Maksuõigus › Maksuotsused

etteheitega, et vaidlustatud maksuotsusest ei selgu põhjendused, millest nähtuks, et kaebaja teadis, et arvetel märgitud isikud ei ole tegelikud teenusepakkujad. Maksuotsuse p-d 2.2.2.2, 2.3.2.3, 2.4.2.2 ja 2.5.2.2 viitavad kontrollakti p-dele 1.2.2.4, 1.3.2.3, 1.4.2.4 ja 1.5.2.4, milles põhjendatakse, millest tulenevalt kaebaja teadis, et arvel märgitud isikud ei ole teenusepakkujad. Halduskohus ei jaganud MTA seisukohta, et tuvastatud asjaolud kogumis viitavad üheselt sellele, et kaebaja teadis, et ADI Katus OÜ, Rakvere Autohooldus OÜ, Strong Capital Group OÜ ja Tantal Grupp OÜ ei paku vaidlusalusel ehitusobjektil teenust vaid leidis, et asjaolud viitavad kogumis sellele, et kaebaja pidi teadma, et nad vaidlusalust teenust ei osuta. Halduskohus tõi välja konkreetsed asjaolud, mis sellele iga isikuga tehtud tehingute puhul viitas. Kaebaja väite osas, et MTA on põhjendamatult jätnud hindamise kohaldamata, mistõttu tal ei olnud võimalik vajalikke dokumente esitada, leidis halduskohus, et hindamise läbi viimata jätmine ei rikkunud kaebaja õigusi. Kauba soetamine ei ole nõuetekohaste dokumentidega tõendatud. Vaidlusalustest arvetest ei nähtu materjali konkreetset nimetust, kogust, ühikuid ja ühiku maksumust. Kaebaja ei ole maksumenetluses, vaidemenetluses ega ka kohtumenetluses näidanud, et tal on olemas vajalikud andmed ja dokumendid hindamise korrektseks läbiviimiseks. Seega ei mõjutanud hindamata jätmine asja lõplikku tulemust ning puudub vajadus tühistada vaidlustatud maksuotsus (haldusmenetluse seaduse § 58). Halduskohtu hinnangul ei ole MTA ka uurimispõhimõtet rikkunud. MTA tegevust D. Klimentkolt ja V. Koršunovilt tõese info saamiseks tuleb halduskohtu arvates lugeda uurimispõhimõtte kohaldamisel piisavaks. Nimetatud isikute täiendavad seletused maksumenetluses ja võimalikud ütlused tunnistajana kohtumenetluses ei annaks teavet selle kohta, et kaebaja pidi teadma, et Strong Capital Group OÜ ja Tantal Grupp OÜ polnud tegelikud teenusepakkujad. Halduskohus ei nõustunud kaebajaga ka selles, et vaidlustatud maksuotsus on õigusvastane, kuna selles ei ole viidatud MKS § 83 lg-le 4. Maksuotsuse õiguslik alus on tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 ja käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 3 p 1 ning § 31 lg 1. Kui arvel näidatud isikute vahel pole tehingut tegelikult toimunud, ei ole MKS § 83 lg-le 4 tuginemine ilmtingimata vajalik.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

Kaebaja leiab, et halduskohus rikkus menetlusnorme, kui jättis rahuldamata kaebaja taotluse D. Klimenko ja V. Koršunovi tunnistajana ülekuulamiseks. D. Klimenko oleks saanud ütlusi anda arvel nr 300616 kajastatud kaupadega seotud andmete kohta, mis oleks võimaldanud hindamise läbiviimist. Halduskohus ei oleks tohtinud leida, et hindamise läbiviimise kaalumata jätmine ei mõjutanud asja lõplikku tulemust. Kaebaja leiab jätkuvalt, et uurimispõhimõttest tulenevalt pidanuks maksuhaldur tegema rohkem jõupingutusi, et saada maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta seletused D. Klimenkolt ja V. Koršunovilt. Maksuhaldur ei ole kontrollaktis ja maksuotsuses tuginenud MKS § 83 lg-le 4. Kaebaja leiab jätkuvalt, et maksukohustust sisuliselt mõjutavale õigusnormile viitamata jätmine tähendab, et maksuotsuses ei ole täidetud MKS § 46 lg 3 p-st 5 tulenev õigusliku aluse märkimise kohustus.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

ebaõigesti kohaldanud materiaalõiguse normi ja hinnanud ebaõigesti tõendeid ning oluliselt rikkunud kohtumenetluse norme. Vaidlustatud otsusest nähtuvad selgelt kohtu põhjendused, halduskohtu järeldused ja seisukohad on jälgitavad ning igati motiveeritud. Vaidlustatud lahendis on halduskohus tähelepanu pööranud käesolevas asjas olulistele küsimustele. Samuti on halduskohus analüüsinud kaebaja seisukohti, mis vaidluse lahendamise seisukohast tähtsust omasid. See, et kaebajale ei pruugi halduskohtu seisukohad meeldida, kuna esitatud kaebus jäeti rahuldamata, ei tähenda veel seda, et halduskohtu otsus oleks põhjendamata, selles oleksid tõendid jäetud hindamata ning selle tõttu jõudis halduskohus otsuses valedele lõppjäreldustele.

järeldusele, et kaebaja eeldas heauskselt, et talle Adi Katus OÜ, Tantal Group OÜ, Strong Capital Group OÜ ja Rakvere Autohooldus OÜ nimel väljastatud arvetel näidatud teenusepakkujad olid seda ka faktiliselt. Eeltoodud kaebaja väitega seonduvalt märgib ringkonnakohus, et halduskohus käsitles vaidlusaluse otsuse p-des 12-15 eraldi kõigi nimetatud osaühingutega teostatud tehinguid ja leidis asjas kogutud materjale ning maksuotsust analüüsides igati õigustatult, et eelpool mainitud äriühingutega seotud asjaolud viitavad kogumis sellele, et kaebaja pidi teadma, et Adi Katus OÜ, Tantal Group OÜ, Strong Capital Group OÜ ja Rakvere Autohooldus OÜ vaidlusalust teenust tegelikult ei osuta. MTA tuvastatud asjaolud kogumis ei tõendanud halduskohtu hinnangul üheselt kaebaja teadmist, vaid seda, et ta pidi teadma, et eelpool nimetatud isikud teenust ei paku. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu eelmainitud käsitluse ja seisukohtadega ning ei pea seetõttu vajalikuks mainitud äriühingutega seonduvaid asjaolusid käesolevas otsuses uuesti eraldi analüüsida. Kuivõrd halduskohus järeldas õigesti, et ka olukord, kus kaebaja pidi teadma, et arvel märgitud müüja ei ole tegelik müüja, toob kaebajale kaasa maksukohustuse, siis nõustub ringkonnakohus ka selle halduskohtu seisukohaga, et vaidlusaluse maksuotsuse õiguspärasuse osas ei oma halduskohtu mõnevõrra erinev järeldus maksuhalduri järeldusest määravat rolli, sest kaebaja täiendava maksustamise õiguslikuks aluseks olid endiselt samad käibe- ja tulumaksuseaduse sätted. Kuna maksuhaldur on maksuotsuses kajastatu pinnalt tekitanud piisavalt põhjendatud kahtluse, et arvel märgitud tehinguid tegelikkuses ei toimunud ning kaebajale pidi see olema teada, siis tulnuks kaebajal endal hiljemalt kohtumenetluses esitada tõendid, mis kinnitaksid arvetel märgitud teenuse saamist arvel märgitud isikutelt. Seda kaebaja teinud ei ole, heites tõendite esitamise asemel halduskohtule ette põhjendamiskohustuse rikkumist vaidlusaluse otsuse tegemisel. Nagu juba märgitud, on ringkonnakohtu hinnangul halduskohus põhjalikult, selgelt ja tõenditele viidates teinud järelduse, et esitatud kaebus ei kuulu rahuldamisele ning vaidlusalune maksuotsus on määratud maksusumma osas õiguspärane. Halduskohus on õigesti kontrollinud vaidlusaluse maksuotsuse õiguspärasust Riigikohtu praktikast tulenevate põhimõtete kaudu ning üksnes asjaolu, et halduskohtu poolt tõenditele antud hinnang ja neist tehtud järeldused kaebaja seisukohtadega ei sobi, ei saa olla aluseks apellatsioonkaebuse rahuldamisele.

nähtud raamatupidamisseaduses ning vaidlus puudub ka selle üle, et kaebajal lasub maksumenetluses tõendamiskoormus, tõendamaks deklaratsioonides esitatud andmete õigsust. Nõustuda tuleb ka maksuhalduri seisukohaga, et tegelikkuses mittetoimunud tehingud jäetakse tavaliselt nõuetekohaselt dokumenteerimata, sest võltsarvel märgitud poolte jaoks on teada, et väljastatud arve ei kajasta poolte tegelikku tahet. Sellistel juhtudel on tavapärane ka olukord, kus pooled ei suuda maksumenetluses selgitada arvetel kajastatud majandustehingute sisu ning esinevad vastuolud isikute poolt antud seletustes. Samuti on eluliselt usutav, et kahtlaste arvete osas täiendavate, kontrollitavate ja usaldusväärsete ütluste andmata jätmine on tingitud asjaolust, et tegelikkuses mittetoimunud tehinguid ongi võimatu tõendada. Seega ei ole jätkuvalt mingit alust kahelda vaidlusaluse maksuotsuse faktilise aluse õigsuses, millest nähtuvalt AM3 Baltic OÜ ei soetanud teenuseid Adi Katus OÜ-lt, Strong Capital OÜ-lt, Rakvere Autohooldus OÜ-lt ja Tantal Grupp OÜ-lt, vaid kandis arved oma raamatupidamisse ning arvas sisendkäibemaksu maha maksueelise saamise eesmärgil. Kaebaja pidi samuti olema teadlik sellest, et arvetel kajastatud müüjad ei olnud tegelikud müüjad. Arvete nõuetele mittevastavuse tõttu ei olnud sisendkäibemaksu mahaarvamine põhjendatud ja nõuetekohase algdokumendi puudumise tõttu ning arvestades asjaolu, et teenuse tegelikke osutajaid maksumenetluses ei tuvastatud, kuulus väljamaksetelt tasumisele ka tulumaks. Kui tehingut ei ole toimunud, ei võeta seda maksustamisel ka arvesse (MKS § 83 lg 4) ja seda sõltumata maksueelisest (vt Riigikohtu lahendid asjas nr 3-3-1-46-11 p 19; asjas nr 3-15-1303 p-d 9-10). MTA lähtus käesoleval juhul kaebaja maksustamisel olukorrast, et tehinguid ei toimunud arvel märgitud müüjatega ja et on eluliselt usutav, et kaebajal oli selle kohta teave olemas, s. o kaebajal puudus tahe sõlmida tehing arvel näidatud müüjaga ning arvel nimetatud tingimustel. Seejuures analüüsis maksuhaldur ka müüjaga seonduvat. Kaebaja heitis maksuhaldurile ette ka maksuotsuses selgelt MKS § 83 lg-le 4 viitamata jätmist, kuid ei ole selgitanud, kuidas see mõjutaks maksuotsuse sisu (MKS § 101 lg 4). Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtu arvamusega, et äris tavapärase hoolsuskohustuse rikkumisega seonduvate asjaolude esinemine kinnitab kogumis teiste asjaoludega teadmist sellest, et arvel näidatud müüja ei ole tegelik müüja. Müüjate piisav kontrollimata jätmine ning huvi puudumine korrektsete arvete säilitamiseks raamatupidamises ilma mõistliku põhjenduseta, ei ole ka kaebaja tahtluse sisustamisel asjakohatud asjaolud. Tulumaksu kontekstis toob TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel maksu määramise kaasa isegi formaalsemat laadi puuduse esinemine (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-15-1758, p 10). Maksumenetluses tuvastatud asjaolud, nagu näiteks vastuolulised ning üldsõnalised selgitused ja tõendid (arved, lepingud), müüjatel majandustegevuse puudumine ning vastuolulised selgitused teenuse sisu ja hinna kujunemise kohta, on tekitanud piisava kahtluse, et tegelikkuses teenuseid arvetel märgitud isikutelt ei ostetud ja kaebaja pidi sellest vähemalt teadma. Vastupidiselt kaebaja arvamusele ei ole MTA tuginenud üksnes formaalsetele puudustele, vaid eelkõige asjaolule, et teenuse sisu ning sellega seonduvaid asjaolusid ei olnud võimalik tuvastada ehk täpselt identifitseerida, mis kehtiva kohtupraktika kohaselt ongi arve puhul selliseks nõuetele mittevastavuseks, mis toob kaasa sisendkäibemaksu mahaarvamise lubamatuse (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-81-12, p 11). Kaebaja ei ole ise aga kuidagi põhistanud ega tõendanud, miks kõikide maksuhalduri poolt tuvastatud vastuolude ning puuduste esinemine ühekorraga on eluliselt usutav. Toimikute materjalidest nähtuvalt ei ole kaebaja esitanud dokumentaalseid tõendeid ega lükanud millegagi ümber näiteks selliseid maksuhalduri poolt välja toodud asjaolusid, nagu Adi Katus OÜ-ga kontakti loomise mittemäletamine, osadel arvetel “Hansapanga” märkimine koos muude arve puudustega,

all- ning peatöövõtja tööde üleandmise-vastuvõtmise suur ajaline erinevus, kassaorderite blanketi puudumine õigel hetkel, Rakvere Autohooldus OÜ tehingu osas “objektijuhtimise” kui väga üldsõnalise teenuse märkimine arvele ja isikute omavaheline seotus, ehituspäeviku pealiskaudsus ning sinna töötajate märkimata jätmine, Strong Capital OÜ tehingu osas arvete üldsõnalisus, lepingu sõlmimine alles pärast tehingu toimumist ning töötajate poolt objektil mittetöötamise kinnitamine. Samas on MKS § 150 lg-st 1 tulenevalt maksukohustuslase kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja esitatud väitega, et ehitusäris nii asju aetaksegi ning kõik tehingud on vaatamata nende kirjalikult ebatäpsele fikseerimisele tagantjärgi siiski teiste tõendite abil kontrollitavad. Vaidlusalused tehingud olid teostatud küllaltki suurte summade eest ja seega olid need ka nö. kõrge maksustamisväärtusega. See, et tuttavate, ilma reaalse majandustegevuseta äriühingute ning juhatuse liikmeks ametlikult vormistamata isikutega hinnaläbirääkimistesse ja tehingutesse astumine võib tagantjärgi maksuhalduris kahtlusi tekitada, pidi kaebajale teada olema ning ta oleks pidanud igal juhul lähtuma kõrgendatud dokumenteerimiskohustusest, mida on teenuse kontekstis rõhutatud ka kohtupraktikas (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-57-16, p 16 ja asjas nr 3-3-1-43-09, p 14).

seisukohaga, et kohtumenetluse eesmärk ei ole maksumenetluse asendamine, vaid see on maksumenetluse õiguspärasuse kontrollimine. Ka ringkonnakohtule nähtub asja materjalidest, et MTA on täitnud maksukorralduse seaduse §-st 11 tulenevat uurimispõhimõtet V. Koršunovilt selgituste saamiseks. Ringkonnakohtu hinnangul saab kaebaja valesti aru tunnistaja ülekuulamise vajadusest. Kaebaja on asunud ekslikule seisukohale, et kui maksuhaldur või kohus tuvastab isikute seletustes vastuolud, kuid mida koos teiste tõenditega kogumis hinnates on siiski võetud arvesse järeldamaks seda, kas arvel märgitud tehingud on poolte vahel toimunud või mitte, siis tuleb kohtumenetluses kohustuslikus korras sellised vastuolud samade isikute kui tunnistajate ütlustega kõrvaldada. Nagu juba märgitud, on halduskohus kaebajale õigesti selgitanud, et viidatud isikute tunnistajatena üle kuulamisest ei sõltu asja õige lahendamine, sest antud juhul hindas halduskohus seda, kas maksuhalduri poolt tuvastatud vastuolud on piisavad selleks, et hinnata läbi elulise usutavuse tehingute toimumist arvel märgitud poolte vahel. Nõustuda ei saa ka kaebaja seisukohaga, et tunnistajate üle kuulamata jätmine on vastuolus tema poolt viidatud kohtupraktikaga. Kaebaja poolt viidatud kohtupraktika käsitles enne 01.01.2018 kehtinud HKMS-i redaktsiooni, kuid käesoleval juhul hindas halduskohus tunnistajate ülekuulamise vajadust 01.01.2018 jõustunud HKMS § 65 lg-st 2 lähtudes.

/allkirjastatud digitaalselt/

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.