X OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 10.06.2021 otsuse ja 16.07.2021 vaideotsuse tühistamiseks; tuvastamiseks, et tõendite kogumata jätmine maksumenetluses oli õigusvastane ja Maksu- ja Tollimameti kohustamiseks tõendite kogumiseks ning eriarvamise esitamiseks uue tähtaja määramiseks või alternatiivselt saata Maksu- ja Tolliametile X OÜ 21.05.2021 taotlus uueks lahendamiseks.
Menetlusosalised
Kaebaja – X OÜ, esindaja X
Menetlustoiming
Kaebuse tagastamine
RESOLUTSIOON
1.Tagastada kaebus selle esitajale.
2.Jätta läbi vaatamata kaebaja taotlus Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks maksumenetluse materjalide esitamiseks kohtule ja kohtumenetluses Hollandi Kuningriigi pädevalt asutuselt Y B.V poolt esitatud maksudeklaratsioonide või muude tõendite välja nõudmiseks tulumaksu tasumise kohta.
3.Jätta menetluskulud kaebaja kanda. Edasikaebamise kord Määruse peale võib esitada määruskaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 15 päeva jooksul arvates käesoleva määruse kättetoimetamisest.
Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas X OÜ (kaebaja) suhtes 25.03.2020. a kontrollimenetlust, mille eesmärk oli kontrollida maksumaksja poolt esitatud 2018. a detsembrikuu maksudeklaratsiooni vormi TSD lisa 7 õigsust. Nimelt sai kaebaja oma Hollandi tütarühingult Y B.V dividende summas 20 000 000 eurot. Saadud dividendid deklareeris kaebaja maksudeklaratsioonil dividendidena, mille edasijaotamisel ei toimu nende täiendavat maksustamist Eestis.
2.10.05.2021 koostas MTA kaebaja osas kontrollakti, milles anti kaebajale eriarvamuse esitamiseks aega kuni 25.05.2021. MTA asus kontrollaktist kokkuvõtvalt seisukohale, et kaebajal puudub õigus deklareerida perioodi detsember 2018 deklaratsioon vorm TSD lisas 7 dividendide saamist Y B.V-lt summas 20 000 000 eurot, kuna skeemis on vormistatud
dokumendid selliselt, et näidata Y B.V. soetamise eesmärgina investeeringute tegemist Hollandi kinnisvarasse ning seeläbi põhjendada ettevõtte soetamist kaebaja majandustegevuse tarbeks. Tegelik ettevõtte omandamise eesmärk oli saada õigused tulevikus maksuvabade dividendide väljamaksmiseks skeemis osalevate isikutega seotud äriühingutest TuMS § 50 lg 11 p 1 alusel. Maksuhaldur leidis, et sisuliselt on omandatud kaebaja kaudu 20 000 euro eest Hollandi äriühing, mis annab kaebajale tulevikus võimaluse maksuvabalt dividendide väljamaksmiseks 20 000 000 euro ulatuses ning kunstlikult tekitatud kaebajale võimalus maksuvabastuse saamiseks.
3.Kaebaja esitas 21.04.2021 MTA-le taotluse, milles taotles: 1) maksutoimikuga tutvumist, sh kõigi kontrollakti lisadega tutvumist; 2) rahvusvahelise ametiabi raames Hollandi Kuningriigi pädevalt asutuselt Y B.V poolt esitatud maksudeklaratsioonide välja nõudmist tulumaksu tasumise arvestuse osas; 3) kontrollaktile eriarvamuse esitamise tähtaja pikendamist ja uue tähtaja määramist. Kaebaja väljendas seisukohta, et kontrollaktis toodu kohaselt tekib topeltmaksustamine, sest saadud dividendidelt on Hollandis tulumaks tasutud.
4.10.06.2021 otsusega nr 12.2-3/052439-6-2 MTA rahuldas tähtaja pikendamise otsuse osaliselt ja pikendas 10.05.2021 kontrollaktile arvamuse või vastuväidete esitamise tähtaega kuni 18.06.2021. Tõendite väljastamise taotluse rahuldas MTA täielikult ning väljastas kaebaja poolt soovitud dokumendid 24.05.2021. MTA selgitas, et maksuhalduri arvates puudub kaebajal õigus deklareerida Y B.V-lt saadud dividende TSD lisa 7 II osas maksukohustust mõjutava asjaoluna, kuna Hollandi äriühingu soetamise tegelik eesmärk oli saada tulevikus võimalus maksuvabade dividendide väljamaksmiseks TuMS § 50 lg 11 p 1 alusel. Maksuhaldur leidis, et kuna TuMS § 50 lg 11 p-s 1 sätestatud vabastusmeetodi kohaldamise tingimused ei ole täidetud, siis pole maksuhalduri hinnangul oluline, kas välismaal on makse tasutud. Seega ei ole alust ega vajadust pöördumiseks Hollandi maksuhalduri poole dokumentide saamiseks.
5.18.06.2021 esitas kaebaja MTA 10.06.2021 otsusele vaide.
6.MTA jättis 16.07.2021 vaideotsusega vaide rahuldamata. MTA leidis, et kaebajal on eriarvamust olnud võimalik esitada sisuliselt rohkem, kui kaks kuud, mis on mõistlik ega kujuta endast ärakuulamisõiguse rikkumist. Ärakuulamisõiguse rikkumisena ei saa käsitleda ka asjaolu, et maksuhaldur ei ole enne kaebaja poolset ärakuulamisõiguse realiseerimist pöördunud välispäringuga Hollandi pädeva asutuse poole. Kuna kaebajal oli veel vaide lahendamise hetkel võimalik esitada kontrollaktile eriarvamus, ei pidanud MTA vajalikuks anda seisukohta vaides esitatud tulumaksustamist ja Hollandi pädeva asutuse poole pöördumise vajadust puudutavatele argumentidele. Vaideotsuses on märgitud, et nimetatud argumentide osas võtab maksuhaldur seisukoha ärakuulamisõiguse võimaldamise käigus ning selle käigus võtab maksuhaldur seisukoha ka selles osas, kas Hollandisse järelepärimise tegemiseks on alust või mitte. MTA leidis, et kaebajal on võimalik Hollandisse välispäringu tegemisega seotud argumente esitada ja oma õigusi kaitsta nii ärakuulamisõiguse realiseerimise käigus kui ka hiljem (juhul, kui maksuhaldur siiski otsustab maksuotsuse väljastada), maksuotsuse vaidlustamise kaudu. Vaideotsuses on ka selgitatud, et vaie on esitatud maksumenetluse selles etapis, kus kaebajal on võimalik veel kuni maksuotsuse tegemiseni esitada maksuhaldurile oma seisukohad eriarvamuse vormis.
7.16.08.2021 saabus Tallinna Halduskohtule kaebaja poolt esitatud kaebus Maksu- ja Tolliameti 10.06.2021 otsuse ja 16.07.2021 vaideotsuse tühistamiseks; tuvastamiseks, et tõendite kogumata jätmine maksumenetluses oli õigusvastane ja Maksu- ja Tollimameti kohustamiseks tõendite kogumiseks Hollandi Kuningriigi pädevalt asutuselt ning eriarvamise esitamiseks uue tähtaja määramiseks või alternatiivselt Maksu- ja Tolliametile X OÜ 21.05.2021 taotluse uueks lahendamiseks ning tõendite kogumiseks saatmiseks kaebuse lahendamise menetluses.
KOHTU PÕHJENDUSED
8.Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 121 lg 2 p 1 sätestab, et kohus võib tagastada kaebuse määrusega selle esitajale, kui kaebajal puudub asjas ilmselgelt kaebeõigus. 2(4)
9.Kohus leiab, et praeguses asjas ei esine aluseid, mis õigustaksid MTA 10.06.2021 otsuses sisalduva menetlustoimingu iseseisva kohtuliku vaidlustamise lubatavust. Kohus märgib täiendavalt, et kuivõrd tegemist on menetlustoiminguga, siis ei ole tühistamisnõue juba menetluslikult lubatav ning asjakohane oleks üksnes toimingu õigusvastasuse tuvastamise nõue.
10.HKMS § 45 lg 3 järgi menetlustoimingu peale võib ilma haldusakti või lõpliku toimingu vaidlustamiseta esitada kaebuse, kui see rikub kaebaja mittemenetluslikke õigusi, sõltumata haldusaktist või lõplikust toimingust, või kui menetlustoimingu õigusvastasus tingiks vältimatult kaebaja õigusi rikkuva haldusakti andmise või lõpliku toimingu tegemise.
11.Ka Riigikohtu väljakujunenud praktika kohaselt saab haldusmenetluse käigus toimunud menetlusnormide rikkumist üldjuhul halduskohtus vaidlustada vaid koos lõpliku haldusaktiga (halduskolleegiumi 18.02.2002 otsus asjas nr 3-3-1-8-02, p 5; 17.11.2011 määrus asjas nr 3-31-64-11, p 8). Menetlustoimingu iseseisev vaidlustamine on kohtupraktika järgi lubatav vaid erandlikel juhtudel: kui menetlustoiming rikub isiku õigusi, sõltumata menetluse lõpptulemusest, või kui menetluses on tehtud sedavõrd oluline ja ilmne viga, et juba menetluse käigus on võimalik jõuda järeldusele, et lõplik haldusakt ei saa olla sisuliselt õiguspärane (nt 21.06.2010 otsus asjas nr 3-3-1-39-10, p 21; 17.11.2011. a määrus asjas nr 3-3-1-64-11, p 9).
12.Kohus leiab, et asjaolust, et maksuhaldur keeldus 10.06.2021 kaebaja poolt soovitud menetlustoimingu tegemisest taotluse lahendamise seisuga, ei saa veel järeldada menetluse tulemusena koostatava maksuotsuse õigusvastasust. Käesolevas asjas on koostatud kontrollakt, mille osas on kohtupraktikas leitud, et kontrollakt ei ole haldusakt ega ka eelhaldusakt, vaid menetlustoiming (Vt.TLHKo 10.06.2008, haldusasjas nr 3-07-2260, p 1; RKHKo 13.02.2012, haldusasjas nr 3-3-1-79-11, p 11; TLHKo 02.05.2014, haldusasjas nr 3-13-2169, p 46; TLHKo 02.02.2015, haldusasjas nr 3-14-50520, p 7.3.1). Kontrollakti koostamise eesmärgiks ongi tagada maksukohustuslasele MKS §-st 13 tulenev ärakuulamisõigus ning selles menetlusetapis ei ole veel teada, kas või millise maksuotsuse MTA teeb ning milliseid tõendeid edasises menetluses kogub.
13.Asjaolule, et maksuhalduri seisukoht asjas kogutud tõendite osas ei pruugi olla lõplik, viitab maksuhaldur muu hulgas vaideotsuses. Maksuhaldur on vaideotsuses märkinud, et sisuliselt on kaebajal võimalik realiseerida oma ärakuulamisõigust ning esitada taotlusi ja seisukohti kuni maksuotsuse tegemiseni. Maksuhaldur võtab seisukoha kaebaja poolt soovitud tõendite väljanõudmise osas täiendavalt maksumenetluse käigus. See tähendab, et maksuhaldur ei ole lõplikult keeldunud kaebaja tõendite kogumise taotluse rahuldamisest, vaid kaalub taotluse rahuldamist või rahuldamata jätmist edasises menetluses. Seega ei saa selles menetlusetapis menetlustoiming veel kaebaja õigusi rikkuda. Juhul, kui maksuhaldur jätab ka edasises menetluses kaebaja taotluse rahuldamata, on kaebajal võimalik vaidlustada tõendite kogumata jätmine koos lõpliku haldusakti, st maksuotsusega. Nimetatud seisukoha kasuks räägib ka argument, mille kohaselt on kaebaja ja maksuhalduri arusaam tõendite kogumise vajalikkusest seotud asjas tuvastatud asjaoludele antud maksuõigusliku hinnanguga. Maksuhaldur leiab, et tõendite kogumine ei ole vajalik, kuivõrd TuMS § 50 lg-s 11 toodud vabastamismeetodi kohaldamise eeldused ei ole täidetud ning asjas ei ole oluline, kas välismaal on makse tasutud. Kaebaja leiab aga, et TuMS § 50 lg-s 11 sätestatud eeldused on täidetud ning tõendite kogumine on vajalik. Sellises olukorras ei saa põhjendatuks pidada vaidluse tõstatamist tõendite kogumise teemal enne lõpliku haldusakti andmist, vaid menetlustoimingut saab vaidlustada koos lõpliku haldusaktiga.
14.Eeltoodust tulenevalt leiab kohus, et kaebaja ei ole kaebuses esitanud asjaolusid, mis annaksid aluse tõendite kogumata jätmise, kui menetlustoimingu iseseisvaks vaidlustamiseks ning kaebajal on võimalik oma õigusi kaitsta, vaidlustades maksumenetluse tulemusel antava maksuotsuse (MKS § 95 lg 1). Tühistamisnõue ei ole lubatav tulenevalt määruse punktis 9 toodust. Seega ei ole kaebuses esitatud 10.06.2021 menetlustoimingu tühistamis – ja tuvastamisnõue lubatavad ning seetõttu tuleb asuda seisukohale, et kaebajal puudub kaebeõigus. 3(4)
15.Kuna kohus leidis, et kaebajal puudub kaebeõigus menetlustoimingu vaidlustamiseks, siis ei saa kaebaja praeguses menetlusetapis veel kaebusega nõuda, et MTA sooritaks tema poolt nõutava toimingu või lahendaks uuesti tema poolt esitatud 21.05.2021 taotluse.
16.Kaebaja on esitanud ka kohustamisnõude, et kohus kohustaks MTA-d määrama eriarvamuse esitamise uueks tähtajaks mõistlik aeg pärast Hollandi Kuningriigi pädevalt asutuselt saadud tõendite tutvustamist maksumaksjale. Kuna kohus leidis, et kaebaja ei saa praeguses menetlusetapis vaidlustada tõendite kogumata jätmist, siis ei saa kaebaja ka nõuda eriarvamuse esitamise tähtaja sidumist viidatud menetlustoimingu tegemise ajaga. Kaebaja saab vaidlustada menetlustoimingu, mis seisneb eriarvamise esitamise tähtaja pikendamata jätmises koos lõpliku otsusega. Eriarvamise esitamine on osa kaebaja ärakuulamisõiguse realiseerimisest ning ebapiisava tähtaja määramine ei riku kaebaja õigusi sõltumata menetluse lõpptulemusest. Seetõttu ei saa kaebaja nimetatud menetlustoimingut eraldiseisvalt vaidlustada. Maksuhaldur märgib seejuures vaideotsuses põhjendatult, et kaebajal on õigus esitada seisukohti kuni maksuotsuse tegemiseni, mida ei ole veel tehtud. Samuti viitab maksuhaldur vaideotsuses, et kaebajal on edasises menetluses täiendavalt õigus realiseerida oma ärakuulamise õigust.
17.Eeltoodust tulenevalt tagastab kohus kaebuse kaebeõiguse puudumise tõttu ka kohustamisnõuete osas.
18.HKMS § 45 lg 4 kohaselt võib vaideotsuse peale ilma vaide esemeks oleva haldusakti või toimingu vaidlustamiseta esitada kaebuse, kui see rikub kaebaja õigusi, sõltumata vaide esemest. Kuna kaebaja ei ole kaebuses väitnud, et vaideotsus rikub tema õigusi sõltumata vaide esemest, siis ei ole vaideotsuse iseseisev vaidlustamine praeguses määruses toodud asjaolusid arvestades lubatav ning kaebajal puudub vaideotsuse vaidlustamiseks kaebeõigus (HKMS § 45 lg 2 p 1).
19.Eeltoodust tulenevalt kuulub kaebus kogu ulatuses kaebajale tagastamisele HKMS § 122 lg 2 p 1 alusel. Kaebuse tagastamine ei võta õigust pöörduda uuesti kohtusse. Kaebuse tagastamisel loetakse, et kaebus ei ole kohtu menetluses olnud (HKMS § 43 lg 2).
20.Kuivõrd kohus tagastab kaebuse kaebajale, siis puudub menetluslik võimalus lahendada kaebaja poolt esitatud menetlusikke taotlusi MTA kohustamiseks dokumentide esitamiseks ja dokumentide välja nõudmiseks. Seega jätab kohus taotlused läbi vaatamata.
21.HKMS § 104 lg 5 p 2 kohaselt tasutud riigilõiv tagastatakse kaebuse esitajale, välja arvatud juhul, kui see toimub käesoleva seadustiku § 121 lõike 2 alusel. Kohus tagastas kaebuse HKMS § 121 lõike 2 alusel, mistõttu jääb tasutud riigilõiv kaebaja kanda. HKMS § 108 lg 4 kohaselt kannab kaebaja kaebuse tagastamise korral menetluskulud. /allkirjastatud digitaalselt/ Tiia Nurm
4(4)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.