Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Maret Altnurme ja Janar Jäätma
Otsuse tegemise aeg ja koht
3. oktoober 2019, Tallinn
Haldusasja number
3-18-470
Haldusasi
OÜ Tallchart kaebus Maksu- ja Tolliameti 1. veebruari 2018. a maksuotsuse nr 12.2-3/038756-6 tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 22. märtsi 2019. a otsus
Menetlusosalised
Kaebaja – OÜ Tallchart, esindajad v.adv Anto Kasak ja adv Villy Lopman Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Rinat Šaidulin
Menetluse alus ringkonnakohtus
OÜ Tallchart ja MTA apellatsioonkaebused
Asja läbivaatamine
28. august 2019
RESOLUTSIOON
Jätta OÜ Tallchart apellatsioonkaebus rahuldamata.
Rahuldada Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus osaliselt.
Tühistada Tallinna Halduskohtu 22. märtsi 2019. a otsus haldusasjas nr 3-18-470 osas, milles halduskohus tühistas Maksu- ja Tolliameti 1. veebruari 2018. a maksuotsuse nr 12.2-3/038756-6 Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingult määratud käibemaksu- ja tulumaksukohustuse ning OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingult määratud maksukohustuste osas, samuti menetluskulude osas.
Teha tühistatud osas uus otsus, millega jätta rahuldamata OÜ Tallchart kaebus Maksu- ja Tolliameti 1. veebruari 2018. a maksuotsuse nr 12.2-3/038756-6 tühistamiseks Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingult määratud käibemaksu- ja tulumaksukohustuse osas ning OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingult määratud maksukohustuste osas. Ülejäänud osas jätta halduskohtu otsus muutmata.
Mõista Maksu- ja Tolliametilt OÜ Tallchart esimese ja teise astme kohtumenetluses kantud menetluskulude katteks välja 1263,25 eurot (üks tuhat kakssada kuuskümmend kolm eurot 25 senti).
Ülejäänud osas jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
3-18-470
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 4. novembril 2019 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.OÜ Tallchart kajastas 2016. a septembri käibedeklaratsioonil (KMD) sisendkäibemaksu arvestuses muu hulgas 14 421,80 eurot käibemaksu, mille aluseks olid järgmised arved: – Tööjõuabi OÜ 19.09.2016 arve nr 109 (kogusummas 18 552 eurot, sh käibemaks 3092 eurot), mille sisuks oli märgitud „tööjõurent“ ja koguseks 1 tk; – Puumaja OÜ 30.09.2016 arve nr 2-09/16 (kogusummas 660 eurot, sh käibemaks 110 eurot) ja 30.09.2016 arve nr 4-09/16 (kogusummas 1920 eurot, sh käibemaks 320 eurot), mille kohaselt soetati vastavalt finantsjuhtimise ja finantsanalüüsi koostamise teenuseid; – OÜ Elmari Talu 02.09.2016 arve nr 1306 (kogusummas 1198,80 eurot, sh käibemaks 199,80 eurot), mille sisuks oli märgitud „projektijuhtimine“ ja koguseks 1 tk; – Kavelong OÜ 21.09.2016 arve nr 1098 (kogusummas 64 200 eurot, sh käibemaks 10 700 eurot), mille kohaselt soetati sõiduk Volvo FH13 460. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 14.11.2016 korralduse nr 12.2-3/038756-1 alusel OÜ Tallchart käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust 2016. a septembris ning koostas maksumenetluse käigus tuvastatud asjaolude kohta 07.11.2017 kontrollakti nr 12.23/038756-5, millele OÜ Tallchart esitas 30.11.2017 eriarvamuse.
2.Maksu- ja Tolliamet kohustas 01.02.2018 maksuotsusega nr 12.2-3/038756-6 OÜ-d Tallchart tasuma maksusumma 29 417,46 eurot. OÜ Tallchart on ebaseaduslikult vähendanud 2016. a septembris tasumisele kuuluvat käibemaksu 14 421,80 eurot, sest OÜ-de Tööjõuabi, Puumaja, Elmari Talu ja Kavelong arvetel kajastatud tehinguid ei ole tegelikult toimunud. Samuti on OÜ Tallchart jätnud 2016. a septembris arvestamata, deklareerimata ja tasumata tulumaksu 10 668,63 eurot ettevõtlusega mitteseotud kulult (summas 42 674,52 eurot) ning teinud töötajatele 2016. a septembris väljamakseid summas 8158,65 eurot, millelt on jäetud deklareerimata ja tasumata kokku 4327,03 eurot (sh tulumaks 1307,30 eurot; sotsiaalmaks 2692,36 eurot; töötuskindlustusmakse 181,81 eurot; kohustusliku kogumispensioni makse 145,56 eurot). 2(15)
3-18-470 Puumaja OÜ-lt finantsjuhtimise ja finantsanalüüsi koostamise teenuste ning Tööjõuabi OÜ-lt tööjõurendi teenuse, samuti OÜ-lt Elmari Talu projektijuhtimise teenuse soetamine 2016. a septembris ei ole tõendatud, sest OÜ Tallchart raamatupidamises ei ole nimetatud teenuste osutamise ja kättesaamise kohta mingeid muid dokumente peale üldsõnaliste arvete. Arved ei vasta käibemaksuseaduse (KMS) § 37 lg-s 7 ja raamatupidamise seaduse (RPS) §-s 7 sätestatud nõuetele, sest ei võimalda teha kindlaks väidetavate majandustehingute sisu ja arvnäitajaid. Tegemist oli äriühingu teadliku ja tahtliku tegevusega, mille eesmärk oli raha äriühingust maksuvabalt väljaviimine. Tööjõuabi OÜ tegevus on näilik ja äriühing on püüdnud üksnes luua muljet majandustegevusest. Tööjõuabi OÜ töötajad olid tegelikkuses OÜ Tallchart enda töötajad, mistõttu tuleb Tööjõuabi OÜ maksudeklaratsioonil TSD kajastatud väljamaksed üheksale töötajale ning neilt arvestatud ja kinnipeetud maksud ja maksed deklareerida OÜ Tallchart maksudeklaratsioonil TSD. OÜ Tallchart ei soetanud sõidukit Volvo FH13 460 Kavelong OÜ-lt, vaid soetas selle ise Saksamaalt Autohaus Kühn GmbH-lt maksumusega 31 260 eurot. Selle tehingu varjamiseks ja sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse saamiseks vormistati sõiduki müük Eesti mittetegutseva äriühingu Kavelong OÜ nimel oluliselt suuremas summas. OÜ Tallchart on teinud 2016. a septembris OÜ-de Puumaja, Tööjõuabi, Elmari Talu ja Kavelong arvete alusel ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid 42 674,52 eurot, millelt tuleb tasuda 20/80 määras tulumaksu 10 668,63 eurot.
3.OÜ Tallchart esitas Tallinna Halduskohtule 05.03.2018 kaebuse MTA 01.02.2018 maksuotsuse nr 12.2-3/038756-6 tühistamiseks. MTA on hinnanud tõendeid ebaõigesti ja teinud üksikute asjaolude pinnalt üldistavaid järeldusi, samuti rikkunud uurimiskohustust. MTA piirab alusetult ettevõtlusvabadust, keelates kaebajal korraldada oma äritegevust selliselt, et palgata osa töötajaid Tööjõuabi OÜ-sse ja sealt neid vajadusel rentida. OÜ-s Tallchart töötab aastaringselt 11 töötajat ning hooajaliselt renditakse Tööjõuabi OÜ-st täiendavat tööjõudu. Selle eesmärk on hajutada OÜ Tallchart riske (st kaebajal puudub kohustus vastutada nendele töötajatele pidevalt töö leidmise eest). MTA ei ole näidanud, kuidas on Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingute käigus ettevõtlusest raha maksuvabalt välja viidud. Tööjõuabi OÜ on tasunud nii käibemaksu kui ka tööjõumaksud, mistõttu puudub asjas igasugune maksueelis ja riigil pole tekkinud kahju. Ebapiisav selgitus arvel ei tõenda, et teenust ei osutatud, ning maksuhaldur ei ole esitanud arvete kohta täiendavaid küsimusi. Pelgalt asjaolu, et Tööjõuabi OÜ personali- ja raamatupidamisarvestust korraldavad OÜ Tallchart töötajad, ei muuda kaebajat Tööjõuabi OÜ töötajate tööandjaks. MTA on jätnud tähelepanuta tehinguosaliste seletused, mis kinnitavad OÜ Elmari Talu ja Puumaja OÜ poolt kaebajale teenuste osutamist, omistades põhjendamatult määrava tähenduse üksikutele vastuoludele detailides. Asjas ei ole tuvastatud käibemaksu tasumata jätmist ning jääb arusaamatuks, miks on maksuhaldur pidanud sellises olukorras vajalikuks asuda tehingute sisu ümber hindama. Täiendava maksukohustuse määramise aluseks ei saa olla arvetel märgitud selgituse ebapiisavus. Vajadusel on võimalik arveid korrigeerida. Kaebaja ei soetanud sõidukit Volvo FH13 460 Saksamaalt, vaid veoki tõi komisjonimüüki Kavelong OÜ ja kaebaja leidis sellele ostja. Tegemist on tavapärase äripraktikaga ning tehingu järgselt sai kaebaja Kavelong OÜ-lt teenuse osutamise eest kokkulepitud vahendustasu. Kavelong OÜ võimaliku õigusvastase tegevusega seonduvad asjaolud ei mõjuta OÜ Tallchart ja Kavelong OÜ vahelist tehingut ning kaebajale ei olnud teada ühtegi asjaolu, mis viidanuks väidetavale maksupettusele. OÜ-l Tallchart puudus ka igasugune huvi ja majanduslik mõte väidetava maksupettuse toimepanekuks, sest maine ja usaldusväärsus on komisjonimüügi puhul äärmiselt oluline.
4.Maksu- ja Tolliamet palus 16.04.2018 kirjalikus vastuses jätta kaebus rahuldamata. Tehinguid OÜ-dega Puumaja, Elmari Talu, Tööjõuabi ja Kavelong ei ole toimunud. Tuvastatud asjaolud sarnanevad teises maksumenetluses tuvastatuga, mille raames koostatud maksuotsus 3(15)
3-18-470 on vaidlustatud haldusasjas nr 3-17-1968. Tööjõuabi OÜ ei olnud tegutsev äriühing. Selle äriühingu tegevuse eesmärk oli üksnes OÜ-le Tallchart majandusliku sisuta arvete koostamine. Kaebaja puhul ei olnud tegemist ajutise tööjõupuudusega, vaid Tööjõuabi OÜ nimele vormistatud töötajad on kogu kontrolliperioodil olnud koormatud OÜ Tallchart klientidele tehtud töödega ja osa neist edasi renditud Insenerehituse AS-le. Tööjõu rentimine ei olnud ka majanduslikult põhjendatud, sest Tööjõuabi OÜ esitas OÜ-le Tallchart 2016. a-l igakuiselt arveid oluliselt suuremas summas (183 192,70 eurot), kui deklareeris töötajatele väljamakseid koos maksudega (145 102,54 eurot). Äriühingute ainuosanik ja juhatuse liige kattuvad. Kuna Tööjõuabi OÜ arvete alusel laekus raha OÜ-lt Tallchart, tasus Tööjõuabi OÜ nimel tasumisele kuuluva käibemaksu tegelikult OÜ Tallchart, kes sai selle hiljem tasumisele kuuluvast käibemaksust sisendkäibemaksuna maha arvata, saades tulemuseks 0. Väide maksueelise puudumisest ei ole seega asjakohane. Tööjõuabi OÜ arve ei vasta KMS § 37 nõuetele ja teenuse kohta puuduvad muud dokumendid. Tööjõuabi OÜ tegevust korraldavad OÜ Tallchart töötajad ning sisuliselt ei ole äriühingute töötajaid võimalik eristada. OÜ Tallchart ei ole soetanud ka projektijuhtimise teenust OÜ-lt Elmari Talu ega finantsjuhi ja finantsanalüüsi teenuseid Puumaja OÜ-lt. Arved on üldsõnalised ja tehingute kohta puuduvad igasugused muud dokumendid (sh finantsjuhi teenuse osutamiseks sõlmitud lepingus viidatud aktid). Tehinguosaliste esindajate seletused on lisaks olnud vasturääkivad ja seetõttu ei ole väidetavate tehingute tegelik sisu tuvastatav. OÜ Tallchart ei ole osanud põhjendada finantsanalüüside tellimise vajadust. Äriühingute juhtide pikaajaline tutvus võimaldas neil teha omavahel koostööd ning mittetõeste tehingute kajastamisega on kaebaja teadlikult ja tahtlikult soovinud saada üksnes sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Sõiduki Volvo FH13 460 soetas OÜ Tallchart ise Saksamaalt (sarnaselt 2016. a aprillis tehtud väidetava tehinguga Koalabi Baltic OÜ-ga). Kavelong OÜ ei olnud tegutsev äriühing, vaid on alates 24.08.2016 likvideerimisel ja kustutati käibemaksukohustuslaste registrist (KMKR) 30.09.2016. Ükski välisriigi äriühing ei ole 2016. a septembris deklareerinud müüki Kavelong OÜ-le ja äriühing ei ole ka ise ühendusesisest soetamist deklareerinud. OÜ-lt Tallchart laekunud raha võeti samal päeval sularahas välja, mis viitab, et summa liikus tagasi OÜ-sse Tallchart. Saksamaa äriühing Autohaus Kühn GmbH deklareeris 2016. a septembris müüki OÜ-le Tallchart, mida kaebaja ei ole oma KMD-l kajastanud. Eluliselt ei ole usutav, et kaebaja soetas sõiduki tundmatult Eesti äriühingult, selle asemel, et soetada see otse Saksamaalt ca 40% soodsamalt.
5.Tallinna Halduskohus rahuldas 22.03.2019 otsusega OÜ Tallchart kaebuse osaliselt ning tühistas MTA 01.02.2018 maksuotsuse Tööjõuabi OÜ-ga ja OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingutelt määratud maksukohustuste osas ning jättis Puumaja OÜ-ga ja Kavelong OÜ-ga tehtud tehingutelt määratud maksukohustuste osas kaebuse rahuldamata. OÜ-le Tallchart on sarnastel asjaoludel tehtud maksuotsus ka 2016. a aprilli tehingute osas, mille Tallinna Ringkonnakohus 16.01.2019 otsusega nr 3-17-1968 osaliselt tühistas (Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tööjõurendi tehingult määratud tulumaksu ja tööjõumaksude osas ning OÜ-ga Koalabi Baltic tehtud sõiduki soetamise tehingult määratud tulumaksu osas). Riigikohus ei ole OÜ Tallchart kassatsioonkaebuse menetlusse võtmist veel otsustanud. Halduskohus pidas siiski põhjendatuks asuda ringkonnakohtust mõnevõrra erinevale seisukohale, tühistades MTA 01.02.2018 maksuotsuse Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingutelt määratud tulumaksu, käibemaksu ja tööjõumaksude osas ning OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingutelt määratud tulumaksu ja käibemaksu osas, jättes kaebuse rahuldamata Puumaja OÜ-ga ja Kavelong OÜ-ga tehtud tehingutelt määratud tulumaksu ja käibemaksu osas. MTA leidis, et OÜ Tallchart ei soetanud tööjõurendi teenust Tööjõuabi OÜ-lt ja Tööjõuabi OÜ töötajad tuleb lugeda OÜ Tallchart töötajateks. Samas puudub praegusel juhul OÜ Tallchart ja 4(15)
3-18-470 Tööjõuabi OÜ vaheliste tehingute ümberhindamiseks ja seeläbi täiendava maksukohustuse määramiseks alus, sest kaebaja ei ole tehingute tulemusena saavutanud maksueelist. Ebaõige on MTA seisukoht, et tegemist ei ole maksu määramisega MKS § 83 lg 4 alusel ja tehingut ei ole üldse toimunud, mistõttu puudub vajadus tuvastada ka maksueelist. MKS § 83 lg 4 kohaldamine ei ole vajalik näiteks väljamakse maksustamisel tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 alusel (vt Riigikohtu 11.01.2012 otsus nr 3-3-1-46-11), kuid maksuhaldur ei saa TuMS § 51 lg 2 p-le 3 tuginedes hinnata ümber kogu ettevõtjate vahelist tehingustruktuuri ega määrata lisaks tulumaksule täiendavalt ka käibemaksu ja tööjõumakse. Seega puudub kontrollaktis ja maksuotsuses viide kohasele õiguslikule alusele. MTA positsioon ei ole olnud ka järjepidev, sest viidatud on nii väidetavale maksueelisele (äriühingust raha maksuvabalt väljaviimine) kui ka selle tuvastamise vajaduse puudumisele. Seejuures ei ole vaidluse all tööjõu kasutamise fakt ega selle eest töötajatele makstud tasud, vaid see, kas tegemist oli tööjõurendiga või kaebaja enda töötajatega. Sisuliselt tuleneb kontrollaktist ja maksuotsusest seega, et OÜ Tallchart on soovinud Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehinguga varjata enda töötajate olemasolu. Järelikult ei ole tegemist olukorraga, kus tehingut poleks üldse toimunud, ning seega on vajalik tuvastada ka maksueelise saamine. Praegusel juhul maksueelis puudub, sest OÜ Tallchart ja Tööjõuabi OÜ on ettenähtud maksusummad tasunud. Kontrollaktist ega maksuotsusest ei nähtu ka asjaolusid, mis viitaksid äriühingust raha maksuvabalt väljaviimisele, vaid vastustaja on ise viidanud, et Tööjõuabi OÜle jäänud summad seisavad endiselt äriühingu pangakontol. Maksukohustuse suurendamist ei saa põhistada tehingu väidetava majandusliku ebaotstarbekusega. MTA-l ei ole alust sekkuda hinnakujundusse ega kirjutada ettevõtjale ette ärilisi otsuseid (vt Riigikohtu 06.11.2017 otsus nr 3-15-1758, p 14). Kaebaja on valitud tehingustruktuuri lisaks mõistlikult põhjendanud (st täiendava tööjõuvajaduse hooajalisusega), kuid vastustaja ei ole sellega arvestanud. MTA etteheide Tööjõuabi OÜ arve üldsõnalisusele on iseenesest põhjendatud, kuid kaebaja esitas kohtumenetluse käigus PE kirjalikud selgitused, milles on toodud üksikasjalikult välja objektide nimekiri koos viitega konkreetsele töötajale ja tehtud tööde sisule ning OÜ Tallchart klientidele, kelle juures töid tehti. Kuigi selliste tõendite maksumenetluses esitamata jätmine kujutab kaebaja poolt kaasaaitamiskohustuse rikkumist, tuleb arvestada, et MTA ei ole seadnud sisuliselt kahtluse alla, et faktiliselt töötajad töid tegid ja said selle eest tasu, mistõttu ei tingi pelgalt tõendite hilisem esitamine täiendava maksukohustuse määramist. Täiendava maksukohustuse määramine seoses OÜ Elmari Talu osutatud teenusega ei olnud põhjendatud. Esitatud arve lakoonilisele sisule vaatamata on majandustehingu sisu praegusel juhul määratletav ja selle seos ettevõtlusega piisavalt tõendatud. OÜ Tallchart juhi JV 05.12.2016 seletuste ja OÜ Elmar Talu juhatuse liikme GK 14.12.2016 seletuste kohaselt seisneb OÜ Elmari Talu osutatav teenus elektriseadmete korrashoius ja vajalike tööde organiseerimises. Mõlemad osapooled on kinnitanud teenuse osutamist ja isikute seletused on üldjuhul omavahel kooskõlas. Teenuse osutamisega seotud asjaolusid kirjeldasid GK ja TP ka halduskohtu istungil. Täiendava maksukohustuse määramiseks ei ole alust ka põhjusel, et osapooled ei pidanud eraldi arvestust teenuse sisu üle ning teenuse eest tasuti igakuiselt samas summas, sest teenuse sisu arvestades ei ole selline kokkulepe tavapäratu (nt sarnaselt IT-, valveja raamatupidamisteenustega). Tegemist on olemuselt nn mugavustasuga, mille puhul on teenuse saajal kindlus, et vajadusel saavad konkreetsed tööd jooksvalt tehtud, ilma et teenuse saaja peaks sõlmima eraldi kokkuleppeid või ise korraldama konkreetsete tööde teostamist. Tehingu näilisust ei saa tuletada ka sellest, et pooled leppisid pärast KMD INF 1 vormi kehtestamist kokku tasumäära vähendamises ühe euro võrra 999 euroni. Maksuhaldur ei ole viidanud ühelegi asjaolule, millest nähtuks, et OÜ Tallchart poolt tasutud summa liikus OÜ-st Elmari Talu kuidagi maksuvabalt välja või OÜ Elmari Talu oleks jätnud arvel näidatud käibemaksu riigieelarvesse tasumata. 5(15)
3-18-470 Puumaja OÜ-d puudutavas osas on maksuotsus põhjendatud ja selle tühistamiseks puudub alus. Kuigi nõustuda ei saa MTA viidetega väidetavale raha väljaviimise kavatsusele ja tõendatud ei ole sisendkäibemaksu arvestuses eelise saamine, on maksuotsus lõppjärelduses õiguspärane. Puumaja OÜ arvete alusel ei ole võimalik veenduda, kas märgitud tehingud on tegelikkuses aset leidnud ega hinnata nende seost ettevõtlusega. Teenuse osutamist ei kinnita ka teised dokumendid. Erinevalt OÜ Elmari Talu osutatud teenusest on Puumaja OÜ osutatud teenuse sisu selline, mida peaks olema võimalik dokumentaalselt tõendada, viidates konkreetsetele dokumentidele, mida finantsanalüüsi käigus uuriti, ja esitades analüüsi tulemusel valminud kokkuvõtte vms. Kaebaja ei ole selliseid dokumente esitanud ja kinnitust ei ole leidnud ka viide AS Tallept Auto kohta teostatud finantsanalüüsile. Puumaja OÜ arved ei vasta õigusaktides ettenähtud nõuetele ja OÜ Tallchart pole suutnud näidata, et ta oleks saanud Puumaja OÜ-lt konkreetseid identifitseeritavaid teenuseid. Maksustamise aluseks on käibemaksu osas KMS § 31 lg 1 ja § 37 ning tulumaksu osas TuMS § 51 lg 2 p 3. Kavelong OÜ-lt sõiduki soetamise osas nõustus halduskohus kontrollaktis ja maksuotsuses toodud põhjendustega ega pidanud vajalikuks neid üle korrata (HKMS § 165 lg 2). MTA on veenvalt põhjendanud kahtlust, et OÜ Tallchart kajastas sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse saamiseks oma maksuarvestuses teadlikult ebaõigeid andmeid. Tõendamiskoormus on läinud MKS § 150 lg 1 alusel üle kaebajale (vt Riigikohtu 21.11.2018 otsus nr 3-12-1360, p 19), kuid OÜ Tallchart ei ole maksu- ega kohtumenetluses esitanud tõendeid, mis annaks alust järeldada vastupidist. Põhjendatud on ka tulumaksunõue Kavelong OÜ-le makstud summalt osas, milles see ületab Saksamaa äriühingu Autohaus Kühn GmbH poolt deklareeritud sõiduki müügihinda. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid, millest nähtuks, et sõiduki tegelik soetushind võinuks olla teistsugune.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
6.OÜ Tallchart palub 22.04.2019 apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus osas, milles kohus jättis kaebuse rahuldamata, ja teha uus otsus, millega rahuldada kaebus tervikuna. Asjas kogutud tõenditega on tõendatud, et Puumaja OÜ juhatuse liige AK osutas kaebajale finantsnõustamise teenust, mida on kinnitanud ka OÜ Tallchart juhatuse liige JV. MTA on vääralt leidnud, et teenust ei olegi osutatud. Puumaja OÜ kohustus osutama teenust vastavalt vajadusele, kohati hindas ettevõtteid, abistas raamatupidamise korraldamises jne. 2016. a septembris tegi Puumaja OÜ ülevaate AS Tallept Auto majanduslikust seisust ja andis arvamuse, millise hinnaga võiks selle ettevõtte osta. Lisaks on Puumaja OÜ konsulteerinud raamatupidajat ja täitnud muid OÜ Tallchart juhatuse liikme antud korraldusi. Väidetav KMS § 37 rikkumine ei saa olla täiendava maksukohustuse määramise aluseks, sest maksukohustus ei ole karistuseks väidetavalt ebakorrektsete arvete eest (nt Riigikohtu 29.02.2016 otsus nr 3-31-59-15; Euroopa Kohtu 24.10.1996 otsus kohtuasjas C-317/94). Arve kirjeldus oli piisavalt täpne selleks, et vajaduse korral tagada selle kontrollitavus. Asjas ei ole tuvastatud käibemaksu tasumata jätmist ega riigile tekkinud muud maksukahju, mistõttu jääb tehingu ümberhindamise vajadus arusaamatuks. MTA ja kohus on jätnud kõrvale kõik teenuse osutamist tõendavad asjaolud ning järeldanud ebaõigesti, et teenust ei ole üldse osutatud. Maksuotsus on Puumaja OÜ-ga tehtud tehingult määratud maksukohustuste (tulumaks, käibemaks) osas õigusvastane. Kavelong OÜ-ga tehtud tehingu osas on halduskohus piirdunud viitega MTA põhjendustele. Samas on MTA järeldus, et OÜ Tallchart soetas sõiduki ise Saksamaalt, vastuolus kogutud tõenditega. Kaebaja ei ole teinud ühtegi tehingut Autohaus Kühn GmbH-ga, vaid võttis sõiduki komisjonimüüki, teenis selle teenuse osutamiselt vaheltkasu ja vormistas kõik dokumendid 6(15)
3-18-470 vastavalt nõuetele. Kuna maksuhaldur ei ole kaebaja väidete ja tõenditega arvestamata jätmist põhjendanud ning kaebaja on esitanud kohtumenetluses uusi väiteid ja tõendeid (nt väited seonduvalt rasketehnika liisingusse võõrandamise korra ja protseduurireeglitega), siis ei saanud halduskohus tugineda HKMS § 165 lg-le 2 ja on rikkunud kohtuotsuse põhjendamise kohustust. Kavelong OÜ juhatuse liikme AV ja autojuht RV ning OÜ Tallchart müügijuhi TP ütlused tõendavad, et Saksamaalt tõi sõiduki Kavelong OÜ, kes viis selle OÜ-le Tallchart komisjonimüüki. Kaebaja tegi sõidukile registreerimiseelse ülevaatuse ja suunas selle internetiportaalidesse müüki. OÜ Tallchart leidis sõidukile ostja ning panga nõudel omandas sõiduki esmalt Kavelong OÜ-lt ja võõrandas sõiduki seejärel pangale liisingusse. Tegemist on tavapärase praktikaga, sest pangad ostavad veokeid liisingusse ainult suurtelt ja usaldusväärsetelt koostööpartneritelt. Riskide maandamise eesmärgil toimub samas korras (st koostööpartnerite kaudu) ka panga vara müük. Müügitehingu järgselt tasus OÜ Tallchart veoki müügisumma Kavelong OÜ-le, pidades sellest ühtlasi kinni kokkulepitud vahendustasu ning ülevaatuse ja registreerimisega seotud kulud. Kaebajal ei olnud põhjust keelduda Kavelong OÜ-ga tehingu tegemisest, sest ta kontrollis mõistlikkuse piires nii sõiduki ajalugu kui ka müüja tausta. Rasketehnika komisjonimüük moodustab olulise osa OÜ Tallchart majandustegevusest (ca 30% äriühingu iga-aastasest ca 10 miljoni euro suurusest kogukäibest) ja eluliselt ei ole usutav, et kaebaja soovis ühe veoki müügitehinguga saavutada mõne tuhande euro suurust maksueelist. OÜ Tallchart ei teadnud ega pidanud teadma, mida asub Kavelong OÜ juhatuse liige tegema pärast tehingu toimumist (nt võõrandab ettevõtte, võtab summad sularahas välja, jätab käibemaksu riigile tasumata). Maksuhaldur ei ole tõendanud, et OÜ Tallchart oleks saanud Kavelong OÜ tegevusest mingit kasu ning järeldused tehingu mittetoimumisest on ebaõiged. Maksuotsus on õigusvastane nii Kavelong OÜ-ga tehtud tehingult määratud käibemaksu kui ka tulumaksu osas. Isegi kui asuda seisukohale, et OÜ Tallchart on oma käibemaksuarvestuses kajastanud soetust äriühingult, kes ei olnud kauba tegelik müüja, ei ole maksuhaldur ühelgi juhul tõendanud, et OÜ Tallchart ei oleks sõidukit üldse saanud. Sarnaselt haldusasjale nr 317-1968 tuleb maksuotsus seetõttu tühistada vähemasti tulumaksu määramise osas.
7.Maksu- ja Tolliamet vaidleb 23.05.2019 kirjalikus vastuses OÜ Tallchart apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see rahuldamata ja halduskohtu otsus vastavas osas muutmata. Puumaja OÜ nimel väljastatud arve on üldsõnaline ega võimalda veenduda tehingu tegelikus majanduslikus sisus. Kaebaja ei ole esitanud ka mingeid dokumentaalseid tõendeid väidetavalt soetatud teenuse kohta ning poolte esindajate seletused on olnud vastuolulised. Jättes teenuse osutamise piisava põhjalikkusega dokumenteerimata, võtab maksukohustuslane endale ise riski, et hiljem ei pruugi olla võimalik teenuse saamist tõendada. Dokumentide säilitamise kohustuse rikkumise korral suureneb just maksukohustuslase tõendamiskoormus. Puumaja OÜ arvetel kajastatud AS Tallept Auto finantsanalüüsi teostamine ei ole tõendatud ning arusaamatuks jääb, milles seisnes väidatavalt osutatud finantsjuhi teenus. Kuna kaebaja ei ole esitanud väidetavalt soetatud teenuse kohta nõuetekohast raamatupidamise algdokumenti, puudub tal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus isegi juhul, kui teenus on tegelikult saadud. Tehingut Kavelong OÜ-ga ei ole toimunud, mida kinnitavad sõiduki ostu-müügi kohta antud vasturääkivad seletused, ajalised vastuolud ostu-müügi dokumentatsioonis, Saksamaa äriühingu deklaratsioon, Kavelong OÜ taust ja temale makstud summa koheselt sularahas väljavõtmine. Sarnastel asjaoludel on näilik tehing tuvastatud ka teises maksumenetluses (vt haldusasi nr 3-17-1968), mis kirjeldab OÜ Tallchart käitumismustrit.
8.Maksu- ja Tolliamet palub 22.04.2019 apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus osas, milles kohus kaebuse rahuldas, ja jätta uue otsusega kaebus tervikuna rahuldamata. Halduskohus on ebaõigesti leidnud, et maksueelise puudumise tõttu ei olnud maksuhalduril alust OÜ Tallchart ja Tööjõuabi OÜ vahelise tehingu ümberhindamiseks ning seeläbi täiendava maksukohustuse määramiseks. Nõustuda ei saa seisukohtadega, et olukorras, kus tehing ei ole 7(15)
3-18-470 toimunud ja tehingu kohta puudub nõuetekohane raamatupidamisdokument, pidanuks MTA viitama MKS § 83 lg-le 4 või §-le 84, ning alles kohtumenetluses PE esitatud kirjalik selgitus Tööjõuabi OÜ töötajate kasutamise kohta OÜ Tallchart objektidel, kõrvaldab puudused väidetava tööjõurendi arvestuses. Sisendkäibemaksu mahaarvamine saab toimuda ainult KMS § 37 lg 7 p-de 5 ja 7 ning RPS § 7 lg 2 nõuetele vastava arve alusel. Jättes teenuse osutamise piisava põhjalikkusega dokumenteerimata, võtab maksukohustuslane endale ise riski, et hiljem ei pruugi olla võimalik teenuse saamist tõendada. Väidetava tööjõurenditeenuse soetamise kohta esitatud arve on üldsõnaline ja selle alusel puudub võimalus tuvastada teenuse soetamist. Maksuhaldurile ei ole tehingu kohta esitatud ka muid raamatupidamisdokumente. MKS § 83 lg-le 4 tuginemine ja maksueelise tuvastamine ei ole vajalik, kui arvel näidatud tehingut ei ole tegelikult toimunud (vt Riigikohtu 11.01.2012 otsus nr 3-3-1-46-11). Isegi kui jätta kõrvale asjaolu, et PE kirjalik seletus on mõjuva põhjuseta esitatud hilinenult, ei ole see tõend piisav, et tuvastada tööjõurenditeenuse soetamist, sest toodud andmed ei ole kontrollitavad. Kohtuistungil väitis PE, et tööjõurendi kasutamise kohta olid koostatud tunnilehed, kuid neid ei ole maksuhaldurile ega kohtule esitatud. OÜ Tallchart ja Tööjõuabi OÜ vahelise tehingu mittetoimumisele viitab seegi, et OÜ Tallchart osutas 2016. a septembris ka ise tööjõurenditeenust Insenerehituse AS-le. Halduskohus on põhjendamatult hinnanud tehingu OÜ-ga Elmari Talu toimunuks. JV ja GK ütlustes esinevad vasturääkivused kinnitavad tehingu mittetoimumist, sest kumbki neist ei osanud nimetada konkreetseid tegevusi, mida OÜ Elmari Talu pidi projektijuhtimise teenuse raames tegema. JV piirdus esmalt väitega, et asjad peavad olema tehtud, hiljem meenus talle, et GK ülesanne on hooldada kaameraid, valgustust ja vajadusel vahetada midagi välja. GK seletuste kohaselt piirdus tema tegevus aga üksnes telefonikõnede vahendamisega OÜ Tallchart ja seadmete paigaldajate ning teenusepakkujate vahel. Tegemist on ilmselgelt ebausaldusväärsete ja ebaloogiliste seletustega. GK kohtuistungil antud ütlused tema tegevuse kohta jäid üldsõnalisteks.
9.OÜ Tallchart vaidleb 23.05.2019 kirjalikus vastuses MTA apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see rahuldamata ja halduskohtu otsus vastavas osas muutmata. Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingu osas on MTA tuginenud peamiselt Tallinna Ringkonnakohtu 16.01.2019 otsuse nr 3-17-1968 põhjendustele, mis kajastavad sarnaseid, kuid mitte identseid tehinguid, mistõttu ei ole tehtud järeldused vahetult ülekantavad. Uus ja seetõttu apellatsioonimenetluses lubamatu on maksuhalduri väide, et tehingu mittetoimumisele viitab asjaolu, et OÜ Tallchart osutas 2016. a septembris Insenerehituse AS-le ise tööjõurenditeenust. Kuna MTA ei ole selle väite hilinenult esitamist põhistanud, tuleb see jätta tähelepanuta. OÜ Tallchart ei ole esitanud omapoolseid tõendeid hilinenult, sest kaebaja on renditööjõu kasutamist läbivalt selgitanud. OÜ Tallchart palgal on püsivalt 11 autojuhti, kellele makstakse töötasu aastaringselt. Tööjõuabi OÜ töötajaid kasutab OÜ Tallchart ainult siis, kui tema töömaht suureneb ja kaebaja enda töötajad ei suuda kõiki kliente ära teenindada. Tööjõuabi OÜ töötajatel on töölepingud Tööjõuabi OÜ-ga ja töötajad peavad ka ise oma tööandjaks Tööjõuabi OÜ-d ning ebaõige on MTA seisukoht, et tegelikult on tegemist OÜ Tallchart töötajatega. Maksuhalduri järeldused tööjõurendi suhte puudumisest on meelevaldsed. OÜ Tallchart logistik PE on kirjalikus seletuses toonud tabeli kujul välja, mis tööd on renditööjõud teinud ja millise töö eest on OÜ Tallchart klientidele arveid esitanud. Tööjõuabi OÜ töötajaid eristab OÜ Tallchart töötajatest seegi, et kaebaja enda autojuhid alluvad PEle, kuid renditöötajate kasutamise peab JV eelnevalt kokku leppima Tööjõuabi OÜ juhatuse liikmega. Asjaolu, et OÜ Tallchart osanik on ühtlasi Tööjõuabi OÜ osanik ja on oma äritegevuse korraldanud viisil, et rendib töötajaid osaliselt Tööjõuabi OÜ-st, ei ole keelatud ning MTA ei saa nõuda kõigi töötajate vormistamist OÜ-sse Tallchart. Kaebaja ei ole lisaks saanud mistahes maksueelist ja riik ei ole saanud maksukahju. Igal juhul ei saa maksueelise suuruseks olla 15 460 eurot, vaid maksimaalselt 2974,32 eurot (s.o kaebaja poolt 8(15)
3-18-470 Tööjõuabi OÜ 19.09.2016 arve nr 109 alusel teenuse eest tasutud 15 460 eurot ilma käibemaksuta, millest on lahutatud Tööjõuabi OÜ poolt 2016. a septembris kantud tööjõukulud 12 485,68 eurot). Kuna töötajatele tehtud väljamaksetest ja tööjõumaksudest ülejäänud summa on endiselt Tööjõuabi OÜ pangakontol, siis ei saanud tehingu eesmärgiks olla ka ettevõttest raha väljaviimine. Maksukohustuse määramine ei saa olla põhjendatud ainuüksi seetõttu, et Tööjõuabi OÜ arve on üldsõnaline, sest tegemist on formaalse puudusega ja arvete selgitusi saab alati parandada. Täiendava maksukohustuse määramist ei saa tingida ka pelgalt tõendite hilisem esitamine, sest maksuhaldur oleks uurimispõhimõttest tulenevalt pidanud koguma ise tõendeid võimalike kahtluste kõrvaldamiseks. Maksuotsus on lisaks õigusvastane põhjusel, et MTA ei ole kaasanud maksumenetlusse Tööjõuabi OÜ töötajaid, mistõttu pole asjas võimalik tuvastada, et tegemist ei ole Tööjõuabi OÜ töötajatega (vt Riigikohtu 09.12.2009 otsus nr 3-31-67-09, p-d 14-15). Alternatiivselt leiab kaebaja, et igal juhul ei saa formaalsete rikkumiste tõttu määrata täiendavat tulumaksukohustust ega tööjõumakse (vt haldusasi nr 3-17-1968). Halduskohus leidis õigesti, et arve lakoonilisusele vaatamata on OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingu majanduslik sisu määratletav ja selle seos ettevõtlusega piisavalt tõendatud. OÜ Elmari Talu ülesanne oli tegeleda jooksvate hooldustöödega (eriti elektritöödega) või organiseerida selliste tööde teostamine. GK on A-pädevusega elektriinsener, kes on osutanud OÜ-le Tallchart käidukorralduse teenust. Nimetatud teenuse soetamine on kaebajale kohustuslik, sest tema ehitiste peakaitsmete suurus ületab 100 A ja kaebajal ei ole endal palgal A-pädevusega elektriinseneri. Teenuse osutamiseks oli poolte vahel suuline leping ja kokkulepe fikseeritud kuutasu (algselt 1000 eurot, hiljem täiendava halduskoormuse vältimiseks 999 eurot) maksmise kohta, sõltumata tööde mahust konkreetsel kuul. OÜ Elmari Talu pidi olema kaebajale pidevalt kättesaadav ja valmis probleeme lahendama. Väiksemad tööd ja remondid tegi GK ise ning suuremate või spetsiifilisemate tööde tegemiseks tellis ta eraldi teenusepakkuja, kes esitas OÜle Tallchart arve. OÜ Elmari Talu osutab käidukorralduse teenust ka teistele äriühingutele. Halduskohus on õigesti leidnud, et teenuse sisu on tuvastatav ja teenuse osutamist on kinnitanud mõlemad pooled ning nende seletused on omavahel kooskõlas, samuti ei saa fikseeritud kuutasu pidada sellise teenuse puhul tavapäratuks. MTA ei ole toonud välja ühtegi asjaolu, millest nähtuks, et OÜ Tallchart tasutud summa liikus OÜ-st Elmari Talu maksuvabalt välja või oleks OÜ Elmari Talu jätnud arvel näidatud käibemaksu riigieelarvesse tasumata.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
10.Ringkonnakohus leiab, et OÜ Tallchart apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata, kuid MTA apellatsioonkaebus on põhjendatud ja tuleb rahuldada osaliselt.
11.Ringkonnakohus selgitab esmalt, et kuigi haldusasjas nr 3-17-1968 vaidluse all olnud MTA 30.06.2017 maksuotsus nr 12.2-3/037251-9 käsitles OÜ Tallchart 2016. a märtsi ja aprilli tehinguid, mis on paljuski sarnased praeguses asjas vaidlustatud MTA 01.02.2018 maksuotsuse nr 12.2-3/038756-6 esemeks olevate OÜ Tallchart tehingutega 2016. a septembris (tööjõurendi teenuse soetamine Tööjõuabi OÜ-lt, finantsjuhtimise ja finantsanalüüsi teenuste soetamine Puumaja OÜ-lt, projektijuhtimise teenuse soetamine OÜ-lt Elmari Talu ning teisest Euroopa Liidu liikmesriigist toodud veoki soetamine), tuleb silmas pidada ka seda, et maksuotsuste aluseks on olnud erinevad tõendite kogumid. Seetõttu ei ole ka Tallinna Ringkonnakohtu 16.01.2019 otsuses nr 3-17-1968 (jõustus 18.06.2019) tehtud järeldused praegusele vaidlusele vahetult kohaldatavad. Kuivõrd pooled on kahepeale kokku vaidlustanud halduskohtu otsuse terves ulatuses, käsitleb ringkonnakohus vaidlusaluseid tehinguid vastavalt maksuotsuses toodud järjestusele.
12.Puumaja OÜ-lt finantsjuhtimise ja finantsanalüüsi koostamise teenuste soetamise osas nõustus halduskohus kokkuvõttes maksuhalduri järeldusega, et OÜ Tallchart ja Puumaja OÜ vahel ei ole tehinguid tegelikkuses toimunud. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et väidetavalt osutatud teenuse sisu arvestades ei ole eluliselt usutav, et teenuse osutamise käigus ei koostatud mingeid dokumente, mille põhjal oleks hiljem võimalik tuvastada teenuse saamist ja selle seost kaebaja ettevõtlusega. OÜ Tallchart ja Puumaja OÜ 01.10.2009 leping nr 1-10/09 (MTA lisa 38) on üldise iseloomuga ega saa anda teavet konkreetsel perioodil osutatud teenuse täpsema sisu kohta. Sellele viitab mh asjaolu, et teenuse maksumus on lepingus väljendatud tunnihinnana ning lepingus nähakse ette teenuse eest tasumine kuu lõpus vastavalt aktile või arvele. Põhjendatud ei ole küll maksuhalduri etteheide kahepoolsete aktide puudumisele, sest 01.10.2012 ja 01.01.2014 koostatud lepingu muudatustega on akti koostamise nõudest loobutud (ehkki punkt „Tagatised“ sisaldab jätkuvalt viidet arve aluseks olevale aktile), kuid see eksimus ei ole ka oluline, sest akti puudumise korral peaks teenuse osutamiseks kulunud aja täpsem kontrollimine olema järelikult võimalik arve või muu dokumendi alusel. Esitatud arved sellist kontrolli ei võimalda ja koostatud pole ka muid dokumente.
13.Olenemata sellest, et JV 29.09.2016 ja 05.12.2016 seletused (MTA lisad 3 ja 6) ning AK 14.12.2016 seletused (MTA lisa 8) finantsjuhtimise teenuse sisust on osaliselt kokkulangevad (st raamatupidaja tegevuse kontrollimine), esinevad neis ka mitmed olulised vastuolud. JV väitis 05.12.2016, et AK ülesandeks on muu hulgas panna pankadele perioodiliselt kokku dokumente, kuid AK märkis 14.12.2016, et tema ise midagi ei tee, vaid üksnes valvab kahe tüdruku järele, kes sisestavad OÜ-s Tallchart igapäevaselt andmeid raamatupidamisprogrammi. Puumaja OÜ 30.09.2016 arvel nr 2-09/16 (MTA lisa 21) on samas viidatud, et lepingu nr 110/09 alusel on toimunud ka OÜ Tallchart finantsarvestuse andmete sisestamine. Eeltooduga on omakorda vastuolus kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud AK 14.05.2018 e-kiri (I kd, tl 215), milles isik on väitnud ka nõupidamistel osalemist ja muude JV ülesannete täitmist. Kuna lepingu kohaselt oli seletuste andmise ajaks teenust väidetavalt osutatud juba enam kui seitse aastat ja selle ajaga pidi osutatava teenuse sisu olema selgelt välja kujunenud, ei saa tehinguosaliste esindajate ütlustes esinevaid lahknevusi pidada ebaolulisteks kõrvalekalleteks, vaid pigem viitavad need sellele, et AK tegelikkuses kaebajale mingeid teenuseid ei osutanud. Puumaja OÜ 30.09.2016 arvel nr 4-09/16 (MTA lisa 20) viidatud AS Tallept Auto finantsanalüüsi teostamine ei ole leidnud samuti kinnitust. AS Tallept Auto 03.10.2017 vastusest (MTA lisa 12) nähtuvalt ei ole OÜ Tallchart ega Puumaja OÜ küsinud neilt mingeid andmeid väidetava finantsanalüüsi koostamiseks, kuigi on ebausutav, et vähegi tõsiseltvõetavat analüüsi, mille põhjal otsustada äriühingu soetamine või mittesoetamine (või ka muud laadi investeeringu tegemine), olnuks võimalik teha pelgalt avalike andmete (nt majandusaasta aruannete) põhjal.
14.Kuna tehinguid OÜ Tallchart ja Puumaja OÜ vahel ei ole üldse toimunud (MKS § 83 lg 4 ls 1), siis on ainetu ka kaebaja etteheide, et tuvastatud pole riigile maksukahju tekkimist. Kui tehingut tegelikkuses üldse ei toimunud, siis ei ole selle maksustamisel kõrvalejätmiseks maksueelise tuvastamine vajalik. Näiliku tehingu puhul on lepingupooltel jätkuvalt õigus tagastada tehingu alusel saadu, samuti on müüjal õigus tühistada väljastatud arve ning tal tekib arvel näidatud käibemaksu osas riigi vastu tagastusnõue, mistõttu ei ole ostjal näiliku tehingu alusel müüjale tasutud käibemaksu osas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust (nt Riigikohtu 12.05.2015 otsus nr 3-2-1-82-14, p 41). Maksu määramiseks on maksueelise saamine vajalik tuvastada üksnes siis, kui näiliku tehinguga on varjatud teist tehingut (MKS § 83 lg 4 ls 2). Sellisel juhul peab maksuhaldur näitama, kuidas on tegeliku tehingu varjamise tulemusel saavutatud soodsam maksustamine (nt Riigikohtu 24.10.2017 otsus nr 3-15-1303, p 9). 10(15)
3-18-470
15.Kaebaja märgib iseenesest õigesti, et kuigi KMS § 37 lg 7 nimetab üksnes nõudeid arvetele, ei ole käibemaksu mahaarvamise piiramiseks sisulist alust juhul, kui kõik KMS § 37 lg-s 7 märgitud andmed (nt teenuse nimetus või kirjeldus ja teenuse maht – KMS § 37 lg 7 p-d 5 ja 6) on tuvastatavad muude dokumentide alusel, kui neile on arvel selgelt ja arusaadavalt viidatud. Samuti tuleb eristada olulisi ja ebaolulisi vormivigu ning viimati nimetatud vigadest tekkinud kahtlusi majandustehingute tegelikus toimumises on maksukohustuslasel võimalik ka hiljem kõrvaldada (nt Riigikohtu 29.02.2016 otsus nr 3-3-1-59-15, p-d 8-9; 13.04.2016 otsus nr 3-3-1-51-15, p-d 11-13). Kohtupraktikas on leitud, et kui teenuse osutamise kohta väljastatud arve (või selles viidatud dokumendid) ei sisalda tehingu kirjeldust või nimetust ja arvnäitajaid ega võimalda seetõttu teha kindlaks ja kontrollida väidetavate majandustehingute sisu, siis on tegemist sedavõrd olulise veaga, mis toob kaasa ostjale käibemaksu- ja tulumaksukohustuse määramise (nt Riigikohtu 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14, p-d 14-18). Olenemata sellest, et praegusel juhul sisaldavad Puumaja OÜ arved teenuse üldist kirjeldust ja osaliselt arvnäitajaid (finantsjuhi teenuse osutamise tundide arv), ei ole arvetele kantud andmete vormiline piisavus vaidluse lahendamise seisukohast määrav, sest kaebaja ei ole suutnud lükata ümber vastustaja põhjendatud kahtlust, et arvetel kajastatud majandustehinguid ei ole üldse toimunud. Tööjõurendi teenuse soetamine Tööjõuabi OÜ-lt
16.Tööjõuabi OÜ-lt tööjõurendi teenuse soetamise osas leidis ringkonnakohus haldusasjas nr 3-17-1968, et teenuse tegelik saamine ei ole usaldusväärselt tõendatud ja tehingut ei ole üldse toimunud (st tegemist ei olnud teise tehingu varjamisega), mistõttu oli käibemaksu määramine põhjendatud, kuid tulumaksu osas pidanuks MTA kaaluma maksusumma määramist hindamise teel. Praeguses vaidluses luges halduskohus renditööjõu tegeliku kasutuse aga tõendatuks ja tühistas maksuotsuse kõigi Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehinguga seonduvalt määratud maksusummade osas. Halduskohus märkis, et kuna maksuhaldur on sisuliselt väitnud teise tehingu varjamist (st Tööjõuabi OÜ väidetavatel renditöötajatel olid tegelikult töösuhted OÜga Tallchart), siis võimaldab MKS § 83 lg 4 tehingut ümber hinnata ja seeläbi täiendavat maksu määrata üksnes juhul, kui tuvastatud on maksueelise saamine, mida MTA ei ole ära näidanud ja mis ei ole ka äratuntav.
17.Ringkonnakohus märgib esmalt, et kuna Tööjõuabi OÜ 19.09.2016 arvel nr 109 (MTA lisa 22) on teenuse sisuks üksnes „tööjõurent“ ja koguseks „1 tk“ ning tööjõurendi teenuse osutamise kohta puuduvad ka muud dokumendid (sh ei ole kumbki tehingupooltest esitanud maksuhaldurile arvestust renditöötajate kasutamise kohta), siis ei saa olla mõistlikku kahtlust selles, et kõnealune arve ei vasta KMS § 37 lg 7 p-de 5–7 ja RPS § 7 lg 2 p-de 2 ja 3 nõuetele (vt ka lahend nr 3-3-1-76-14, p-d 14-18). Seega võib täiendava maksukohustuse määramine olla põhjendatud juba ainuüksi majandustehingu sisu puuduliku kajastamise tõttu. PE 11.05.2018 seletuskiri (I kd, tl 133-135p) eeltoodud puudusi ei kõrvalda, sest selles toodud andmed ei ole esiteks kontrollitavad (nt puuduvad viited seletuskirjas märgitud saatelehtedele ning esitatud ei ole ka tunnilehti, mille koostamist on PE väitnud Tallinna Halduskohtu 08.01.2019 istungil – kohtuistungi helisalvestis kl 13:04:29–13:06:43) ning teiseks on kaebaja mõjuva põhjuseta asunud renditööjõu kasutamise kohta konkreetseid tõendeid esitama alles kohtumenetluses, mistõttu ei saa need MKS § 102 lg 1 p 2 järgi olla maksukohustuse vähendamise aluseks (vt ka Riigikohtu 15.12.2016 otsus nr 3-3-1-56-16, p-d 21-22). Asjaolu, et kaebaja on maksumenetluses andnud üldsõnalisi selgitusi renditöötajate kasutamise kohta (nt väidetav hooajaline vajadus lisatööjõu järele ja Tööjõuabi OÜ abil riskide maandamine), ei saa õigustada sellekohaste tõendite esitamist alles kohtumenetluses. Põhjendamatu on ka seisukoht, et maksuhaldur oleks pidanud uurimispõhimõttest tulenevalt ise koguma tõendeid, et selgitada 11(15)
3-18-470 välja, millise sisuga teenust on kaebaja Tööjõuabi OÜ arve alusel soetanud. Puudused teenuse kirjeldamisel panevad tõendamiskoormuse siiski kaebajale endale, mitte maksuhaldurile (vt lahend nr 3-3-1-76-14, p 15).
18.Maksuhaldur on rõhutanud, et tema hinnangul ei ole OÜ Tallchart ja Tööjõuabi OÜ vahel tehingut üldse toimunud, mistõttu ei olnud Tööjõuabi OÜ arve maksustamisel kõrvalejätmiseks vajalik tuvastada maksueelise saamist. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et olukorras, kus maksuhalduri hinnangul olid Tööjõuabi OÜ töötajad tegelikkuses OÜ Tallchart enda töötajad ja maksuhaldur ei ole väitnud, et isikud poleks OÜ Tallchart heaks tööd teinud (st olenemata selle õiguslikust vormist), ei saa rääkida sellest, et mingeid majanduslikke sooritusi poleks üldse toimunud. Kuna Tööjõuabi OÜ arve puudulikkuse ja muude tõendite puudumise tõttu ei ole majandustehingu sisu kontrollitav ning tegemist on olulise puudusega, mida kaebaja ei ole kõrvaldanud, siis on tööjõurendi teenuse osas eeltoodule vaatamata põhjendatud nii KMS § 29 lg 1 ja § 31 lg 1 alusel sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramine kui ka tehtud väljamakselt TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel tulumaksukohustuse määramine. Erinevalt haldusasjas nr 3-17-1968 vaidluse all olnud 30.06.2017 maksuotsusest on MTA 01.02.2018 maksuotsuses peetud võimalikuks lugeda Tööjõuabi OÜ nimel töötajatele 2016. a septembris deklareeritud väljamaksed (8158,65 eurot) ning neilt tasutud tööjõumaksud ja maksed (kokku 2757,63 eurot) OÜ Tallchart ettevõtluse kuluks (vt maksuotsuse p 4.2, lk 11). Seetõttu ei tõusetu praeguse vaidluse puhul ka vajadust määrata tulumaksu hindamise teel. Küll aga ei pea ringkonnakohus põhjendatuks OÜ-le Tallchart tööjõumaksude ja maksete määramist (kogusummas 4327,03 eurot), sest maksuhaldur möönab isegi, et kaebaja on need sisuliselt juba tasunud Tööjõuabi OÜ-le tehtud väljamaksete raames (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 16.01.2019 otsus nr 3-171968, p 23). Kokkuvõttes ei nõustu ringkonnakohus Tööjõuabi OÜ-ga seonduvalt maksuotsuse tühistamisega käibemaksu (3092 eurot) ja tulumaksu (18 552 – 10 916,28 = 7635,72 × 20/80 = 1908,93 eurot) osas, kuid peab seda põhjendatuks tööjõumaksude (4327,03 eurot) osas.
19.Seoses kaebaja etteheitega, et Tööjõuabi OÜ töötajad on jäetud maksumenetlusse kaasamata, on maksuotsuse p 5 alap-s 3 (lk 15) asjakohaselt viidatud, et Riigikohus korrigeeris 26.03.2014 otsusega nr 3-3-1-55-13 (p-d 14–20) varasemalt lahendis nr 3-3-1-67-09 (p-d 1112) väljendatud seisukohta, et tehingute ümberkvalifitseerimisel tulnuks maksumenetlusse kaasata ka tehingute teiseks pooleks olnud isikud. Kuna OÜ-le Tallchart koostatud maksuotsus ei mõjuta vahetult ühegi väidetava renditöötaja õigusi ja kohustusi, polnud nende menetlusse kaasamine vajalik. Kaebaja täpsustas ka ringkonnakohtu istungil, et pigem on tema etteheiteks see, et maksuhaldur ei ole võtnud renditöötajatelt seletusi, mis võimaldanuks selgitada välja, kes ja millist teenust OÜ-le Tallchart tegelikkuses osutasid. Nagu ringkonnakohus eelnevalt selgitas, lasus arve puuduste kõrvaldamise kohustus siiski kaebajal endal. Projektijuhtimise teenuse soetamine OÜ-lt Elmari Talu
20.Halduskohus on möönnud, et OÜ Elmari Talu 02.09.2016 arve nr 1306 (MTA lisa 19) ei kajasta osutatud teenuse majanduslikku sisu KMS § 37 lg 7 ja RPS § 7 lg 2 nõuete kohaselt, kuid leidis, et arvel kajastatud majandustehing ja selle seos kaebaja ettevõtlusega on JV ja GK seletuste põhjal siiski määratletav, mistõttu ei olnud täiendavate maksukohustuste määramine põhjendatud. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga iseenesest selles, et kui tegemist on kestvalt osutatava teenusega, mille sisu ja maht periooditi kuigivõrd ei erine, siis ei saa üksikasjalikust arvestusest loobumist ja teenuse eest igakuiselt samas summas tasumises kokkuleppimist pidada tavapäratuks. Samuti on usutav GK selgitus, et varasema 1000 euro asemel lepiti pärast vormi KMD INF kehtestamist (01.11.2014) kokku 999 eurot kuus eesmärgiga vähendada halduskoormust. 12(15)
3-18-470
21.JV on 29.09.2016 seletustes (MTA lisa 3) kirjeldanud OÜ Elmari Talu osutatavat teenust hoone haldusteenusena ja 05.12.2016 seletustes (MTA lisa 6) märkinud, et GK ülesanne on hooldada kaameraid ja valgustust ning teha vajalikke elektritöid. Poolte seletused võib lugeda olulises osas kattuvateks küsimuses, mis puudutab GK faktilist tegevust OÜ Tallchart objektidel (st pisemad tööd tegi OÜ Tallchart hangitud materjalidega GK ise ning suuremad või spetsiifilisemad tööd tellis ta mõnelt teenusepakkujalt, kes esitas arve OÜ-le Tallchart). Kuigi JV ja GK maksumenetluses antud seletuste mõningast erinevusest pole põhjust teha kaugeleulatuvaid järeldusi, tuleb tõdeda, et GK ütlused maksu- ja kohtumenetluses on olnud vastuolulised selles osas, milline oli osutatud teenuse n-ö õiguslik tähendus. OÜ Tallchart on apellatsioonimenetluses rõhutanud, et GK on A-pädevustunnistusega elektriinsener, kes osutas talle käidukorralduse teenust, mille tellimine oli kaebajale kohustuslik, sest tema elektriseadmete peakaitsme suurus ületab 100 A ja kaebajal puudub endal vastava pädevusega elektriinsener. Samas on GK 14.12.2016 seletustes (MTA lisa 9) üheselt mõistetavalt märkinud, et kuigi tema hooldas elektriseadmeid, ei sõlminud ta OÜ-ga Tallchart käidulepingut, sest seadmete halva olukorra tõttu ei saa ta garanteerida nende korrasolekut. Ühtlasi avaldas GK lootust, et kui elektriseadmed korda saavad, siis jõutakse ka käidulepingu sõlmimiseni. GK kinnitas 14.12.2016 seletustes käidujuhtimise teenuse osutamist üksnes Energy OÜ-le (sellenimeline ettevõtja on äriregistrist kustutatud 04.03.2005) ja Elewill Grupp OÜ-le (praeguse ärinimega OÜ Titwala Gorakhad). Tallinna Halduskohtu 08.01.2019 istungil (II kd, tl 93-97p) selgitas GK tunnistajana, et kaebajale müüdud teenus sisaldas muu hulgas seda, et ta oli litsentsiga elektrik, kes vastutas elektrisüsteemi korrasoleku eest ja see kajastub ka teenuse hinnas (kohtuistungi helisalvestis kl 11:28:45–11:29:50). Vastuseks maksuhalduri viitele, et maksumenetluses ütles GK, et OÜ-ga Tallchart ei ole käidulepingut sõlmitud, möönis isik kohtuistungil, et käidulepingut ei olnud tõepoolest ametlikult sõlmitud, kuigi pidanuks olema (kohtuistungi helisalvestis kl 11:35:27– 11:38:26).
22.Seadme ohutuse seaduse alusel kehtestatud majandus- ja taristuministri 26.06.2015 määruse nr 74 „Elektripaigaldise käidule ja elektritööle esitatavad nõuded“ § 2 p 2 määratleb käitu kui tegevust elektripaigaldise talitluses ja nõutavas seisukorras hoidmiseks, mis hõlmab eelkõige lülitamist, juhtimist, kontrollimist, hooldamist ja nii elektritöid kui ka mitteelektritöid. Määruse § 3 lg 2 sätestab, et käidu- ja elektritööd teeb isik, kellel on selleks tööks vajalikus mahus tehnilisi ja ohutusalaseid teadmisi ning kogemusi. Tööd tegeva isiku kompetentsust kontrollib elektritöid juhtiv isik või elektripaigaldise kasutamise nõuete täitmist korraldav isik (kasutamise järelevaataja) või nende poolt volitatud asutus või isik ning selline kontrollimine tuleb ka dokumenteerida. Viidatud määruse § 5 lg 1 p 5 kohaselt tuleb elektripaigaldise ohutu käidu tagamiseks elektripaigaldise eest vastutaval isikul määrata elektripaigaldise kasutamise nõuete täitmist korraldav isik (kasutamise järelevaataja) muu hulgas juhul, kui elektripaigaldis on madalpingepaigaldis (s.o vahelduvpinge kuni 1000 V või alalispinge kuni 1500 V – vt määruse § 2 p 11), mille peakaitsme nimivool on üle 100 A. Majandus- ja taristuministri 09.07.2015 määruse nr 88 „Seadme vahetu kasutaja, kasutamise järelevaataja, seadmetööd ja auditit tegeva isiku kompetentsusele ja selle tõendamisele ning sertifitseerimisskeemile esitatavad nõuded“ § 4 lg 1 p-d 1 ja 2 näevad ette, et isiku kompetentsus peab olema tõendatud muu hulgas elektripaigaldise käidu ja elektritööde eest vastutava isikuna tegutsemisel. Sama määruse § 8 lg-test 2 ja 3 tulenevalt nõuab madalpingelises elektripaigaldises peakaitsme nimivooluga üle 63 A käidu- ja elektritööde juhtimine A-klassi või B-klassi pädevustunnistust (vt nende kohta lähemalt määruse § 9 lg-d 1 ja 2).
13(15)
3-18-470
23.Kuna OÜ Tallchart on kinnitanud, et tema elektripaigaldise peakaitsme nimivool ületab 100 A ning kaebaja oli teadlik õigusaktidest tulenevatest kohustustest ja temal endal nõutava pädevusega spetsialist puudus, siis saab järeldada, et GK esmaseks ülesandeks pidi olema tegutsemine OÜ Tallchart käidu- ja elektritööde juhina (st vastutava isikuna) ning elektripaigaldise kasutamise nõuete täitmist korraldava isikuna (kasutamise järelevaatajana). Olukorras, kus pooled ei olnud sõlminud ühtegi kirjalikku lepingut (st puudusid selgelt fikseeritud kokkulepped ülesannete ja vastutuse jaotuse kohta), teenuse sisu kajastati arvetel kokkuleppeliselt üksnes kui „projektijuhtimine“ (st ebatäpselt) ning GK 14.12.2016 seletuste kohaselt ei soovinudki ta seadmete halva olukorra tõttu võtta endale vastutust OÜ Tallchart elektripaigaldiste käidu eest (st GK tegevusele vaatamata oli OÜ-l Tallchart jätkuvalt õigusaktidest tulenev kohustus määrata vastutav isik / kasutamise järelevaataja), tekib paratamatult küsimus, kas OÜ Elmari Talu üldse osutas kaebajale mingeid teenuseid. Seetõttu ei pea ringkonnakohus põhjendatuks MTA 01.02.2018 maksuotsuse tühistamist OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingu osas, vaatamata kohtumenetluse käigus kogutud täiendavatele tõenditele. Sõiduki soetamine Kavelong OÜ-lt
24.Halduskohus nõustus Kavelong OÜ-lt (äriregistrist kustutatud 24.05.2017) sõiduki soetamise osas maksuhalduri põhjendustega ning leidis, et OÜ Tallchart ei ole maksu- ega kohtumenetluses esitanud tõendeid, mis lükkaksid maksuhalduri põhjendatud kahtluse ümber (MKS § 150 lg 1). Ringkonnakohus nõustub samuti hinnanguga, et kaebaja ei ole suutnud ümber lükata maksumenetluses kogutud tõendite põhjal tekkinud kahtlust, et sõiduki Volvo FH13 460 soetas Saksamaa äriühingult Autohaus Kühn GmbH-lt maksumusega 31 260 eurot OÜ Tallchart ise, mitte Kavelong OÜ. Eelkõige viitab sellele asjaolu, et Saksamaa äriühing on 2016. a septembris deklareerinud müüki OÜ-le Tallchart (KMKR nr EE100615227 – MTA lisa 40; I kd, tl 123). Kuigi kaebaja on viidanud, et OÜ Tallchart käibemaksukohustuslase numbrit võidi kuritarvitada, on tegemist üksnes oletusega, mida ei saa pidada eluliselt kuigi usutavaks. Pigem on usutav see, et OÜ Tallchart soetas sõiduki ise Saksamaalt ja kasutas Kavelong OÜ-d teadlikult vahelülina eesmärgiga tekitada sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ja viia ettevõtlusest maksuvabalt raha välja. AV 27.10.2017 seletused (MTA lisa 16) viitavad, et tegemist oli variisikuga, kes küll tehingute jadas osales, kuid mitte iseseisvalt. AV, kes oli Kavelong OÜ juhatuse liige 24.08.2016–11.10.2016, oli küll üldjoontes kursis, et toimus Saksamaalt Volvo sadulveoki soetamine ja see müüdi OÜ Tallchart vahendusel, kuid tema seletused ei ole piisavalt järjepidevad ja konkreetsed, et teda oleks võimalik pidada tehingu tegelikuks korraldajaks. Näiteks on isik maksuhaldurile esmalt märkinud, et sõiduki müük oli jäänud endisel osanikul lõpule viimata ja AV viis selle lõpule, kuid samas kirjeldas hoopis, et leidis sõiduki pakkumise veebilehelt mobile.ee ja see tundus hea. Sõiduki Saksamaalt ära toonud autojuht RV 10.10.2017 seletustest (MTA lisa 18) nähtub samuti, et AV-l puudus tehingus sisuline roll ja ta ei osalenud tegelikkuses ka sõiduki üleandmisel OÜ Tallchart tegevuskohas Keilas, erinevalt TP 11.05.2017 e-kirjas (MTA lisa 17) väidetust.
25.Iseenesest on õige, et sisendkäibemaksu mahaarvamist ei saa piirata ainuüksi tehingu teist poolt iseloomustavate asjaolude põhjal ning ostjale ei saa panna kohustust kontrollida müüja tegevust põhjalikumalt kui mõistlikult ettevõtjalt võiks tavapäraselt oodata. See küsimus ei ole aga praeguses vaidluses määrav, sest kuna maksuotsuses on leitud, et kaebaja soetas sõiduki Saksamaalt ise, siis pidi ta järelikult olema teadlik ka sellest, et sõiduki Kavelong OÜ-lt soetamist kajastavad dokumendid on üksnes näilikud. Kaebaja kohtumenetluses esitatud täiendavad selgitused ja tõendid (II kd, tl 25-50) komisjonimüügi tavapärase praktika kohta, mis on iseenesest usutavad, ei lükka siiski ümber maksuhalduri põhjendatud kahtlust sellest, et Kavelong OÜ kaasati tehingusse üksnes OÜ-le Tallchart maksueelise tekitamise eesmärgil. 14(15)
3-18-470 Maksupettuses osalemise kahtlust ei kõrvalda ka argumendid, et OÜ Tallchart suure käibe juures (nt 2016. a müügitulu kokku 6,4 miljonit eurot) ei olnud tal mõtet mõne tuhande euro suuruse maksueelise saamiseks riskida oma mainega. Äriühingust raha väljaviimise puhul ongi enamasti kasusaajateks füüsilised isikud, kelle jaoks võib olla tegemist arvestatava summaga.
26.Maksuotsus on õiguspärane ka osas, milles OÜ-le Tallchart on määratud tulumaks Kavelong OÜ-le tasutud summalt (vt MTA lisad 25 ja 31) osas, milles see ületab Autohaus Kühn GmbH poolt deklareeritud sõiduki müügihinda (s.o 62 580 – 31 260 = 31 320 × 20/80 = 7830 eurot). Erinevalt haldusasjast nr 3-17-1968 oli maksuhalduril praegusel juhul võimalik tuvastada sõiduki tegelik soetusmaksumus Autohaus Kühn GmbH deklaratsiooni andmete põhjal. Kaebaja ei ole ka tõendanud, et sõiduki tegelik soetusmaksumus oleks olnud Saksamaa äriühingu deklareeritust erinev. Kokkuvõte ja menetluskulud
27.Eelneva põhjal ja HKMS § 200 p 3 alusel jääb OÜ Tallchart apellatsioonkaebus rahuldamata, kuid ringkonnakohus rahuldab osaliselt MTA apellatsioonkaebuse ning tühistab Tallinna Halduskohtu 22.03.2019 otsuse osas, milles halduskohus tühistas MTA 01.02.2018 maksuotsuse Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingult määratud käibe- ja tulumaksukohustuse osas ning OÜ-ga Elmari Talu tehtud tehingult määratud maksukohustuste osas. Ringkonnakohus teeb selles osas uue otsuse, millega jätab OÜ Tallchart kaebuse vastavas ulatuses rahuldamata. Ülejäänud osas jääb halduskohtu otsus muutmata. Ringkonnakohtu otsuse tagajärjel on MTA 01.02.2018 maksuotsus seega tühistatud üksnes Tööjõuabi OÜ-ga tehtud tehingult määratud tööjõumaksude osas (4327,03 eurot).
28.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega (HKMS § 108 lg 2). Kui kõrgema astme kohus teeb lahendi asja uueks arutamiseks saatmata, muudab ta menetluskulude jaotust (HKMS § 109 lg 4). HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks esitada menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. HKMS § 109 lg-st 2 juhindudes märgib ringkonnakohus, et OÜ Tallchart menetluskulud esimese astme kohtumenetluses olid riigilõiv 750 eurot ja esindajakulud 6922,50 eurot, mille halduskohus hindas põhjendatuks 4000 euro ulatuses. Apellatsioonimenetluses on OÜ Tallchart tasunud riigilõivu 587,70 eurot (II kd, tl 154) ja kandnud esindajakulusid 3250 eurot (II kd, tl 183-191), mida saab pidada tervikuna põhjendatuks. Kokku 3837,70 euro (ilma käibemaksuta) kandmine seoses praeguse haldusasja menetlemisega ringkonnakohtus on ka nõuetekohaselt tõendatud. Kaebaja arvesse võetavad menetluskulud esimese ja teise astme kohtus on seega kokku 8587,70 eurot. Kuna vaidlustatud maksuotsusega määratud maksusumma suuruseks oli 29 417,46 eurot ja ringkonnakohtu otsuse tagajärjel on maksuotsus tühistatud 4327,03 euro ehk 14,71% ulatuses, siis tuleb samas proportsioonis jagada ka menetluskulud. Seega mõistab ringkonnakohus vastustajalt kaebaja esimese ja teise astme menetluskulude katteks välja 1263,25 eurot. Ülejäänud osas jäävad OÜ Tallchart menetluskulud tema enda kanda. MTA on olnud apellatsioonkaebuse esitamisel HKMS § 104 lg 10 ja riigilõivuseaduse § 22 lg 2 p 5 alusel vabastatud riigilõivu tasumise kohustusest ning ei ole esitanud ringkonnakohtule andmeid ka muude menetluskulude kohta. HKMS § 109 lg 1 alusel jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud seetõttu tervikuna tema enda kanda.
(allkirjastatud digitaalselt) 15(15)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.