Tartu Ringkonnakohus Madis Ernits, Einar Vene ja Tanel Saar 26. november 2020, Tartu 3-19-567
Haldusasi
Xi kaebus Maksu- ja Tolliameti 11. märtsi 2019. a vastutusotsuse nr 13-7/00863-26 tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus ringkonnakohtus Asja läbivaatamine Menetlusosalised
Tartu Halduskohtu 8. mai 2020. a otsus Xi apellatsioonkaebus Kirjalik menetlus Kaebaja X esindaja Ivo Raudjärv Vastustaja Maksu- ja Tolliamet esindaja Jaanek Lips
RESOLUTSIOON
1.Võtta asja juurde Tartu Halduskohtu 17. detsembri 2018. a otsus ja Tartu Ringkonnakohtu 5. juuli 2019. a otsus asjas nr 3-17-794.
2.Jätta Xi apellatsioonkaebus rahuldamata.
3.Kaebaja apellatsioonimenetluse kulud jätta tema enda kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest. Kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on 28. detsember 2020.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) määras 24. jaanuari 2017. a maksuotsusega nr 12.2-3/016206-119 OÜ-le Antomin Trading (12. maist 2017 oli ärinimi OÜ Krutikus; Tartu Maakohtu 16. veebruari 2018. a määrusega nr 2-17-15946 kuulutati välja OÜ Krutikus pankrot; 19. maist 2020 on äriühing äriregistrist kustutatud) käibemaksu summas 89 042,60 eurot. MTA asus seisukohale, et äriühing ei soetanud suhkrut OÜ-delt Reltex Group, VMV Trade, Bossmarin, Hansafarmer, Atrendex Group ja Dollores Marketing, vaid üksnes vormistati dokumendid eesmärgiga saada maksueelis, suurendades maha arvatavat sisendkäibemaksu ja seeläbi vähendades tasumisele kuuluvat käibemaksu. Kohtumenetluse tulemusena haldusasjas nr 3-17-794 jäi maksuotsus kehtima (Riigikohtu 17. detsembri 2019. a määrusega ei võetud kassatsioonkaebust menetlusse).
2.MTA kohustas 11. märtsi 2019. a vastutusotsusega nr 13-7/00863-26 Xi ja A tasuma solidaarselt OÜ Krutikus (pankrotis) maksuvõlga summas 159 715,68 eurot (s.h käibemaks
88 745,75 eurot, intress 70 969,93 eurot), viidates õigusliku alusena maksukorralduse seaduse (MKS) § 8 lg-le 1, § 40 lg-le 1 ja §-le 96. Vastutusotsuse kohaselt kaebaja oli teadlik, et suhkrut ei soetatud OÜ-delt Reltex Group, VMV Trade, Bossmarin, Hansafarmer, Atrendex Group ja Dollores Marketing. X äriühingu juhatuse liikmena rikkus maksustamisperioodidel veebruar kuni aprill 2013. a tahtlikult MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi. Võltsarvete kajastamisega äriühingu sisendkäibemaksu arvestuses ja valeandmete deklareerimisega rikkus X deklareerimiskohustust (MKS § 85 lg 4 koostoimes käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg-ga 1, lg 3 p-ga 1 ja § 31 lg-ga 1) ja tasumiskohustust (MKS § 105 lg 1 koostoimes KMS § 38 lg-tega 1 ja 3; intressi osas MKS § 115 lg 1). Maksuvõla kujunemisega on otseses põhjuslikus seoses tasumiskohustuse rikkumine, mis sai võimalikuks läbi deklareerimiskohustuse rikkumise. Kuna puudub võimalus maksuvõla sissenõudmiseks äriühingu vara arvelt, on MKS § 96 lg-le 5 tuginedes olemas alus vastutusotsuse koostamiseks.
3.Kaebaja esitas Tartu Halduskohtule kaebuse vastutusotsuse tühistamise nõudes, leides, et vastutusnõude esitamine tema suhtes on alusetu, sest puudub maksuvõlg ja tahtlus. Maksuotsus on õigusvastane haldusasjas nr 3-17-794 esitatud põhjendustel. Vastutusotsuses kirjeldatud asjaolud kogumis või eraldi hinnatuna ei võimalda jõuda järelduseni kaebaja teadlikust õigusvastasest käitumisest ja soovist rikkuda MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi. Pole tõendatud, et kaebaja oleks teadnud “tehingute tegelikest asjaoludest”. MTA ei ole täitnud vastutusotsuse põhjendamise kohustust. Vastutusotsuses on läbivalt nimetatud “võltsarveid”, kuid võltsimist ei ole tõendatud. MTA tegevus oli vastuolus hea halduse tavaga ning MKS §-dega 11 ja 13 (vastutusmenetluse peatamata jätmine, isikutelt ütluste võtmata jätmine, suuliste selgituste võimaluse andmata jätmine). Küsitav on MKS § 40 lg 1 ja § 96 kooskõla põhiseadusega (PS § 13 lg 2 ja § 32 riive). Kaebaja palus tunnistajana üle kuulata A, B, C, D, E, F, G,H, I, J, K ja L.
4.Vastuses kaebusele MTA vaidles kaebusele vastu ja palus jätta kaebuse rahuldamata.
5.Tartu Halduskohus jättis 26. veebruari 2020. a määrusega rahuldamata kaebaja taotluse tunnistajate ülekuulamiseks.
HALDUSKOHTU PÕHJENDUSED
6.Tartu Halduskohus jättis 8. mai 2020. a otsusega kaebuse rahuldamata.
7.Halduskohus nõustus vastutusotsuse seisukohtadega ega korranud täies ulatuses MTA põhjendusi (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 2).
8.Halduskohtu hinnangul kaebaja argumendid ei võimalda asuda maksuvõla suhtes teistsugusele seisukohale, kui seda tegid kohtud haldusasjas nr 3-17-794, pidades maksuotsust õiguspäraseks. Ka ei ilmne muid maksuvõlga välistavaid asjaolusid MKS § 96 lg 6 tähenduses – maksuvõla sissenõudmine ei ole aegunud ja maksuvõlga ei ole kustutatud.
9.Kaebaja oli äriühingu raamatupidamise korraldusega kursis ja tal oli võimalus igakuiselt kontrollida, milliste dokumentide alusel deklaratsioone esitati (vastutusotsuse p 2.2.2). Kaebaja seletustest ilmneb, et ta ei pidanud põhjalikumat kontrolli kõnealuste tehingutega seonduva üle enda vastutusalasse kuuluvaks ja rõhutas raamatupidaja kohustusi. Kutselise raamatupidaja teenuste kasutamine ei vabasta juhatuse liiget kohustusest olla kursis ettevõtte raamatupidamises toimuvaga. Kaebaja kui juhatuse liikme ülesanneteks oli kauba (s.h suhkur) ost ja müük ning ta suhtles ka klientidega. Kaebaja ei andnud täpsustavaid seletusi, kes konkreetselt kõnealuste äriühingutega seotud tehingutega tegelesid, mistõttu ei ole võimalik välistada kaebaja osa tehingute ebaõiges
kajastamises. Ilmnenud ei ole sellist teise juhatuse liikme või kolmanda isiku tegevust (nt andmete varjamine kaebaja eest, teise juhatuse liikme või töötaja poolt tema eksitamine või pahatahtlikkus), mis saanuks takistada kaebajal juhatuse liikme kohustusi õiguspäraselt täita. Kaebaja roll ei olnud tegelemine üksiktehingutega, vaid teise juhatuse liikme ja C motiveerimine, nõustamine ja abistamine. Sellised tegevused eeldavad kursisolekut äriühingu tegevusega terviklikumalt ning ka juhul, kui ei tutvuta iga üksiku dokumendiga, ei ole eluliselt usutav, et selliselt juhatuse liikme ülesandeid täitval isikul puudub teadmine olulistest tehingupartneritest. Kogemus äriühingu juhtimisel näitab, et juhatuse liige mõistab oma kohustusi ja vastutust äriühingu kui terviku toimimise seisukohast. Kaebaja kirjeldatud koostöö maksuhalduriga ei kummuta kohtute ja maksuhalduri järeldusi, et kõnealused tehingud vormistati tehingute ahela näitamiseks suhkru tegelikku müüjat varjates.
10.Termini „võltsarve“ kasutamist on soovitanud kasutada Riigikohus (nr 3-3-1-81-12, p 16). Seejuures ei pruugi olla tegemist võltsitud dokumendiga karistusseadustiku mõttes.
11.MTA on põhjendatult järeldanud, et äriühingu vara arvelt ei ole võimalik maksuvõlga rahuldada. Äriühingu õigusvõime ei olnud vastutusotsuse tegemise ajal lõppenud. OÜ Krutikus (pankrotis) on kantud äriregistrisse.
12.MTA andis kaebajale piisava võimaluse vastutusotsuse menetluses oma seisukohti avaldada.
13.Vastutusmenetluse peatamise taotluse rahuldamata jätmine ei saanud viia õigusvastase otsustuseni.
14.Kuna vastutusotsuse õiguspärasuse üle toimunud vaidlustes on Riigikohus kujundanud välja praktika, siis ei pidanud halduskohus põhjendatuks analüüsida põhjalikumalt MKS § 40 lg 1 ja § 96 vastavust PS-ga.
MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS
15.Kaebaja esitas apellatsioonkaebuse, milles taotleb Tartu Halduskohtu otsuse tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuses leiab kaebaja, et haldusasja nr 3-17-794 otsusele kui tõendile viitamine ei vabasta halduskohut põhjendamiskohustusest. Tuvastatud ei ole kaebaja tahtlust iga tehingu osas eraldi. Halduskohus jättis tähelepanuta kaebuses äriühingute kaupa esitatud väited ning asjaolu, missuguses olukorras ja infoväljas oli kaebaja tehingute teostamise ajal. Kaebaja ei puutunud enamike tehingute puhul kokku tehingute kokkuleppimisega ega vormistamisega. Alusetu on halduskohtu etteheide kaebajale, et täidetud ei ole kaasaaitamiskohustust, sest kaebaja ei selgitanud, kes konkreetselt vaidlusaluste tehingute kokkuleppimise ja vormistamisega tegelesid. Nende asjaolude tõendamiseks taotles kaebaja vastutusmenetluses 12-lt isikult ütluste võtmist, kuid MTA jättis pahatahtlikult taotluse rahuldamata. Ka halduskohus jättis tunnistajate ülekuulamise taotluse rahuldamata, millega rikkus kohtumenetluse norme (HKMS § 2 lg 6, § 65 lg 2). Kuna kaebaja ei saanud isikuid kohtus küsitleda, on tegemist poolte ebavõrdse kohtlemisega. Kaebajalt võeti võimalus MTA seisukohti ümber lükata ja oma seisukohtade kinnituseks vajalikke asjaolusid tõendada. Halduskohus jättis tähelepanuta asjaolu, et kaebaja koos teise juhatuse liikmega teavitas MTA-d regulaarselt suhkruturul tekkinud olukorrast, saatis MTA-le tehingute andmeid, toimus ka kohtumine MTA peadirektoriga. Halduskohus ei pööranud tähelepanu MTA poolt suhkrutootjatele tehtud päringutele ja saadud vastustele. Ükski suhkrutootja ei kinnitanud MTA kahtlusi, et suhkur telliti välismaistelt tootjatelt otse ja tehingud vaid vormistati läbi Eesti äriühingute.
16.Vastuses apellatsioonkaebusele MTA vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ja palub jätta selle rahuldamata. Halduskohus on otsuse põhjendava osa p-des 7-36 välja toonud HKMS § 165 lg 1 p-des 1-6 nõutu. Halduskohtule ei ole etteheidetav tuginemine MTA põhjendustele (HKMS § 165 lg 2). Ekslik on kaebaja seisukoht ebavõrdsest menetlusest ja menetlusnormi rikkumisest. Vastutusmenetluses on kaebaja süü tuvastatud. Kaebajal oli teadmine ebaõigetest tehingutest. Apellatsioonkaebuses ei arvestata tõendite kogumit. Võltsarvete esitamist, aktsepteerimist ja tasumist ei saa teisiti mõista, kui kaebaja teadliku tegutsemisena. Kaebaja ei vaidle vastu, et oli äriühingu raamatupidamise korraldusega kursis ja tal oli võimalus kontrollida, milliste dokumentide alusel deklaratsioone esitati. Kaebaja ei ole andnud täpsustavaid seletusi vaidlusaluste tehingute kohta. Seega on põhjendatud etteheide kaasaaitamiskohustuse rikkumisest. Kaebaja taotlus 12 tunnistaja ülekuulamiseks ei olnud põhjendatud. Taotluse rahuldamiseks ei andnud alust asjaolu, et kaebaja ei saanud isikutele maksumenetluses omapoolseid küsimusi esitada. Konkreetseid asjaolusid, mis isikute ütlustest puuduvad, ei ole kaebaja esile toonud.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
17.Ringkonnakohus on seisukohal, et halduskohus põhjendatult jättis kaebuse rahuldamata. Halduskohus on põhjalikult selgitanud äriühingu juhatuse liikme vastutuskohustuse tekkimise aluseid ning kontrollinud maksuhalduri järeldust, et kaebaja suhtes on eeldused täidetud nii õiguslike kui faktiliste asjaolude osas. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega, järgib neid ning jätab põhjendused kordamata HKMS § 201 lg 4 alusel.
18.Pooled ei vaidle selle üle, et vastutuskohustuse tekkimiseks kaebajal ja seega õiguspärase vastutusotsuse andmiseks oli nõutav, et - OÜ Krutikus kehtiva maksuvõla olemasolu vastutusotsuse andmise ajal (MKS § 96 lg 6); - kaebaja oli äriühingu seaduslik esindaja maksuvõla tekkimise ajal (MKS § 96 lg 1 ja § 40 lg 1); - enne vastutusotsuse andmist on nurjunud maksuvõla sissenõudmine äriühingult (MKS § 96 lg 5); - maksusumma määramise aegumistähtaeg ei olnud möödunud vastutusotsuse andmise ajal (MKS § 96 lg 5); - äriühingu õigusvõime ei olnud lõppenud vastutusotsuse andmise ajal.
19.Apellatsioonkaebuse põhiväiteks on, et tõendatud ei ole põhjuslik seos kaebaja tegevuse ja OÜ Krutikus maksuvõla tekkimise vahel ega kaebaja süü maksuvõla tekkimises. Kaebaja hinnangul ei ole maksuhaldur ega halduskohus kaebaja süüd nõuetekohaselt tuvastanud ega põhjendanud iga vaidlusaluse tehingu kohta seost kaebaja tegevuse ja maksuvõla tekkimise vahel. Oluline on, et kaebaja tegeles äriühingu juhtimise üldküsimustega ega puutunud kokku enamiku etteheidetavate tehingute sõlmimise või täitmisega. Kaebaja on jäänud ka selle juurde, et OÜ-l Krutikus maksuvõlga tegelikult ei olnudki, viidates siinjuures halduskohtule esitatud kaebuse punktides 9-62 maksukohustusele esitatud vastuväidetele. Kaebaja leiab, et halduskohus ei ole selles osas otsust põhjendanud, viidates üksnes haldusasjas nr 3-17-794 jõustunud kohtuotsusele, mis aga ei vabasta kohut põhjendamiskohustusest. Apellatsioonkaebusele vastamiseks hindab ringkonnakohus esmalt OÜ Krutikus maksuvõla olemasolule esitatud vastuväiteid, samuti etteheiteid halduskohtu otsuse põhjendustele (I), seejärel vastuväiteid põhjusliku seose ja kaebaja süü tuvastamisele maksuvõla tekkimisel (II) ning annab hinnangu apellatsioonkaebuse ülejäänud väidetele ja lahendab seejärel apellatsioonkaebuse (III). Et kaebaja ei ole kahtluse alla seadnud MTA ega halduskohtu seisukohti vastutusotsuse ülejäänud
eelduste täidetuse kohta, siis neid eeldusi ega asjakohaseid halduskohtu otsuse põhjendusi ringkonnakohus täiendavalt ei analüüsi. I
20.Kaebuses halduskohtule esitas kaebaja mahukad vastuväited OÜ-le Krutikus 24. jaanuari 2017. a maksuotsusega nr 12.2-3/016206-119 määratud maksukohustusele. Seejuures märkis kaebaja, et kaebuse punktides 10-40 esitab ta haldusasjas nr 3-17-794 esitatud OÜ Krutikus kaebuses maksuotsuse tühistamiseks esitanud põhjendused ja kaebuse punktides 42-62 refereerib OÜ Krutikus poolt haldusasjas nr 3-17-794 esitatud täiendavaid seisukohti. Kaebuses, teistes halduskohtule esitatud menetlusdokumentides ega apellatsioonkaebuses ei toonud kaebaja välja täiendavaid väiteid ega põhjendusi, miks ta leiab, et OÜ-l Krutikus maksuvõlga ei olegi. Seega vastutusotsuse vaidlustamisel tugineb kaebaja samadele väidetele ja põhjendustele, millele OÜ Krutikus tugines maksuotsuse vaidlustamisel. Kaebus maksuotsuse tühistamiseks jäi lõplikult rahuldamata 17. detsembri 2019. a määrusega haldusasjas nr 3-17-794, millega Riigikohus keeldus menetlusse võtmast OÜ Krutikus kassatsioonkaebust. Vastavalt jõustusid asjas varasemalt tehtud haldus- ja ringkonnakohtu otsused.
21.Käesolevas asjas tehtud otsuses (p 12.3) leidis halduskohus, et kaebaja ei ole maksuvõla puudumist väites esitanud selliseid argumente, mis võimaldaks asuda maksuvõla suhtes teistsugusele seisukohale, kui seda on teinud kohtud haldusasjas nr 3-17-794, pidades selles asjas vaidlustatud maksuotsust õiguspäraseks. Halduskohus täiendavaid põhjendusi maksuvõla olemasolu kohta ei esitanud ega refereerinud ka haldusasjas nr 3-17-794 tehtud kohtuotsuseid. Kaebaja hinnangul ei ole kohtuotsusele haldusasjas nr 3-17-794 kui tõendile viitamine aga piisav ega vabasta halduskohut põhjendamiskohustuse täitmisest. Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu.
22.Vastavalt HKMS § 165 lg 1 p-le 1 märgitakse kohtuotsuse põhjendavas osas kohtulikul uurimisel tõendatuks tunnistatud asjaolud ja tõendid, millele kohus asjaolu tõendatuks tunnistamisel tugineb. Halduskohus ongi viidanud kohtute otsustele haldusasja nr 3-17-794 ning lugenud nendele tuginedes tõendatuks OÜ Krutikus maksuvõla olemasolu. Ringkonnakohtu hinnangul on see piisav, kuna haldusasjas nr 3-17-794 on kohtud vastanud kõigile OÜ Krutikus väidetele ja põhjendustele maksuotsusega määratud maksukohustuse õigusvastasuse kohta. Krutikus OÜ ega kaebaja mittenõustumine maksuotsusega määratud maksukohustusega ei muuda fakti, et otsustes esitatud põhjendustel jäi OÜ Krutikus kaebus rahuldamata ja kohtud leidsid, et maksukohustus on määratud õiguspäraselt. Et käesolevas asjas kaebaja ei näidanud, millises osas tema hinnangul on ekslikud kohtute otsused asjas nr 3-17-794, siis puudus sisuline vajadus uuesti analüüsida asjas nr 3-17-794 juba esitatud väiteid ja põhjendusi. OÜ Krutikus ja kaebaja kasutavad sama lepingulist esindajat kohtumenetluses. Kaebaja viitab OÜ Krutikus kaebusele punkti täpsusega, mis osutab, et ta on detailselt teadlik OÜ Krutikus kohtumenetlusest. Haldus- ja ringkonnakohtu otsused haldusasjas nr 3-17-749 on avalikult kättesaadavad. Nende asjaolude koosmõjus ei ole põhjust kahelda, et ka kaebajale on arusaadav milliseid põhjendusi pidas halduskohus silmas, leides et OÜ Krutikus maksuvõlg eksisteerib. Selguse huvides võtab ringkonnakohus siiski asja juurde Tartu Halduskohtu 17. detsembri 2018. a otsuse ja Tartu Ringkonnakohtu 5. juuli 2019. a otsuse asjas nr 3-17-794.
23.Olukorras, kus kaebaja haldusasjaga nr 3-17-794 võrreldes OÜ Krutikus maksukohustuse puudumise kohta täiendavaid põhjendusi ei esitanud ning halduskohus nõustus teises asjas tehtud kohtuotsuse põhjendustega, puudus vajadus nende põhjenduste kordamiseks käesolevas asjas. Otsuste põhjendused on detailsed. Nende kordamine paisutaks kohtuotsuse mahtu käesolevas asjas, muutes otsuse raskemini jälgitavaks, andmata samas midagi juurde põhjenduste arusaadavuse osas ega võimalda seega ka kaebaja õiguste efektiivsemat kaitset. Analoogiliselt
näiteks juhul, kui kohus nõustub haldusaktis kaebaja väite kohta esitatud põhjendusega, ei pea ta seda põhjendust kohtuotsuses kordama, vaid võib piirduda viitega haldusaktile (HKMS § 165 lg 2). Ringkonnakohus leiab, et kohtud põhjendasid asjas nr 3-17-794 arusaadavalt, et Krutikus OÜ teadis, et vaidlusalustel arvetel näidatud müüjad ei olnud suhkru tegelikuks müüjaks, kuid kajastas sellele vaatamata arvetel näidatud käibemaksu sisendkäibemaksuna oma maksuarvestuses ja tasus vastavalt vähem käibemaksu. Seejuures vastas ringkonnakohus üksikasjalikult Krutikus OÜ kõigile väidetele, muutes osaliselt ka halduskohtu põhjendusi. Ringkonnakohus leiab jätkuvalt, et oma 5. juuli 2019. a otsuses toodud põhjendustel tuleb jaatada Krutiku OÜ-le maksuotsusega määratud maksukohustuse õiguspärasust ja vastavalt ka maksuvõla olemasolu kaebajale vastutusotsuse andmise ajal. II
24.Kaebaja heidab halduskohtule ette, et kaebaja süü tuvastamisel ei ole analüüsitud kaebaja tegevuse seost Krutikus OÜ maksuvõla tekkimisega ega tuvastatud kaebaja individuaalset süüd, vaid on piirdutud tõdemusega, et kuna äriühingu tegevus oli tahtlik, siis oli tahtlik ka äriühingu juhatuse mõlema liikme tegevuse. Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu.
25.Halduskohus on põhjalikult käsitlenud vastutusotsuses kirjeldatud kaebaja tegevust Krutikus OÜ juhatuse liikmena, tema teadmist äriühingu tegevusest, rolli tegevuse juhtimisel ning teadmist eesti suhkruturu olukorrast, samuti kaebaja kaasaitamiskohustust vastutusmenetluses. Nende asjaolude pinnal järeldas halduskohus, et vastustaja tugines vastutuskohustuse määramisel mitte pelgalt kaebaja Krutikus OÜ juhatuse liikmeks oleku faktile, vaid sellele et OÜ Krutikus ei soetanud tegelikult suhkrut OÜ-delt Reltex Group, VMV Trade, Bossmarin, Hansafarmer, Atrendex Group ja Dollores Marketing, et ning et kaebaja oli teadlik, et neilt äriühingutelt suhkrut ei soetatud, kuid vähemalt aktsepteeris tehingutes esitatud arvete kajastamist maksuarvestuses. Otsuse punktides 19.1 kuni 19.7 refereeris halduskohus vastutusotsust Reltex Group OÜ, VMV Trade OÜ, Bossmarin OÜ, Hansafarmer OÜ, Atrebdex Group OÜ ja Dollores Marketing OÜ tehingute seonduvate asjaolude kohta ning nõustus vastustaja järeldustega.
26.Halduskohus tõi esile veel, et kaebaja kinnitas, et vastavalt asjaoludele on ka tema koostanud ja allkirjastanud raamatupidamise algdokumente (arved, lepingud, kassaorderid jms) kontrollitaval perioodil ja esitanud raamatupidamisse äriühingu nimel dokumente. Juhatuse liikmetel (sh kaebaja) oli õigus anda korraldusi ülekanneteks (otsuse punkt 22). Kaebaja seletustest ilmneb, et ta ei pidanud põhjalikumat kontrolli kõnealuste tehingutega seonduva üle enda vastutusalasse kuuluvaks ning on rõhutanud raamatupidaja kohustusi. Ka kutselise raamatupidaja teenuste kasutamine ei vabasta juhatuse liiget kohustusest olla kursis ettevõtte raamatupidamises toimuvaga, mis tööjaotuse järgi ei pruugi olla otseselt tema vastutada (otsuse punkt 23). Maksuhalduriga saab nõustuda selles, et kaebaja ei ole andnud täpsustavaid seletusi selle kohta, kes konkreetselt kõnealuste äriühingutega seotud tehingutega tegelesid ega võimalda seetõttu välistada tema enda osa nende tehingute ebaõiges kajastamises. Samuti ei ole võimalik eristada, milliste äriühingute ja milliste tehingutega seonduvalt tegutses kaebaja, ning milliste tehingute osas tal igasugune kokkupuude puudus ning need olnuks selgelt piiritletult teise juhatuse liikme vastutusalas (otsuse punkt 25). Praegusel juhul ei ole ilmnenud sellist teise juhatuse liikme või kolmanda isiku tegevust (nt andmete varjamine kaebaja eest, teise juhatuse liikme või töötaja poolt tema eksitamine või lausa pahatahtlikkus), mis saanuks takistada kaebajal oma juhatuse liikme kohustusi õiguspäraselt täita (otsuse punkt 26). Kaebaja tegevused juhatuse liikmena eeldavad kursisolekut äriühingu tegevusega terviklikumalt ning ka juhul, kui ei tutvuta iga üksiku dokumendiga, pole eluliselt usutav, et selliselt juhatuse liikme ülesandeid täitval isikul puudub teadmine olulistest tehingupartneritest (otsuse punkt 27).
27.Kaebaja väitel ei ole halduskohus seejuures vastanud kaebaja osadele väidetele, jättes olulised asjaolud tähelepanuta. Samasisulised etteheited maksuhaldurile on OÜ Krutikus teinud haldusasjas nr 3-17-794 ja kaebaja käesolevas asjas halduskohtule esitatud kaebuses. Tartu Ringkonnakohus analüüsis asjas nr 3-17-794 apellatsioonkaebuses uuesti esitatud väiteid iga Krutikus OÜ-le väidetavalt suhkrut müünud äriühingu kohta 5. juuli 2019 aasta otsuses vastavalt Reltex Group OÜ-d puudutavalt otsuse punktides 30.7 kuni 30.10, VMV Trade OÜ-d puudutavalt otsuse 30.11 ja 30.12, OÜ-d Bossmarin puudutavalt otsuse punktides 30.13 ja 30.14, Hansafarmer OÜ-d puudutavalt otsuse punktides 30.15 kuni 30.18, Atrendex Group OÜ-d puudutavalt otsuse punktis 30.19 ja Dollores Marketing OÜ-d puudutavalt otsuse punktides 30.20 ja 30.21 ning kõiki tehingupartnereid puudutavalt veel otsuse punktides 30.22 kuni 30.24. Kuna halduskohus viitas sellele otsusele, siis on alusetu kaebaja etteheide, et tema väited on jäänud tähelepanuta.
28.Vastutusotsuses ja halduskohtu otsuses toodu on ringkonnakohtu hinnangul piisav, et jaatada kaebaja tahtlust vaidlusaluste tehingutega seotud deklareerimis- ja tasumiskohustuse rikkumisel. Maksu- ega vastutusmenetluses ei ole tõesti õnnestunud välja selgitada, kes OÜ Krutikus juhatuse liikmetest või töötajatest iga vaidlusaluse tehingu sõlmis või tehingu teise poolega suhtles. See oli aga takistatud muu hulgas põhjusel, et kaebaja ja äriühingu juhatuse teine liige vastustajale asjakohaseid andmeid ei avaldanud. Samal põhjusel ei ole selge ülesannete ega vastutuse jaotus OÜ Krutikus juhatuse liikmete vahel. Olukorras, kus selget jaotust ei ole võimalik tuvastada, tuleb pidada kaebajat vastutavaks äriühingu juhatuse pädevusse kuuluvate kõigi õiguste ja kohustuste täitmise eest. Puudub alus välistada kaebaja vastutus mõne tegevusvaldkonna või kohustuse osas. Ringkonnakohus jagab halduskohtu ja vastustaja arusaama, et asja lahendamisel ei olegi määrav, kas kaebaja vahetult osales iga vaidlusaluse tehingu sõlmimisel ja täitmisel.
29.Kaebaja väidab, et tegeles nö üldjuhtimisega ja tema jaoks polnud üldse oluline, kellelt täpselt kaupa osteti ning, et tema jälgis koguseid ja hindu. Samas ei saa mööda vaadata sellest, et kaebaja siiski osales aktiivselt äriühingu juhtimises ning omas pikaajalist kogemust kui ka teadmist suhkru hulgimüügi turu olukorrast. Haldusasjas nr 3-17-794 toimunud 17. oktoobri 2018. a istungi protokollist (II kd, tl 161p-162) nähtub, et kaebaja selgituse järgi OÜ Krutikus oli tegelenud suhkru hulgimüügiga pikka aega, kuid 2011. aastal hakkas ettevõtte käive oluliselt vähenema. 2013. aastast OÜ Krutikus teavitas maksuhaldurit korduvalt sellest, kes Eesti turul suhkrut pakub. Seda tehti rahulolematusest turu olukorraga. 2012. aastal käis kaebaja kohtumas maksuameti peadirektoriga küsimuses, et kui keegi müüb tootja hinnast odavamalt, siis peab neid aktsepteerima ja pole alust neid kahtlustada. Kaebaja rääkis kohtumisel, et midagi imelikku on turul toimumas.
30.Ringkonnakohus järeldab kaebaja ütlustest, et ta teadis, et suhkru hulgimüügiturul tegutsevad (maksu)petturid, kes pakuvad suhkrut turuhinnast ja isegi tootja hinnast odavamalt. OÜ Krutikus majandustegevus kannatas seetõttu ja kaebaja soovis, et maksuhalduri sekkumine olukorda parandaks. Et maksuhaldur kaebaja soovitud viisil tegutsema ei asunud, siis on eluliselt usutav, et kaebaja üksi või koostöös äriühingu juhatuse teise liikmega suunas OÜ Krutikus tegevust selliselt, et sarnaselt teiste turuosalistega kasutada ära võimalust suhkru soetamiseks madalamalt hinnatasemelt, kohati alla turuhinna ja/või tootja müügihinna. Kaebaja väitel jälgis ta suhkru ostmise hinda ja koguseid. Seetõttu ei saanud talle teadmata olla suhkru soetamine soodsa hinnaga äriühingutelt, kes ei olnud tavapärased suhkru maaletoojad ega hulgimüüjad. Seetõttu on põhjendatud pidada suhkru ostmist vaidlusalustes tehingutes otseses seoses olevaks kaebaja tegevusega OÜ Krutikus juhatuse liikmena. Isegi kui kaebaja ise tehingute sõlmimisel ja täitmisel aktiivselt ei osalenud, aktsepteeris ta neid ettevõtte majandustegevuse osana. Kaebaja ei takistanud ettevõtte tegevust selles osas ja vähemalt möönis, et vaidlusalustes tehingutes OÜ-le Krutikus esitatud arvetel näidatud käibemaks kajastatakse äriühingu maksuarvestuses sisendkäibemaksuna ja vähendatakse vastavalt äriühingu maksukohustust. Seega ka juhul, kui kaebaja ei ole vahetult
seostatav iga vaidlusaluse tehingu sõlmimise ja täitmisega, on nende tehingute tagajärjel OÜ Krutikus maksuvõla tekkimine siiski kaebaja teadliku ja tahtliku käitumise tulemus.
31.Eeltoodud põhjusel ei nõustu ringkonnakohus kaebajaga ka selles, nagu kinnitaks kaebaja ja OÜ Krutikus juhatuse teise liikme suhtlus maksuametiga kaebaja hilisemat õiguskuulekat käitumist maksude deklareerimisel ja tasumisel. Ringkonnakohus peab võimalikuks ja koostoimes muude asjaoludega eluliselt usutavaks, et maksuhalduri väidetavalt ükskõikse suhtumise järel kaebaja pidas aktsepteeritavaks praktikaks suhkru ostmist turutingimustest soodsamalt valdkonnas tundmatutelt ettevõtetelt neid täiendavalt kontrollimata või isegi teades, et äriühinguid kasutati üksnes arvete vormistamiseks. III
32.Kaebaja hinnangul rikkus halduskohus HKMS § 65 lg-t 2, jättes rahuldamata kaebaja taotluse tunnistajate ülekuulamiseks. Kaebaja taotles tunnistajatena kaheteistkümne isiku ülekuulamist kohtuistungil, selgitades, et soovib tunnistajate ütlustega tõendada nii OÜ Krutikus maksuvõla puudumist kui ka seda, et puudub alus OÜ Krutikus maksuvõla nõudmiseks kaebajalt. HKMS § 65 lg 2 järgi, kui kohus võtab vastu haldusmenetluses kirjalikult või suuliselt antud seletusi, kuulab kohus menetlusosalise taotlusel tunnistajana või vande all üle isiku, kelle seletusi käesolev tõend sisaldab, kui see on vajalik asja õigeks lahendamiseks, eelkõige juhul, kui isiku antud ütlused või seletused on ebaselged, mitmeti mõistetavad, olulisel määral vastuolulised või mittetäielikud või kui on põhjendatud kahtlus, et isik on andnud valeütlusi. Seega ei ole haldusmenetluses seletusi andnud tunnistaja ülekuulamine halduskohtu kohustus igas olukorras. Tunnistaja ülekuulamist kaaludes tuleb halduskohtul hinnata, kas tunnistaja ülekuulamine aitab kaasa asja lahendamisele.
33.Halduskohus selgitaski kaebaja taotluse rahuldamata jätmisel, et tunnistajate ülekuulamine juba olemasolevat tõendite kogumit arvestades ei ole asja lahendmaiseks vajalik. Kaebaja ise ja L on juba tunnistajana üle kuulatud haldusasjas nr 3-17-794. Kaebaja ei ole esile toonud, mida on isikud haldusmenetluses rääkimata jätnud või milliste vastuolude kõrvaldamiseks tunnistajate ülekuulamine on vajalik. OÜ Krutikus taotles samade tunnistajate ülekuulamist ka haldusasjas nr 3-17-794, kus kohtud samuti leidsid, et tunnistajate ülekuulamine ei olnud asja õigemaks lahendamiseks vajalik. Vaidlusaluste tehingute tegemisest möödunud aeg ei luba ka eeldada, et tunnistajate ülekuulamine lubaks saada täpsemaid andmeid võrreldes haldusmenetlusega või kõrvaldada vastuolud haldusmenetluses kogutud seletustes. Ringkonnakohus jagab halduskohtu arusaama, et tunnistajate ülekuulamine käesolevas asjas ei olnud asja õigemaks lahendamiseks vajalik.
34.Eelnevalt asus ringkonnakohus seisukohale, et kaebaja ei ole esitanud väiteid või põhjendusi OÜ Krutikus maksuvõla puudumise kohta, mida kohtud juba ei oleks analüüsinud ja ümber lükanud haldusasjas nr 3-17-794 tehtud otsustes. Samuti leidis ringkonnakohus eespool, et asja lahendamisel ei ole määrava tähendusega see, kas kaebaja on vahetult seostatav iga üksiku tehingu sõlmimise ja täitmisega. Kaebaja ei ole ka apellatsioonkaebuses selgitanud, mida ta täpsemalt soovib tunnistajate ütlustega tõendada või millises osas mõjutas tunnistajate üle kuulamata jätmine halduskohtu otsuse järelduste õiguspärasust. Asjaolu, et kaebaja ei saanud isikutele haldusmenetluses küsimusi esitada, ei ole nende tunnistajatena ülekuulamise aluseks. See, et maksukohustuslane ega tema seaduslik esindaja ei osale haldusmenetluses isikutelt seletuste võtmisel ega saa neile küsimusi esitada on haldusmenetluses tavapärane. Õigust osaleda seletuste võtmisel maksukohustuslasel ei olegi.
35.Nendel asjaoludel ei näe ka ringkonnakohus, et tunnistajate ülekuulamine võinuks mõjutada asja lahendamist. Seepärast ei ole tunnistajate üle kuulamata jätmine menetlusrikkumiseks ega saa tuua kaasa halduskohtu otsuse tühistamist.
Siinjuures on ekslik kaebaja arusaam, et tunnistaja ülekuulamine kohtumenetluses on praktiliselt välistatud, kui isik on juba andnud seletuse haldusmenetluses. Halduskohtu ülesanne ei ole haldusmenetluse kordamine, vaid üksnes haldusakti või toimingu õiguspärasuse kontrollimine. Seetõttu ei ole halduskohtus menetlusosalisel õigust nõuda haldusmenetluses seletuse andnud isiku ülekuulamist igaks juhuks. Kui kaebaja suutnuks näidata, et isikute seletuses on oluline lünk või täpsustada, mida tunnistaja veel teab, siis olnuks tema ülekuulamine põhjendatud.
36.Kaebaja märgib veel, et halduskohus ei ole pööranud piisvat tähelepanu maksuhalduri suhkrutootjatele tehtud päringutele ja saadud vastustele. Neist keegi ei kinnitanud kaebaja ega muu OÜ-ga Krutikus seotud isiku poolt suhkru tellimuse esitamist vaidlusalusel ajal. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole asja lahendamisel määrava tähendusega asjaolu, et vastustaja ei tuvastanud OÜ Krutikus juhatuse liikmete ega äriühinguga seotud muu isiku poolt suhkru tellimist otse tootjalt. Krutikus OÜ-le maksukohustuse määramisel MTA sellele asjaolule ei tuginenud. Maksukohustus määrati seetõttu, et kaebaja teadis, et arvetel näidatud OÜ-d Reltex Group, VMV Trade, Bossmarin, Hansafarmer, Atrendex Group ja Dollores Marketing kaebajale suhkrut ei müünud, vaid seda tegi tundmatu kolmas isik. Seega ei saa tootjate vastustest järelda OÜ Krutikus maksuvõla puudumist ega kaebaja süü puudumist maksuvõla tekkimisel.
37.Eeltoodu alusel on ringkonnakohus seisukohal, et Tartu Halduskohtu 8. mai 2020. a otsus on õiguspärane ja selle tühistamiseks puudub alus. Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata.
38.Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole esitanud menetluskulude nimekirja ega kuludokumente apellatsioonimenetluses. Tulenevalt HKMS § 109 lg 1 kolmandast lausest menetluskulusid vastustaja kasuks välja ei mõisteta. Kaebaja menetluskulud jäävad tema enda kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.