Eesistuja Monika Laatsit, liikmed Janar Jäätma ja Oliver Kask
Määruse tegemise aeg ja koht
31.05.2021, Tallinn
Haldusasja number
3-21-232
Haldusasi
Maksu- ja Tolliameti taotlus täitmist toimingute sooritamiseks loa saamiseks
Menetlusosalised
Haldusorgan – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Lembit Sullakatko Puudutatud isik – X OÜ, esindaja advokaat Anu Toomemägi
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 02.02.2021 määrus
Menetluse alus ringkonnakohtus
X OÜ määruskaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
tagavate
RESOLUTSIOON
1.Võtta menetlusse X OÜ määruskaebus Tallinna Halduskohtu 02.02.2021 määruse peale haldusasjas nr 3-21-232.
2.Võtta asja juurde X OÜ 09.04.2021 määruskaebuse lisad 6, 8, ja 11 ning 16.02.2021 seisukoha lisa 2 (digitaalse toimiku leheküljed 202–209, 221–231, 235–378, 386–392). Tagastada 09.04.2021 ja 16.02.2021 menetlusdokumentide ülejäänud lisad.
3.Jätta rahuldamata X OÜ taotlus määruskaebuse arutamiseks kohtuistungil.
4.Jätta X OÜ määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 02.02.2021 määrus muutmata.
Määruse resolutsiooni punkti 4 peale on õigus esitada määruskaebus Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse kättetoimetamisest arvates (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 235 lg-d 1 ja 3, § 265 lg 5, maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 4).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas MKS § 1361 lg 1 ja § 130 lg 1 alusel Tallinna Halduskohtule taotluse saada luba aresti seadmiseks X OÜ (X OÜ) pangakontole nr XXXXXXXXXXXXXXXXXXX Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) kuni 106 071,41 euro täitumiseni. MTA alustas 27.10.2020 teatega X OÜ juuni kuni september 2020 käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli ning laiendas 01.02.2021 korraldusega kontrolli ka
3-21-232 tööjõumaksudele. Kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on 106 071,41 euro suuruse rahalise kohustuse määramine. MTA-l on tekkinud põhjendatud kahtlus, et X OÜ on osalenud maksupettuses. On alust arvata, et X OÜ ei soetanud tegelikult renditööjõudu Läti äriühingult SIA Y (17.02.2020 koostööleping on üldsõnaline ega fikseeri poolte rahalisi õigusi ja kohustusi; arvetest ja tunnitabelitest ei selgu teenuse maksumuse kujunemine; X OÜ kohandab oma selgitusi vastavalt menetluse käigus selgunud asjaoludele; X OÜ soetas tööjõudu rohkem, kui Eesti koostööpartneritele edasi rentis; SIA Y ühendusesisese käibe andmed ei ole usaldusväärsed, kuna tal ei ole edasirentimiseks tööjõudu). Olematute tehingute kohta vormistatud arvete alusel on X OÜ-st viidud välja raha, mida kasutati Eesti tehingupartnerile edasi renditud töötajatele varjatud töötasu maksmiseks, kusjuures töötasudelt jäeti arvestamata ja tasumata tööjõumaksud. Kui isik on osalenud maksupettuses, mis tähendab, et ta on teadlikult ja eesmärgipäraselt tegutsenud maksukohustuse vähendamise nimel, on põhjendatud eeldada, et ta ei ole nõus tasuma ka praeguses maksumenetluses eeldatavalt määratavat maksukohustust. Maksupettuse kahtluse korral on suur oht, et maksu määramise korral ei ole maksuvõla hilisem sissenõudmine võimalik või on oluliselt raskem. Eesti väärtpaberi keskregistri andmete kohaselt ei ole X OÜl väärtpabereid ja kinnistusraamatu andmetel ei oma X OÜ kinnisvara. Maanteeameti liiklusregistri andmetel kuulub X OÜ-le paadiveohaagis Tiki treiler ja väikelaevade registri andmetel paat Alex 450. Sõidukid on likviidne vallasvara, mida on võimalik igal ajal enne kontrolli lõppemist realiseerida. MTA-le ei ole teada sõidukite seisukord ega täpne väärtus. Samuti ei pruugi liiklusregistri andmed kajastada vara tegelikku omanikku. X OÜ pangakonto väljavõtte andmetel oli 30.09.2020 seisuga raha pangakontol 159 005,38 eurot. Kassa registri andmetel oli sularaha jääk 30.09.2020 seisuga 11 515,17 eurot. Raha on likviidne vara, mistõttu hetkel puudub MTA-l ülevaade X OÜ käsutuses olevatest rahalistest vahenditest. Saades maksumenetluse käigus teadlikuks tõenäoliselt määratavast maksukohustusest, on X OÜ-l võimalik pangakontol olev raha ettevõtlusest välja viia, mistõttu ei saa olla kindel, et pärast maksukohustuse määramist on X OÜ pangakontol ning kassas piisavalt raha maksukohustuse tasumiseks. X OÜ vallasvara müük võlgade katteks on aeganõudev ja kulukas. Seetõttu on sobiv täitetoiming AS-s SEB Pank oleva arvelduskonto arestimine. See on küll ettevõtlust takistav meede, kuid pangakonto arestimine hilisemas menetlusstaadiumis ei pruugi enam eesmärki täita. Pärast maksukohustuse määramist ei pruugi X OÜ pangakontol olla rahalisi vahendeid, mida maksukohustuse täitmiseks sisse nõuda. MKS § 1361 lg 3 järgi lõpetab MTA täitetoimingud hiljemalt kahe tööpäeva jooksul, kui täitetoimingu sooritamise tinginud asjaolu on ära langenud või X OÜ on esitanud tagatise. Tulenevalt MKS § 1361 lg 2 p-st 3 lõpetab maksuhaldur täitetoimingu, kui X OÜ on esitanud MKS § 120 lg 1 p 3 ja § 121 kohaselt tagatise 106 071,41 eurot, valides tagatise liigi vastavalt MKS §-s 122 loetletule. Asendustagatis peab katma maksuhalduri nõude ja võimalikud sundtäitmise kulud, mille suurus oleneb tagatise liigist (MKS § 122). Kui X OÜ soovib tagatissumma kanda deposiiti, siis on selle väärtuseks 106 071,41 eurot.
2.Tallinna Halduskohus rahuldas 02.02.2021 määrusega taotluse ning andis MTA-le loa Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) aresti seadmiseks X OÜ (registrikood XXXXXXXX) pangakontole nr XXXXXXXXXXXXXXXXXXX summas 106 071,41 eurot. Maksuhaldur kontrollib X OÜ maksustamisperioodide juuni kuni september 2020 käibemaksu ja tööjõumaksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust eesmärgiga koostada X OÜle maksuotsus, millega määratakse maksukohustus 106 071,41 eurot. MTA hinnangul ei ole X OÜ tegelikult SIA-lt Y töötajaid rentinud ja X OÜ poolt OÜ-le W edasi renditud töötajad olid tegelikult X OÜ enda töötajad, kellele makstud töötasudelt on tööjõumaksud arvestamata ja tasumata. Taotluses toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et maksuotsuse tegemine oleks
2(8)
3-21-232 välistatud või ilmselgelt võimatu. Seega on täidetud MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud eeldus, et kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine. MKS § 1361 lg 1 kohaldamine eeldab, et maksuhalduril on tekkinud põhjendatud kahtlus, et kontrolli tulemusel antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks ning sundtäitmise võimatus tuleneb maksukohustuslase tegevusest. Need eeldused on täidetud. Maksuhalduri taotluses esile toodud asjaolud viitavad sellele, et X OÜ võib olla teadlikult osalenud maksupettuses, mille tulemusena on jäänud riigieelarvesse laekumata 106 071,41 eurot. Teadliku maksude väärarvestuse korral on põhjendatud järeldus, et X OÜ ei soovi vastavaid summasid tasuda ka maksumenetluse lõppemise järel. Seega on põhjendatud maksuhalduri kahtlus, et maksukohustuslane võib oma tegevusega muuta tõenäoliselt määratava maksusumma hilisema sissenõudmise võimatuks või oluliselt raskemaks. Maksuhaldur on põhistanud, et äriühingul ei pruugi maksu määramise hetkeks olla piisavalt rahalisi vahendeid määratava maksukohustuse tasumiseks. Arvelduskonto arestimine on üks maksukohustuslast enim koormavaid täitetoiminguid, mille tagajärjel on võimalik ettevõtte tegevuse seiskumine. Samas puudub esitatud tõendite põhjal kindlus, et X OÜ kavatseb oma senist majandustegevust jätkata ega ole võimaliku maksuotsusega kohustuse kindlaksmääramise ajaks varatu. Maksuhaldur ei ole tuvastanud X OÜ-le kuuluvaid varasid, mille suhtes täitetoimingute sooritamisega saaks tulevikus võimalikult määratavat maksusummat tõhusalt tagada. Kuigi X OÜ-le kuulub registrite andmetel paadiveohaagis Tiki treiler ja paat Alex 450, on tegemist likviidse varaga, mida on võimalik igal ajal müüa ning seega ei pruugi see vara enne kontrolli lõppemist enam X OÜ omandis olla. Ühtlasi ei ole teada haagise ja paadi seisukord ja täpne väärtus, ent võib eeldada, et tegemist ei ole varaga, mis tagaks piisavalt eeldatavat maksukohustust. X OÜ-l puudub muu registervara või väärtpaberikontod, mille arvelt katta tulevikus määratavat maksukohustust. Lisaks ei saa pidada tõenäoliseks, et X OÜ pangakontol on maksuotsuse tegemise järel piisavad rahalised vahendid võimaliku maksusumma tasumiseks. Kuna puuduvad muud võimalused maksukohustuse täitmise tagamiseks ning maksuhaldur on taotluses välja toonud kahtluse, et maksukohustuslane on pannud toime maksupettuse, ja seda kahtlust ka osaliselt tõenditega põhistanud, ei ole pangakonto arestimine ebaproportsionaalne. Praegusel juhul kaalub avalik huvi maksusummade laekumise tagamiseks üles äriühingu huvi kasutada majandustegevuseks käibevahendeid arestitud ulatuses. Pangakonto arestist vabastamiseks saab X OÜ anda MTA-le tagatise. Taotluses on märgitud, et maksuhaldur lõpetab täitetoimingud isiku suhtes, kui isik esitab MKS § 120 lg 1 p 3, § 121 ja § 122 kohase tagatise 106 071,41 eurot (millele lisanduvad võimalikud sundtäitmise kulud, mille suurus oleneb tagatise liigist).
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
3.X OÜ palub 09.02.2021 määruskaebuses (täiendatud 16.02.2021) tühistada Tallinna Halduskohtu 02.02.2021 määrus ja määruskaebusele lisatud tõendite suurt hulka arvestades vaadata asi läbi kohtuistungil. MTA esitas taotluse maksukontrolli algfaasis, mil maksukohustuslane ei olnud veel esitanud kõiki asjakohaseid tõendeid, samuti ei olnud kogutud kolmandate isikute seletusi, sh küsitud renditud töötajatelt nende palgamakse tegija ja deklareerija kohta. Seega oli taotluse esitamise hetkel maksuhalduri kahtlus X OÜ osalemisest maksupettuses täiesti hüpoteetiline ja paljasõnaline. Isegi kui osutub tõeseks maksuhalduri hüpotees sellest, et välisriigis tööjõumakse ei tasuta, ei saa nende eest vastutada X OÜ. Maksuhaldur soovib sisuliselt maksustada Lätist pärit renditööjõudu, ehkki X OÜ maksab Läti koostööpartnerile tööjõu kasutamise eest vastavalt aruandlusele ning edasi müüakse ka kõik Läti koostööpartneri töötajatega seotud kulud (tööriietele, elamisele jms). Tegemist on majandusliku topeltmaksustamisega. 3(8)
3-21-232 Maksuhaldurile on esitatud SIA Y ja X OÜ koostööleping, arved (mis on tasutud), töötajate nimekirjad ja tööaja arvestus, pangakonto väljavõtted. Seega on maksuhaldurile teada, et X OÜ on reaalselt SIA-lt Y tööjõudu rentinud ja müünud selle edasi R OÜ-le ja OÜ-le W. Kõik töötajad on Läti Vabariigi kodanikud, kelle elukoht on Lätis. Seega on maksuhaldur halduskohut oma taotluses teadlikult eksitanud. Ka juhul, kui X OÜ ei rendiks konkreetset tööjõudu edasi, ei oleks SIA Y töötajad X OÜ töötajad, sest töötajad on X OÜ kasutusse antud lepingu alusel ja renditasu eest. X OÜ-l ei ole kohustust ega ilmselt ka õigust sõlmida töölepinguid otse Läti töötajatega. Sellised töölepingud on sõlmitud just SIA-ga Y. Seega on kavandatava maksuotsuse tegemine ilmselgelt õigusvastane. X OÜ on seni olnud laitmatu maksekäitumisega, tal pole tuvastatud mingeid varjatud maksukohustusi. Taotlusest ei tule välja, et X OÜ maksukäitumine oleks ajas kuidagi muutunud või tal oleks maksuvõlgu. Äriühingu kontol oli piisav hulk sularaha ja kassajääk ei olnud ebamõistlikult suur. Sellises olukorras ei ole alust eeldada, et maksu määramise korral jätab X OÜ maksukohustuse tasumata. Sundtäitmise võimatusele ei viita ükski maksuhalduri esitatud argument. Kui maksukohustuslane jätabki maksu tasumata, on võimalus alustada seadusliku esindaja suhtes vastutusmenetlust. Määruskaebusele lisatud pangakontode väljavõtted tõendavad, et pärast kontrollist teadasaamist ei ole X OÜ äriühingust raha välja viinud, vaid tegelenud tavapärase majandustegevusega. Läti äriühingule makstud tasu ei liigu määruskaebuse esitajale tagasi ja mingit petuskeemi pole. X OÜ-l ei ole tagatiseks esitada muud registervara peale selle, mille olemasolust ja väärtusest maksuhaldur on teadlik, kuna ta on need andmed kohtule esitanud. X OÜ on asutatud 22.08.2014, selle käive ja rahavood on järjest suurenenud ning ettevõtluse lõpetamist ei ole ette näha. OÜ-l X on pikaajalised kliendid ja koostöölepingud. Ettevõtte jätkusuutlikkuse seab kahtluse alla hoopis praeguses asjas seatud pangakonto arest. Selle tõttu on ettevõte halvas nimekirjas nt panga ees, kellega on ettevõtlusega seotult sõlmitud sõiduki Volvo liisingleping. Kui pangakonto jääb arestituks, on ilmselt vaja välja kuulutada äriühingu pankrot. Konto kasutamine seevastu annaks võimaluse täita lepinguid ja teenida kasumit, mille arvelt oleks võimalik võimaliku maksu määramise korral maksukohustused tasuda.
4.Maksu- ja Tolliamet palub jätta määruskaebus rahuldamata. MKS § 1361 kohaldamise eeldus on käimasolev kontrollimenetlus. Kohus ei saa anda MTA taotluse läbivaatamise käigus sisulist hinnangut kontrollimenetluse alustamise ja läbiviimise õiguspärasusele. Võimaliku maksuotsuse sisuline kohtulik kontroll saab toimuda alles maksuotsuse peale esitatava kaebuse läbivaatamisel. Halduskohus on õigesti leidnud, et taotluses välja toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et maksuotsuse tegemine oleks välistatud või ilmselgelt võimatu. Selline asjaolu ei nähtu ka määruskaebusega esitatud dokumentidest ja määruskaebuses neile antud hinnangutest. X OÜ maksude deklareerimine ja tasumine ning asjaolu, et X OÜ-le ei ole varem ette heidetud maksuvõlgu, ei muuda põhjendamatuks kahtlust, et praeguses asjas kavandatav maksukohustus võib jääda täitmata. Maksuhaldur on taotluses toonud välja asjaolud, mille kohaselt X OÜ võib olla teadlikult osalenud maksupettuses, mille tulemusena võib olla jäänud riigieelarvesse laekumata 106 071,41 eurot. Teadliku maksupettuse toimepanek viitab asjaolule, et isik on eelnevalt planeerinud oma tegevust eesmärgiga jätta maksud tasumata ja varjata oma tegelikku maksukohustuse suurust. Taotluses on välja toodud, et X OÜ on menetluse kestel oma selgitusi muutnud, mis viitab samuti eesmärgile vältida maksude tasumist, sh olukorras, kus maksuhaldur on juba maksukontrolli alustanud. Seega on põhjendatud järeldus, et X OÜ ei soovi vastavaid summasid tasuda ka pärast maksumenetluse lõppemist. Lisaks on antud juhul põhjendatud kahtlus, et määruskaebuse esitajal ei pruugi maksu määramise hetkeks olla piisavalt rahalisi vahendeid määratava maksukohustuse tasumiseks. X OÜ-l puuduvad 4(8)
3-21-232 väärtpaberid ja registervara sellises väärtuses, mis võimaldaks nende arvelt võimalikku määratavat maksukohustust täita. Maksuhalduri järeldust ei muuda ka määruskaebusega esitatud pangakontode väljavõtted, kuna maksumenetluse alustamise fakt ei pruugi veel olla piisav, et asuda varasid ettevõttest välja viima. Küll on aga maksuhaldur praktikas täheldanud sellist käitumist pärast seda, kui kontrollitavale saab teatavaks, et maksuhalduril on etteheiteid tema maksukäitumisele. Mis puudutab väidet, et X OÜ poolt Läti äriühingule makstud tasu ei liigu määruskaebuse esitajale tagasi, siis maksupettuste toimepanemise konfidentsiaalse iseloomu tõttu ongi sellist raha tagasiliikumist väga raske tuvastada ja raha liikumise tuvastamata jätmine ei ole ka maksude määramisel üldjuhul takistuseks.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
I
5.Määruskaebuse võib HKMS § 204 lg 1 ja § 207 lg 1 alusel menetlusse võtta. Määruskaebuse esitamine on seaduse kohaselt lubatud (HKMS § 203 lg 1, § 265 lg 5), määruskaebus on tähtaegne (HKMS § 204 lg 1) ning vastab HKMS §-des 52–54 ja 205 sätestatud nõuetele. Määruskaebuse esitamine on riigilõivuvaba (HKMS § 104 lg 1 ja riigilõivuseaduse § 22 lg 1 p 9).
6.X OÜ 09.02.2021 määruskaebuse järgi on sellel järgmised lisad: 1) MTA 27.10.2020 teade menetluse alustamisest; 2) MTA 16.11.2020 küsimused; 3) X OÜ 19.11.2020 vastused; 4) MTA 07.12.2020 küsimused; 5) X OÜ 28.12.2020 vastused; 6) riiklike maksude tasumise koondväljavõte; 7) pangakonto väljavõte kuni 30.09.2020; 8) pangakonto väljavõte 01.10.2020–08.02.2021; 9) SIA-ga Y sõlmitud leping; 10) näidis SIA Y poolt ühe töötajaga sõlmitud töölepingust; 11) X OÜ sõiduki liisinguleping. Ringkonnakohus märgib, et tegelikult ei ole määruskaebusele lisatud näidist SIA Y poolt ühe töötajaga sõlmitud töölepingust, mida on nimetatud lisana 10. X OÜ esitas 16.02.2021 seisukoha lisadena täiendavalt SIA-ga Y sõlmitud lepingu tõlke (lisa 1) ja SIA Y poolt töötajatega sõlmitud lepingu ja selle tõlke (lisa 2). Ringkonnakohus järeldab, et X OÜ soovib lisade asja juurde võtmist. Ringkonnakohus võtab asja juurde 09.02.2021 määruskaebuse lisades 6, 8 ja 11 ning 16.02.2021 seisukoha lisas 2 nimetatud dokumendid (digitaalse toimiku leheküljed 202–209, 221–231, 235–378, 386–392), sest need on asjakohased, esitatud õigeaegselt ja vajalikud määruskaebuse õigemaks lahendamiseks (HKMS § 62 lg 2, § 198 lg-d 2 ja 3). Ülejäänud tõendid tuleb tagastada, sest need esitas maksuhaldur koos 01.02.2021 taotlusega ja nende korduv toimikusse võtmine ei ole vajalik. Ringkonnakohus võtab asja sisulisel lahendamisel arvesse kõiki eelnevalt asjas kogutud tõendeid (HKMS § 198 lg 1).
7.HKMS § 210 lg 4 järgi lahendatakse määruskaebus kirjalikus menetluses, kui kohus ei pea vajalikuks kohtuistungit korraldada. Ringkonnakohus ei pea kohtuistungi korraldamise taotlust põhjendatuks. X OÜ põhjendab määruskaebuse suulise arutamise vajadust tõendite suure hulgaga, mida on vaja istungil vahetult uurida, kuid ringkonnakohus ei kontrolli loamenetluses, kas X OÜ-le eeldatavalt tehtav maksuotsus oleks tõendeid arvestades õiguspärane (sellest täpsemalt allpool). Määruskaebuse väited, millel on asja lahendamisel tähtsust, ei nõua ringkonnakohtu hinnangul täiendavate asjaolude väljaselgitamist istungil. Määruskaebuse esitaja on saanud esitada oma vastuväited kirjalikult. Kirjalik menetlus võimaldab ka asja kiiremat ja ökonoomsemat lahendamist. Põhiõiguse piirang olla oma kohtuasja arutamise juures on seetõttu praeguses asjas seaduslik ja proportsionaalne. II
8.Määruskaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu määruse põhjendustega ega pea vajalikuks neid korrata (HKMS § 203 lg 2 ja § 201 lg 4). Vastuseks määruskaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist. 5(8)
3-21-232
9.MKS § 1361 kohaldamine eeldab, et maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust, kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine ning kontrolli käigus on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et kontrolli tulemusena antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks (nt Riigikohtu 05.04.2017 määrus nr 3-3-1-68-16, p 11; 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 50). Halduskohus leidis õigesti, et need eeldused on täidetud. Maksuhaldur kontrollis halduskohtule taotluse esitamise ajal X OÜ käibemaksu ja tööjõumaksude tasumise õigsust ajavahemikul juuni– detsember 2020. Maksukontrolli võimalikuks tulemuseks on maksuotsus, millega nõutakse X OÜ-lt 106 071,41 euro tasumist. Maksuhaldur on põhistanud kahtlust, et kontrolli tulemusena antava maksuotsuse sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks – taotluses toodud asjaoludel on põhjendatud kahtlus, et X OÜ osales teadlikult maksupettuses, mis iseloomustab üldisemalt tema suhtumist maksukohustuste täitmisse, ning äriühingul ei pruugi maksuotsuse tegemise järel olla piisavalt vahendeid, mille arvelt maksukohustust täita.
10.Kohus ei kontrolli MKS § 1361 alusel esitatud taotluse läbivaatamisel, kas maksuhaldur on kogunud piisavalt tõendeid maksusumma määramiseks ja kas käimasoleva menetluse tulemusena eelduslikult tehtav maksuotsus oleks õiguspärane. Kohus saab sisulisest küljest kontrollida eelkõige seda, et kavandatava maksuotsuse tegemine ei oleks maksuhalduri taotluses välja toodud asjaoludel ilmselgelt välistatud (nt aegumise tõttu). Maksukohustuslase tegevust väga oluliselt piirava täitetoimingu sooritamiseks (nt pangakonto arestimiseks) loa andmiseks peaks maksusumma määramine olema siiski tõenäoline (vt nt Tallinna Ringkonnakohtu 12.05.2021 määrus nr 3-20-2505, p 5). Kohtule taotluse esitamise ja selleks sobiva aja otsustab maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel (MKS § 11 lg 2; haldusmenetluse seaduse § 5 lg 1). Õige pole määruskaebuse esitaja väide, et maksuhaldur alustas X OÜ kontrollimenetlust vahetult enne halduskohtule 01.02.2021 taotluse esitamist, mille tõttu maksuhalduri kahtlus oli täiesti hüpoteetiline ja paljasõnaline. Taotlusele lisatud tõendite järgi algas kontrollimenetlus käibemaksu osas 27.10.2020 teatega ja 01.02.2021 korraldusega laiendati kontrolli ka tööjõumaksudele (taotluse lisad 1 ja 2). Maksuhalduril olid halduskohtule taotluse esitamise ajal olemas lepingud tööjõurendi teenuse väidetava soetamise ja edasimüümise kohta, teenuse osutamisega seotud arved, tööajatabelid, pangakontode väljavõtted, SIA-d Y puudutav teave EL liikmesriikide vahelisest käibemaksualase infovahetuse süsteemist (VIES) ja Läti äriregistrist jm dokumentaalsed tõendid. Lisaks oli X OÜ andnud maksuhaldurile kahel korral selgitusi (vt taotluse lisad 3–28). Neile tõenditele tuginedes põhjendas maksuhaldur taotluses kahtlust, et X OÜ ei soetanud tegelikult renditööjõudu Läti äriühingult SIA Y. Seda järeldas maksuhaldur asjaolust, et poolte 17.02.2020 koostööleping on üldsõnaline, see ei fikseeri poolte rahalisi õigusi ja kohustusi ning lepingut praktikas ei järgita; arvetest ja tööaja tabelitest ei selgu teenuse maksumuse kujunemine; X OÜ kohandab oma selgitusi vastavalt menetluse käigus selgunud asjaoludele; X OÜ on soetanud tööjõudu rohkem, kui on teenust Eesti koostööpartneritele edasi müünud; X OÜ esitatud dokumentidest ei selgu soetatud teenuse sisu (nt kas see hõlmab ka kulusid transpordile, majutusele, riietusele jms); SIA Y ühendusesisese käibe andmed ei ole usaldusväärsed, kuna tal ei ole töötajaid, keda rendile anda ning kui SIA G omakorda rendiks kelleltki tööjõudu, ei oleks tal sõlmitud X OÜ-le rendile antud töötajatega töölepinguid. Maksuhaldur on põhjendanud ka kahtlust selles, et näilike tehingute kohta vormistatud arvete alusel on X OÜ-st viidud välja raha, mida kasutati Eesti tehingupartnerile edasi renditud töötajatele varjatud töötasu maksmiseks, kusjuures töötasudelt jäeti arvestamata ja tasumata tööjõumaksud. Seeläbi sai X OÜ maksueelise. Maksuhalduri kahtlust ei muuda hüpoteetiliseks see, et kõiki maksukohustuse määramiseks vajalikke tõendeid ei olnud kohtule taotluse esitamise ajaks veel kogutud, iseäranis neid, mille saamiseks tuleb maksuhalduril kasutada rahvusvahelist ametiabi. Maksuhalduri taotlus 6(8)
3-21-232 täitetoimingute tegemiseks loa saamiseks esitatakse kohtule enne maksude tasumise õigsuse kontrolli lõppemist ja rahalise nõude või kohustuse määramist, mistõttu ei saa ega pea maksuhalduril olema välja kujunenud lõplikku seisukohta maksukohustuse lõpliku suuruse ja maksukohustuse määramisel tähtsust omavate faktiliste asjaolude tõendatuse kohta. Seda ei pea taotluse lahendamisel hindama ka kohus. Praeguses asjas on maksuhalduri esitatud tõendid ja nende põhjal esitatud kahtlus maksupettusest piisav järeldamaks, et tehingu kohta vormistatud dokumendid ei kajasta tehingu asjaolusid õigesti ja maksuotsuse tegemine X OÜ-le on tõenäoline. Määruskaebuses esitatud vastuväited kavandatavale maksuotsusele saab X OÜ esitada nt kontrollakti peale esitatavas eriarvamuses või hiljem selle maksuotsuse vaidlustamisel.
11.MKS § 1361 alusel loa andmine on prognoosotsus olukorras, kus puudub kindel teadmine isiku võimaliku käitumise kohta tulevikus (nt Riigikohtu 18.06.2013 määrus nr 3-31-28-13, p 11.3.1; 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22). Kahtlus sundtäitmise raskendatusest või võimatusest ei eelda, et maksukohustuslane oleks juba teinud konkreetseid toiminguid selleks, et takistada võimaliku rahalise kohustuse hilisemat sissenõudmist, vaid täitmist tagavate toimingute ennetav rakendamine ongi nähtud ette selliste võimaluste ärahoidmiseks. Seetõttu ei ole nõutav, et maksuhaldur tõendaks ja halduskohus tuvastaks maksukohustuslase mõne konkreetse tegevuse, mis takistab hilisema sundtäitmise tulemuslikkust (reeglina ei oleks see etteulatuvalt ka võimalik), vaid esile peab tooma üksnes asjaolud, mis viitavad sellise võimaluse tõenäolisele esinemisele. Kuna põhjendatud kahtluse hindamine on prognoos, siis antakse luba täitetoiminguks, kui kohus peab täitmise raskendatust või võimatust asjaoludest ja kogutud tõenditest lähtudes tõenäoliseks (nt Riigikohtu 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 50 alap c; 28.01.2013 määrus nr 3-3-1-16-12, p 10.4). Selline kahtlus võib tugineda näiteks maksumenetluses kogutud tõenditele, mis viitavad isiku ebausaldusväärsele käitumisele maksuõigussuhetes (nt Riigikohtu 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22). Kui isik on varem oma äritegevuse korraldanud selliselt, et maksukohustust vältida, siis võib eeldada, et sarnane soovimatus säilib tal ka tulevikus. Praeguses asjas on maksuhaldur põhjendanud kahtlust, et X OÜ osales teadlikult maksupettuses. See ei viita n-ö korralikule maksekäitumisele, mida X OÜ määruskaebuses püüab näidata, vaid soovile jätta maksud ettenähtud suuruses ja tähtajal tasumata ning varjata seda maksuhalduri eest. On oht, et X OÜ võib sarnaselt suhtuda ka võimaliku maksuotsusega määratava maksukohustuse täitmisse. Lisaks on maksuhaldur taotluses välja toonud, et X OÜ on kontrollimenetluse käigus muutnud oma seletusi vastavalt maksuhalduri tuvastatud asjaoludele. See raskendab maksuhalduril maksustamisel tähtsust omavate asjaolude väljaselgitamist ja viitab maksukohustuslase soovile tehingute tegelikke asjaolusid (ja ka võimaliku maksukohustuse olemasolu) maksuhalduri eest varjata. Seetõttu ei ole eelmise kuue aasta jooksul tasutud maksude suurus või varasem maksuvõlgade puudumine määrava tähtsusega, sest X OÜ hilisem käitumine ei näita teda usaldusväärsena. Tuleb silmas pidada, et tõenäoline maksukohustus on küllalt suur, kuid X OÜ vara (kontol ja kassas olev raha ning paat ja treiler) on likviidne ja seda on võimalik kiirelt realiseerida. Maksuhalduri taotluse järgi on X OÜ-l üks osanik ja juhatuse liige, kes kontrollib ainuisikuliselt äriühingu majandustegevust ja rahaliste vahendite kasutamist. X OÜ määruskaebusele lisatud pangakonto väljavõttelt on näha, et ainuosanikule on makstud 23.12.2020 ja 24.12.2020 dividende kokku 100 000 eurot (dtl 228). Neil asjaoludel on olemas oht, et äriühing võidakse muuta enne maksuotsuse sundtäitmise võimaluse tekkimist varatuks.
12.Kui loa andmise eeldused on täidetud, tuleb kontrollida ka kohaldatava meetme põhjendatust ja proportsionaalsust võrdluses maksukohustusega, mille täitmist soovitakse tagada (Riigikohtu 27.11.2012 määrus 3-3-1-15-12, p 57). Avalik huvi maksuvõla laekumise vastu kaalub maksukohustuslase õigused üles siis, kui maksu laekumise tagamiseks ei ole muud 7(8)
3-21-232 tõhusat meedet ning äriühingu või selle seadusliku esindaja senise tegevuse põhjal on alust arvata, et arvelduskontode arestimiseta jääks maksusumma riigile üldse laekumata (nt Tallinna Ringkonnakohtu 16.11.2020 määrus nr 3-20-1838, p 12). Seejuures on olulise kaaluga isiku tegevus ja sellest järelduv usaldusväärsus, nt tema osalus maksuvõla põhjustanud sündmustes ja käitumine maksumenetluse jooksul (Riigikohtu 12.02.2020 määrus nr 3-19-1672, p 27). Halduskohus on piisavalt ja asjakohaselt põhjendatud valitud täitetoimingu proportsionaalsust (määruse p 8). On selge, et arvelduskonto arestimine riivab väga intensiivselt maksukohustuslase õigusi ja äriühingu puhul takistab tema majandustegevust. Praeguses asjas peab ringkonnakohus siiski avalikku huvi tagada maksuotsuse sundtäitmise võimalikkus kaalukamaks kui X OÜ õigust jätkata takistamatult senise majandustegevusega. Maksuhalduri kahtluse kohaselt kajastas X OÜ oma maksuarvestuses võltsarveid ja varjas väidetavate renditöötajate tegelikku tööandjat, mille tulemusel võib olla jäänud Eesti riigi eelarvesse laekumata rohkem kui 106 000 eurot. X OÜ on andnud maksumenetluses muutlikke selgitusi, mis raskendavad maksustamisel tähtsust omavate asjaolude väljaselgitamist. Seega võib kahelda tema usaldusväärsuses. X OÜ on viidanud määruskaebuses üldiselt majandustegevuse seiskumise või lõppemise võimalusele, kuid ei ole detailsemalt kirjeldanud ega tõendanud, milles tema majandustegevus määruskaebuse ja selle täienduse esitamise ajal seisneb (kas jätkatakse tööjõu rentimist Kadrina tehases, kas on veel muid tegevusalasid, nt seoses äriühingule kuuluva paadi kasutamisega) ja millised probleeme on talle arvelduskonto arestimisega kaasnenud (nt kas pangakonto arestimise tõttu on tekkinud võlad töötajate või tarnijate ees vms). Määruskaebusele lisatud 16.10.2020 liisinguleping tõendab sõiduki liisimist ja liisingumaksete tasumise kohustust, kuid ei tõenda, et X OÜ-l oleks tekkinud pangaga probleeme, millele ta määruskaebuses viitab. X OÜ-le kuulub paadiveohaagis Tiki treiler ja paat Alex 450, kuid määruskaebuse esitaja ei ole selgitanud, milline on nende seisukord ega ümber lükanud halduskohtu eeldust, et nende väärtus on liiga väike, et tagada eeldatavat maksukohustust. X OÜ omandis ei ole kinnisasju, millele saaks seada käsutamise keelumärget või hüpoteeki, mis määruskaebuse esitajat vähem koormaks. Tuleb ka märkida, et pangakonto arestimine ei tähenda tingimata äriühingu tegevuse lõppemist, sest MKS § 131 lg 4 võimaldab vajadusel tagada äriühingu majandustegevuse jätkamiseks vältimatult vajalike kohustuste täitmise. Pangakonto aresti alt vabastamiseks (st täitetoimingute lõpetamiseks) on maksukohustuslasel võimalik esitada maksuhaldurile MKS § 120 lg 1 p 3, § 121 ja § 122 nõuetele vastav tagatis, mille suurus on maksuhalduri taotluses märgitud.
13.Eelnevat arvestades jääb määruskaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 02.02.2021 määrus muutmata. Ringkonnakohus rõhutab siiski, et kui eeldatava maksukohustuse täitmine on tagatud nn eelaresti seadmisega maksukohustuslase pangakontole, tuleb maksuhalduril maksumenetlus lõpule viia võimalikult kiiresti.
(allkirjastatud digitaalselt)
8(8)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.