Osaühing BRENTEX kaebus Maksu- ja Tolliameti 12.02.2020 maksuotsuse nr 12.2-3/048094-16 ja 08.04.2020 vaideotsuse nr 6-1/4596-4 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad Asja läbivaatamise vorm
Kaebaja – Osaühing BRENTEX, seaduslik esindaja Talis Kink Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Källi Valner Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Jätta Osaühing BRENTEX kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 18.11.2020. Kui apellant ei ole apellatsioonkaebuses märkinud, et soovib asja arutamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus kirjaliku menetlusega. Vastuapellatsiooni võib esitada 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates vastuapellatsioonkaebuse esitajale või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (edaspidi maksuhaldur) kontrollis Osaühingu BRENTEX (registrikood 10711570, edaspidi OÜ Brentex) käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodil mai–november 2018, käibedeklaratsioonide esitamisel tekkinud tagastusnõuete õigsust maksustamisperioodil jaanuar–oktoober 2018 ning tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil aprill–detsember 2018.
2.Maksuhaldur kajastas kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud 10.01.2020 kontrolliaktis nr 12.2-3/048094-14 (edaspidi kontrolliakt). OÜ Brentex esitas kontrolliaktile oma eriarvamuse 29.01.2020.
3.Maksuhalduri 12.02.2020 maksuotsusega nr 12.2-3/048094-16 (edaspidi maksuotsus), mille lahutamatuks osaks on maksuhalduri kontrolliakt, vähendati OÜ Brentex perioodi mai– november 2018 sisendkäibemaksu 32 371 euro võrra ning suurendati ettevõtlusega mitteseotud kulude summat perioodil juuni–detsember 2018 kokku summas 194 226 eurot ja perioodi juuni– detsember 2018 tulumaksukohustust 48 556,50 euro võrra. Kontrolli tulemusel muutus OÜ Brentex maksukohustus kokku 80 927,50 euro võrra. Maksuotsuse ja selle aluseks oleva kontrolliakti põhjendused on kokkuvõetult järgmised:
3.1.Kaebaja ei soetanud Kilgamer OÜ poolt väljastatud arvetel kajastatud haagise raame ja tiisleid ning kaebaja oli sellest teadlik. Kilgamer OÜ-lt tellitud kaupade soetamine ei olnud majanduslikult põhjendatud. Kilgamer OÜ-l puudus materjal kaebajale väidetavalt müüdud kauba tootmiseks, samuti ei ole ta arvetel näidatud kaupu kaebajale üle andnud. Kaebaja ja Kilgamer OÜ vaheline leping on fiktiivne. Tehing Kilgamer OÜ-ga ei olnud kaebajale tavapärane ning seletused seoses tehinguga on vastuolulised. Kilgamer OÜ majandustegevus ei ole omane tegutsevale äriühingule. Maksuhaldur on seisukohal, et kaebaja tootis Kilgamer OÜ arvetel kajastatud haagiste raamid ja tiislid ise ning kaebaja oli teadlik, et Kilgamer OÜ ei ole tegelik müüja. Seega on kaebaja alusetult ja teadlikult perioodil mai kuni november 2018 sisendkäibemaksu hulgas kajastanud Kilgamer OÜ poolt väljastatud arvetel märgitud käibemaksu summas 32 371 eurot, kuna sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused ei ole täidetud.
3.2.Kuna kaebaja ei ole soetanud kaupu sisendkäibemaksu arvestuse hulgas kajastatud Kilgamer OÜ-lt ning on teinud Kilgamer OÜ-le väljamakseid reaalselt mittetoimunud tehingute eest, siis tuleb väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviidud rahaks ning täies ulatuses maksustada. Kaebajal oli maksustamisperioodil juuni kuni november 2018 kohustus oma raamatupidamises kajastada, deklareerida ja tasuda tulumaks summas 48 556,50 eurot. Seda põhjusel, et Kilgamer OÜ arved ei vasta raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele, kuna väljamakse aluseks olevaid majandustehinguid ei ole toimunud. Seega oli kaebajal kohustus maksudeklaratsiooni vormi TSD lisal 6 kood 6070 deklareerida perioodil august 2017 väljamaksed summas 194 226 eurot, millelt TuMS § 51 lg 1 kohaselt tuleb tasuda tulumaksu vastavalt TuMS § 4 lg 11 punktis 1 toodule 48 556,50 eurot (TSD lisa 6 kood 6160).
4.OÜ Brentex esitas 12.03.2020 maksuhaldurile vaide maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks. Maksuhaldur jättis 08.04.2020 vaideotsusega nr 6-1/4596-4 (edaspidi vaideotsus) vaide rahuldamata, kuna vaide esitaja ei esitanud vaides selliseid asjaolusid ega tõendeid, mis annaks alust kahelda vaidlustatud maksuotsuse õigsuses.
5.OÜ Brentex (edaspidi kaebaja) esitas 07.05.2020 Tallinna Halduskohtule kaebuse maksuhalduri 12.02.2020 maksuotsuse ja 08.04.2020 vaideotsuse tühistamiseks.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
2 (11)
6.Kaebaja seisukohad
6.1.Tõendatud ei ole, et kaebaja ei soetanud Kilgamer OÜ-lt raame ja tiisleid. Samuti ei ole leidnud kinnitust maksuhalduri seisukoht, et kaebaja tootis raamid ja tiislid ise. Arvesse on jäetud võtmata esitatud lepingud, arved, osapoolte ütlused ja laoaruanne. Tehingud on reaalselt toimunud ja maksuhaldur on tõendeid ebaõigesti hinnanud. Kauba edasimüük on tõendatud. Maksuhaldur ei kogunud vaatluse käigus kõiki vajalikke tõendeid ega kontrollinud laos asuvat kaupa. Vaatluste käigus ei kontrollinud maksuhaldur metalltoodete mõõtusid, koguseid ega materjale, samuti ei ole kontrollitud kogu laos olevat kaupa. Maksuhaldur ei soovinud veenduda kaebaja laos oleva kauba olemasolus. Tehingupartnerite mitte tegelemist ettevõtlusega ei tõenda hilisemad sündmused ega pangakonto analüüs, kuna sularahatehingud ei ole keelatud.
6.2.Majanduslikult on põhjendatud iga tehing, mis tehakse ettevõtte käibe suurendamiseks. Tiisel ei ole eraldi müügiartikkel, millelt kasumit teenida. Tegemist on ühe detailiga lõpptoote valmimisel ning toode koosneb erineva maksumusega detailidest. Kodulehel olevad hinnad võivad erineda tegelikkusest seoses konkurentide hinnasurvega ning klientide endale võitmiseks.
6.3.Materjali olemasolu Kilgamer OÜ-l on kinnitanud I. T. oma suuliste seletuste protokollis. Kaupade üleandmist kaebajale kinnitavad T. L. ütlused. Kauba kättesaamise kinnituseks on kauba eest tasutud arve. Maksukontrolli käigus on tuvastatud, et kauba eest tasuti. Raha tagasijõudmist kaebajale pole tuvastatud. Seega kaup jõudis kaebaja lattu, vastupidisel juhul ei oleks kauba eest tasutud. Tegemist on kahe ettevõtte vahelise reaalselt toimunud ja täiesti tavapärase tehinguga, mille toimumist kinnitavad kõik osapooled. Maksuhaldurile esitati korduvalt analoogsete tehingute kohta dokumente, mis näitavad, et sarnaseid tehinguid tehti ja tehakse ka edaspidi teiste ettevõtetega. Kaebaja ei nõustu maksuhalduri väitega, et tegemist on asjas mitte tähtsust omavate dokumentidega.
6.4.Kaebaja ei saa anda hinnangut Kilgamer OÜ majandustegevusele. Maksuhaldur ei või nõuda, et ostja kontrolliks, kas nende kaupade või selle teenuse kohta, mille alusel ostja mahaarvamisõigust taotleb, esitatud arve väljastanud isikul on olemas asjaomane kaup ja kas ta suudab seda tarnida ning et ta on täitnud oma kohustuse tehingud deklareerida ja käibemaksu tasuda, tagamaks, et teised ettevõtjad ei ole eelnevalt toime pannud rikkumisi või pettust, või ostjal oleksid olemas märgitud asjaolude kohta dokumendid. Kaebaja ei saa esitada dokumente teise ettevõtte eest ega võtta vastutust Kilgamer OÜ poolt koostatud lepingute ja volituste eest. Kaebaja saab tugineda I. T. ütlustele.
6.5.Haagise valmistamiseks vajab kaebaja erinevaid detaile. Detailide vajadust ei saa pidada samaväärseks laos arvel olevate haagistega. Kaebajal on olemas laoarvestus, mida peetakse valmistoodangu põhiselt. Haagis ei ole poolkoostude vajaduse näitaja. Haagise tootmise ja müügiga tegeleva ettevõtte kasum tekib müüdud valmistoodangust. Ka ühe haagise tähtajaks tootmine on kaebaja jaoks oluline. Seega alltöövõtjate teenuse kasutamine tööde vajalikus mahus tähtajaks tehtud saamiseks on tavapärane tegevus.
6.6.Eestis tunnevad sarnasel alal tegutsevad ettevõtjad kõik omavahel. On täiesti tavapärane, et vajaduse tekkides pöördutakse ettevõtja poole, kellega varasemalt on koostööd tehtud. Kaebaja pöördus I. T. poole kuna oli eelnevalt tema ettevõttele alltöövõttu teinud.
6.7.Maksuhalduri järeldus, et tegemist on näiliku tehinguga on meelevaldne ning puuduvad tõendid. Selline meelevaldne lähenemine on vastuolus EL õigusega, mis käsitleb
3 (11)
sisendkäibemaksu mahaarvamist. Maksuotsuses ei ole arvesse võetud Euroopa Kohtu praktikat ja seetõttu on ebaõigesti tõlgendatud käibemaksudirektiivi ning ka käibemaksuseadust. Vastavalt käibemaksu neutraalsuse põhimõttele on käibemaks kaudne maks, mida peab maksma lõpptarbija, kes ei kasuta soetatud kaupu ja teenuseid ettevõtluse tarbeks. Käibemaks ei tohi koormata ettevõtjat, kelle ülesandeks on üksnes käibemaksu kogumine lõpptarbijatelt.
6.8.Tulumaksu määramisel ei viidud läbi hindamist ega isegi kaalutud seda. Kaup müüdi edasi, seega oli kaup olemas.
6.9.Maksuotsuse põhjendamine vastuoluliste ja ebaselgete väidetega on põhjendamiskohustuse oluline rikkumine. Maksukontrolli käigus on rikutud maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 11 lg 1 ja § 94, põhiseaduse (edaspidi PS) § 13, 14 ja 25 ja haldusmenetluse head tava.
7.Vastustaja seisukohad 7.1 Vastustaja ei nõustu kaebusega ning vaidleb sellele vastu. Vaidlustatud maksuotsus ja vaideotsus on õiguspärased ning puudub alus nende tühistamiseks. Kaebaja ei soetanud Kilgamer OÜ-lt viimase esitatud arvetel kajastatud haagise raame ja tiisleid ning kaebaja oli sellest teadlik. Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et kaebaja tootis Kilgamer OÜ arvetel kajastatud haagiste raamid ja tiislid ise.
7.2.Maksuhaldur ei ole maksumenetluse käigus enda uurimiskohustust rikkunud. Kaebusele lisatud kolmandate isikute arvete ja lepingu osas on maksuhaldur enda seisukoha andnud juba maksu- ja vaideotsuses. Nii kontrolliaktist kui maksuotsusest nähtub ka, et maksuhaldur on kontrollinud kaebaja väiteid, et ta on ka teistelt tehingupartneritelt soetanud haagiste raame ja tiisleid, kuid ükski nendest väidetest ei ole kinnitust leidnud. Kaebaja ütles 04.09.2019 seletuste andmisel, et enne koostööd Kilgamer OÜ-ga tootis kaebaja haagiseraame ise ning tellis koostööpartneritelt keevitustöid kaebaja enda materjalist. Samade seletuste andmisel on kaebaja märkinud ka, et 2019. aastal tema arust ei tellinud kaebaja alltöövõtu korras haagise raame ja tiisleid. Seega valmis raamide ja tiislite sisse ostmine ei olnud kaebaja jaoks tavapärane tegevus ei enne ega pärast väidetavaid tehinguid Kilgamer OÜ-ga.
7.3.Vastustaja möönab, et kaebaja 31.12.2019 laoaruande osas ei ole maksuhaldur põhjalikult selgitanud, miks nimetatud dokument maksuhalduri seisukohta ei mõjutanud. Vastustaja hinnangul ei ole kaebaja 31.12.2019 laoarvestusest võimalik välja lugeda, et Kilgamer OÜ-ga tehtud tehingule sarnaseid tehinguid tehti ja tehakse ka edaspidi teiste ettevõtjatega. Eelnimetatud laoarvestus ei lükka kuidagi ümber maksuotsuses toodud maksuhalduri järeldust, et vaidlusaluseid tehinguid kaebaja ja Kilgamer OÜ vahel ei toimunud.
7.4.Maksuhaldur ei ole maksumenetluse raames kaebaja juures ühtegi vaatlust läbi viinud. Seetõttu on asjakohatud kaebaja etteheited nagu maksuhaldur oleks vaatlusi läbi viies jätnud osad asjad kontrollimata ja vajalikud tõendid kogumata.
7.5.Nõustuda ei saa ka väitega, et maksuhaldur ei tundnud huvi haagise raamide ja tiislite laoseisu vastu. Kuna käesolevas vaidluses on põhiküsimuseks, kas kaebaja sai vaidlusaluse kauba just Kilgamer OÜ-lt, mitte ei teinud seda hoopis ise, siis pidas maksuhaldur oluliseks kontrollida kaebaja laoarvestust raamide ja tiislite liikumiste osas. Paraku kaebaja pidas arvestust üksnes arvele võetud valmistoodangu osas, mitte materjalide, koostude ja poolkoostude osas. See tähendab, et Kilgamer OÜ-lt väidetavalt soetatud kauba lattu liikumise kohta laoarvestus puudus.
4 (11)
Sellises olukorras ei ole võimalik veenduda, et laos olev kaup oleks just sisse ostetud, mitte näiteks kaebaja enda poolt toodetud. Samamoodi ei oleks ka kaebaja laos mitmeid kuid pärast väidetavate tehingute tegemist vaatluse tegemine saanud kuidagi kinnitada, et just kaebaja ja Kilgamer OÜ vahelised tehingud leidsid aset, mitte kaebaja ise ei tootnud vaidlusalust kaupa. 7.6 Kaebaja ei müüks tiisleid odavamalt, kui ta neid sisse ostab ja seda ka sellisel juhul, kus tiislid ei ole artikliteks, millelt kasumit teenida, kuna see ei ole majanduslikult mõistlik. Kui kaebaja oleks Kilgamer OÜ-lt soetanud tiisleid ja teinud seda arvetel näidatud hindadega, siis oleksid need olnud kaebaja veebilehel müügil minimaalselt just selle hinnaga, millega samu tooteid sisse osteti.
7.7.Üksnes lepingu ja arvete olemasolu ning raha ülekandmise fakt ei kinnita tehingu toimumist Kilgamer OÜ-ga. Maksukontrolli käigus on tuvastatud, et väljastatud arvete alusel on tehtud ülekanded, kuid tõendamist ei leidnud asjaolu, et tegemist oleks reaalselt tehtud tehingu eest tasumisega ning kuigi ülekannete tegemisel on viidatud arvele ei tähenda see veel, et arvel näidatud tehing on reaalselt toimunud. Seda enam, et tehingupartnerid olid pikaajalised tuttavad, mis võimaldas koostada dokumente nii, et see pooltele mingeid õiguslikke kohustusi kaasa ei toonud. Maksuhaldur tuvastas kontrolliaktis, et kaebajalt Kilgamer OÜ-le ülekantud summa võeti sularahas välja ning sellest tulenevalt tekkis maksuhalduril põhjendatud kahtlus, et raha on kaebajani tagasi jõudnud. Tehingu toimumine ei ole usaldusväärselt kinnitust leidnud.
7.8.Maksumenetluses tuvastatud asjaolud annavad alust asuda seisukohale, et kaebaja ei soetanud vaidlusalustel arvetel märgitud kaupu Kilgamer OÜ-lt, vaid on põhjendatud kahtlus, et kaebaja tootis need kaubad ise, kuid hoolimata sellest kajastas kaebaja enda sisendkäibemaksuarvestuses tegelikkusele mitte vastavaid arveid. Selline tegevus saab kaebaja poolt olla üksnes teadlik. Alusetu on ka kaebaja etteheide, et maksuhaldur on nõudnud kaebajalt Kilgamer OÜ dokumentide esitamist. Nõustuda saab, et reeglina ostja ei saa võtta vastutust teise ettevõtte siseselt koostatud volituste ja lepingute eest, kuid antud dokumentides esinevad vastuolud on ühtedeks tõenditeks kogumis jõudmaks seisukohale, et käesoleval juhul on toime pandud maksupettus.
7.9.Vastustaja nõustub kaebajaga, et käibemaks on lõpptarbija maks ning ta ei tohi koormata ettevõtjat. Nõustuda ei saa aga, et vaidlusaluse maksuotsusega on maksuhaldur läinud vastuollu sisendkäibemaksu mahaarvamise reeglitega. Oluline on silmas pidada, et õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks tekib siis, kui on täidetud sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused. Sisendkäibemaksu mahaarvamise üheks tingimuseks on see, et kaup peab olema soetatud arvele märgitud käibemaksukohustuslaselt. See tingimus ei ole käesoleval juhul täidetud, sest kinnitust ei leidnud vaidlusalustel arvetel märgitud kaupade soetamine arvele märgitud müüjalt Kilgamer OÜ-lt. Ühtlasi on põhjendatud kahtlus, et kaebaja tootis arvetele märgitud kaubad ise. Kuna sellises olukorras saab alusetute arvete sisendkäibemaksuarvestuses kajastamine olla üksnes kaebaja teadlik tegevus, siis on põhjendatud kaebaja sisendkäibemaksuarvestuse korrigeerimine.
7.10.Maksumenetluses jõuti seisukohale, et kaebaja ei teinud arvetel märgitud tehinguid Kilgamer OÜ-ga, ei saanud eelnimetatud tehingute raames Kilgamer OÜ-lt kaupa ning on alust arvata, et kaebaja valmistas kauba ehk arvetel märgitud haagiste raamid ja tiislid ise. Hindamise teel maksustamist saab välistada juhul, kui äriühing on vaidlusaluse kauba ise valmistanud. Kuna praegusel juhul valmistas kaebaja ka ise samu tooteid, mida ta väidetavalt Kilgamer OÜ-lt soetas, ning puuduvad tõendid, mis kõrvaldaksid kahtlust, et kaebaja võis vaidlusalused kaubad ise toota, ei olnud tulumaksu määramine hindamise teel võimalik.
5 (11)
7.11.Kontrolliaktis ja maksuotsuses toodud väited ei ole vastuolulised ega ebaselged. Kaebajale anti ka võimalus esitada kontrolliaktile eriarvamus, mida kaebaja 29.01.2019 tegi, mistõttu on olnud tagatud kaebajal ärakuulamisõiguse realiseerimine. Maksuhaldur on seisukohal, et ka põhjendamiskohustust ei ole rikutud. Maksuotsusest on üldiselt arusaadav, millistele asjaoludele tuginedes on maksuhaldur oma järeldused teinud. Ka ei ole maksuotsus ja kontrolliakt ei tuvastatud asjaolude ega tehtud järelduste pinnalt omavahel vastuolus.
7.12.Puuduvad asjaolud, mis viitaksid, et maksumenetluses oleks rikutud PS § 13, 14 ja 25 ning haldusmenetluse head tava.
KOHTU PÕHJENDUSED
8.Poolte vaheline vaidlus seisneb selles, kas kaebaja soetas kontrollitaval perioodil Kilgamer OÜ esitatud arvetel1 näidatud kauba Kilgamer OÜ-lt või tootis kaebaja vaidlusalused raamid ja tiislid ise. Sellest oleneb, kas kaebajal oli õigus perioodil mai-november 2018 kajastada enda sisendkäibemaksu hulgas Kilgamer OÜ arvetel märgitud käibemaksu kokku 32 371 eurot.
9.Vastustaja tugines kaebaja ja Kilgamer OÜ vahel tehtud tehingute puhul sellele, et kaebaja ei ole Kilgamer OÜ väljastatud arvetel nimetatud kaupu, st haagise raame ja tiisleid, üldse soetanud ning maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et kaebaja tootis Kilgamer OÜ arvetel kajastatud haagiste raamid ja tiislid ise. Kohtu hinnangul on vastustaja nii maksuotsuses2 kui selle lahutamatuks lisaks olevas kontrolliaktis 3 ning vaideotsuses 4 veenvalt põhistanud kahtlust, et väidetavalt Kilgamer OÜ-lt soetatud kaupu tegelikult olemas ei olnud ja kaebaja seda teadis, kuna tootis nimetatud kauba ise. Kuivõrd kaebuses esitatud vastuväited maksuotsusele ühtivad nendega, mida kaebaja on oma eriarvamuses5 ja vaides 5 juba maksuhaldurile esitanud ning millele maksuhaldur on kohtu hinnangul nii maksuotsuses kui vaideotsuses põhjalikult vastanud, siis vastustaja sellekohaste põhjendustega nõustudes ei korda kohus maksuhalduri kõiki põhjendusi (HKMS § 165 lg 2), kuid märgib vastuseks kaebusele järgmist.
10.Käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) § 29 lg-d 1 ja 3 näevad ette maksukohustuslase õiguse arvata oma tehingutelt ja toimingutelt arvestatud käibemaksust maha sisendkäibemaks, sh teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1 kohaselt arvatakse teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha KMS § 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. KMS § 37 lg 7 punktide 2–6 alusel tuleb arvele märkida muuhulgas maksukohustuslase, s.o kauba müüja või teenuse osutaja andmed.
11.Sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse osas on olemas ulatuslik kohtupraktika. Riigikohtu praktikast tuleneb (vt Riigikohtu otsus nr 3-3-1-32-09, punkt 10 ja seal viidatud kohtupraktika), et sisendkäibemaksu mahaarvamine võib olla alusetu muu hulgas juhtudel, kui tehingu poolte vahel esineb pettusele viitav seos, kui on tõendatud kaebaja osavõtt
Maksuhalduri lisad 9-35. Maksuhalduri lisa 98.
Maksuhalduri lisa 96.
Maksuhalduri 08.06.2020 vastuse lisa 4. 5 Maksuhalduri lisa 97.
Maksuhalduri 08.06.2020 vastuse lisa 3.
6 (11)
maksupettusest, kaebaja hooletusest tingitud pahausksus või muud asjaolud, mis annavad alust järeldada, et arvetel märgitud käivet faktiliselt ei toimunud. Samuti on Riigikohus märkinud, et ainuüksi arvete nõuetekohasus ei välista tehingute mittetoimumist. Riigikohus on ka hilisemas lahendis rõhutanud, et maksuotsuse faktiliseks aluseks võib olla kas asjaolu, et isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et ta pidi seda teadma (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-77-16, punkt 16).
12.Tutvunud asjas esitatud tõendite ja seisukohtadega, nõustub kohus vastustajaga, et kaebaja ei soetanud Kilgamer OÜ-lt raame ja tiisleid.
12.1.Vaidlust ei ole selle üle, et Kilgamer OÜ oli arvete esitamise perioodil käibemaksukohustuslane ning vormiliselt olid kaebajale esitatud arved nõuetekohased ning nende alusel tasus kaebaja Kilgamer OÜ-le pangaülekandega. Mingeid muidu dokumente peale arvete, nt kauba saatelehti, transporditeenuse arveid, kauba üleandmisevastuvõtmise akte vms, kaebaja (ega Kilgamer OÜ) maksu- ega kohtumenetluses tehingute toimumise tõestamiseks ei esitanud. Käibemaksukohustuslane peab oma tegevuse korraldamisel arvestama sellega, et kui ta dokumenteerib tehingu üksnes arve kaudu, siis riskib ta sellega, et kahtluse tekkimisel ei suuda ta tehingu toimumist tõendada (vt ka Riigikohtu otsus nr 3-3-1-57-13, punkt 16). Maksuhaldur ei ole arvete esitamise ja tasumise fakti kahtluse alla seadnud. Küll aga nõustub kohus maksuhalduriga, et arvete esitamine ja tasumine ei ole praeguse vaidluse asjaoludel piisav Kilgamer OÜ-ga tehingute tegemise tõendamiseks. Seega ei kinnita pelgalt tasutud arved seda, et kaup tegelikkuses kaebaja lattu jõudis. Maksupettuse kahtluse korral on tegemist olukorraga, kus hoolimata arvete vormistamisest ja tasumisest on tehingute tegelik toimumine kahtluse all. Usaldusväärseks tõendiks tehingu toimumise kohta ei saa pidada ka maksupettuses osalenud äriühingute kinnitust selle kohta, et tehing toimus. Seetõttu ei piisa tehingu toimumises veendumiseks ka maksumenetluses kogutud ütlustest, muu hulgas kaebaja juhatuse liikme Toomas Laidre kinnitusest, et tema võttis kauba vastu.6
12.2.Kilgamer OÜ puhul on vastustaja põhjendatult leidnud, et tegemist oli äriühinguga, kellel tegelik majandustegevus puudus. Kilgamer OÜ pangakontodel8 puuduvad tavapärasele majandustegevusele iseloomulikud kanded (nt töötasu ülekanded, ruumide eest rendi tasumine, seadmete ja materjali soetamine jms), kuid samal ajal esinevad variühingule omased kanded ehk laekunud summade kohene väljavõtmine sularahas. Kaebaja ei nõustu Kilgamer OÜ majandustegevuse puudumisega, kuid ei ole esitanud ka vastupidist kinnitavaid põhjendusi või tõendeid. Kohus nõustub kaebajaga, et kaebaja ei saagi kontrollida ega anda hinnangut Kilgamer OÜ majandustegevusele. Küll aga saab maksuhaldur selliste asjaolude väljaselgitamisel arvestada nendega asjale tervikuna hinnangu andmisel ja tehingute osas järelduste tegemisel.
12.3.Lisaks Kilgamer OÜ pangakontode analüüsile, võttis maksuhaldur maksumenetluses suulised seletused Kilgamer OÜ juhatuse liikmelt Oliver Turpilt ning vaidlusalusel perioodil väidetavalt volitatud isikult I. T. (juhatuse liige alates 10.04.2019). I. T. selgitas, et sularaha eest osteti seadmeid Soomest ja Rootsist 7 , samas tõendeid seadmete soetamise ja olemasolu kohta maksuhaldurile ei esitatud. Samuti ei olnud I. T.
Maksuhalduri lisa 38, vastus küsimusele 13. Maksuhalduri lisad 42 ja 43.
Maksuhalduri lisa 44, vastus küsimusele 38.
7 (11)
ütluste kohaselt Kilgamer OÜ-l aprillis 2019 ei sularaha ega raha pangakontodel.8 O. T. seevastu ei osanud öelda, kas Kilgamer OÜ-l oli selle müümise hetkel I. T. mingeid varasid, nt tööriistu, materjale, tooteid, sularaha ning ei teadnud üldse, kas Kilgamer OÜ sularahakassat kasutas või mitte. 9 Seega puuduvad tõendid, et pangakontodelt välja võetud sularaha oleks kasutatud seadmete või tootmisel kasutatava materjali soetamiseks või muul majandustegevusega seotud eesmärgil, mistõttu on usutav, et see liikus tagasi kaebajale.
12.4.Kohus peab põhjendatuks vastustaja seisukohta, et Kilgamer OÜ-l puudus materjal, millest kaebajale raame ja tiisleid toota. O. T. ütluste kohaselt oli raamide ja tiislite tootmiseks vajalik materjal alati Kilgamer OÜ poolt. O. T. selgitas, et „materjali ostsime ma arvan, et Exmetist loogiline oleks“12. I. T. ütluste kohaselt oli materjal põhiliselt Kilgamer OÜ poolt, aga oli ka teisi variante.10 Maksuhaldur küsis 10.05.2019 korraldusega 11 Kilgamer OÜ-lt dokumente tõendamaks kaebajaga tehtud tehingute toimumist, muu hulgas küsiti väljastatud arvetel nimetatud kaupade tootmiseks kasutatud materjalide ostudokumente (nt arved, saatelehed, tellimused, lepingud jms). Küsitud soetusdokumente Kilgamer OÜ maksuhaldurile ei esitanud. Ka Kilgamer OÜ pangakontode väljavõtetelt 12 nähtub, et kogu kontrollitava perioodi jooksul on tehtud ülekandeid metalli müügiga tegelevatele ettevõtetele üksnes summas 1194,39 eurot 13 . Arvestades, et Kilgamer OÜ tootis vaidlusalusel perioodil kaebajale väidetavalt 350 haagise raami ja 350 haagise tiislit, siis on ilmselge, et sellise summa eest soetatud materjali kogus ei olnud piisav. Kuigi ei saa välistada, et materjali soetati sularaha eest, siis ei ole Kilgamer OÜ esitanud selle tõendamiseks ühtegi dokumenti. Seega on põhjendatud vastustaja järeldus, et Kilgamer OÜ-l puudus materjal väidetavalt kaebajale müüdud kauba tootmiseks.
13.Kui Kilgamer OÜ-l puudus tootmiseks vajalik materjal ning välja selgitatud asajaoludele ja tõenditele tuginedes saab järeldada, et puudus ka tegelik majandustegevus, siis ei saanud ta olla kaebajale kaupade müüjaks. Kaebajale pandud maksukohustuse õiguspärasuse hindamisel omab sel juhul määravat tähendust, kas kaebaja sellest teadis või pidi teadma. Vastustaja tugines maksuotsuses sellele, et kaebaja eeltoodust teadis.
14.Kohus nõustub vastustajaga ka selles, et kaebajal oli võimekus toota arvetel märgitud raamid ja tiislid ise ning maksuhalduri kahtlus, et kaebaja need ise tootis on maksuotsuses ja kontrolliaktis veenvalt põhjendatud. Maksuhaldur on põhjalikult uurinud kaebaja tavapärast tootmistegevust, analüüsinud kaebaja laoaruandeid ning andnud hinnangu kaebaja esitatud tõenditele, millega kaebaja soovis tõendada, et analoogsete tehingute tegemine on kaebaja jaoks tavapärane.
14.1.Vastustaja on õigesti jõudnud järeldusele, et raamide ja tiislite sisseostmine ei olnud kaebaja tavapärane tegevus. Kohus ei nõustu kaebaja etteheidetega, et vastustaja
Maksuhalduri lisa 44, vastus küsimusele 36. Maksuhalduri lisa 47, vastused küsimustele 39 ja 40. 12 Maksuhalduri lisa 47, vastus küsimusele 30.
Maksuhalduri lisa 44, vastus küsimusele 14.
Maksuhalduri lisa 41.
Maksuhalduri lisad 42 ja 43.
Maksuhalduri lisa 96, kontrolliakti punkt 1.1.2.1. alapunkt 2; maksuhalduri 11.08.2020 vastus.
8 (11)
jättis sealjuures arvesse võtmata maksumenetluses maksuhaldurile esitatud lepingud14 , arved 15 ja osapoolte ütlused ning laoaruande 16 . Maksuhaldur on esitatud dokumente analüüsinud nii maksuotsuses17 kui vaideotsuses18 ning kohus nõustub, et esitatud leping ja arved ei tõenda, et kaebaja jaoks on raamide ja tiislite sisseostmine tavapärane. Kasti Metall OÜ arvelt22 nähtuvalt on kaebaja tellinud 30 ATV metsaveo kraanat, mis ei ole võrreldav Kilgamer OÜ-ga väidetavate tehingutega. Samuti jääb arusaamatuks, kuidas peaks Gegen Grupp OÜ-le esitatud arve 171083 19 tõendama analoogset koostööd kolmandate isikutega, kuna tegemist on kaebaja esitatud arvega, millelt nähtub kerghaagise müük ja registreerimine. Ka Aaban Metallitööd OÜ-ga 2010. aastal sõlmitud töövõtulepingu24 sisuks on sootuks teistlaadi metallitööd. Seega esitatud dokumentide alusel ei leidnud kinnitust, et kaebaja on teinud vaidlusaluste Kilgamer OÜ ja kaebaja vaheliste tehingutega sarnaseid tehinguid kolmandate isikutega ka varem. Lisaks on maksuhaldur arvesse võtnud kaebaja juhatuse liikme T. L. ütluseid, mille kohaselt tootis kaebaja enne Kilgamer OÜ-ga koostöö tegemist haagise raame ja tiisleid ise ning tellis koostööpartneritelt üksnes keevitustöid kaebaja enda materjalist.20 Samuti kinnitas T. L., et ka 2019. aastal ehk peale koostöötdKilgamer OÜ-ga ei ole kaebaja alltöövõtu korras haagise raame ja tiisleid tellinud.21 Kuigi vastustaja möönab vastuses kaebusele, et vastustaja ei ole kaebaja 31.12.2019 laoaruande27 osas põhjalikke selgitusi andnud, siis on kohus seisukohal, et esitatud aruanne ei saa mingil viisil kinnitada kaebaja ja Kilgamer OÜ vahel 2018. aastal toimunud tehingute toimumist ning maksuhalduril ei olnud vajadust seda tõendit analüüsida. Asjakohatud on ka kaebaja etteheited vaatluse osas. Esiteks ei viidud maksumenetluse raames vaatlust läbi ning teiseks ei olnud see ka vaidlusküsimuse lahendamise seisukohast põhjendatud, kuna mitmeid kuid hiljem laos raamide ja tiislite mõõtude, koguste ja materjalide kontrollimine ei oleks saanud maksuhalduri järeldusi muuta, kuna põhiküsimus ei ole selles, kas kaup olemas oli, vaid kes selle kauba tootis. Vaatluse käigus viimasele küsimusele vastust saada ei oleks olnud võimalik. Kaebaja valmistoodangu põhine laoarvestus ei võimalda kontrollida kauba liikumist konkreetse müüja ja ostja lõikes. Seega ei oleks olnud kontrollitav, kas Kilgamer OÜ-lt soetatud kauba sissetulek on kajastatud kaebaja laoarvestuses.
14.2.Vaidlus puudub selles, et kaebaja juhatuse liige T. Kink ja I. T. on kauaaegsed tuttavad ning on ärilist koostööd teinud ka enne kaebaja ja Kilgamer OÜ vahelisi väidetavaid tehinguid. Kaebajal on õigus, et Eesti väiksust arvestades on tavapärane teha koostööd ettevõtjatega, keda tuntakse ja kellega on varasem koostöö toiminud. Samal ajal on see ohumärk, kuna tuttavate vaheliste kokkulepete sõlmimine ja dokumentide
Kaebuse lisa 9/kaebaja eriarvamuse lisa 4. Kaebuse lisa 10 ja 10a/kaebaja eriarvamuse lisa 3 ja 5.
Kaebuse lisa 11.
Maksuhalduri lisa 98, punkt 3 alapunkt 23.
Maksuhalduri 08.06.2020 vastuse lisa 4, punkt 23. 22 Kaebuse lisa 10a
Kaebuse lisa 10.
Kaebuse lisa 9.
Maksuhalduri lisa 38, vastus küsimusele 10.
Maksuhalduri lisa 38, vastus küsimusele 24.
Kaebuse lisa 11.
9 (11)
vormistamine sobival viisil maksupettuse teostamiseks on oluliselt lihtsam kui võõraste inimestega. Seega on põhjendatud, et vastustaja selle asjaoluga kogumis arvestas ja maksuotsuses ka välja tõi.
14.3.Kuna maksuhalduri kahtlus, et kaebaja tootis vaidlusaluse kauba ise, on piisavalt põhjendatud ja usutav, siis järelikult oli kaebaja teadlik sellest, et kaupade müüjaks ei olnud Kilgamer OÜ ning raame ja tiisleid tegelikult üldse sisse ei ostetud.
15.Kohtu hinnangul on vastustaja piisavalt põhjendanud kahtlust, et kaebaja osales maksupettuses, sh et vaidlusalused tehingud Kilgamer OÜ-ga tegelikkuses ei toimunud ja kaebaja teadis seda, kuna tootis vaidlusalused raamid ja tiislid ise. Seega läks kaebajale üle kohustus tõendada, et vaidlusalused tehingud toimusid kaebaja väidetud viisil (MKS § 150 lg 1). Kaebaja selliseid tõendeid esitanud ei ole. Tehingute toimumise tõendamiseks ei piisa üksnes arvetest ning sellest, kui kaebaja esitab vastuväiteid vastustaja üksikutele väidetele. Vastustaja on maksuotsuses tuginenud kõigi asjaolude ja tõendite kogumis tekkivale tervikpildile. Kõik vastustaja välja toodud asjaolud kogumis ei kinnita kaebaja ja Kilgamer OÜ vahel kaupade ostumüügi tehingute toimumist.
16.Kokkuvõttes on vastustaja õigesti järeldanud, et kaebaja ei soetanud üldse Kilgamer OÜ arvetel nimetatud kaupu. Järelikult on vastustaja õigesti keelanud kaebajal arvata Kilgamer OÜ arvete alusel maha sisendkäibemaksu ning õiguspäraselt suurendanud samavõrra kaebaja kohustust käibemaksu tasuda.
17.Tulumaksuseaduse (edaspidi TuMS) § 51 lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt. Sama paragrahvi lg 2 punkti 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kuluks muuhulgas väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Kaebaja tegi väljamakseid Kilgamer OÜ-le ning esitas väljamaksete algdokumendina Kilgamer OÜ esitatud arved. Riigikohus on otsuse nr 3-3-1-67-08 punktis 16 selgitanud, et TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 punkti 3 eesmärgiks on välistada põhjendamatute kulutuste tegemise kaudu äriühingust raha väljaviimine, mistõttu maksustatakse tulumaksuga kõik sellised väljamaksed, mille kohta maksukohustuslasel puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Kuna eelnevalt on tuvastatud, et väljamakse aluseks olevaid ostu-müügi tehinguid kaebaja ja Kilgamer OÜ vahel tegelikult ei toimunud, siis ei vasta Kilgamer OÜ väljastatud arved nõuetele. Olukorras, kus maksuhaldur tuvastab, et ostja ei ole arvel märgitud kaupa üldse saanud, kuid väljamakse on tehtud, on tõendatud, et väljamaksed on ettevõtlusega mitteseotud ja kuuluvad maksustamisele TuMS § 51 lg 2 alusel.
18.Asjakohatu on kaebaja etteheide, et tulumaksu määramisel ei viidud läbi hindamist ega isegi kaalutud seda. Kui äriühing on soetanud kaupa isikult, kes pole tegelik müüja ja äriühing pidi sellest teadma, kuid samas on alust eeldada, et kaup on siiski soetatud ja selle eest on makstud, siis on hindamise eesmärk selgitada välja, kui palju pidi äriühing maksma olemasoleva ja ettevõtluses kasutatava kauba soetamise eest. Kaebaja väidab, et kaup oli olemas ja see on edasi müüdud, kuid ei ole tõendanud, et kaebaja vaidlusaluse kauba Kilgamer OÜ-lt või kelleltki kolmandalt soetas. Riigikohus on 01.02.2012 otsuse nr 3-3-1-60-11 punktis 33 selgitanud, et hindamine on vajalik eelkõige selliste kaupade puhul, mille osas on mõistlik eeldada, et äriühing ei ole seda kaupa ise valmistanud ega tasuta saanud. Vastustaja on vastuses kaebusele õigesti märkinud, et kuna on põhjendatud kahtlus, et kaebaja tootis vaidlusalused kaubad ise ja need olid tal laos olemas, siis ei oleks tulumaksu määramine hindamise teel olnud võimalik.
10 (11)
19.Eeltoodud põhjendustel leiab kohus, et käesolevas asjas ei ole tõendatud, et kaebaja soetas algdokumentidele vastava kauba Kilgamer OÜ-lt, kuid põhjendatud on maksuhalduri kahtlus, et kaebaja tootis vaidlusaluse kauba ise, mistõttu on nii mahaarvatava sisendkäibemaksu vähendamine kui tulumaksu määramine maksuhalduri poolt õiguspärane. Maksuhaldur ei ole maksumenetluses rikkunud uurimis- ega põhjendamiskohustust, samuti ei tuvastanud kohus muid menetluslikke rikkumisi.
20.Lisaks maksuotsusele vaidlustas kaebaja ka maksuhalduri vaideotsuse. Kuivõrd kaebaja väited ei anna alust maksuotsuse ega vaideotsuse tühistamiseks ning kohtu hinnangul on mõlemad õiguspärased, jääb kaebus tervikuna rahuldamata. Menetluskulud
21.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Otsus tehti kaebaja kahjuks, seega jäävad kaebaja kulud tema enda kanda. Vastustaja ei ole tema kantud menetluskulusid tõendavaid dokumente kohtule ettenähtud tähtajaks esitanud, mistõttu jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende enda kanda (HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 1).
(allkirjastatud digitaalselt)
11 (11)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.