Maksuõigus › Muud maksumenetluses tehtud korraldused ja otsused (v.a maksuotsused)

3-19-800

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

2(11)

3-19-800 3) Vaidlusalune otsus on õigusvastane ka seetõttu, et sellelt kaubalt oli juba enne otsuse tegemist aktsiis makstud. Seda tõendab 20.06.2017 ühekordse energiatoote aktsiisideklaratsioon, millelt nähtub, et kütuseaktsiis deklareeriti raske kütteõli 1085,899 liitrilt summas 62 982,14 eurot. Kauba kogus, mille alusel aktsiisideklaratsioon esitati, mõõdeti MTA tellimusel EKUK poolt ning mõõtmise tulemuse kohta koostati vedelkütuse koguse mõõtmise raport 07.06.2017 nr KT17000166-MM. Mõõdetud kaup, mis asus NCC & PO AS (NCC) lao mahutis nr 1 aadressil Lao 14, Maardu, kuulus kaebajale. Mõõdetud kaubast võttis EKUK MTA tellimusel proovid, millest tehti analüüsid. EKUK 12.06.2017 analüüsiakti nr KT17000166 järgi oli kauba soovituslik KN kood 2710 19 64. Selle KN koodiga kaup on ATKEAS § 19 lg 9 järgi raske kütteõli. 4) Nimetatud kauba importis kaebaja Eestisse 2017. a kevadel. Imporditud kaubaks oli gaasikondensaat KN koodiga 2709 00 10. Kauba koodi määramisel võeti aluseks kaubaga kaasas olnud dokumendid, Isotech OÜ laboratoorsed analüüsid, samuti arvestati kauba kasutamise eesmärki ja otstarvet. Kaebaja eesmärk oli sellest kaubast toota parafiini ning selleks soetati vajalikud seadmed ja masinad. Parafiini sisaldus tootes oli 50%. MTA 09.06.2017 kauba kinnipidamise otsus nr 12.1-9/1986 tõendab, et mahutis nr 1 oli kaebajale kuuluv gaasikondensaat (KN koodiga 2709 00 10 00) 1 006 483 kg. Maksumenetlus KN koodi määramiseks ja kauba ümberklassifitseerimise üle on pooleli. 5) Kaebaja toimetas NCC lao mahutis nr 1 olnud kauba enda tegevuskohta, mida kaebaja tõendab NCC saatedokumentidega. Saatedokumentide järgi laeti raske kütteõli peale NCC tegevuskohas Lao 14, Maardu ja laeti maha kaebaja tegevuskohas Lao 14a, Maardu. Saatedokumentidel on viidatud sertifikaadina EKUK 12.06.2017 analüüsiaktile nr KT17000166, mis tõendab selle raske kütteõli vastavust kehtestatud nõuetele ja näitab, millise raske kütteõliga on tegemist. Kaebaja ladustas NCC-st toodud kauba enda mahutites nr 20, 21 ja 23. MTA tellimusel võeti 20.02.2019 nendest mahutitest proovid ning proovide analüüsitulemuste kohta koostati 27.02.2019 analüüsiaktid nr KT19000006, KT19000007, KT19000009, mille kohaselt on selle kauba soovituslikuks KN koodiks 2707 99 99. Kaebaja selgitas MTA-le kontrollimenetluse käigus, et tegemist on sama kaubaga, millelt on juba 2017. a aktsiis tasutud. Samuti avaldas kaebaja MTA ametnikule kõik asjaolud, mille tõttu võis kauba KN kood muutuda. Pärast seda andis MTA vaidlustatud otsuse. 6) Analüüsiaktide põhjal võib arvata, et kauba KN-koodi muutumine oli tingitud aromaatsete ühendite sisalduse suurenemisest. EKUK 27.02.2019 analüüsiaktidest nähtub, et analüüsitud proovis oli aromaatsete ühendite sisaldus 58,3-59,6% (m/m). EKUK 12.06.2017 analüüsiakti nr KT17000166 järgi oli aromaatsete süsivesinike summaarne sisaldus 33,1% (m/m). Kaebaja hinnangul võis aromaatsete ühendite suurenemise tingida kauba pikaajaline hoiustamine ja kauba vääristamine. Naftasaadusi sisalduvate tooraine pikaajaline hoiustamine tingib selle vaigustamise ja asfalteenide moodustamise, mis suurendab tooraines aromaatsete süsivesinike sisaldust. Kaebaja vääristas nimetatud toodet, kuna seda ei olnud tema algsete omaduste tõttu võimalik raske kütteõlina kasutada. Tegemist oli gaasikondensaadiga ehk toorainega parafiini tootmiseks. 7) Kaebaja eelnevaid väiteid, sh kaubalt aktsiisi maksmist tõendavad ka väljatrükid kaebaja raamatupidamisest. Väljatrükk „Konto kaart: 41.1 Artiklid: Gas Condensate 2709001000, kg; Laod: NCC & PO Kommertsladu 01.01.17 - 04.07.17 Ecodiesel OÜ“ (19.08.2020 esitatud dokumendi lisa nr 2) tõendab, et raske kütteõli pärineb gaasikondensaadist. Väljatrükk „Konto kaart: 41.1 Artiklid: Raske kütteõli väävel kuni 0,1% massist, kg; Laod: NCC & PO Kommertsladu 04.07.17 - 31.12.19 Ecodiesel OÜ“ (19.08.2020 esitatud dokumendi lisa nr 4) tõendab raske kütteõli liikumist sisse ja välja ning ladustamist NCC kommertslaos. Väljatrükk „Konto kaart: 41.1 Artiklid: Raske kütteõli väävel kuni 0,1% massist, kg; Laod: Materjalide 3(11)

3-19-800 ladu 04.07.17 - 31.08.19 Ecodiesel OÜ“ (19.08.2020 esitatud dokumendi lisa nr 3) tõendab raske kütteõli liikumist kaebaja lattu ja toimunud toiminguid, samuti kauba koguseid ja kauba olemasolu. 8) EKUK 12.06.2017 analüüsiakti nr KT17000166 järgi oli kauba hangumispunkt 10C. Hangumispunktiks loetakse temperatuuri, millest madalamal vedelik kaotab oma vedeluse, st vedelik muutub tahkeks. Leekpunkt oli 90C, mis tähendab, et kütteainena kasutamisel on see madalaim temperatuur, mis leegi lähendamisel plahvatab (isesüttimistemperatuur). Viskoossus temperatuuril 50C oli 6,346 mm2/s. Nimetatud näitajatega ei saanud seda kasutada kütmiseks majapidamise küttekateldes, sest vedelik hangus juba 10C juures ja vedelik ei põlenud (nõudis kõrget süttimistemperatuuri). Ettevõttesisese tehnoloogia alusel kaebaja filtreeris parafiini ja vääristas kaupa, mille tulemusel muutusid kauba omadused seonduvalt põlemise ja hoidumisega järgmiselt: vähenes hangumispunkt kuni - 27C (algselt 10C); vähenes viskoossus kuni 4,162 mm2/s (algselt 6,346 mm2/s); vähenes leekpunkt kuni 59-70C (algselt 90C). Vääristatud kaubast võttis proovid SGS Estonia, kes tegi analüüsid ja väljastas kaebajale vedelkütuse vastavussertifikaadid EE19/00100, EE19/00101 ja EE19/00102. Vastavussertifikaadi järgi vastab kütus keskkonnaministri 20.12.2016 määruse nr 73 „Vedelkütuste kohta esitatavad keskkonnanõuded, biokütuste säästlikkuse kriteeriumid, vedelkütuste keskkonnanõuetele vastavuse seire ja aruandmise kord ning biokütuste ja vedelate biokütuste kasutamisest tuleneva kasvuhoonegaaside heitkoguste vähenemise määramise metoodika“ (määrus nr 73) lisa 7 nõuetele1. Kuna vääristamiseks kuumutati vedelikku, siis kuumutamisprotsess tingis samuti aromaatsete süsivesinike sisalduse suurenemise. Aromaatsete süsivesinike sisalduse suurenemine ei mõjutanud aga kauba vastavust raske kütteõlile kehtestatud nõuetele. Kaebaja hinnangul tõendab ka Pavel Kanarjovi 11.06.2019 eksperdiarvamus (19.08.2020 esitatud dokumendi lisa nr 1) gaasikondensaadiga toimunud toiminguid, eeskätt seda, et parafiinide kuumutamisel suurenes kaubas aromaatsete süsivesinike hulk ning et gaasikondensaat, mille näitajad on toodud EKUK analüüsiaktis nr KT17000166, omadused võisid muutuda näitajateni, mis on toodud EKUK analüüsiaktides nr KT19000006, KT19000007, KT19000009. 9) EKUK 27.02.2019 analüüsiaktidest nr KT19000006, KT19000007, KT19000009 nähtuvalt vastab kaup raske kütteõlile kehtestatud nõuetele, kuid aromaatsete süsivenike sisalduse tõttu paigutatakse teise KN alamrubriigi alla. Kuigi EKUK pakkus analüüsiaktides soovitusliku koodina 2707 99 99, märgiti analüüsiaktis, et tegemist on sama kütusega, mis tuleneb SGS analüüsiraportitest. Viidatud analüüsiraportid oli SGS Estonia poolt väljastatud vastavussertifikaatide koostamise aluseks. Seega tuleneb esitatud tõenditest, et EKUK võrdles kaebaja sama kauba analüüsitulemusi enda tulemustega ning leidis, et tegemist on sama kütusega. MTA ei ole otsuse tegemisel arvestanud tõenditega, mille kohaselt vastab kütus raske kütteõlile kehtestatud nõuetele. Ainuüksi aromaatsete süsivesikute sisalduse suurendamine ei võimalda väita, et tegemist oleks aktsiisikaubaga, millelt aktsiis on maksmata või tuleb tasuda. Keskkonnanõuete järgi oli ja on tegemist raske kütteõliga. Kaebaja ei ole soetanud sellises koguses uut ja muud kaupa. 10) Kaebaja on ka seisukohal, et teda ei ole menetluse alustamisest nõuetekohaselt teavitatud (haldusmenetluse seaduse (HMS) § 35), samuti ei ole teda enne vaidlusaluse haldusakti andmist ära kuulatud. Kui kaebaja oleks ära kuulatud, siis ta oleks saanud esitada oma seisukohti ja täiendavaid tõendeid, põhjendades mh kõnesolevalt kaubalt aktsiisi maksmist.

https://www.riigiteataja.ee/aktilisa/1060/9201/9028/KKM_m73_Lisa7.pdf#

4(11)

3-19-800 Maksuhaldur aga tegi vaidlusaluse otsuse ega pööranud tähelepanu mistahes dokumentidele, mis ta kogus kaebajat puudutavate teiste menetluste raames. Maksuhaldur ei ole viidanud ka ühelegi õiguslikule alusele, mis andis talle õiguse jätta kaebaja ära kuulamata.

3-19-800 maksuhalduril tuleb tegutseda kiiresti. Praegusel juhul ei ole MTA oluliselt takistanud kaebaja toiminguid kõnesoleva kaubaga. Seda kinnitab asjaolu, et tänaseks päevaks on vaidlusalune kaup edasi müüdud. 6) Vastavalt ATKEAS § 24 lg-le 5 tekib vedela põlevaine aktsiisimaksukohustus varaseimal hetkedest, millal sooritati üks alljärgnevatest toimingutest: 1) vedela põlevaine, biokütuse või mootorimaagaasi võõrandamine mootorikütusena või selle lisandina või nimetatud kütuste toimetamine tanklasse; 2) vedela põlevaine, biokütuse või mootorimaagaasi kasutusele võtmine mootorikütusena või selle lisandina; 3) vedela põlevaine või biokütuse kütteainena kasutusele võtmine, võõrandamine või nimetatud kütuste toimetamine soojuse tootja tegevuskohta kasutamiseks kütteainena. Selleks, et aktsiisimaksukohustuse tekkimise hetke oleks MTA-l võimalik tuvastada (ning vajadusel maksud määrata) ja arvestades, et kaebaja osas oli varem tuvastatud aktsiisimaksukohustuse osaline täitmata jätmine, oligi vajalik kaebaja aktsiisikaup järelevalve alla jätta ja kohustada täitma tingimusi, mis 29.03.2019 otsuses on märgitud. Seejuures järelevalve alla jätmise otsust ei saa pidada kaebaja jaoks ebamõistlikult koormavaks, kuivõrd järelevalve alla jätmisega soovib MTA kaebajalt peamiselt saada andmeid, mida vedela põlevainega edasi tehakse. 7) Vastuseks kaebaja väidetele, et järelevalve alla jäetud kaup vastab raske kütteõli nõuetele, selgitab MTA, et selline vastavus ei näita, et tegemist oleks KN-koodi järgi ka raske kütteõliga. See tähendab, et KN koodi määramiseks on eraldi reeglid ning nagu nähtub ka EKUK analüüsiaktidest, siis KN soovituslik kood ei ole raske kütteõli, vaid 2707 99 99, mida saab pidada ATKEAS § 19 lg 1 mõttes vedelaks põlevaineks (tegemist pole raske kütteõliga). 8) Samuti selgitab MTA, et kuivõrd 2018. a maikuuks oli imporditud raske kütteõli kadunud, siis ei tõenda kaebaja esitatud jaanuar 2019 kuupäevadega saatelehed, et imporditud kaup transporditi kaebaja tegevuskohta aadressil Lao 14a, Maardu nagu kaebaja väita püüab. Lisaks puudub kõikidel kaebaja esitatud saatelehtedel ka täpne mahuti, kuhu kaup ladustati, vedu toimus saatelehtede kohaselt veokiga (391 MKB), millel puudub kehtiv tehnoülevaatus ja millega vastavalt viimasele tehnoülevaatusel vormistatud otsusele ei tohtinud kauba vedusid teostada, veoki kandevõime on 13 700 kg, samas kui saatelehtede kohaselt veeti üle 15 000 kg kaaluga kaupa. Seega pole usutav, et veod toimusid. Saatelehed esitas kaebaja ka maksumenetluse käigus ning neid on hinnatud kontrollaktis (mh leitud, et saatelehed ei vasta vedelkütuse seaduse §-s 6 sätestatud nõuetele) ning saatelehed ei muuda MTA järeldust, et 29.03.2019 otsus on õiguspärane. Samuti ei tõenda kaebaja esitatud väljatrükid raamatupidamisest selliseid asjaolusid, mis annaks kahelda vaidlusaluse otsuse õiguspärasuses. Nendest väljatrükkidest ei tulene, kellele, millega ja kui palju liikus kaupa. 9) ATKEAS § 791 lg 1 on sõnastatud kui „võib kaasa tuua“, seega piisab MTA põhjendatud kahtlusest ning aktsiisimaksukohustuse tekkimine või suurenemine ei pea olema tõsikindlalt kauba järelevalve alla jätmiseks tõendatud.

KOHTU PÕHJENDUSED

Kohus leiab, et Ecodiesel OÜ kaebus jääb rahuldamata.

6(11)

3-19-800 otsusele näeb ette rahandusministri 31.12.2018 määruse nr 59 „Aktsiisikauba järelevalve alla jätmise ja järelevalve lõpetamise kord“ § 2 (määrus nr 59). Vedelkütuse seaduse muutmise ja sellega seonduvalt teiste seaduste muutmise seaduse eelnõu 536 SE seletuskirjas2 on ATKEAS § 791 lg-te 1 ja 2 osas selgitatud järgmist: „Muutuvad aktsiisikauba järelevalve alla jätmise eeldused. Kui kehtiva seaduse järgi võis kauba järelevalve alla jätta juhul, kui selle mitte-eesmärgipärane kasutamine toob kaasa maksukohustuse tekkimise või suurenemise, siis eelnõuga on meetme kohaldamine lubatud juhul, kui aktsiisikauba müük, müügiks pakkumine või kasutamine võib kaasa tuua maksukohustuse tekkimise või suurenemise. Muudatuse põhjuseks on senise regulatsiooni tõlgenduslikud ebakõlad ja mittevastavus ATKEAS-e muudele sätetele, mille kohaselt võib maksukohustuse suurenemise tingida ka näiteks juba varasemalt madalama aktsiisimääraga tarbimisse lubatud kütuse turustamine kõrgema aktsiisimääraga maksustatava kütusena. Varasemast konstruktsioonist „mitte-eesmärgipärane kasutamine“ loobutakse, kuivõrd mõnede kauba liikide puhul (nt vedel põlevaine) ei ole kauba eesmärgipärane kasutamine ette määratletud. /.../ Kuna aktsiisikauba järelevalve alla jätmine on isikut koormav toiming, siis täiendatakse ATKEAS-e § 791 lg-t 2 selliselt, et aktsiisikauba järelevalve alla jätmise kohta koostab MTA edaspidi otsuse ehk haldusakti. Senise „lubatud toimingu“ asemel märgitakse otsusesse kauba kasutusotstarve, mis vastab selle tarbimisse lubamisel kasutatud kauba määratlusele ja maksumäärale ning lisaks järelevalve teostamise tingimused.“ Eelnevast nähtuvalt on ATKEAS § 791 lg 1 alusel tehtava otsuse eesmärgiks takistada aktsiisimaksukohustusest kõrvalehoidumist. Vastava otsuse õiguspärasuse hindamisel tuleb seega kohtul esmalt hinnata, kas täidetud on selle tegemise sisuline eeldus ehk kas aktsiisikauba müük, müügiks pakkumine või kasutamine võib kaasa tuua maksukohustuse tekkimise või suurenemise. Seejärel tuleb kohtul hinnata, kas maksuhaldur on vastava otsuse tegemisel täitnud ka ATKEAS § 791 lg-s 2 nimetatud formaalsed eeldused.

https://www.riigikogu.ee/tegevus/eelnoud/eelnou/3fdbd929-1249-4405-8b0b-9631954414e0

7(11)

3-19-800 hoolimata vastab kõnesolev kaup kaebaja hinnangul raskele kütteõlile määruses nr 73 sätestatud keskkonnanõuetele.

3-19-800 P. Kanarjov kirjeldanud keemilisi protsesse kauba kuumutamisel ja kauba näitajaid ning leidnud, et analüüsiaktides kajastatud kauba näol võib tegemist olla siiski sama kaubaga. Üksnes oletus asjatundja poolt, kellele on kaebaja esindaja andnud algandmed ning kellel puudus kokkupuude kõnesoleva kaubaga, ei lükka maksuhalduri kahtlusi vaieldamatult ümber.

3-19-800 tema suhtes käimasolevast menetlusest ning et tal oleks menetluse käigus võimalik kasutada oma menetlusõigusi (nagu näiteks õigus tutvuda dokumentide ja toimikuga ning esitada tõendeid – MKS § 14 ja § 45, HMS § 35 lg 1 p 2, § 36 lg 1, § 37 lg 1). MKS § 13 lg 1 järgi on maksukohustuslasel õigus enne tema õigusi puudutava haldusakti andmist esitada maksuhaldurile oma arvamus või vastuväited. Asja materjalidest nähtuvalt oli kaebaja enne vaidlustatud otsuse tegemist teadlik sellest, et maksuhaldur kontrollib kõnesoleva kaubaga seonduvaid asjaolusid. Sellele viitavad 20.02.2019 ja 12.03.2019 riikliku järelevalve meetme kohaldamise protokollid nr 12.2-7/00055-3 ja 12.2-7/00055-5, millele kaebaja esindaja on esitanud oma seisukohad. Lisaks andis kaebaja esindaja 05.03.2019 maksuhaldurile suuliselt selgitusi (MTA 05.03.2019 ütluse, arvamuse või seletuse andmise protokoll, MTA vastuse lisa nr 14) kütuse kohta, milline oli ladustatud kaebaja aadressil Lao 14a, Maardu mahutites nr A20-A23. Viidatud 05.03.2019 ütluse, arvamuse või seletuse andmise protokollist nähtub selgelt, et kaebaja esindaja oli teadlik sellest, et kui tegemist on teise kütusega (vedel põlevaine), siis tuleb tasuda uus aktsiis. See, et kaebaja oli enne vaidlusaluse otsuse tegemist kõnesoleva kaubaga seoses maksuhaldurile oma seisukohti ja dokumente esitanud, tuleneb kaebusest ning seda kinnitas sisuliselt ka kaebaja esindaja käesolevas asjas toimunud kohtuistungil. Eeltoodust tulenevalt nõustub kohus vastustajaga, et kauba järelevalve alla jätmise otsus ei saanud kaebajale tulla üllatuslikult ning kaebajal oli enne vaidlusaluse otsuse tegemist mitmel korral võimalik esitada oma seisukoht järelevalve alla jäetud kauba osas. Kohtu hinnangul ei pidanud maksuhaldur enne vaidlustatud otsuse tegemist kaebajat ka täiendavalt ära kuulama, kuivõrd sellisel juhul kaotaks ATKEAS § 791 lg-s 1 sätestatud järelevalvetoimingu tegemine oma mõtte. Sealjuures ei saa kohtu arvates vaidlusalust järelevalvetoimingut pidada ka ülemäära koormavaks või ebaproportsionaalseks, kuivõrd selle peamiseks eesmärgiks oligi koguda täiendavat informatsiooni selle kohta, mida kaebaja planeerib maksuhalduri poolt tuvastatud kaubaga edasi teha. Eelnevat kinnitab ka käesolevas asjas toimunud kohtuistungil ilmnenud asjaolu, et tänaseks päevaks on kaebaja järelevalve alla jäetud kauba edasi müünud. Lisaks eeltoodule ei ole kaebaja konkreetselt viidanud ka kaebaja seisukohtadele ja / või dokumentidele, mis tal väidetavalt maksuhaldurile esitamata jäid. Eeltoodust tulenevalt ei nõustu kohus kaebajaga selles, et vaidlustatud otsuse tegemisel on rikutud MKS §-s 13 sätestatud nõudeid (kaebaja õigust olla ära kuulatud) määral, mis tingiks otsuse tühistamise.

3-19-800 maksuhaldur vaidlusaluse otsuse, millega jättis kaebaja aadressilt tuvastatud vedela põlevaine järelevalve alla. Kohtule ei nähtu, et maksuhalduril oleksid olnud veel täiendavalt teised seadusega ette nähtud vahendid tema eesmärgi saavutamiseks. Ühtlasi ei eelda ATKEAS § 791 lg 1 alusel aktsiisikauba järelevalve alla jätmine seda, et maksuhaldur vastavas otsuses põhjendaks üksikasjalikult tekkinud kahtluse aluseid, mis maksuhalduri hinnangul võivad tingida aktsiisimaksukohustuse tekkimise või suurenemise. Seda seisukohta toetab ka ATKEAS § 791 lg-s 2 ning ATKEAS § 791 lg 4 alusel antud rahandusministri määruse nr 59 §-s 2 sätestatu, mille kohaselt tuleb otsusesse märkida üksnes aktsiisikauba kasutusotstarve ja järelevalve teostamise tingimused. Sealjuures käesoleva otsuse p-s 7 viidatud seletuskirjast tulenevalt tähendab kasutusotstarve ATKEAS § 791 lg 2 tähenduses sisuliselt kauba määratlust. Seda, et vaidlusaluses otsuses on puudulikult kajastatud järelevalve teostamise tingimusi, kaebaja ei väida ning see ei ole äratuntav ka kohtule.

11(11)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.