Eesistuja Monika Laatsit, liikmed Oliver Kask ja Virgo Saarmets
Otsuse tegemise aeg ja koht
30.04.2021, Tallinn
Haldusasja number
3-19-1160
Haldusasi
X kaebus Maksu- ja Tolliameti 13.03.2019 vastutusotsuse nr 13-7/00898-20 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – X, esindaja vandeadvokaat Margus Lentsius Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Andreas Aas
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 11.12.2020 otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
X apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kohtuistung 13.04.2021
RESOLUTSIOON
1.Jätta X apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 11.12.2020 otsus haldusasjas nr 3-19-1160 muutmata.
Jätta apellatsioonimenetluse menetluskulud poolte endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 31.05.2021. Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas 09.02.2018 korralduse nr 12.2-3/043042-1 alusel OÜ FCC Betoonitööd üksikjuhtumi kontrolli, mis hõlmas käibemaksu ja tööjõumaksude arvestamise, deklareerimise ning tasumise õigsust maksustamisperioodil juuli–detsember 2017. OÜ FCC Betoonitööd esitas 24.04.2018 käibedeklaratsioonide (KMD) parandused teiste hulgas maksustamisperioodi juuli–august 2017 kohta, millega äriühingu maksukohustus suurenes 10 040 euro võrra. MTA lõpetas 04.10.2018 teatega nr 12.2-3/043042-40 üksikjuhtumi kontrolli. 13.03.2019 seisuga oli juuli–august 2017 käibemaksukohustusest tasumata 10 007,21 eurot.
2.Harju Maakohus lõpetas 11.09.2018 määrusega nr 2-18-8610 OÜ FCC Betoonitööd pankrotimenetluse pankrotti välja kuulutamata raugemise tõttu.
3.MTA kohustas 13.03.2019 vastutusotsusega nr 13-7/00898-20 X solidaarselt OÜ-ga FCC Betoonitööd tasuma viimase maksuvõlg 13 173,77 eurot, mis hõlmab maksustamisperioodil juuli–august 2017 deklareeritud, kuid tasumata käibemaksu 10 007,21 eurot ja sellelt arvestatud intressi 3166,56 eurot. X oli 29.06.2007–06.11.2017 OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liige, kes rikkus maksukorralduse seaduse (MKS) § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust korraldada tema juhitava äriühingu maksude deklareerimine ja tasumine. Puudub alus arvata, et 24.04.2018 parandusdeklaratsioonides esitatud andmed on valed. X süü vormiks on tahtlus. X-l on pikaajaline ettevõtluse kogemus. Ta osales OÜ FCC Betoonitööd majandustegevuses ja juhtimises ning tal oli juurdepääs äriühingu raamatupidamisdokumentidele, arvelduskontodele ja kassale ning e-maksuametile. OÜ-l FCC Betoonitööd oli vaidlusalusel perioodil ka teine juhatuse liige – C, kes väidetavalt tegeles raamatupidamisega –, kuid X ei kontrollinud tema tegevust piisavalt hoolikalt. X-le on etteheidetav, et OÜ FCC Betoonitööd jättis esialgsetel KMD-del teadlikult käibemaksukohustuse deklareerimata. OÜ FCC Betoonitööd üksikjuhtumi kontrollis on tuvastatud, et see äriühing ei soetanud 2017. a juulis ja augustis BBR OÜ-lt tööjõurenditeenust, vaid oli ise väidetavate renditöötajate tööandja. Seda kinnitab mh see, et mõlemad äriühingud on hiljem esitanud parandusdeklaratsioonid, BBR OÜ-l puudus tegelik majandustegevus ning tehingu poolte esitatud teave ja dokumendid on vastuolulised ja puudulikud. Ka töötajate seletused jm tõendid viitavad, et nende tegelik tööandja oli OÜ FCC Betoonitööd. OÜ FCC Betoonitööd teadis, et tööjõurendi tehingud on näilikud. OÜ-l FCC Betoonitööd oli BBR OÜ üle valitsev mõju X kaudu, kes sai kujundada BBR OÜ maksekäitumist. Mõlemal äriühingul oli sama raamatupidaja, kes mh esitas nende mõlema nimel parandusdeklaratsioonid. C ja X olid äriliselt pikaajaliselt seotud. Näilike tehingute eesmärk oli saada maksueelis. Seetõttu ei olnud alust kajastada OÜ FCC Betoonitööd käibemaksuarvestuses BBR OÜ 31.07.2017 ja 31.08.2017 arveid. Eelnev kinnitab ühtlasi, et X jättis tahtlikult tema juhitava äriühingu maksukohustused õigel ajal deklareerimata ja tasumata. Intress on lahutamatult seotud põhivõlaga. X süülise tegevuse ja OÜ FCC Betoonitööd maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos. Äriühingul oli piisavalt vahendeid, et maksukohustus õigeaegselt tasuda. X rikkus vastutusmenetluses kaasaaitamiskohustust, sest keeldus enese mittesüüstamise põhimõttele tuginedes alusetult teabe andmisest.
4.X esitas vastutusotsuse peale vaide, mille MTA jättis 16.05.2019 vaideotsusega nr 61/4368-2 rahuldamata.
5.X esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse 13.03.2019 vastutusotsuse tühistamiseks. 2(8)
3-19-1160 Maksuhaldur ei ole seostanud juhatuse liikme vastutuse eeldusi konkreetse juhtumi asjaoludega. Jääb selgusetuks, millist maksuseadusest tulenevat kohustust kaebaja rikkus. Piisav ei ole väide, et äriühing jättis maksu tasumata. OÜ FCC Betoonitööd raamatupidamist korraldas kolmeliikmelise juhatuse vahelise tööjaotuse alusel C, mitte kaebaja. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, kes KMD-d esitas, mistõttu ei ole võimalik ka väita, et kaebaja oli rikkumisest teadlik või selles süüdi. Juhatuse liikmete vaheline tööjaotus on tavapärane. See ei vabasta teist juhatuse liiget vastutusest, kuid säilima peab mõistlik usaldus teise juhatuse liikme vastu. Praegusel juhul puudusid objektiivsed asjaolud, millest tulevalt oleks kaebajal pidanud tekkima kahtlus OÜ FCC Betoonitööd raamatupidamise korraldamise õiguspärasuses. Kaebaja ei ole kunagi soovinud õigusvastase maksuõigusliku tagajärje saabumist. Kaasaaitamiskohustuse rikkumine ei saa olla süüd kinnitav asjaolu. Põhjusliku seose puhul on maksuhaldur jätnud tähelepanuta, et kaebaja ei olnud alates 06.11.2017 OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liige ega saanud mõjutada parandusdeklaratsioonide esitamist või nende alusel äriühingu maksukohustuste täitmist. Kaebaja juhatuse liikmeks oleku ajal olid äriühingul olemas maksukohustuste täitmiseks vajalikud vahendid. See, et pärast parandusdeklaratsioonide esitamist ei olnud äriühingul enam piisavalt vahendeid, ei ole põhjuslikus seoses kaebaja tegevusega. Kaebajale teadaolevalt nõustus OÜ FCC Betoonitööd esitama parandusdeklaratsioonid üksnes õigusrahu huvides, sest maksuhaldur lubas, et selle järel kontroll lõpetatakse ja äriühingu majandustegevus saab jätkuda. Ei saa nõustuda maksuhalduri järeldusega, et BBR OÜ töötajad olid tegelikult OÜ FCC Betoonitööd töötajad. Tehingu pooled sõlmisid tööjõurendi lepingu ja täitsid seda. Tagasitäitmist ei ole toimunud ja parandusdeklaratsioonid ei muuda õigussuhte sisu. Töötajad kinnitasid maksuhaldurile, et nende tööandja oli BBR OÜ. Renditööjõu leping võimaldas OÜl FCC Betoonitööd tööjõuga seotud riske maandada. Maksuhalduri käsitus renditööjõu kasutamise lubatavusest on ebaselge ja ennustamatu.
6.Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata, jäädes vastutus- ja vaideotsuse põhjenduste juurde. Kaebaja arusaam juhatuse liikme vastutuse eeldustest ei ole õige. Vastutusotsust on piisavalt motiveeritud. OÜ FCC Betoonitööd maksuvõlg tekkis 2017. a juuli ja augusti KMD-de parandusdeklaratsioonide alusel tasumisele kuuluvast maksusummast. Maksukohustuse aluseks olid OÜ FCC Betoonitööd ja BBR OÜ vahelised tehingud, millega seoses OÜ FCC Betoonitööd deklareeris 10 007,21 eurot sisendkäibemaksu. Maksuhaldur tuvastas üksikjuhtumi kontrolli käigus, et need tehingud olid näilikud. Selle perioodi KMD-de esitamise ajal oli kaebaja OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liige, samuti BBR OÜ ainus osanik ja juhatuse liige. Mõlema äriühingu esindajana oli kaebaja tehingute näilikkusest teadlik. Seega esitas kaebaja esialgsetel KMD-del ebaõigeid andmeid, mille eesmärk oli jätta OÜ FCC Betoonitööd poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma tasumata. Selline tegevus kvalifitseerub tahtlikuks. Asja lahendamisel ei ole tähtust, et parandusdeklaratsioonide esitamise ajal ei olnud kaebaja enam juhatuse liige. Kaasaaitamiskohustuse rikkumise etteheide on põhjendatud. Kaebaja saanuks keelduda konkreetsetele küsimustele vastamisest, mitte valimatult kogu teabe andmisest. Kaebaja suhtes ei ole algatatud süüteomenetlust. Juhatuse liikmed võivad ülesandeid delegeerida või tegevusvaldkondi jagada, kuid see ei vabasta neid MKS §-s 8 sätestatud maksukohustuste täitmise korraldamise kohustusest. Kui äriühingu nimel esitatakse maksuhaldurile andmeid nii, et juhatuse liige ei ole neid kontrollinud, kuid juhatuse liikmel puudub mõistlik põhjus nende andmete õigsust eeldada, tuleb eeldada juhatuse liikme tahtlust. 3(8)
3-19-1160 Kaebaja tegevuse ja maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos. Kaebaja tegudeta ei oleks esialgsetes KMD-des valeandmeid kajastatud, äriühingust raha välja viidud ega äriühingul maksejõuetust tekkinud.
7.Tallinna Halduskohus jättis 11.12.2020 otsusega kaebuse rahuldamata ja menetluskulud poolte endi kanda, nõustudes HKMS § 165 lg 2 alusel vastutus- ja vaideotsuse põhjendustega neid üle kordamata. OÜ FCC Betoonitööd ja BBR OÜ kinnitasid 24.04.2018 parandusdeklaratsioonidega, et tööjõurendi tehinguid tegelikult ei tehtud ja esialgu esitatud KMD-del kajastatud andmed ei olnud õiged. Praeguse vaidluse asjaoludel ei piisa maksuvõla kahtluse alla seadmiseks kohtumenetluses esitatud üld- ja paljasõnalisest väitest, et tehingud toimusid arvetel näidatud viisil. Kaebaja ei esitanud vastutusmenetluses ühtki tõendit ega andnud mingeid seletusi, sh ei esitanud vastutusotsuse projektile eriarvamust, mistõttu maksuhalduril puudus kohustus asjaolusid omal algatusel põhjalikumalt kontrollida. Kaebaja oli vaidlusalusel perioodil OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liige. Seega MKS § 8 lg 1 kohaselt oli tal kohustus korraldada äriühingu majandustegevus nii, et maksukohustused oleksid nõuetekohaselt täidetud. See hõlmab kohustust esitada õigete ja täielike andmetega maksudeklaratsioonid, arvestada neil õigesti välja tasumisele kuuluvad maksusummad ja korraldada nende tähtaegne tasumine. Maksuvõla tekkimine kinnitab MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustuse rikkumist. Kaebaja rikkus deklareerimis- ja tasumiskohustust sellega, et ei korraldanud OÜ FCC Betoonitööd maksustamisperioodide juuli ja august 2017 käibemaksuarvestust nõuetekohaselt, mille tulemusel arvestati sisendkäibemaksu BBR OÜ fiktiivsete arvete alusel, vähendades sellega OÜ FCC Betoonitööd tasutavat käibemaksu. MKS § 40 lg 1 kohaselt vastutab juhatuse liige äriühingu maksuvõla eest üksnes siis, kui ta rikub MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest. Maksuhaldur on õigesti tuvastanud, et kaebaja rikkus nimetatud kohustusi tahtlikult. Vastutuskohustusest vabanemiseks peaks kaebaja välja tooma asjaolud, mis kinnitaksid sellist juhatuse liikmete vahelist tööjaotust, mille kohaselt kaebajal ei olnud BBR OÜ arvetel märgitud tehingutega mingit seost. Kuna kaebaja oli nii OÜ FCC Betoonitööd kui ka BBR OÜ esindaja, on välistatud, et kaebaja ei teadnud tehingute näilikkusest või sellest, et OÜ FCC Betoonitööd kajastab vaidlusaluseid arveid oma sisendkäibemaksu arvestuses. Sellises olukorras ei ole tähtsust, et kaebaja ei olnud OÜ FCC Betoonitööd ainuke juhatuse liige ja raamatupidamise korraldamine ei olnud tema ülesanne. Maksuhaldur tuvastas õigesti põhjusliku seoses kaebaja tegevuse ja OÜ FCC Betoonitööd maksuvõla tekkimise vahel. Ka muud tingimused vastutusotsuse tegemiseks on täidetud. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
8.X esitas apellatsioonkaebuse, milles palub halduskohtu otsus tühistada ja teha uus otsus, millega kaebus rahuldada ning jätta menetluskulud vastustaja kanda. Halduskohus viitas üldsõnaliselt nõustumisele vastutusotsuse põhjendustega ega kontrollinud sisuliselt selle õiguspärasust. Seetõttu jääb ka kaebaja kõigi varasemate väidete juurde neid üle kordamata. Kaebaja ei ole rikkunud ühtki kohustust, mis annaks aluse teha vastutusotsus. Kaebaja ei esitanud 2017. a juuli ja augusti KMD parandusdeklaratsioone ning nende esitamine ei vabasta maksuhaldurit uurimiskohustusest. Kaebaja teadmise kohaselt nõustus C esitama parandusdeklaratsioonid üksnes õigusrahu saavutamiseks. Halduskohus viitas kohaldatavatele normidele, kuid ei seostanud neid konkreetse vaidluse asjaoludega. Osaliselt on halduskohtu põhjendused asjassepuutumatud. Puudub vaidlus, et kaebaja ei esitanud parandusdeklaratsioone ega olnud sel ajal ka OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liige. Kaebaja ei ole esitanud maksuhaldurile valeandmetega maksudeklaratsioone ega jätnud 4(8)
3-19-1160 maksukohustust õigeaegselt tasumata. Järelikult ei ole kaebaja pannud toime tegu, mille tulemusel tekkis äriühingul maksuvõlg. Halduskohtu otsuse põhjendustest jääb selgusetuks, millel põhines kaebaja tahtlus. Kaebaja on selgitanud, et raamatupidamise korraldamine oli teise juhatuse liikme C ülesandeks. Kui kaebaja ei korraldanud OÜ FCC Betoonitööd raamatupidamist ega osalenud maksudeklaratsioonide koostamisel, puudub ilmselgelt ka põhjuslik seos kaebaja tegevuse ja OÜ FCC Betoonitööd maksuvõla tekkimise vahel.
9.Maksu- ja Tolliamet palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata, jäädes varasemate seisukohtade juurde. HKMS § 165 lg 2 kohaldamise eeldused on täidetud.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
10.Vaidlus käib selle üle, kas kaebajalt saab vastutusotsusega sisse nõuda OÜ FCC Betoonitööd 2017. a juuli ja augusti käibemaksuvõla.
11.MKS § 8 lg-st 1, § 40 lg-st 1 ja § 96 lg-st 1 tulenevalt peavad äriühingu juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemiseks olema täidetud järgmised eeldused: a) juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustusi; b) rikutud on kohustust korraldada MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; c) kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg (nt Riigikohtu 11.12.2019 otsus nr 3-172235, p 11). Halduskohus leidis õigesti, et need eeldused on praeguses asjas täidetud ning ei esine ka vastutusotsuse tegemist välistavaid aluseid. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega pea vajalikuks neid kõiki korrata (HKMS § 201 lg 4).
12.Maksuvõlg on tähtpäevaks tasumata maksusumma (MKS § 32 p 1). Maksuhaldur on kindlaks teinud, et OÜ-l FCC Betoonitööd oli vastutusotsuse tegemise ajal kehtiv maksuvõlg (vt eeskätt vastutusotsuse p-d 2 ja 3c). Maksuhaldur on OÜ FCC Betoonitööd maksukontrolli käigus kogutud tõenditele tuginedes piisavalt põhjendanud kahtlust, et OÜ FCC Betoonitööd ei soetanud 2017. a juulis ja augustis BBR OÜ-lt tööjõurendi teenust, vaid väidetavad renditöötajad olid tegelikult kaebaja enda töötajad ning OÜ FCC Betoonitööd oli tehingute näilikkusest teadlik. Kuna näilikke tehinguid ei võeta maksustamisel arvesse (MKS § 83 lg 4), ei olnud OÜ-l FCC Betoonitööd õigust BBR OÜ 31.07.2017 ja 31.08.2017 arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata. Maksukontrolli käigus OÜ FCC Betoonitööd nimel 24.04.2018 esitatud KMD parandusdeklaratsioonidega suurenes äriühingu 2017. a juuli ja augusti käibemaksukohustus 10 040 euro võrra, millest 10 007,21 eurot oli vastutusotsuse tegemise ajal tasumata. Deklaratsioonide parandamisega kinnitas OÜ FCC Betoonitööd sisuliselt, et varasemates KMD-des esitatud andmed BBR OÜ-ga 2017. a juulis ja augustis tehtud tehingute kohta ei olnud õiged. MTA teavitas äriühingut 14.10.2018 teatega (MTA vastus kaebusele, lisa 8) kontrolli lõpetamisest ning luges KMD-de parandused õigeks. Sellel teatel on maksukohustust tuvastava haldusakti toime (vt Riigikohtu 17.05.2016 otsus nr 3-3-1-3-16, p 18).
13.Kaebaja ei esitanud vastutusmenetluses seletusi ega vastuväiteid vastutusotsuse projektile, kuid on olnud kohtumenetluses seisukohal, et tehingud toimusid BBR OÜ 31.07.2017 ja 31.08.2017 arvetel näidatud viisil. Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga. MKS § 83 lg 4 kohaldamise eelduseks oleva näiliku tehingu korral pooled tegelikult ei soovi kokkulepitud tagajärgi, st nad on varjatult kokku leppinud, et nad ei pea end seotuks tehingus näidatud õiguste ja kohustustega. Poolte tegeliku tahte kindlakstegemisel peab tuvastatud asjaoludest usutavalt nähtuma, et poolte tegelikuks tahteks ei olnud vaidluse all oleva tehingu tegemine, vaid nad soovisid sellega varjata teistsugust tehingut (maksustamisel tuleb tuvastada ka maksueelis) või teeselda tehingu toimumist üldse (maksueelise tuvastamine pole maksu 5(8)
3-19-1160 määramisel vajalik; vt nt Riigikohtu 04.03.2020 otsus nr 3-18-1740, p 14 ja seal viidatud praktika). Kuna nii OÜ FCC Betoonitööd kui ka BBR OÜ on parandanud 2017. a juuli ja augusti KMDd ning BBR OÜ 31.07.2017 ja 31.08.2017 arved oma käibemaksuarvestusest välja jätnud, saab ainuüksi sellest järeldada nende äriühingute tahet mitte olla arvetel näidatud tehingutega seotud. Lisaks on vaidlusalused arved üldsõnalised (neil on selgituseks märgitud „betoonitööd“ ja koguseks 1, vt MTA vastus kaebusele, lisa 25) ning muid dokumente peale arvete ja 26.09.2014 sõlmitud tööjõurendi lepingu (MTA vastus kaebusele, lisa 26) ei ole maksuhaldurile esitatud. Teenuse osutamise kohta koostatud dokumentide põhjal ei ole selge, millises mahus ja millist teenust vaidlusaluste arvete alusel täpsemalt osutati ning kuidas kujunes BBR OÜ-le teenuse eest makstav hind. See ei selgu ka OÜ FCC Betoonitööd maksumenetluse käigus kaebaja, C ja OÜ FCC Betoonitööd kolmanda juhatuse liikme Q antud seletustest (MTA vastus kaebusele, lisad 13, 17 ja 19). Maksuhaldur on tuvastanud, et pooled ei järginud praktikas 26.09.2014 tööjõurendi lepingut ning BBR OÜ oli passiivne OÜ-lt FCC Betoonitööd võlgnevuste sissenõudmisel. Vastutusotsuses on selgitatud, et maksude tasumisest kõrvale hoidmiseks kasutatakse sageli tegeliku majandustegevuseta varatuid äriühinguid, kellelt ei saa maksuvõlga sisse nõuda, ning põhjendatud kahtlust, et BBR OÜ vastas sellise äriühingu tunnustele. Tööjõurenditeenust osutavale äriühingule on iseloomulik, et ettevõte otsib töötajad, keda kasutajaettevõtetel on konkreetsel juhul vaja, määrab kindlaks töötajate palga ning selle tõstmise, tagab töötasu väljamaksmise ning peab arvestust töötajate tööarvestuse üle. OÜ FCC Betoonitööd maksumenetluses kogutud tõendid viitavad sellele, et BBR OÜ ei täitnud neid ülesandeid, vaid töötajate tööle võtmine ning selle korraldus oli tegelikult OÜ FCC Betoonitööd kontrolli all. Väidetavate renditöötajatega ei olnud sõlmitud kirjalikke töölepinguid ja puudub võimalus kontrollida, kas neid oli ettenähtud korras teavitatud sellest, et nad on renditöötajad (vt töölepingu seaduse § 6 lg-d 5 ja 9). Mitmete väidetavate renditöötajate seletustest (MTA vastus kaebusele, lisad 35–44) võib järeldada, et nad allusid tegelikult OÜ FCC Betoonitööd juhtimisele ja kontrollile. Kuigi tööjõurendi puhul ei ole ebatavaline, et renditöötajatele annab korraldusi kasutajaettevõtte (OÜ FCC Betoonitööd) objektijuht või tööaja arvestust korraldab mh ka kasutajaettevõtte juhatuse liige, ei ole maksumenetluses kogutud tõendite pinnalt võimalik eristada, millises osas korraldas tööd BBR OÜ ja millises osas OÜ FCC Betoonitööd. BBR OÜ pangaarvetelt ei nähtu mingeid töötajatega seotud kulutusi. BBR OÜ ja OÜ FCC Betoonitööd osanike ja juhatuse liikmete ring oli 2017. a juulis ja augustis osaliselt kattuv ning äriühingutel oli sama raamatupidaja ja juriidiline aadress. Eeltoodud asjaolud viitavad ringkonnakohtu hinnangul põhjendatud kahtlusele, et OÜ FCC Betoonitööd ja BBR OÜ tahe ei olnud tegelikult suunatud tööjõurendi teenuse osutamisele ning OÜ FCC Betoonitööd teadis tehingute näilikkusest. Näilike tehingutega sai OÜ FCC Betoonitööd maksueelise, mis seisnes võimaluses BBR OÜ arvete alusel suurendada alusetult sisendkäibemaksu. Kaebaja väide, et tehingud toimusid siiski arvetel näidatud viisil, on üldine ja paljasõnaline. Kaebaja ei andnud vastutusmenetluses maksuhaldurile seletusi ega esitanud ühtki tõendit, samuti ei esitanud kaebaja vastutusotsuse projekti kohta eriarvamust. Kaebaja ei ole esitanud ka kohtumenetluses maksuhalduri põhjendatud kahtluse ümberlükkamiseks ühtki uut tõendit. Samuti ei ole kaebaja ära näidanud, milliseid konkreetseid tõendeid on maksuhaldur vastutusotsuses valesti hinnanud. Seetõttu ei anna kaebaja kohtumenetluses esitatud seisukohad alust asuda tehingute näilikkuse osas teistsugusele seisukohale, kui vastutusotsuses.
14.Kaebaja oli 29.06.2007–06.11.2017 OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liige. Seega kooskõlas MKS § 8 lg-ga 1 oli tal kohustus korraldada OÜ FCC Betoonitööd 2017. a juuli ja augusti maksukohustuse tähtaegne ja täielik täitmine. See hõlmab kohustust korraldada õigel ajal õigete andmetega KMD-de esitamine ning käibemaksu õiges suuruses ja õigeaegne tasumine. 6(8)
3-19-1160 Seejuures ei ole MKS § 8 lg-s 1 silmas peetud, et juhatuse liige peab tegema kõik maksude deklareerimise ja tasumisega seotud toimingud isiklikult, vaid ta peab seda korraldama. Kuigi vastutusotsuse p 2.1 alapealkirjas ja kokkuvõtvas osas on kaebajale ette heidetud tasumiskohustuse rikkumist, on vastutusotsuse p-de 2.1 ja 3 põhjendustest mõistlikult arusaadav, et maksuhalduri hinnangul rikkus kaebaja ka deklareerimiskohustust. Ringkonnakohus märgib vastuseks kaebaja ringkonnakohtu istungil esitatud väidetele, et praeguses asjas ei ole tegemist Riigikohtu 19.12.2013 otsuses nr 3-3-1-37-13 kirjeldatud olukorraga. Selles asjas selgitas Riigikohus, millistel tingimustel võib juhatuse liige vastutada äriühingu maksuvõla eest, kui maksuhaldur ei heida talle ette MKS-s või maksuseaduses sätestatud kohustuse rikkumist, vaid tegevust äriühingu sisesuhtes ja sellest tulenevaid rikkumisi. Täpsemalt andis Riigikohus selles asjas juhiseid, milline on juhatuse liikme vastutus olukorras, kus makseraskustesse sattunud äriühing peab täitma oma kohustusi mitmete võlausaldajate ees. Praeguses asjas heidetakse kaebajale ette MKS ja käibemaksuseaduse rikkumisi, mitte äriühingu maksejõuetuks muutmist või teiste võlausaldajate eelistamist maksuhaldurile.
15.Juhatuse liige vastutab äriühingu maksuvõla eest üksnes siis, kui ta rikkus MKS § 8 lg-st 1 tulenevaid kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest. MKS § 40 lg 4 kohaselt lähtutakse juhatuse liikme süü vormi (tahtlus, raske hooletus, hooletus) tuvastamisel võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lg-tes 3–5 sätestatust. VÕS § 104 lg 5 järgi tähendab tahtlus õigusvastase tagajärje soovimist võlasuhte tekkimisel, täitmisel või lõpetamisel. Tahtluse puhul peab äriühingu seaduslik esindaja mõistma, et rikub MKS §-s 8 nimetatud kohustusi (s.o kohustust korraldada esindatava MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine) ning soovi nimetatud kohustusi rikkuda (nt Riigikohtu 12.12.2012 otsus nr 3-3-1-23-12, p 14; 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, p 14; 19.11.2014 otsus nr 3-3-143-14, p 16). Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel saab lähtuda kaudsete tõendite ja asjaolude kogumist ning elulise usutavuse kriteeriumist (nt Riigikohtu 12.12.2012 otsus nr 33-1-23-12, p 20; 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, p 16; 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-43-14, p 18).
16.Maksuhalduri tuvastatud asjaolud ja tõendid kogumis viitavad kaebaja tahtlusele. Kaebajale kuulus vaidlusalusel perioodil 60% OÜ FCC Betoonitööd ja 100% BBR OÜ osadest ning ta oli mõlema äriühingu juhatuse liige (sh BBR OÜ ainuke juhatuse liige). Kuna kaebaja korraldas BBR OÜ majandustegevust, sh BBR OÜ nimel OÜ-le FCC Betoonitööd tööjõurenditeenuse arvete esitamist, on ainuüksi selle tõttu ilmne, et kaebaja oli teadlik BBR OÜ 31.07.2017 ja 31.08.2017 arvetel näidatud tehingute näilikkusest. Kaebaja teadmisele tehingute näilikkusest viitab ka tema tegevus OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liikmena. Kaebaja, C ja Q seletustest (MTA vastus kaebusele, lisad 13, 17 ja 19) võib järeldada, et OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liikmete vahel oli tööjaotus ning OÜ FCC Betoonitööd arvete ja maksudeklaratsioonidega seonduva eest vastutas eeskätt C. See ei välista aga kaebaja süü kvalifitseerimist tahtluseks. Maksuhaldur on vastutusotsuses (vt p-d 3a ja 3c) ära näidanud, et kaebaja ei olnud n-ö passiivne OÜ FCC Betoonitööd juhatuse liige, vaid osales äriühingu igapäevases majandustegevuses. Tal oli juurdepääs OÜ FCC Betoonitööd raamatupidamisdokumentidele, pangakontole ja e-MTA-le, sh on kaebaja mitmel korral pärast 2017. a juuli ja augusti KMD esitamist sisenenud OÜ FCC Betoonitööd e-MTA keskkonda. Järelikult pidi kaebajal olema tehingu mõlema poole seadusliku esindajana ülevaade sellest, kuidas kajastusid BBR OÜ 31.07.2017 ja 31.08.2017 arved OÜ FCC Betoonitööd käibemaksuarvestuses. Eeltoodud asjaoludel saab kaudsete tõendite ja asjaolude kogumist järeldada kaebaja teadmist sellest, et OÜ FCC Betoonitööd kajastas oma 2017. a juuli ja augusti maksuarvestuses näilike tehingute eest esitatud arveid, s.o äriühingu nimel esitatud maksudeklaratsioonid on valed ning 7(8)
3-19-1160 äriühingu käibemaksukohustus jääb õigel ajal ja õiges suuruses täitmata, ning kaebaja soovi sellise tagajärje tekkimiseks, s.o äriühingu maksukohustuste deklareerimata ja tasumata jätmiseks. See viitab kaebaja tahtlusele jätta MKS § 8 lg-s 1 nimetatud kohustused täitmata.
17.Maksuhaldur on kaebaja süü vormi hindamisel välja toonud, et kaebaja keeldus vastutusmenetluses enese mittesüüstamise privileegile tuginedes seletuse andmisest ja dokumentide esitamisest, kuid MKS § 64 lg 1 p 6 kohaldamise eeldused ei olnud täidetud. Seisukohta, et kõnealuse sätte kohaldamise eeldused ei olnud täidetud, ei ole kaebaja kohtumenetluses vaidlustanud. Kaebajaga saab nõustuda selles, et kaasaaitamiskohustuse rikkumine vastutusmenetluses ei tõenda tahtlust rikkuda MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust. See ekslik, kuid vastutusotsuse kui terviku seisukohalt kõrvaline väide ei muuda aga eespool toodud järeldust kaebaja tegevuse tahtlikkusest.
18.Kaebaja süülise tegevuse ja OÜ FCC Betoonitööd maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos. Kui kaebaja oleks täitnud MKS § 8 lg-st 1 tulenevad kohustused nõuetekohaselt, oleks OÜ FCC Betoonitööd nimel kohe esitatud õigete andmetega KMD-d. Maksuhaldur on tuvastanud ja kaebaja ei ole kahtluse alla seadnud, et sel ajal oli OÜ-l FCC Betoonitööd piisavalt vahendeid, et äriühingu maksukohustus täielikult ja õigel ajal täita. Kaebaja poolse rikkumiseta ei oleks OÜ-l FCC Betoonitööd tekkinud 2017. a juuli ja augusti osas käibemaksuvõlga, mida äriühing hilisemate makseraskuste tõttu enam tasuda ei suutnud.
19.Vastutusotsusega kaebajalt sissenõutav intress on lahutamatult seotud põhivõlaga, mistõttu eeltoodud põhjustel on vastutusotsus õiguspärane ka intressi puudutavas osas.
20.Eelneva põhjal jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.
21.HKMS § 108 lg 1 järgi kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 kohaselt on menetluskulude vastaspoolelt väljamõistmise eelduseks menetluskulude nimekirja ja kuludokumentide esitamine. Kuna otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid vastustaja ei ole esitanud menetluskulude nimekirja ja kuludokumente, jäävad apellatsioonimenetluse kulud poolte endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt)
8(8)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.