Eesistuja Monika Laatsit, liikmed Janar Jäätma ja Oliver Kask
Määruse tegemise aeg ja koht
03.05.2021, Tallinn
Haldusasja number
3-20-22
Haldusasi
Maksu- ja Tolliameti taotlus täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa saamiseks
Menetlusosalised
Taotluse esitaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Sigrid Tirman Isik, kelle suhtes taotletakse haldustoiminguks luba – YY Kolmandad isikud – GG ja ŠŠ, esindaja GG
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 07.01.2020 määrus
Menetluse alus ringkonnakohtus
GG ja ŠŠ määruskaebus
RESOLUTSIOON
1.Võtta asja juurde määruskaebuse lisad 1–5.
2.Jätta GG ja ŠŠ määruskaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 07.01.2020 määruse resolutsiooni punktid 1 ja 2 haldusasjas nr 3-20-22 muutmata.
EDASIKAEBAMISE KORD
Määruse peale võib esitada määruskaebuse Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse kättetoimetamisest arvates (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 235 lg-d 1 ja 3 ning § § 265 lg 5, maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 4).
Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas MKS § 1361 lg 1 alusel Tallinna Halduskohtule 06.01.2020 taotluse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks YY ja QQ suhtes. YY osas põhjendas MTA taotlust järgmiselt. Maksuhaldur nõuab sisse OÜ F (registrikood XXXXXXXX) perioodi juuli 2016 kuni jaanuar 2019 maksuvõlga, mis on 06.01.2020 seisuga 38 495,81 eurot käibedeklaratsioonil (KMD) ning tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonil (TSD) deklareeritud juuli 2016 kuni jaanuar 2019 käibemaks, erijuhtude tulumaks, kogumispensionimakse, sotsiaalmaks, kinnipeetud tulumaks ja
3-20-22 töötuskindlustusmakse ning arvestatud raskeveokimaks kokku 26 128,38 eurot; intress 11 667,43 eurot; sunniraha 700 eurot. Maksuvõlg on tekkinud YY juhatuse liikmeks oleku ajal. Kohtule taotluse esitamisega alustab maksuhaldur YY-le vastutusotsuse koostamisele suunatud maksumenetlust, mille tulemuseks võib olla tema solidaarne vastutus OÜ F maksukohustuste eest 37 795,81 euro ulatuses (summa ei sisalda sunniraha). OÜ F maksudeklaratsioone esitas 2017. a juulini (k.a) ŠŠ, kes oli OÜ F juhatuse liige kuni 31.08.2017, ning 2017. a augustist alates UU, kellel on äriühingu esindamiseks e-MTA-s raamatupidaja pakett ja kes tõenäoliselt sai maksudeklaratsioonide aluseks olevad andmed YY-lt ja/või QQ-lt. Juhatuse liikmena oli YY-le seega teada maksudeklaratsioonides kajastuv teave ning see, et tekivad maksukohustused, mida tuleb tasuda. Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et YY korraldas OÜ F majandustegevuse teadlikult nii, et äriühingul puuduvad rahalised vahendid maksukohustuse täitmiseks. Seega on ta OÜ F seadusliku esindajana rikkunud MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi. OÜ F AS-s SEB Pank asuvalt arvelduskontolt on ajavahemikul 01.02.2016–27.11.2018 sularahas välja võetud kokku 32 960 eurot, kuid sularaha sissemakseid on tehtud vaid 6510 euro ulatuses. Ajavahemikul juuni 2017 kuni juuli 2018 on äriühingu pangakontolt sularahas välja läinud kokku 26 450 eurot. Nimetatud perioodil tekkis OÜ-l F maksuvõlg. Panga selgituse kohaselt on sularaha välja võetud YY ja QQ nimele väljastatud pangakaartidega. Maksuhalduril on kahtlus, et äriühingu pangakontolt välja võetud raha ei kasutatud ettevõtluse tarbeks. Äriühingust raha väljaviimine ajal, mil äriühingul tekivad ja on juba tekkinud maksukohustused, on käsitatav teadliku maksuvõla tekitamise ja tasumata jätmisena. Maksuvõla kujunemise perioodil esitasid juhatuse liikmed maksuvõla ajatamise taotlusi, mille MTA rahuldas, andes äriühingule võimaluse makseraskustest välja tulla, kuid halva maksedistsipliini tõttu oli maksuhaldur sunnitud graafikud kehtetuks tunnistama. OÜ F arvelduskonto väljavõtet ning TSD-sid analüüsides selgus, et TSD-del on deklareeritud kahe töötaja osas igakuiseid töötasu väljamakseid 500 eurot, kuid arvelduskonto väljavõtetelt nähtuvad tasumised samadele töötajatele 1 140,92 eurot ja 1 257,73 eurot kuus. Tegemist võib olla töötasu maksmisega, millega seoses ei ole kõik seadusest tulenevad maksud deklareeritud ja tasutud. MTA-le teadaolevalt sai YY tulumaksuga maksustatavaid väljamakseid viimati OÜ-st F 2019. a jaanuaris (540 eurot). Neljal korral tegi talle 2019. a-l väljamakseid Eesti Haigekassa (keskmiselt 187,20 eurot). 2018. a-l tegi YY-le väljamakseid Eesti Haigekassa, OÜ F (keskmise kuutasuga 476,67 eurot) ja ühel korral V OÜ (584,00 eurot). Ei ole võimalik prognoosida YY väljamaksete suurenemist. Seega tõenäoliselt esineb vajadus võimaliku vastutusotsuse sundtäitmiseks. Varaseim deklareeritud maksukohustus pärineb 2016. a juulist ja viieaastast aegumistähtaega kohaldades aegub OÜ F maksuvõla sissenõudmine 20.07.2021. Maksuvõlga ei ole kustutatud. OÜ F ei ole registrist kustutatud ja selle õigusvõime ei ole lõppenud. Deklareeritud maksuvõla ja arvestatud raskeveokimaksu äriühingult sissenõudmiseks on maksuhaldur väljastanud AS-s SEB Pank oleva arvelduskonto arestimiseks korraldused kokku 31 331,68 euro ulatuses (sh teinud korraldusi sunniraha tasumiseks). Arvelduskonto arestimise tulemusel vähenes äriühingu maksuvõlg 28 710,81 euroni. OÜ-l F ei ole kinnistuid ega väärtpaberikontot, mille arvelt oleks võimalik maksuhalduri nõuet rahuldada. OÜ F omandis olevad sõidukid on väheväärtuslikud ja nende realiseerimise arvelt ei ole võimalik maksuvõlga oluliselt vähendada. OÜ F deklareeris viimati maksustatavat käivet 2018. a septembris ja tulumaksuga maksustatavaid väljamakseid 2019. a jaanuaris. OÜ F kustutati 14.08.2019 käibemaksukohustuslaste registrist käibemaksuseaduse § 22 lg 3 alusel. Tegemist ei ole tegutseva äriühinguga ja maksuvõla katteks ei ole tõenäoline saada laekumisi äriühingu majandustegevusest saadavate vahendite arvelt. 2(9)
3-20-22 Kinnisasjast asukohaga PPP, Tallinn, Harjumaa (registriosa nr XXXXXXX, katastritunnus XXX) on 1/2 mõttelist osa ŠŠ kaasomandis ning ülejäänud 1/2 mõttelist osa kaasomandist on pärimise tulemusena ŠŠ, GG (varem GG) ja YY ühisomandis. Tegemist on elamumaaga. Kinnistut koormab kaks hüpoteeki, mille suurus on kokku 213 000 eurot. Maksuhaldur taotleb luba MKS § 130 lg 1 p 1 alusel käsutamise keelumärke seadmiseks kõnealusele kinnistule selliselt, et YY-l keelatakse kinnistut käsutada (vrd Riigikohtu 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-1512, p 46). Maa-ameti kinnisvara hinnastatistika järgi võib kinnistu väärtus olla umbes 159 859,09 eurot. Kinnistu on jagatud kaasomandina pooleks ehk ühe poole hinnaks on umbes 79 929,55 eurot. Kuna YY-le kuulub 1/3 ühisomandist, siis on YY osa ühisvarast umbkaudu 26 643,18 eurot. Valitud täitetoiming ehk YY-le suunatud käsutamise keelumärke kandmine ühisvaraks olevale kinnistule on maksukohustuslast kõige vähem koormavam ega piira teda rohkem, kui on vaja vastutusotsuse täitmiseks. YY-le kuuluva kinnisasja väärtus on hinnanguline ning tegelik müügihind võimalikul sissenõude pööramisel võib sellest erineda. MKS § 126 lg 1 p-st 1 tulenevalt vabastab maksuhaldur tagatise, kui nõuet, mille tagamiseks tagatis esitati, ei teki. Tulenevalt MKS § 1361 lg-st 3 lõpetab maksuhaldur YY vastu suunatud täitetoimingud, kui ta on esitanud tagatise MKS § 120 lg 1 p 3, § 121 ja § 122 kohaselt. Tagatise ulatuse määramisel lähtub maksuhaldur tagatava nõude ja võimaliku sundtäitmise kulude suurusest. Kui YY soovib tagatissumma kanda deposiiti, on deposiidi väärtuseks 37 795,81 eurot.
2.Tallinna Halduskohus rahuldas 07.01.2020 määrusega taotluse (resolutsiooni p 1) ning andis MTA-le loa mh esitada taotlus käsutamise keelumärke seadmiseks Eesti Vabariigi (MTA kaudu) kasuks selliselt, et YY-l on keelatud ühisvaraks oleva PPP kinnisasja käsutamine (resolutsiooni p 2). MKS §-s 1361 sätestatud eeldused YY suhtes täitetoimingute tegemiseks on täidetud. Taotlus on piisavalt põhjendatud. Maksuhaldur on algatanud YY suhtes maksumenetluse, mille eesmärk on koostada vastutusotsus. Taotluse kohaselt on YY rikkunud MKS §-s 8 sätestatud kohustusi ning vastutab seetõttu solidaarselt OÜ F maksuvõla eest. Taotluses välja toodud asjaolude põhjal ei saa väita, et vastutusotsuse tegemine oleks välistatud või ilmselgelt võimatu. Maksuvõla tekitamine ja tegevus äriühingu majandustegevuse korraldamisel, sealhulgas sularaha väljavõtmine pangakontodelt perioodil, mil kujunes osaühingu maksuvõlg, iseloomustab YY suhtumist avalik-õiguslike kohustuste täitmisesse. Sarnaselt võib ta suhtuda ka vastutusotsusega määratavasse vastutuskohustusse. Taolise olukorra tekkimise vältimiseks on vajalik anda luba võimaliku tulevase vastutusotsuse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks enne kohustuse kindlaksmääramist vastutusotsusega. Taotlusest nähtuvalt ei esine aluseid, mis välistaksid vastutusotsuse tegemise. YY oli maksuvõla tekkimise ajal OÜ F juhatuse liige. Maksusumma määramise viieaastane aegumistähtaeg ei ole möödunud. Arvestades MTA taotluses toodud põhjendusi ning maksumenetluse eeldatavat pikkust, on põhjendatud täitmist tagavate toimingute sooritamine enne rahalise nõude või kohustuse määramist, kuna ennetavate meetmete rakendamata jätmise korral võib haldusakti hilisem täitmine olla raskendatud või võimatu. Taotluses on märgitud, et maksuhaldur lõpetab täitetoimingud YY suhtes, kui ta esitab MKS §-de 121 ja 122 kohase tagatise.
3.MTA 07.01.2020 avalduse alusel kanti 14.01.2020 kinnistusraamatusse keelumärge, millega YY-l keelati käsutada PPP kinnisasja.
4.GG ja ŠŠ esitasid Tallinna Ringkonnakohtule 11.11.2020 määruskaebuse, milles taotlesid halduskohtu 07.01.2020 määruse resolutsiooni p-de 1 ja 2 tühistamist ja uue määruse tegemist, millega jätta MTA taotlus YY suhtes rahuldamata. Määruskaebuse esitajad said PPP kinnisasja kaasomanikeks pärimise teel. Määruskaebuse eesmärk on kaitsta GG-le ja ŠŠ-le kuuluva vara väärtuse vähenemist, st selle sundmüüki, sest 3(9)
3-20-22 pole teada, millal ja kuidas lõpeb maksumenetlus YY suhtes. YY ühisomandi osale käsutamise keelumärke seadmine riivab ebaproportsionaalselt määruskaebuse esitajate omandiõigust. PPP kinnistu sundmüük võib mõjuda hävitavalt ŠŠ tervisele. Kohtupraktikast tulenevalt (vt haldusasjad nr 3-18-2194 ja 3-17-1141; tsiviilasjad nr 2-18-7127 ja 3-2-1-104-15) on ühisvara käsutamine põhimõtteliselt võimalik ka siis, kui osale ühisvarast on seatud käsutamise keelumärge. Selleks tuleb maksuhalduriga kokku leppida kinnisasja käsutamise tingimustes. Määruskaebuse esitajatel on põhimõtteliselt õigus nõuda ühisomandi lõpetamist. Samas olukorras, kus kinnistu on koormatud käsutamise keelumärkega, ei ole pöördumine pankade poole teistele ühisomanikele nende osa eest selle väärtusele vastava õiglase hüvitise väljamaksmiseks tõsiseltvõetav, sest pangalaenu saamine on praeguses olukorras välistatud. Määruskaebuse esitajad oleksid nõus maksma käsutamise keelumärke eemaldamise eeldusena maksuhalduri deposiitkontole 3309,84 eurot, mis vastab YY osale PPP kinnistu omandist.
5.Maksu- ja Tolliamet palus jätta määruskaebus läbi vaatamata või rahuldamata. Määruskaebus võib olla esitatud tähtaega rikkudes. Pole usutav, et määruskaebuse esitajad said halduskohtu 07.01.2020 määrusest teada 11 kuud pärast halduskohtu määruse tegemist. MKS §-s 1361 sätestatud eeldused täitetoiminguks loa andmiseks olid täidetud. Kohtupraktikas selle sätte kohaldamiseks antud juhiseid on järgitud. Muu hulgas on kohtupraktikas korduvalt selgitatud käsutamise keelumärke seadmist ühisomandile (nt Riigikohtu12.01.2018 määrus nr 3-17-1141, p 13 ja seal viidatud lahendid). Jaatatud on MTA õigust teha MKS § 130 lg-s 1 sätestatud täitetoiminguid pärast kohtult MKS § 1361 lg 1 alusel loa saamist. Samuti ei peeta kohtupraktikas keelumärke seadmist ühisomandile ebaproportsionaalseks meetmeks (nt Tallinna Ringkonnakohtu 14.01.2019 määrus nr 3-18-2194, p 13 ja Riigikohtu 07.12.2016 määrus nr 3-1-1-62-16, p 17). Puudub mõistlik põhjus, miks MKS § 1361 lg 1 kohaldamisel peaks eristama abikaasade ühisomandit ja pärandvara ühisusest tekkivat ühisomandit. Maksuhalduril ühisomandisse kuuluva vara suhtes täitmist tagavate toimingute sooritamise keelamine läheks vastuollu ühetaolise maksustamise põhimõttega. Määruskaebuse viide tsiviilasjale nr 3-2-1-104-15 ei ole asjakohane, sest seal oli vaidluse all kinnistusraamatusse käsutuskeelu kandmine täitemenetluse seadustiku alusel.
6.MTA tegi 29.12.2020 vastutusotsuse nr 13-7/00999-18, millega kohustas YY tasuma solidaarselt F OÜ maksukohustused 37 229,83 eurot. YY esitas vastutusotsuse tühistamiseks kaebuse, mille menetlemine on pooleli Tallinna Halduskohtus (haldusasi nr 3-21-206).
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
I
7.Ringkonnakohus võtab HKMS § 62 lg 2 ja § 198 lg-te 2 ja 3 alusel asja materjalide juurde määruskaebuse lisad 1–5 digitaalse toimiku lehekülgedel 137–143 ja 145–152: YY 21.10.2020 ettepanek MTA-le seoses PPP kinnisasja käsutamise keelumärke eemaldamisega ja MTA 22.10.2020 vastus sellele; kinnistusraamatu väljavõte PPP kinnisasja kohta; ŠŠ-le, GG-le ja YY-le 06.07.2009 väljastatud pärimistunnistus ning sama kuupäeva kinnistamisavaldus PPP kinnisasja kohta; PPP kinnisasjale seatud hüpoteegi pidaja teade võla jäägi kohta. Need tõendid on asjakohased, esitatud tähtaegselt ja vajalikud määruskaebuse õigemaks lahendamiseks. II
8.Tallinna Halduskohus andis 07.01.2020 määrusega MTA-le loa taotleda mh käsutamise keelumärke seadmist Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) selliselt, et YY-l on keelatud ühisvaraks oleva PPP kinnisasja käsutamine. 4(9)
3-20-22
9.Ringkonnakohus jääb 27.11.2020 määruses võetud seisukohale, et ŠŠ-l ja GG-l on õigus esitada määruskaebus halduskohtu 07.01.2020 määruse peale osas, mis puudutab MTA-le antud luba taotleda käsutamise keelumärke seadmist, millega YY-l keelatakse ühisvaraks oleva PPP kinnisasja käsutamine. MKS § 1361 lg 4 kohaselt võivad sama paragrahvi lõigetes 1–12 nimetatud taotluse ja avalduse rahuldamise või rahuldamata jätmise määruse peale esitada määruskaebuse maksuhaldur ja isik, kelle õigusi määrus puudutab. Kohtupraktikas on tunnustatud ka maksukohustuslaseks mitteoleva isiku õigust esitada määruskaebus, kui täitmist tagav toiming piirab mingil viisil tema õigust kasutada või käsutada tema omandis olevat kinnisasja (abikaasade ühisvara puhul nt Tallinna Ringkonnakohtu 14.01.2019 määrus nr 3-18-2194, p 6 ja 31.05.2017 määrus, p 7). PPP kinnisasja omanik oli 1998. a-st alates DD, kes suri 23.08.2007. Tema pärandvara läks võrdsetes mõttelistes osades üle abikaasa ŠŠ-le ning lastele GG-le ja YY-le (vt 06.07.2009 pärimistunnistus, määruskaebuse lisa 4). 06.07.2009 notariaalse kinnistamisavaldusega palusid ŠŠ, GG ja YY kustutada kinnistusraamatust kanne DD omandi kohta ning kanda PPP kinnisasja omanikena kinnistusraamatusse avaldajad (vt määruskaebuse lisa 4). Kinnistusraamatu järgi on PPP kinnisasja 1/2 mõttelise osa kaasomanik ŠŠ ning 1/2 mõttelist osa kaasomandist on ŠŠ, GG ja YY ühisomandis; kõnealuse kinnisasja käsutamine on keelatud YY-l (vt väljatrükk, määruskaebuse lisa 3). Tõenditest ja määruskaebuses esitatud selgitustest saab järeldada, et DD pärandvara ei ole jagatud. Pärimisseaduse (PärS) § 147 järgi kuulub pärandvara kaaspärijatele ühiselt (pärandvara ühisus) ning pärandvara ühisusele ja kaaspärijate vahelistele suhetele kohaldatakse kaasomandi sätteid. Asjaõigusseaduse (AÕS) § 73 lg 1 järgi võib kaasomanik temale kuuluva mõttelise osa ühises asjas võõrandada, pantida või seda muul viisil käsutada. Kaaspärija võib käsutada temale kuuluvat mõttelist osa pärandvara ühisusest (PärS § 148 lg 1 esimene lause). Kaaspärija ei või iseseisvalt käsutada pärandvara hulka kuuluvaid esemeid või mõttelist osa nendest (PärS § 148 lg 1 teine lause). Seega saavad ŠŠ, GG ja YY kui kaaspärijad iseseisvalt käsutada endale kuuluvat mõttelist osa kogu DD pärandvarast, kuid PPP kinnisasja kui pärandvara hulka kuuluvat asja võivad nad käsutada vaid ühiselt kõigi ühisomanike nõusolekul (vt ka Riigikohtu 05.06.2019 määrus nr 2-17-4276, p-d 14, 18). Eeltoodust tulenevalt piirab halduskohtu 07.01.2020 määrusega antud loa alusel YY kahjuks kinnistusraamatusse kantud keelumärge PPP kinnisasja käsutamist ka ŠŠ-l ja GG-l – kolm ühisomanikku saavad pärandvara hulka kuuluvat kinnisasja käsutada vaid ühiselt, kuid ühel ühisomanikest ei ole selle kinnisasja käsutamise õigust. Isegi kui maksuhalduri nõusolekul on määruskaebuse esitajatel võimalik PPP kinnisasja käsutada, hoolimata YY kahjuks seatud käsutamise keelumärkest, võib see tuua kaasa vajaduse teha täiendavaid toiminguid (nt maksuhalduri tehingusse kaasamine, maksuhaldurile tagatise andmine). Selliselt riivab halduskohtu 07.01.2020 määrusega YY suhtes antud luba mh GG ja ŠŠ omandiõigust.
10.MTA seadis 10.12.2020 vastuses kahtluse alla, kas määruskaebus on esitatud tähtaegselt. HKMS § 204 lg 1 seab määruskaebuse esitamise tähtaja kulgema hakkamise sõltuvusse määruse määruskaebuse esitajale kättetoimetamisest (vrd Riigikohtu 25.01.2011 määrus nr 33-1-99-10, p 15). Määruskaebuse esitajad ei olnud enne halduskohtu 07.01.2020 määruse tegemist menetlusosalised ning kohtute infosüsteemi andmetel ei toimetanud halduskohus neile kõnealust määrust õigusaktides ettenähtud korras kätte ega teinud seda neile ka muus vormis teatavaks. GG väitel said määruskaebuse esitajad halduskohtu määrusest teada 06.11.2020 YYlt. MTA ei esitanud 10.12.2020 vastuses selliseid väiteid ega lisanud oma vastusele ühtki tõendit, mis annaks aluse asuda määruskaebuse tähtaegsuse osas teistsugusele seisukohale. HKMS § 204 lg 1 kohaldamisel ei ole tähtsust, kas määruskaebuse esitajad olid enne 06.11.2020 teadlikud kinnistusraamatusse kantud keelumärkest. Kui siiski pidada seda 5(9)
3-20-22 oluliseks, ei annaks MTA 10.12.2020 vastuses esitatud seisukohad alust asuda määruskaebuse tähtaegsuse osas teistsugusele seisukohale. Pole vaidlust, et PPP kinnisasja käsutamine keelati YY-l, kelle suhtes toimus vastutusmenetlus. Määruskaebuse esitajad on ära näidanud, et YY suhtles MTA-ga ka täitmist tagava abinõu kohaldamise lõpetamise teemal (vt määruskaebuse lisad 1 ja 2). Kui määruskaebuse esitajatel puudus halduskohtu 07.10.2020 määruse tegemise ja määruskaebuse esitamise vahelisel ajal vajadus teha kõnealuse kinnisasjaga tehinguid, mille käigus oleks võinud eeldada kinnistusraamatusse kantud keelumärkest teadasaamist, on usutav, et nad ei teadnud kinnisasja käsutamise keelumärkest ja halduskohtu 07.01.2020 määrusest enne, kui YY neile seda 06.11.2020 ütles.
11.Ringkonnakohus märgib, et kui halduskohus annab maksuhaldurile loa selliste täitmist tagavate toimingute tegemiseks, mis mõjutavad eeldatavalt peale maksukohustuslase ka teiste isikute (nt kinnistusraamatusse kantud teiste ühisomanike) õigust oma vara kasutada või käsutada, tuleks määrus kätte toimetada neile kõigile, mitte üksnes isikule, kelle suhtes annab halduskohus loa täitmist tagavate toimingute tegemiseks.
12.MTA tegi 29.12.2020 vastutusotsuse, millega kohustas YY tasuma solidaarselt F OÜ maksukohustused 37 229,83 eurot. Seega on vastutusmenetlus YY suhtes lõppenud. See ei takista ringkonnakohtul määruskaebuse sisulist lahendamist ega halduskohtu 07.02.2020 määruse õiguspärasuse kontrollimist, kuid kooskõlas HKMS § 158 lg-ga 2 tuleb arvestada kohtumenetluse ajal muutunud asjaoludega (vrd Riigikohtu 05.04.2019 määrus nr 3-17-2005, p 7; 19.11.2013 määrus nr 3-3-1-48-13, p 28; 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p-d 63–64; Tallinna Ringkonnakohtu 13.09.2016 määrus nr 3-16-1161, p 8).
13.Eelnevat arvestades saab ringkonnakohus GG ja ŠŠ määruskaebuse sisuliselt läbi vaadata. III
14.MKS § 1361 kohaldamine eeldab, et maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust, kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine ning kontrolli käigus on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et kontrolli tulemusena antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks (nt Riigikohtu 05.04.2017 määrus nr 3-3-1-68-16, p 11; 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 50). Loa andmise menetluses tuleb kohtul eelkõige kontrollida, kas maksuhalduri esile toodud faktilistel asjaoludel on vastutusotsuse tegemine võimalik ja tõenäoline ning ega ei esine vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid. Vastutusotsuse tegemine on välistatud, kui maksusumma määramine on aegunud, maksuvõlg on kustunud või juhatuse liikme tahtluse või raske hooletuse tuvastamise on ebatõenäoline (Riigikohtu 12.02.2020 määrus nr 3-19-1672, p 18). Kui loa andmise eeldused on täidetud, tuleb kontrollida ka kohaldatava meetme põhjendatust ja proportsionaalsust võrdluses maksukohustusega, mille täitmist soovitakse tagada (Riigikohtu 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 57).
15.Maksuhaldur alustas taotluse esitamisega YY-le vastutusotsuse koostamisele suunatud menetlust. Vastutusmenetlus võib alata taotluse esitamisega halduskohtule (Riigikohtu 14.05.2013 määrus nr 3-3-1-7-13, p 12). Taotluses on märgitud eeldatava maksukohustuse suurus ning andmed tagatise kohta (MKS § 1361 lg 2 p-d 2–3; vt taotluse p-d 1, 2 ja 9). Maksuhaldur on selgitanud, et kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on YY-le vastutusotsuse tegemine (vt taotluse p-d 2 ja 3). YY oli kontrolliperioodil OÜ F juhatuse liige, kes vastutas äriühingu rahaliste ja mitterahaliste kohustuste täieliku ja tähtaegse täitmise eest. Maksuhaldur on taotluses piisavalt põhjendanud kahtlust, et YY võis rikkuda maksuseadustest tulenevaid kohustusi ning tema tegevuse ja OÜ F maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos. Maksuhalduri seisukoha järgi korraldas YY maksuvõla tekkimise perioodil äriühingu majandustegevuse teadlikult nii, et raha võeti äriühingu pangaarvelt sularahas välja ja kasutati tõenäoliselt ettevõtlusega mitteseotud eesmärgil, mille tulemusel puudusid OÜ-l F vahendid 6(9)
3-20-22 deklareeritud või arvestatud maksukohustuste täitmiseks. Puuduvad tõendid, mis andnuks juba vastutusmenetluse algstaadiumis põhjuse välistada, et juhatuse liige tegutses MKS § 40 lg-s 1 sätestatud vormis (Riigikohtu 14.05.2013 määrus nr 3-3-1-17-17, p 13). Maksuhalduri taotluse põhjal on piisav alus arvata, et MKS § 96 lg-tes 5 ja 6 sätestatud vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid ei esine. OÜ-l F oli maksuvõlg (ajavahemikul juuli 2016 kuni jaanuar 2019 KMD-del ja TSD-del deklareeritud, kuid tasumata maksud ja maksed; ajavahemikul 2017–2019 arvestatud, kuid tasumata raskeveokimaks; ning eelnimetatud maksukohustustelt arvestatud intress; vt taotluse p-d 1 ja 2). Maksuhaldur oli asunud äriühingu maksuvõlga sisse nõudma, kuid võlga ei õnnestunud sundtäitmise toimingute tulemusena äriühingult sisse nõuda (vt taotluse p 7). Eeldusel, et YY süü vormiks on tahtlus, nagu taotluses on märgitud, ei olnud temalt maksusuvõla sissenõudmine aegunud. YY tahtluse tuvastamise ei olnud MTA taotluses toodud asjaoludel ebatõenäoline. Maksuvõlg ei olnud kustunud. Äriühingu õigusvõime polnud lõppenud.
16.MTA taotluse rahuldamine eeldab põhjendatud kahtlust, et pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks (MKS § 1361 lg 2 p 1). Täitetoiminguks loa andmisel tuleb otsus teha olukorras, kus puuduvad kindlad tõendid isiku käitumise kohta tulevikus. Tegemist on prognoosiga, mis ei nõua, et maksuhaldur tõendaks ja halduskohus tuvastaks konkreetse maksukohustuslase tegevuse, mis takistab hilisema sundtäitmise tulemuslikkust. Teisisõnu ei eelda põhjendatud kahtlus, et isik juba oleks juba astunud samme selleks, et raskendada rahalise kohustuse hilisemat sissenõudmist. MKS § 1361 sätestatud meetme eesmärk ongi sellist käitumist ennetada (Riigikohtu 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22). Põhjendatud kahtluse hindamisel on olulise kaaluga isiku käitumine maksuõigussuhtes ja sellest järelduv usaldusväärsus, nt isiku osalus maksuvõla põhjustanud sündmustes ja käitumine maksumenetluse jooksul. Hilisemale sundtäitmise võimatusele ei saa osutada üksnes asjaolu, et isikul puudub tõenäoliselt raha maksukohustuse koheseks ja täielikuks täitmiseks (Riigikohtu 12.02.2020 määrus nr 3-19-1672, p 27). Loa andmiseks piisab, kui kohus peab täitmise raskendatust või võimatust asjaoludest ja kogutud tõenditest lähtudes tõenäoliseks (Riigikohtu 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 50c).
17.Maksuhalduri taotlus on ka selles osas piisavalt põhjendatud (vt taotluse p 3). Taotluse kohaselt on maksuhalduril kahtlus, et YY tegutses OÜ F seadusliku esindajana teadlikult nii, et äriühing muutus varatuks ega suutnud oma maksukohustusi täita. Maksuhalduri väitel on äriühingu pangakontolt 2017. a veebruarist 2018. a novembrini 107 korral 10 või 100 euro kaupa sularaha välja võetud (kokku 32 960 eurot), kuid sissemakseid on tehtud oluliselt vähem (6510 eurot). OÜ F maksuvõlg tekkis ja suurenes nimetatud perioodil. Sularaha on pangaarvelt välja võetud juhatuse liikmetele, sh YY-le väljastatud pangakaartidega. Samal ajal esitas äriühing maksuhalduri väitel maksuvõla ajatamise taotlusi, mille maksuhaldur esialgu ka rahuldas, kuid tunnistas siis halva maksedistsipliini tõttu kehtetuks. Samuti on maksuhaldur väljendanud kahtlust, et OÜ F maksis mõnele isikule töötasu selliselt, et seaduses sätestatud maksud jäid deklareerimata ja tasumata. Neid maksuhalduri väiteid ei ole määruskaebuses ümber lükatud. Eeltoodud asjaolud andsid piisava aluse arvata, et samamoodi võib YY suhtuda ka vastutusotsusega tõenäoliselt määratavasse maksukohustusse ja asuda temale kuuluvat vara võõrandama, et vältida vastutusotsusega määratava maksusumma tasumist.
18.Taotluse järgi analüüsis maksuhaldur YY varalist seisu ja valis täitetoiminguks MKS § 130 lg 1 p 1 alusel käsutamise keelumärke seadmise YY ühisomandis olevale PPP, Tallinn kinnisasjale selliselt, et YY-l keelatakse kõnealust kinnisasja käsutada (vt taotluse p 8).
19.Riigikohus on selgitanud, et MKS § 1361 lg 1 võimaldab maksuhalduril esitada mh taotluse, mille kohaselt seataks keelumärge kinnisasjale nii, et kinnisasja käsutamine keelatakse üksnes 7(9)
3-20-22 maksukohustuslasel (vt 12.01.2018 määrus nr 3-17-1141, p 13; 27.11.2012 määrus nr 3-3-115-12, p 46; 09.04.2013 otsus nr 3-3-1-82-12, p 49). Kuigi Riigikohtu selgitus on antud abikaasade ühisomandi kontekstis, on ringkonnakohtu hinnangul sellise taotluse esitamine põhimõtteliselt võimalik ka kaaspärijate ühisomandise kuuluva kinnisasja suhtes. Maksuhaldurile täitmist tagavate toimingute tegemiseks loa andmisel enne rahalise nõude või kohustuse määramist ei ole olemuslikku vahet, kas maksukohustuslane, kellel keelatakse eeldatava maksukohustuse täitmise tagamiseks kinnisasja käsutamine, on selle kinnisasja ühisomanik abikaasa või kaaspärijana. Kummalgi juhul ei või ühisomanik iseseisvalt käsutada kinnistut või mõttelist osa sellest, vaid seda saavad teha ühisomanikud ühiselt. Erisusi võib olla maksuvõla sundtäitmisel, sh täitemenetluse seadustiku alusel tehtavates toimingutes, kuid neid küsimusi ei lahendata täitmist tagavate toimingute tegemiseks loa andmise menetluses (vt Tallinna Ringkonnakohtu 14.01.2019 määrus nr 3-18-2194, p 17 ja 31.05.2017 määrus nr 317-165, p 7).
20.Kuna YY ei ole määruskaebust esitanud, et hinda ringkonnakohus, kas käsutamise keelumärke seadmine kui vastutusotsuse täitmist tagav toiming oli tema suhtes proportsionaalne. Määruskaebuse esitajate suhtes ei olnud YY-l PPP kinnistu käsutamise keelamine ebaproportsionaalne. Analoogia korras on maksuvõlgnikuks mitteoleva kaaspärija suhtes kohaldatavad samad põhimõtted, mida on kohtupraktikas avaldatud maksuvõlgnikuks mitteoleva abikaasa suhtes: keelumärge piirab ühisomandi käsutamist üksnes ajutiselt ja on menetlusosaliste õigustatud huve arvestades seetõttu mõistlik (vrd Riigikohtu 12.01.2018 määrus nr 3-17-1141; 07.12.2016 määrus nr 3-2-1-62-16, p 17). YY suhtes seatud kinnistu käsutamise keelumärge takistab ka määruskaebuse esitajatel PPP kinnisasja käsutamist, kuid ka keelumärketa saaksid nad seda kinnisasja käsutada üksnes YY nõusolekul. Käsutamise keelumärke seadmiseks loa andmata jätmisel võinuks kaaspärijad nende vahelist sugulussidet arvestades ühiselt võõrandada PPP kinnisasja kolmandale isikule või jagada pärandvara selliselt, et PPP kinnisasi jääb üksnes ŠŠ-le ja GG-le. Kuna YY suhtes ei kohaldatud muid täitmist tagavaid toiminguid (nt arvelduskonto arestimist), puudus kindlus, et YY-le kuuluv osa kinnistu võimalikust müügist saadavast rahast jäänuks tagama võimalikku maksuvõlga.
21.Maksuhaldur tegi 29.12.2020 vastutusotsuse nr 13-7/00999-18, millega kohustas YY tasuma solidaarselt F OÜ maksukohustused 37 229,83 eurot. YY esitas vastutusotsuse tühistamiseks kaebuse, mille menetlemine on pooleli Tallinna Halduskohtus (haldusasi nr 321-206). Halduskohtule esitatud taotluses hindas maksuhaldur YY eeldatava maksukohustuse suuruseks 37 795,81 eurot. Tegemist ei ole sellise vahega, mis annaks aluse pidada maksuhalduri nõuet ületagatuks ja käsutamise keelumärke seadmist seetõttu ebaproportsionaalseks. Maksuhalduri väljatoodud PPP kinnistu hinnangulist väärtust arvestades on ka YY-lt vastutusotsusega sissenõutav maksuvõlg siiski suurem, kui tema eeldatav osa PPP kinnistu väärtusest.
22.Ringkonnakohus selgitab täiendavalt, et määruskaebuse esitajatel on võimalik pärandvara jagada PärS §-des 152–161 sätestatud tingimustel ja korras. Pärandvara jagamisel määratakse kindlaks, millised pärandi hulka kuuluvad asjad või nende osad, samuti õigused ja kohustused jäävad igale kaaspärijale (PärS § 152). Seejuures saab pärandvara jagamisel arvesse võtta, et PPP kinnisasjal asuv elamu on ŠŠ kodu, nagu määruskaebusest võib järeldada (vt PärS § 159 lg 1). Samuti on põhimõtteliselt võimalik kaaspärijatel ühiselt PPP kinnistu võõrandada (PärS § 148 lg 1 teine lause). Seejuures tuleb siiski arvestada, et kuna Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) on kinnistusraamatus keelumärge, millega YY-l kui ühel kaaspärijal keelatakse pärandvara hulka kuuluva PPP kinnisasja käsutamine, tuleb maksuhalduriga kokku leppida kinnisasja käsutamise tingimustes, et tagada YY maksuvõlga. Määruskaebuse esitajatel on võimalik pöörduda vastava taotlusega maksuhalduri poole ning nõusoleku mittesaamisel kasutada tsiviilõiguslikke õiguskaitsevahendeid. 8(9)
3-20-22 Lisaks tuleb märkida, et maksuhaldur ise ei saa PPP kinnistut maksuvõla sundtäitmiseks realiseerida, vaid seda saab teha kohtutäitur täitemenetluse seaduses sätestatud tingimustel. Seejuures jäävad täitemenetluses kehtima maksuhalduri kohaldatud keelumärked (vt MKS § 130 lg 2; täituri toimingute kohta vt lähemalt Riigikohtu 20.10.2015 määrus nr 3-2-1-104-15, p-d 13 ja 14). YY maksuvõla sundtäitmisel ei saa pöörata sissenõuet kaaspärijate ühisvarale tervikuna või selle osaks olevatele üksikutele esemetele, vaid üksnes YY osale ühisvarast. Pärast pärandvara jagamist ei saa sissenõuet pöörata maksuvõlgnikeks mitteolevatele kaaspärijatele (s.o määruskaebuse esitajatele) jäävale osale selles. Kui määruskaebuse esitajad soovivad esitada tagatist YY maksukohustuse tagamiseks, tuleb vastav avaldus esitada maksuhaldurile, mitte kohtule (MKS § 1361 lg 3). Tagatis, mille esitamisel täitetoimingud lõpetatakse, on kirjas MTA taotluses (taotluse p 9).
23.Eelneva põhjal jääb GG ja ŠŠ määruskaebus rahuldamata ning halduskohtu 07.01.2020 määrus muutmata. (allkirjastatud digitaalselt)
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.