Maksuõigus › Maksuotsused

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 16.12.2019. Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest

3-18-2139 arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

2(15)

3-18-2139 Õlletehase maksuvõla tasumise korraldust ei antud maksuvõla sundtäitmise menetluses. MKS § 92 lg 1 p 3 ega § 95 lg 1 alusel ei saa määrata ühe isiku maksuvõlga teisele isikule (vrd Riigikohtu 20.03.2014 otsus nr 3-3-1-55-13, p 17). Maksuotsuse allkirjastas pädevuseta isik ja see mõjutas asja otsustamist (vrd Riigikohtu 24.04.2018 määrus nr 3-17-725, p 20). Seega kaebajalt Õlletehase maksuvõla nõudmise osas on maksuotsus tühine. MTA ei ole algatanud Õlletehase suhtes ettevõtte ülemineku kontrolli. Kaebaja 2016. a märtsi käibemaksu kontrolli menetluses ettevõtte ülemineku kohta kogutud tõendid on saadud ebaseaduslikult ja tuleb jätta kõrvale. MTA ei ole nõuetekohaselt tuvastanud ettevõtte ülemineku hetke. Kaubanduse tegevust ei saa omistada kaebajale. Seega pole tähtis, kes Kaubanduse asutas ja kellel oli mõjuvõim tema tegevuse üle. Puuduvad tõendid, millest järelduks, et Raasikul asuv õlletehas ei olnud Kaubanduse kontrolli all. Kaubanduse asutamisega tegelenud Altius Advisory OÜ tegeleb ametlikult äriühingute asutamisega ja tal puudusid kaebajaga lähedased isiklikud seosed. Ükski Kaubandust puudutav asjaolu ei kinnita, et Õlletehase ettevõte läks üle kaebajale. Sellise järelduse tegemiseks ei piisa pelgalt sellest, et seadmete üleandmine võimaldanuks ülevõtjal sama tegevust jätkata. Majandusüksust ei saa võrdsustada varaga (vt VÕS § 180 lg 2). MTA käsitus MKS § 4 lg 2 p-st 1 muudab selle sätte õigusselgusetuks. Ettevõtte üleminek sellisel viisil ei olnud kaebajale ettenähtav. Maksuotsusest saab tuletada kaks erinevat käsitust Õlletehase ettevõtte üleminekust kaebajale: esimese järgi moodustavad Õlletehase identiteedi õlletootmisseadmed, mille üle võtmisega läheb üle ka ettevõte; teise järgi moodustavad Õlletehase identiteedi õlletootmine ja müük ning kuigi nimetatud tegevused läksid üle Kaubandusele, saab Kaubanduse tegevuse omistada kaebajale. Maksuotsuses toodu kaugeneb senises kohtupraktikas käsitletud ettevõtte ülemineku põhimõtetest. MTA ei ole võtnud seisukohta, mis moodustas Õlletehase varakogumi. Õlletootmisseadmed ei moodustanud eraldi majandusüksust. Kaebaja ei jätkanud soetatud varade baasil õlle tootmist ja müüki ning ka käibevara, töötajad, hankijad ega kliendid ei ole kaebajale üle läinud. Riigikohtu 27.03.2019 otsus nr 3-17-590 (p 22) ei toeta MTA seisukohti, sest selle otsuse asjaolud olid teistsugused. Üleantud majandusüksus ei säilitanud kaebajas oma identiteeti (vrd Euroopa Liidu Nõukogu direktiiv 2001/23/EÜ ettevõtjate, ettevõtete ja nende osade üleminekul töötajate õigusi kaitsvate liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta (art 1 lg 1) ja Riigikohtu otsus nr 3-3-1-45-12 (p 21)). Ettevõte läheb üle omandajale, mitte (väidetavalt) selle kontrolli all olevale äriühingule. Seetõttu ei oma tähtsust, kes asutas Kaubanduse ja kontrollib selle tegevust. MTA väide, et kaebaja on teadlikult korraldanud õlletootmise jätkamise Kaubanduses, on tõendamata ja ka sisult väär. Õige pole MTA väide, et 10.02.2016 kuni 31.10.2017 Kaubanduse juhatuse liige olnud SL kinnitas tutvust kaebajaga – SL kinnitas tutvust kaebaja juhatuse liikme VD-ga. Ka Altius Advisory OÜ esindaja MH ei seo Kaubanduse asutamist kaebajaga. Alates 07.11.2017 Kaubanduse juhatuse liikmeks saanud AK selgitas 15.01.2018 põhjalikult tehingute asjaolusid. Kaebaja ja Õlletehase vahel oli 18.09.2015 sõlmitud laenuleping, mille järgi oli laenu tagastamise tähtaeg 01.03.2016. MTA ei ole hinnanud 18.09.2015 laenulepingu tausta, mis ulatub 26.02.2013 sõlmitud laenulepinguni (kaebaja andis siis Õlletehasele laenu õlletootmise seadmete ostmiseks). Erinevad 2016. a märtsis ja aprillis tehtud tehingud olid seotud asjaoluga, et Õlletehas ei suutnud 01.03.2016 kaebajale laenu tagastada. Õlletehase tootmisseadmete omandamise eesmärk oli kaebaja varasema investeeringu päästmine. Kuna 3(15)

3-18-2139 kaebajal endal puudus huvi õlletootmisega tegeleda, anti need seadmed Kaubandusele rendile. Kaebaja vormistas seadmete rendile andmise lepingu vahetult pärast Õlletehase laenu tagastamise tähtaja möödumist. Rendisumma määramisel lähtuti soovist anda uuele äriühingule aega „jalule saamiseks“. Alates 2017. a-st hakkas kaebaja renditulu teenima. MTA ei ole piisavalt põhjendanud ega tõendanud kaebaja seotust Kaubandusele üle läinud tehase majandustegevusega. Kaebaja juhatuse liikme selgitused ei olnud vastuolulised ja kaebajaga seotud isikud ei takistanud maksumenetluse läbiviimist. Kogu VD tegevust ei saa omistada kaebajale, sest ta tegi tehinguid ka teiste äriühingute seadusliku esindajana ja nende huvides. MTA ei ole eristanud erinevate äriühingute nimel tegutsemist. Kuna VD oli Õlletehase juhatuse liige, pidigi tal olema Õlletehase vara müümisel ning hankijate, klientide ja töötajatega suhtlemisel keskne roll. OB ei ole kunagi olnud kaebaja töötaja. Kaebaja ei ole saanud maksueelist. 31.03.2016 müügilepingus märgitud hind on tasutud ja poolte tahe oli suunatud tootmisseadmete tasu eest võõrandamisele. Sellisele tehingule pidi müüja lisama käibemaksu.

3-18-2139 Õlletehase ja Kaubanduse vaheline koostöö õlle tootmisel ja turustamisel toimis viisil, mis ei ole omane mitteseotud osapooltele. Neid ühendavaks lüliks oli kaebaja. Kaubanduse juhatuse liikmeks sai kaebaja juhatuse liikmete tuttav SL. Ka Kaubanduse asutanud äriühingu esindaja teadis juba varasemast kaebajat ja tema juhatuse liikmeid. Samas on püütud Kaubanduse asutamisega seonduvaid asjaolusid varjata. Kui tegemist pole seotud isikutega, on ebatavaline, et kaebaja andis seadmed Kaubandusele üürile juba 02.03.2016, s.o ligi kuu aega enne nende soetamist. Seadmete üleandmise kohta vormistatud dokumendid ei kajasta tegelikult aset leidnud sündmusi. Kaebaja väitis, et ostis seadmed võla katteks ja kasumi teenimiseks, kuid rentis neid Kaubandusele esimesel aastal tasuta. Kaubandusele renditud tootmisruumide hind oli 150 eurot kuus (Õlletehas maksis 1000 eurot kuus). Rendihind ei vastanud turuhinnale. Seega kaebajal ei olnud tegelikult plaanis seadmete soetamiselt kasumit teenida. Õlletehase töötajad jätkasid töötamist Kaubanduses ning nende üleviimise korraldas kaebaja. Õlletehase kliendid ja hankijad jätkasid koostööd Kaubandusega ning vahendajaks oli VD. Kaubandus kasutas tasuta kaebajaga seotud ettevõttele kuuluvat sõidukit, mida varem kasutas ka Õlletehas. Kaubanduse tegevust finantseeris kaebajaga seotud DVD Invest OÜ. Kõigil äriühingutel oli sama raamatupidaja ja volitatud esindaja. Kaubandus tasus Õlletehase kohustusi ajal, kui VD oli nii kaebaja kui ka Õlletehase juhatuse liige. Kaks hankijat tasusid Õlletehase väljastatud arvete alusel Kaubanduse pangakontole (ilmselt sooviga vältida maksuvõlgade tasumist, sest maksuhaldur oli Õlletehase pangakonto arestinud). Kaubanduse arvetel kasutati Õlletehase registrikoodi. Kaebajaga seotud isikud on takistanud maksumenetluse läbiviimist ja neid kõiki esindas sama advokaat. Seega pidi kaebaja olema kõigi äriühingute tegevusest teadlik. Kaebaja sai maksueelise sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse näol. Tehingute eesmärk oli vabaneda maksuvõlast, mida Õlletehas ei suutnud tasuda, ilma et seejuures oleks lõpetatud äriühingu tegevust ja müüdud tema vara (sel juhul ei oleks kaebaja oma laenu tagasi saanud).

3-18-2139 ettevõtte üleminekut. VD soovis sellega seonduvatele küsimustele vastata järgmisel kohtumisel, mis pidi toimuma 15.01.2018, kuid VD ei ilmunud seletusi andma. Kohtupraktikas on järjekindlalt aktsepteeritud, et ettevõtte varjatud ülemineku korral läheb üle ka maksuvõlg ning ettevõtte üleandja ja omandaja vastutavad maksuvõla eest solidaarselt VÕSs sätestatud korras (MKS §-d 35 ja 37). Seetõttu püüavad äriühingud praktikas majandustegevust killustada, sh viia majandustegevuse näilikult üle sellisesse äriühingusse, millel endal märkimisväärset vara ei ole ja kuhu tulu ei laeku, samas kui reaalselt omandab vara ja hakkab tulu teenima hoopis kolmas äriühing. Kaebaja ongi praegu nii toiminud. Sellises olukorras on ettevõtte identiteedi ülemineku tuvastamine keerulisem, kuid MKS § 37 mõtet arvestades ei ole õige lubada maksuvõlast pääsemist vaid selle läbi, et ettevõtte üleminek varjatakse erinevate tehingute ahela taha. Maksuhaldur on põhjendanud, et 31.03.2016 seadmete müügileping on näilik ning tegelikult on toimunud ettevõtte üleminek Õlletehaselt kaebajale. Kaebaja soetas Õlletehase põhivara, mis on õlletootmise jätkamiseks hädavajalik ja mis moodustas Õlletehase majandustegevuse põhiidentiteedi. Ainult vara müük ei oleks ettevõtte üleminekut tekitanud. Ettevõtte ülemineku kriteeriumid on üksikfaktorid, mida tuleb hinnata nende koosmõjus. MTA on toonud välja varakogumi, ettevõtte ülemineku aja ning muud ettevõtte ülemineku tuvastamiseks vajalikud kriteeriumid, mille põhjal saab asuda seisukohale, et Õlletehas on üle läinud kaebajale. Maksuhaldur tuvastas kontrolli käigus muu hulgas, et 1) kaebajale on üle läinud Õlletehasele kuulunud põhivara ja Õlletehasele ei kuulunud muud märkimisväärset vara; 2) tegevuskoht on jäänud samaks ja tegevus samalaadseks ehk õlletootmine jätkub Raasikul aadressil Meierei 3; 3) kinnistu, kus toimus Õlletehase majandustegevus ning jätkus edaspidine õlletootmine, kuulub kaebajale; 4) kui Õlletehas lõpetas tegevuse, korraldas kaebaja Kaubanduse asutamise ning tegevus jätkus seisakuteta; 5) jätkunud on kliendi- ja hankijasuhted; 6) Õlletehase töötajad jätkasid töötamist samadel töökohtadel, täites samu tööülesandeid. Õlletehase maksuvõla tasumise vältimiseks on kaebaja korraldanud õlletootmise jätkumise selliselt, et seadmed kui väärtuslikem vara on tema omandis, kuid tootmist opereerival Kaubandusel ei ole väärtuslikku vara. Uue äriühingu loomine aitas varjata Õlletehase majandustegevuse ülevõtmist ja viimase maksuvõlgade tasumist, jättes samas klientidele ja üldsusele mulje tegevuse järjepidevusest. Õlletehase likvideerimise ainus põhjus oli maksuvõlg. Õlletehas ja kaebaja sõlmisid 30.09.2015 kaebaja laenu tagamiseks õlletootmise seadmete kommertspandilepingu kaebaja kasuks pärast seda, kui Tallinna Halduskohus rahuldas MTA taotluse Õlletehase suhtes täitmist tagavate toimingute tegemiseks ja maksuhaldur arestis osaliselt ettevõttele kuuluvad õlletootmisseadmed. Maksuhalduril on õigus, et pandileping sõlmiti pigem maksuhalduri sundtäitmise toimingute läbiviimise takistamiseks kui laenulepingu tagatiseks. Varem ei võtnud kaebaja midagi ette seoses sellega, et Õlletehas ei teinud talle laenu tagasimakseid. 08.02.2016 asutati Altius Advisory OÜ vahendusel Kaubandus. Juhatuse liikmeks sai IA, kes oli ühtlasi Altius Advisory OÜ juhatuse liige. IA kinnitas, et tunneb kaebajat varasemast ajast, muu hulgas on ta osutanud kaebajale äriühingute asutamisega seotud teenuseid. IA ei tegelenud Kaubanduse tegeliku juhtimisega. 10.02.2016 sai Kaubanduse juhatuse liikmeks SL, kes selgitas 2016. a mais maakonnalehes Sõnumitooja, et on olnud 17 aastat tegev puiduäris ja elab hoopis Tabasalus, kuid sai Kaubanduse juhiks tutvuste kaudu. AV 09.06.2017 seletus, et SL-l tekkis idee hakata müüma käsitööõlut, ei ole usutav, kuna SL varasem tegevusala ja elukoht ei viita sellele, et idee siseneda Raasikule õlletööstusesse oleks tulnud SL enda poolt. Ka AV täpsustus, et mõte siseneda õlletoomise ärisse oli SL-l ja mõte asuda juhtima Raasikul olevat õlletööstust tuli VD-lt, ei ole eluliselt usutav.

6(15)

3-18-2139 Kaebaja omandas tootmisseadmed nii, et ostusumma tasaarveldati Õlletehase võlaga (vt 31.03.2016 tasaarveldusakt). Kuna maksuhaldur ei ole maksuotsuses väitnud, et seadmed võõrandati alla turuhinna, tuleb need kohtumenetluses esitatud väited jätta tähelepanuta. Kaebajale oli aga majanduslikult kasulik eeskätt see, et ta ei pea tasuma Õlletehase 602 276,10 euro suurust maksuvõlga. Ebausutavad ja vastuolulised on kaebaja selgitused seadmete soetamise eesmärgist. Puudub mõistlik põhjendus, miks ei omandanud õlletootmise seadmeid Kaubandus, kes hakkas ise õlut tootma. Konstruktsioon, kus seadmed läksid näiliselt kinnisvara rentivale äriühingule, oli ilmselgelt mõeldud selleks, et isegi kui maksuhaldur leiab, et Õlletehase ettevõtlus jätkus, pööraks maksuhaldur sissenõude Kaubandusele, mitte kolmanda äriühingu omandis olevatele tootmisseadmetele. Kaebajal ei ole aktsiisilao pidamise ega õlletootmise tegevuslitsentsi. Kui kaebaja oleks omandanud Õlletehaselt ka litsentsid, oleks ettevõtluse üleminek temale olnud ilmne. Seepärast omandas need litsentsid Kaubandus. Samal päeval, kui Kaubandus sai aktsiisilao pidamise loa (31.03.2016), sõlmiti ka seadmete ostu-müügileping. Kaebaja rentis need Kaubandusele 02.03.2016 kuupäeva kandva lepinguga (sel ajal oli seadmete omanik veel Õlletehas). Kaebaja oli teadlik, et Õlletehas on majandusraskustes. Kaubanduse seotust kaebajaga näitab ka asjaolu, et kaebaja rentis talle seadmed esimesel aastal tasuta. Kaebaja ei soetanud õlletootmise seadmed edasimüügiks, vaid selleks, et õlletootmine saaks jätkuda endisel viisil. See, kas ja kui suures summas oli kaebaja maksuotsuse tegemise hetkeks õlletootmisest tulu saanud, ei ole ettevõtte ülemineku määratlemiseks oluline. Tähtis on võimalus tulu teenida. Eduka õlletootmise ja müügi korral on kaebajal võimalik tõsta tulevikus ruumide ja seadmete rendihinda ning saada seeläbi õlletootmise tulu endale. Maksuhaldur on põhjalikult ja arusaadavalt analüüsinud isikute omavahelisi seoseid. SL kinnitas 25.02.2016 maksuhaldurile, et teda kutsus tehasesse VD. VD ütles aga 06.12.2017, et SL avaldas ise soovi hakata käsitööõllega kaubitsema. Kaubanduse juhatuse liige AK selgitas 06.09.2017, et Kaubanduse loomise idee tuli SL-l, 15.01.2018 aga, et Kaubanduse asutas Läti kodanik EZ, kasutades asutamiseks QX Trade OÜ-d (uue nimega Altius Advisory OÜ) ning asutamise eesmärk oli hakata müüma Õlletehase toodangut. Selgusetuks jääb, kuidas kahel erineva taustaga ja eelnevalt Õlletehasega mitteseotud isikul tekib vahetult peale Õlletehase maksuvõla kindlakstegemist soov hakata Õlletehase toodangut edasi müüma. VD kinnitas 17.10.2017 maksuhaldurile, et tunneb SL juba pikemat aega. Maksuhaldur on õigesti lähtunud SL selgitustest, et teda kutsus tehasesse VD. Maksuhaldurile esmaseid selgitusi andes ei olnud SL-l põhjust varjata asjade tegelikku seisu, mistõttu on tema ütlused usaldusväärsed. Siit nähtub, et kaebaja juhatuse liige VD kontrollis faktiliselt Kaubanduse loomist ja tegutsemise alustamist. See, et Kaubandus asutati selleks, et ettevõtte tegelik üleminek kaebajale välja ei paistaks, nähtubki eelkõige omavahel seotud isikute ringist. Seejuures ei antud klientidele ega hankijatele teada, et Õlletehas lõpetab tegevuse. Õlletootmise seadmete müügitehingu ning õlletootmise sisulise tegevuse suunamisega Kaubandusse on varjatud ettevõtte üleminekut kaebajale. Selline tegevus saab olla vaid teadlik. Juriidiline isik toimib füüsiliste isikute kaudu ning MTA on tuvastanud, et kõik kaebaja juhatuse liikmed olid tehingute asjaoludest teadlikud. Kaebaja ja Õlletehas on juhatuse liikmete ja osanike kaudu seotud isikud. Ei ole tõendatud, et Kaubanduse oleks soovinud asutada Läti kodanik EZ. Tema nimi kassa sissetuleku orderil ei näita tegelikku seost Kaubanduse asutamisega. EZ ei ole Kaubandusega seoses faktiliselt midagi teinud ja on ilmselt toodud pildile vaid jälgede segamiseks. Õlletehas asutati 19.02.2013, asutajad olid VD ja AK (kaebaja juhatuse liikmed), lisaks neile oli asutaja AV, asutajaks ja osanikuks oli veel VG ning osanikuks Imestin OÜ. Alates 02.12.2014 olid Õlletehase osanikud DVD Invest OÜ ja Sangen Wolf OÜ. Õlletehase juhatuse liige 19.02.2013 kuni 16.11.2015 oli AV ning 16.11.2015 kuni 25.04.2016 VD. Maksumenetlustes nr 12.2-

7(15)

3-18-2139 3/018571 ja 12.2-3/030781 on tuvastatud, et VD juhtis Õlletehase tegevust alates ettevõtte asutamisest. Õlletehase veebilehe ja kontaktide (e-posti aadressid, töötelefonid) ilma vastava kokkuleppeta ülevõtmine Kaubanduse poolt näitab samuti kaebaja tihedat seotust Kaubandusega, kuna nende hüvede loovutaja oli VD juhitud Õlletehas. Ükski maksuhaldurile selgitusi andnud isik ei osanud öelda, mis asjaoludel hakkas Kaubandus ilma vastava kokkuleppeta Õlletehasega kasutama ärinime, milles sisaldub „Raasiku Õlletehas“. VD elukaaslane OB töötas alates 01.04.2016 Kaubanduses turundus- ja reklaamijuhina ning kasutas e-posti aadressi XXX. Klientide kinnitusel esindas ta ka varem Õlletehast, kuigi ei olnud ametlikult Õlletehases tööl (töötamise registri (TÖR) järgi oli ta tasuta tööl). Kontrollaktis on analüüsitud, kuidas OB figureeris Õlletehase arvetel kontaktisikuna. Õlletehase töötajad on alates 2016. a maist registreeritud Kaubanduse töötajatena ja neile ei kohaldatud katseaega. TÖR-i andmetel on olnud Kaubanduses tasuta tööl ka VD. Töötaja IJ hinnangul on Kaubanduse omanik VD, kes käib nende tööd aeg-ajalt kohapeal kontrollimas. Ka töötaja AP arvas esmasel kohtumisel MTA-ga (11.10.2017), et Raasiku tehas, kus ta töötab, kuulub VD-le. Kuigi AP võttis hiljem MTA-ga ühendust, et oma ütlusi muuta, ei eitanud ta ka siis VD seost Kaubandusega. Kui Õlletehase kontod arestiti, tasus osa kliente Õlletehase arveid Kaubanduse kontole. See saab olla võimalik vaid omavahel seotud äriühingute vahel. VD ja OB on figureerinud 13.05.2016 ajalehes Harju Elu Raasiku tehase omanikena. OB on 07.09.2017 Postimehe portaalis antud intervjuus märgitud kui Raasiku Õlletehase reklaami- ja turundusjuht, kes sel hetkel täitis ka tegevjuhi ülesandeid. Samuti esines ta Õlletehase omanikuna telesaates Nurgakivi. Ettevõtte ülemineku ajahetk ei pea olema tuvastatud konkreetse kuupäevana, kuna üleminek eeldab reeglina mitmeid toiminguid. MTA on ülemineku hetke kindlaks määranud õlletootmise seadmete müügilepingu sõlmimisega 31.03.2016. See kuupäev on ettevõtte üleminekus keskse tähtsusega, kuna need seadmed moodustasid peamise osa Õlletehase varast. Samal kuupäeval lõppes ka Õlletehase aktsiisilao tegevusluba ning Kaubandus omandas aktsiisilao tegevusloa. Maksuhaldur on jõudnud kokkuvõttes õigele järeldusele, et Õlletehase ettevõte on üle läinud kaebajale. Kontrollaktis kajastatud Kaubandust puudutavad asjaolud viitavad kaebaja ja Kaubanduse seostele ning kaebaja mõjuvõimule viimase tegevuses. Kaubandus on sisuliselt kaebajat teenindav äriühing. Kajastades sisendkäibemaksu arvestuses käibemaksuga arvet nr 1187, tekkis kaebajal ühtlasi alusetu käibemaksu enammakse 86 060,78 eurot. Ettevõtte üleminekul käivet ei teki (KMS § 4 lg 2 p 1), mistõttu on kaebaja alusetult sisendkäibemaksu tagasi saanud. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-18-2139 tegevust ei teosta tegelikult Kaubandus. Käesoleval juhul on (osaliselt) täidetud ainult üks Riigikohtu otsuses nr 3-3-1-20-11 nimetatud üheksast ettevõtte ülemineku kriteeriumist. Seega ei ole Õlletehase ettevõte kaebajale üle läinud. Kui pidada eeltoodud lähenemist siiski õiguslikult võimalikuks, saab MTA tuvastatut arvestades pigem väita, et kaebaja on Kaubandust teenindav äriühing, mitte vastupidi (Kaubandus on saanud maksueelise soodsa rendihinna ja sellest tulenevalt suurema tulu näol tänu kaebaja üle mõjuvõimu omamisele). MTA poolse ettevõtte ülemineku õigusliku käsituse aktsepteerimisel muutub KMS § 4 lg 2 p 1 õigusselgusetuks, sest ettevõtte üleminek ei olnud kaebajale ettenähtav. Halduskohus ei ole sellele kaebaja väitele vastanud. Maksuotsusega tuvastati ettevõtte üleminek Kaubandusele, kuid maksuotsus koostati kaebajale. MTA ei saa oma suva järgi valida, kuhu ettevõte üle läks ja kes maksuvõla eest vastutab, vaid arvestada tuleb Riigikohtu praktikas loetletud kriteeriumitega. Õlletehase tegevust tuleb analüüsida selle äriühingu suhtes läbiviidavas maksumenetluses. Seost kaebajaga ei saa tekitada VD kaudu. VD ei võrdu kaebajaga, vaid ta oli ka Õlletehase juhatuse liige ja pidigi seetõttu olema Õlletehase tegevuses keskne isik. Lisaks oli VD Õlletehase osanik. Seega ei hakanud VD „õlletootmise ja müügi tagant välja paistma“ alles siis, kui asutati Kaubandus. Vastustaja teine argument on, et Kaubandusel ei ole vara, kuna seadmete omanik on kaebaja. Kaebaja omandas aga seadmed, sest soovis oma laenu võlgnikult kätte saada. Kui kaebaja oleks võla tagasinõudmisest loobunud, oleks teda ähvardanud tulumaks tulumaksuseaduse § 52 lg 2 p 1 alusel. Seega paneb MTA kaebaja õiguslikku „kahvlisse“. Kaebaja ei ole mingil viisil Õlletehase arvel rikastunud ega varjatud tulu teeninud. Õlletehas ja Kaubandus on iseseisvad juriidilised isikud. Õlletehas alustas oma tegevust kaebajalt saadud laenu eest, kuid tema majandustegevus ebaõnnestus. See, et kaebaja sai oma nõude rahuldatud, kuid maksuhaldur mitte, ei anna alust kanda Õlletehase maksuvõlga üle kaebajale. On ilmne, et MTA-le põhimõtteliselt ei meeldi selline seotud ettevõtete majandamisviis, kus üks äriühing tegutseb varaga ning teine tootmise ja müügiga, rentides oma tegevuse jaoks kinnisvara, seadmeid vms, sest see raskendab maksunõuete maksmapanekut. Kuigi see mure on arusaadav, ei saa selle tõttu painutada majandusliku tõlgendamise põhimõtet MTA-le sobivas suunas. Seotud ettevõtetel on samuti õigus korraldada oma majandustegevust läbi erinevate äriühingute ilma solidaarse vastutuseta maksuhalduri ees. Vastasel korral langeks ära kontserni loomise mõte. Vara haldamise ja tootmise jaotamine kahte (seotud) äriühingusse on praktikas tavapärane ning selle mõte ongi riskide hajutamine. Juhul, kui pidada eespool kirjeldatud „teenindava äriühingu“ kontseptsiooni võimalikuks, ei saa ikkagi lugeda ettevõtte üleminekut kaebajale tuvastatuks. Kaebaja ei korralda ega ole korraldanud õlletootmise jätkumist Kaubanduses. MTA vastupidised järeldused on ekslikud ega põhine tõenditel. MTA samastab alusetult VD, tema elukaaslase ja VD teiste äriühingute tegevuse kaebajaga. Ka halduskohus ei ole eristanud, milliseid VD käitumisakte saab omistada kaebajale (millised tegevused toimusid kaebaja huvides). Kuigi äriühing tegeleb füüsilise isiku kaudu, ei ole iga tema tegevus omistatav äriühingule. Kaebaja ei ole Õlletehase ega riigi arvelt rikastunud või varjatult tulu teeninud. Halduskohtu sellised kahtlused on alusetud. MTA ega halduskohus ei ole näidanud ühtki teist mõistlikku viisi, kuidas kaebaja oleks Õlletehasele antud laenu tagasi saanud. Kaebaja tegutses tavapärase võlausaldajana. Ebamõistlik käitumine oleks olnud hoopis see, kui kaebaja oleks loobunud 500 000 euro suuruse laenu sissenõudmisest selleks, et riik saaks oma nõuded realiseerida eelisjärjekorras. Põhjendamatu on ka etteheide, et õlletootmise seadmeid ei omandanud Kaubandus, kes hakkas ise õlut tootma – see polnud võimalik, sest seadmed olid tagatud kaebaja kasuks seatud pandiõigusega ja Kaubandusel polnud raha seadmete väljaostmiseks. MTA ei ole nõuetekohaselt tuvastanud ettevõtte ülemineku aega. Üleminek ei saanud toimuda 31.03.2016, sest maksuhalduri tuvastatu kohaselt ei olnud töötajad selleks ajaks veel Kaubandusele üle läinud. 9(15)

3-18-2139 Väär on MTA seisukoht, et kaebaja sai varjatud tehinguga maksueelise sisendkäibemaksu mahaarvamise näol. Puudub vaidlus, et kaebaja tasus 31.03.2016 müügilepingus märgitud hinna 521 276,40 eurot, mis sisaldas ka käibemaksu. Tehingu vorm ja sisu olid kooskõlas ning müüjal oli kohustus lisada arvele käibemaks. Puudub mistahes alus arvata, et kui poolte vaheliseks tehinguks oleks olnud ettevõtte üleandmine, oleks müügihinnaks olnud ikka 521 276,40 eurot. Ei saa nõustuda halduskohtu seisukohaga, et maksuotsus, mille üheks osaks on teisele äriühingule varem tehtud maksunõude esitamine solidaarselt teisele isikule, ei ole tehtud maksuvõla sundtäitmise ega sissenõudmise menetluses. Maksuotsusest ei selgu, millises menetluses ja millisel õiguslikul alusel on kaebajalt nõutud teise isiku maksuvõla tasumist. Riigikohtu seisukoha järgi oleks tulnud teha maksuvõla tasumise korraldus (vt 26.03.2014 otsus nr 3-3-1-55-13, p 17 ja 05.04.2019 määrus nr 3-17-2005, p 8.3). Maksuotsuse resolutsioonis ei ole ettevõtte üleminekut tuvastatud ja haldusakti põhjendused ei ole siduvad. Käesolev kaasus erineb oluliselt seni Riigikohtu ja Euroopa Kohtu praktikas lahendatud kaasustest. Asja õigeks lahendamiseks tuleks küsida Euroopa Kohtult eelotsust, selgitamaks välja, kas maksuotsuses toodud käsitus ettevõtte üleminekust on kooskõlas direktiiviga 2001/23/EÜ ja Euroopa Liidu Nõukogu direktiiviga 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi.

3-18-2139

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

3-18-2139 ettevõtte ülemineku järelduse tegemisel järgmiste asjaoludega: 1) Õlletehas on kaebaja ja viimase juhatuse liikmetega seotud ettevõte, kes soetas õlletootmisseadmed 2013. a-l kaebajalt saadud laenu arvelt ja tegutses kaebajale kuuluval kinnistul; 2) Õlletehase likvideerimine algas pärast seda, kui Õlletehasel tekkis suur maksuvõlg ja maksuhaldur arestis äriühingu pangakontod; 3) ettevõtte ülemineku varjamiseks asutas kaebaja varjatult Kaubanduse, kes võttis üle Õlletehase töötajad, hankijad ja kliendid, samuti laojäägid ja majandustegevuse ning kellele kaebaja andis rendile kinnistu ja õlletootmisseadmed; 4) Kaubanduse tegevust kontrollisid ja juhtisid kaebajaga seotud isikud; 5) Raasikul toimuvat õlletootmist on näidatud katkematuna alates 2013. a-st ning kaebaja juhatuse liiget VD ja tema elukaaslast OB on näidatud meedias kui tehase asutajaid ja omanikke; 6) VD ja OB seletused on vastuolulised; 7) Kaubandus tasus VD palvel Õlletehase kohustusi ja Kaubanduse arvetel on kasutatud Õlletehase registrikoodi; 8) kaebajaga seotud isikud on püüdnud takistada maksumenetluse läbiviimist (vt kontrollakti p 1.1.2 ja maksuotsuse p 2.1.2).

3-18-2139 Kaubanduse tegevus toimub kaebaja kontrolli ja juhtimise all ning kaebajale kuuluvate varadega (lk 15 teine lõik); kaebaja koos VD-ga on Õlletehase majandustegevuse tegelikud omanikud ja organisaatorid (lk 15–16); kaebaja koos VD-ga on juhtinud ja korraldanud Raasikul tegutseva tehase majandustegevust algusest peale, olenemata sellest, kes on äriregistris vormistatud tehase omanikuks või juhatuse liikmeks (lk 17 teine lõik); olukorras, kus Kaubandus oleks täiesti eraldiseisev ja uus äriühing, ei saa pidada tavapäraseks, et ostja ei saa aru, et kauba tarnija/müüja on muutunud (lk 19 neljas lõik); sisuliselt viis kaebaja kogu Õlletehase tootmise ja koostöö klientidega üle Kaubandusse nii, et selle sisu ei muutunud (lk 20 teine lõik); tegelikkuses korraldas kaebaja Raasiku tehases toimuvat majandustegevust (lk 21 esimene lõik); Õlletehase majandustegevuse võttis üle kaebaja (lk 21 teine lõik); kaebaja organiseeris uue äriühingu – Kaubanduse – asutamise, et jätkata varjatult Raasiku tehases õlletootmist, säilitades nii töötajad, tarnijad kui ka kliendid (lk 21 kolmas lõik); kuigi Kaubanduse igapäevastes toimingutes osalevad lisaks VD-le ka teised isikud, ei muuda see asjaolu, et tegelik juht ja omanik on kaebaja eesotsas VD-ga (lk 25 neljas lõik); kaebaja võttis üle Õlletehase majandustegevuse, kui viimasel tekkisid maksuvõlad, ja organiseeris Kaubanduse asutamise ning juhtis varjatult selle tegutsemist läbi endaga seotud isikute (lk 29 viimane lõik) jne. Maksuotsuses on tuginetud kontrollakti seisukohtadele (p 2.1.2) ja lisaks märgitud näiteks järgmist: kaebaja ja Õlletehase vahelise müügitehingu tegelik eesmärk oli Õlletehase majandustegevuse üle võtmine ja sellega jätkamine ning eeltoodu varjamiseks korraldas kaebaja Kaubanduse asutamise, kus kaebaja jätkas Õlletehase majandustegevusega, mis seisnes õlletootmises Meierei 3 kinnistul (lk 5 alt teine lõik); õlletootmist ei jätkanud kaebaja, vaid kaebaja korraldusel Kaubandus, kuid sellegipoolest on läinud Õlletehase majandustegevus üle kaebajale (lk 6 alt teine lõik, lk 8 viies lõik jne); Kaubandus on üksnes tehase operaator ja kaebaja kui tootmise omaniku käsutäitja (lk 12 teine lõik) jne.

3-18-2139 lisaks tehingutele ümber kujundada ka kogu õigussuhe, mida tehingupooled on näidanud tehingute majanduslikule sisule mittevastavana maksukohustuse vähendamise eesmärgil (nt 07.02.2019 otsus nr 3-17-1881, p 11). Nii näiteks on põhimõtteliselt võimalik konstruktsioon, mille kohaselt ettevõte tegutseb küll läbi kahe formaalselt erineva juriidilise isiku, kuid tiheda ärilise seotuse ja ühise majandusliku eesmärgi tõttu moodustavad need maksustamise mõttes ühe majandusüksuse. Samuti on põhimõtteliselt võimalik lugeda üks äriühing variühinguks ja omistada tema tegevus teisele isikule. Kuna maksuotsuse faktiline alus on kaebaja ja Kaubanduse vaheliste seoste osas ebaselge, ei ole võimalik kontrollida, kas MKS § 84 kohaldamise eeldused on käesolevas asjas täidetud. Seetõttu ei saa ka väita, et asjakohasele normile viitamata jätmine on üksnes formaalne viga, mis ei mõjuta lõpptulemust (vrd Riigikohtu 03.10.2017 otsus nr 3-15-1022, p 22 ja seal viidatud varasemad lahendid).

3-18-2139

15(15)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.