. Kui kaebaja tõepoolest oleks soovinud, et tema 20.02.2020 taotlust ja 19.02.2020 kirjas väljendatut oleks tulnud koos käsitleda, pidi ta peale 14.04.2020 kohtumist aru saama, et taotluse rahuldamine tema poolt soovitud viisil ei ole võimalik. Kaebaja seda aga ei teinud ja taotlust ei tühistanud. Nimetatu oleks olnud võimalik, kuivõrd 14.04.2020 seisuga oli taotlus lahendamata. Asjaolu, et kaebaja seda ei teinud kinnitab, et kaebaja tegutses teadlikult ning lootis sellele, et maksuotsus haldusasjas nr 3-19-1859 tühistatakse. Seega on alusetu väita, et maksuhaldur jättis enne taotluse lahendamist kaebaja tahte välja selgitamata.
26.Eelnevat kokku võttes on kohus seisukohal, et MTA 19.01.2021 otsus on õiguspärane ja selle tühistamiseks puudub alus. Kuna otsus on õiguspärane, siis puudub MTA-l kohustus teha uus otsus, millega lahendada kaebaja 20.02.2020 taotlus uuesti või jätta taotlus rahuldamata. MTA ei saa jätta rahuldamata taotlust, mis on rahuldatud ja täidetud. 14.04.2021 maksuotsus 10(13)
25.Kohus leiab, et maksuotsus on õiguspärane ja selle tühistamiseks puuduvad alused. Kuivõrd kohus nõustub maksuotsuses ja kontrollaktis tooduga ning maksuhaldur on maksuotsuse alapunktis 3 „Ärakuulamisõiguse tagamine“ kaebuse väidetele juba vastanud, siis ei korda kohus maksuotsuses ja kontrollaktis toodut üle (HKMS § 165 lg 2). Vastuseks kaebusele märgib kohus järgmist.
26.Kohus analüüsis eelnevalt MTA 19.01.2021 otsuse õiguspärasust ning leidis, et maksuhaldur on kaebaja tagastusnõude täitmisel ja ümberkannete tegemisel EM ettemaksukontole toiminud õiguspäraselt. Kohus jääb ka maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel eelpool kirjeldatud käsitluse juurde. MKS § 105 lg 6 kohaldamise tõttu läks kaebaja ümberkande summa EM maksuotsusest nr 12.2-3/041378-5 tuleneva käibemaksukohustuse täitmise katteks, mis oli EM poolt tasumata. Seega on iseenesest õige kaebaja käsitlus, mille kohaselt rahuldati kaebaja taotluse alusel EM maksunõudeid, kuid nimetatu ei muuda kaebaja tagastusnõude maksumenetlust õigusvastaseks. Jõustunud kohtuotsusega haldusasjas nr 3-19-1859 on kinnitust leidnud, et kaebaja on perioodi 2020 jaanuarikuu sisendkäibemaksu hulgas alusetult kajastanud EM väljastatud arvetel GAR-EM1, GAR-EM-2, GAR-EM 3; GAR-EM-4 ja GAR EM-5 märgitud käibemaksu kokku summas 178 588,50 eurot. Kaupade müük jaanuaris 2020 oli käibemaksuvaba ning kuna EM ei oleks tohtinud 2020 jaanuaris kaupade müügitehinguid käibemaksuga maksustada, siis puudus kaebajal ka õigus sisendkäibemaksu 2020 jaanuarikuu käibedeklaratsioonil maha arvata.
27.Kaebaja ei ole kaebuses põhjendanud, miks ta leiab, et MKS § 105 lg 6 ja 8 ning § 106 lg 8 on põhiseadusega vastuolus. Kaebaja väide on paljasõnaline ja deklaratiivne. Kohus juba analüüsis eelpool kaebaja väiteid seonduvalt MTA 19.01.2021 otsuse õiguspärasusega ning leidis, et MTA on õigesti kohaldanud MKS § 105 lõikeid 6 ja 8 ning § 106 lõiget 8. Kaebaja jaoks soovimatu tagajärg ei ole seotud mitte seaduse sõnastusega, vaid asjaoluga, et EM-il ei olnud õigus kaupade müügil kaebajale käibemaksu lisada. Seetõttu ilmnes hilisemalt, et puudusid vastastikused tasaarvestatavad nõuded.
28.Kohus ei nõustu kaebajaga, et riik rikastub käesoleval juhul alusetult. Praegusel juhul on kaebaja teinud EM ettemaksukontole kande tehingu alusel, mis ei kuulunud käibemaksuga maksustamisele. Nimetatud summa ulatuses täitis maksuhaldur EM maksukohustuse, kuid mitte käibemaksu tasumise kohustuse, mis tulenes kaebaja ja EM vahelisest tehingust. Kuivõrd tehing oli käibemaksuvaba, siis ei saanud EM asjade müügihinnale käibemaksu lisada ja kaebajal puudub sellest tulenevalt õigus sisendkäibemaksu maha arvata. Kuivõrd kaebaja aga on ekslikult tasunud müügihinna koos käibemaksuga, mille arvel kustutati EM maksukohustusi, siis võib kaebajal olla tekkinud nõue EM vastu kas alusetu rikastumise või käsundita asjaajamise sätete alusel. Kaebaja poolt üle kantud raha arvel täitis EM oma kohustusi MTA ees, st kasu saajaks on EM, mitte riik. Kaebajal ei ole tekkinud nõuet riigi vastu, kuivõrd riik ei ole käibemaksuta tehingu eest käibemaksu arvutanud. Kuivõrd kaebajal puudus õigus sisendkäibemaksu maha arvata, siis on õige maksuotsuse punktis 2.1.3 toodud järeldus, et sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused ei ole täidetud.
29.Maksuhaldur on kontrollakti 1.2.2.3 ja maksuotsuse punkti 3 esimeses osas põhjalikult selgitanud, miks ta leiab, et kaebaja teadis, et tal puudus õigus EM arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata. Kohus nõustub maksuotsuses ja kontrollaktis tooduga ega korda seda siinjuures üle (HKMS § 165 lg 2). Kaebaja on kaebuses küll vaielnud nimetatud järeldustele vastu, kuid on oma väidetes jäänud deklaratiivseks. Kontrollaktis ja maksuotsuses on asjaolud, mis viitavad kaebaja teadmisele, põhjalikult välja toodud. Kohus nõustub, et sugulus- ja sõprussidemed, kauaaegne äripartnerlus, rahastamine, sama esindaja kasutamine maksustamisega seotud vaidlustes viitab sellele, et kaebajale ei saanud EM tegevusega seotud asjaolud olla teadmata. Veelgi enam, kaebaja juhatuse liige ja ainuosanik Ivar Valdmaa omas kontrollitaval perioodil läbi osaluse Valdgrupp Investments OÜ-s EM tegevuse üle kontrolli. See tähendab, et EM ja kaebaja olid sisuliselt sama isiku kontrolli all, mis kinnitab omakorda kaebaja teadlikkust asjaolust, et tal puudus õigus sisendkäibemaksu maha arvata. Seega oli kaebaja teadlik oma tagastusnõude alusetusest. 11(13)
Maksuhaldur on oma seisukohta usutavalt põhjendanud ning kontrollaktis ja maksuotsuse toodud järeldused ja tõendite analüüs on loogilises seoses. Kaebajal oli ärihuvi EM-le antud laene kustutada. Nimetatud kavatsus aga ei realiseerunud, kui kohtud andsid haldusasjas nr 3-19-1859 hinnangu EM-ga sõlmitud vaidlusalusele tehingule, mille tulemusena ei tekkinud EM-il käibemaksu tagastusnõuet, mille arvelt kaebaja lootis EM-le antud laenukohustusi vastavalt tasaarvestamise kokkuleppele kustutada. Maksuhaldur ei ole seadnud maksukohustuse suurust sõltuvusse sellest, kes kellele laenu annab, vaid on hinnanud kaebaja sisendkäibemaksu maha arvamise õigust. Tuvastades, et EM-il puudus õigus kaebajale väljastatud arvetele sisendkäibemaksu lisada, siis puudus ka kaebajal õigus sisendkäibemaksu maha arvata. Asjaolu, et kaebaja tagastusnõue läks ümberkandena MKS § 105 lg-s 6 sätestatud järjekorra alusel EM varasemate maksukohustuste katteks, ei muuda tagastusnõude aluseks olevaid asjaolusid.
30.Kohus nõustub maksuotsuse punktides 3.1 ja 3.2 toodus järeldustega seonduvalt kaebaja poolt koos eriarvamisega esitatud kreeditarvetega. Maksuhaldur on arvete sisu ning nende esitamise asjaolusid põhjalikult analüüsinud ning põhjendanud, miks MTA ei saa nimetatud kreeditarveid aktsepteerida. Kaebaja ei ole maksuhalduri väiteid sisuliselt analüüsinud ega maksuhalduri poolt esitatud vastuolusid kummutanud. Kohus nõustub maksuotsuses toodud analüüsi ja järeldustega ega korda siinjuures üle maksuotsuses juba toodud seisukohti (HKMS § 165 lg 2). Täiendavalt märgib kohus, et juba kontrollaktis on kaebajale selgitatud, et kaebajal on võimalik parandada 2020. aasta jaanuarikuu käibedeklaratsiooni. KMS § 27 lg-st 5 järeldub, et kui maksukohustuslane või piiratud maksukohustuslane muudab eelmise maksustamisperioodi kohta esitatud käibedeklaratsiooni andmeid, on ta kohustatud selle maksustamisperioodi kohta esitama maksuhaldurile uue, muudetud andmetega käibedeklaratsiooni. Seega oleks kaebaja pidanud tegema parandused oma jaanuari 2020 käibedeklaratsioonis, kuna EM arvetel GAR-EM-1-GAREM5 oli märgitud valesti käibemaksu määr. Kuna kaebaja jaanuari 2020 deklaratsiooni parandusi ei teinud, väljastas maksuhaldur kaebajale põhjendatult maksuotsuse ja jättis kaebaja eriarvamusega esitatud taotluse menetluse lõpetamiseks rahuldamata. Seega ei anna kreeditarvete esitamine iseseisvat alust maksuotsuse tühistamiseks. Kohus nõustub ka, et KMS § 29 lg-te 7 ja 8 sätestatud kreeditarve eeldused ei olnud täidetud. KMS 29 lg 7 sätestab, et kui maksukohustuslane tühistab kauba või teenuse kohta esitatud arve või esitab kauba või teenuse hinna vähendamise tõttu kreeditarve pärast kauba või teenuse käibe tekkimise maksustamisperioodi kohta käibedeklaratsiooni esitamist, kajastavad nii müüja kui ka ostja sellest tulenevad muudatused arve tühistamise või kreeditarve esitamise maksustamisperioodi kohta esitatavas käibedeklaratsioonis. Kreeditarvet võib esitada vaid selles viidatud konkreetse arve kohta. Sätet ei kohaldata, kui kreeditarve on esitatud kauba või teenuse eest osalise või täieliku tasumata jätmise tõttu, lg 8 sätestab, et kui kauba käive on toimunud, kuid leping, mille kohaselt kauba omandiõigus läheb kauba lepingujärgsele kasutajale üle lepingu lõppemisel katkestatakse ning maksukohustuslasena registreerimata ostja tagastab kauba, võib müüja korrigeerida kauba tagastamise maksustamisperioodi eest tasumisele kuuluvat käibemaksusummat ostjale tagastatud käibemaksusumma võrra. Praegusel juhul ei ole sellise olukorraga tegemist, kuivõrd leping, millest tuleneva tasumiskohustuse täitmiseks algsed arved väljastati, on täidetud 28.01.2020. Kaebaja ka ei väida, et ta on kaubad tagastanud. Vastupidi, EM on väljastanud kaebajale uued, käibemaksuta arved, mis kinnitab, et kaebajale läks kaupade omandiõigus üle 28.01.2020. Seega ei vasta tõele kaebaja väide, et tühistati kogu kaupade müük. Samuti ei ole kaebaja käibedeklaratsioone korrigeerinud. Maksuhaldur on maksuotsuse lehekülgedel 10-11 põhjalikult selgitanud kreeditarve esitamise eeldusi ning nende täidetust kaebaja poolt ning kohus nõustub nimetatud põhjendustega. Kaebaja ei ole kaebuses sisuliselt MTA väiteid ümber lükanud ega neile vastanud, piirdudes vaid väitega, et kaebaja ei saa ette kirjutada, millal ja mis kujul EM talle arved väljastab. Vastates nimetatud väitele peab kohus pigem usutavaks maksuotsuse punktis 3.1 c toodud järeldust, mille kohaselt ei olnud arved EM nimel koostanud isik, kes ei tea tegelikult EM deklareeritud andmetest ning et tegelikult ei ole EM neid arveid kaebajale esitanud. EM ei olnud 2020 septembrikuus deklareeritud kreeditarvete osas oma käibedeklaratsiooni parandanud, mis 12(13)
viitab sellele, et arved on vormistatud vaid selleks, et MTA lõpetaks kaebaja suhtes algatatud 2020 jaanuarikuu maksumenetluse.
31.Ülaltoodut kokku võttes leiab kohus, et MTA 14.04.2021 maksuotsus on õiguspärane ja selle tühistamiseks puuduvad alused.
32.Seega jääb kaebus kogu ulatuses rahuldamata.
MENETLUSKULUD
33.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehakse. Otsus tehakse kaebaja kahjuks, mistõttu jäävad menetluskulud kaebaja kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud, mistõttu jäävad vastustaja menetluskulud tema enda kanda. Kolmas isik ei ole menetluses osalenud, mistõttu ei teki küsimust kolmanda isiku menetluskulude osas. /allkirjastatud digitaalselt/ Tiia Nurm kohtunik
13(13)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.