Oliver Kask (eesistuja), Villem Lapimaa ja Monika Laatsit
Otsuse tegemise aeg ja koht
27. juuni 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-17-961
Haldusasi
WoodExpo OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 20. veebruari 2017. a maksuotsuse nr 12.2-3/035793-40 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – WoodExpo OÜ, esindaja Meelis Krautmann Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Mari-Liis Reidi
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 6. oktoobri 2017. a otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
WoodExpo OÜ apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
11.juunil 2018. a kohtuistungil
RESOLUTSIOON
1.Jätta WoodExpo OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 6. oktoobri 2017. a otsus haldusasjas nr 3-17-961 muutmata.
2.Jätta menetlusosaliste apellatsioonimenetluse menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 27. juulil 2018 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas 06.01.2016 korraldusega nr 12.2-3/035793-1, 13.05.2016 korraldusega nr 12.2-3/035793-28 ja 22.08.2016 korraldusega nr 12.2-3/035793-36 WoodExpo OÜ käibemaksu ning tulu- ja sotsiaalmaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli perioodil 2015. a september – 2016. a märts. Kontrolli tulemusena koostas MTA 25.10.2016 kontrollakti.
2.WoodExpo OÜ esitas pärast kontrollakti saamist käibemaksu osas parandusdeklaratsioonid.
3.MTA 20.02.2017 maksuotsusega nr 12.2-3/035793-40 kohustati WoodExpo OÜ-d tasuma tulumaksu 159 255,57 eurot. Kontrollakti p-st 1.1.1.2 nähtuvalt ei saanud WoodExpo OÜ perioodil 2015. a september – 2016. a märts Citypallet OÜ-lt kasutatud FIN kaubaaluseid ja kõrgendusi, kuna Citypallet OÜ ei soetanud neid varifirma tunnustega äriühingutelt OÜ Hanover Grupp, OÜ Alpax Ehitus, OÜ Facinus Baltica ja OÜ RL Reha ning seetõttu puudus Citypallet OÜ-l võimalus neid kaupu edasi müüa. Ka laoarvestuses ei nähtu väidetava kauba soetust Citypallet OÜ-lt, kuna seal on kajastatud ja arvele võetud ainult WoodExpo OÜ enda poolt Eesti äriühingutelt ja eraisikutelt soetatud kasutatud FIN kaubaalused ja kõrgendused. Müügikäibes ei kajastu Citypallet OÜ-lt väidetavalt soetatud kasutatud FIN kaubaaluste ja kõrgenduste (80 780 tk) edasimüük ning väljastatud müügiarvete kohaselt on edasi müüdud ainult WoodExpo OÜ enda soetatud kasutatud FIN kaubaaluseid ja kõrgendusi, mida kinnitab laoarvestus. Kaupade ostuarvestusest nähtuvalt ei ole WoodExpo OÜ soetanud kasutatud FIN kaubaaluseid ja kõrgendusi ka tundmatult kolmandalt isikult, kuna WoodExpo OÜ ei ole sellises koguses (75220 tk FIN aluseid ja 5560 tk kõrgendusi) kaupa laoarvestuses arvele võtnud ega edasi müünud. FIN kaubaalused on kindlate mõõtmetega ning selliste mõõtmetega pole laoarvestuse kohaselt rohkem aluseid soetatud. Seega ei vasta Citypallet OÜ väljastatud arved raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele (raamatupidamisseaduse § 7 lg 1 p-d 4 ja 5). Nimetatud väljamakse kohta puudub maksumaksjal raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument ning väljamakse tuleb maksustada tulumaksuga. Kõigi väidetavate FIN kaubaaluste ja kõrgenduste ostu-müügitehingutes osalenud isikute (NZ, VG, AA, ID) omavaheline tutvus võimaldas WoodExpo OÜ-l kokku leppida Citypallet OÜ-ga tegelikkuses mittetoimunud tehingutes, milles näilikult ostuarvete tasumiseks pangakontole üle kantud raha võeti AA poolt välja sularahas ning välistatud ei ole võimalus, et raha on liikunud tagasi WoodExpo OÜ-le. WoodExpo OÜ oli teadlik, et ei ole saanud Citypallet OÜ-lt kasutatud FIN kaubaaluseid ja kõrgendusi sisendkäibemaksu arvestuses kajastatud ulatuses, mistõttu on teadlikult kajastatud sisendkäibemaksu arvestuses tegelikkusele mittevastavaid arveid.
4.WoodExpo OÜ esitas 20.02.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/035793-40 kehtetuks tunnistamiseks vaide, mis jäeti MTA 05.04.2017 vaideotsusega nr 6-1/3678-2 rahuldamata.
5.WoodExpo OÜ esitas 05.05.2017 kaebuse Tallinna Halduskohtule, milles palus tühistada 20.02.2017 maksuotsus nr 12.2-3/035793-40. Kaebaja ärakuulamisõigust on rikutud. Maksuhaldur on tuginenud endise raamatupidaja 19.12.2016 ütlustele. Neid seletusi ei ole kaebajale saadetud. Maksuhaldur oleks pidanud andma kaebajale võimaluse tutvuda pärast kontrollakti koostamist kogutud tõenditega.
2(12)
3-17-961 Maksuhaldur järeldas ekslikult üksnes Citypallet OÜ arvetel märgitud kauba nimetuse alusel, et kaup puudub. Maksumenetluse käigus esitati laoarvestused, millest nähtuvad soetatud kauba kogused. Nende suurust ja summasid ei ole MTA vaidlustanud. Laoarvestuse järgi oli Citypallet OÜ-lt tarnitud kogus 2015. a septembris 27 084 ühikut. WoodExpo OÜ selgitas 12.12.2017 ekirjas, et konkreetse kalendrikuu laoarvestuses kajastatud kaubaalused ja arvete alusel soetatud kaubaalused ei lange koguseliselt alati kokku ning laoarvestuses kajastamine ja raamatupidamises arve alusel kande tegemise perioodid võivad olla erinevad, kuna arve esitatakse hiljem või oli tegemist koondarvega mitme kuu eest. Maksuhaldur ei ole nende selgitustega arvestanud. MTA ei saa pidada tehinguid mittetoimunuks, aga samas pidada tõeseks nõuetele mittevastavaid arveid kauba kirjelduse kohta. Kaebaja selgitas 12.01.2017 e-kirjas, et kauba kogused ja hinnad saab kokku panna laoarvestuse, raamatupidamise arvestuse ja arvete alusel. Ühtset raamatupidamise dokumenti selle kohta ei ole. Maksuhalduril olid olemas kõikide tarnijate arved, mis oleks võimaldanud kontrollida laoarvestuses esitatud andmete õigsust. Kaebaja on välja toonud, kui palju on laoarvestuses kajastatud kaupa, mis on soetatud väidetavalt Citypallet OÜ-lt. MTA on kinnitanud, et summaliselt ja koguseliselt on 10.01.2017 esitatud arvestuses jõutud samale tulemusele kui 12.12.2016 esitatud arvestuses. MTA-le on esitatud füüsilistelt isikutelt tehtud ostude kviitungid. Seega on nende andmete põhjal kogused kontrollitavad. WoodExpo OÜ endine raamatupidaja GS selgitas, et temale ei ole teada isik, kes on laoarvestuse dokumendi „zakupki“ koostanud, andmed laoarvestusse sisestanud ning mida tähendavad laoarvestuses toodud lühendid. Samuti tulenes raamatupidaja vastusest, et artiklite juurde märgitud hindade väljaselgitamiseks tuleb küsida kaupade ostuarveid koos tarnijate nimekirjaga. Tarnijate nimed ja nende ostuarved olid maksuhaldurile esitatud. Õige on, et täht “U” tähistab uusi kaubaaluseid, kuid kaebaja on uusi kaubaaluseid samuti soetanud. Need arved on maksuhaldurile esitatud. Laoarvestus ei kajasta kaebaja enda toodetud kaubaaluseid. Kontrollakti lisas 1 on maksuhaldur tuvastanud, et 2015. aastal oli kajastatud Citypallet OÜ müügiarveid summas 98 785,30 eurot. Kontrollakti lisa 2 kajastab OÜ Citypallet arveid, mille puhul on maksuhaldur keelanud käibemaksu mahaarvamise summas 93 937,70 eurot. Need andmed peavadki erinema, sest laoarvestus kajastab ka ühendusesiseselt soetatud kaupu. Samuti on põhjendatult erinevad OÜ Citypallet arvetel märgitud kogused laoarvestuses märgitud kogustest, kuna OÜ Citypallet tehingud ja arved on tunnistatud näilikeks, kuid laoarvestus näitab õigeid soetatud koguseid. Aruanne ,,zakupki“ kajastab soetatud kaubaaluste koguseid ja maksumust. Selle koguse sees on ka septembris 2015 WoodExpo OÜ enda poolt toodetud kaubaalused. Kaebaja esitas 2015. a septembri kohta arvestuse ostetud kaubaaluste kohta müüjate lõikes. Müüjatelt, mille kohta arved on olemas, on soetatud kaubaaluseid kokku 60 519 tk, eraisikutelt 23 442 tk ja 27 084 kaubaalust on soetatud Citypallet OÜ arvete alusel väljamakstud raha eest summas 98 125 eurot. Kaebaja esitas 27 084 kaubaaluse kohta nomenklatuuri, millest nähtuvad kaubaaluste kogused kaubaaluste liikide lõikes, samuti tabeli, milles olid välja toodud teistelt müüjatelt soetatud kaubaalused Tallinna ja Tartu lõikes. Kaebaja esitas 2015. a septembri – novembri ostuarved, mille alusel oleks maksuhaldur saanud kontrollida, et 2015. a septembris ostis kaebaja teistelt müüjatelt kaubaaluseid 60 519 tk. Kaebaja selgitas 01.09.2016 e-kirjas, et negatiivne kaubaaluste saldo on seotud sellega, et ostu puhul määratakse üks nomenklatuur, aga müügi puhul määratakse samale kaubaalusele teine nomenklatuur. Lisaks esitas kaebaja kaubaaluste sisseostmise ja materjalide kohta aruanded. Samuti olid maksuhalduril olemas maksumenetluse andmed kaubaaluste müügi kohta. Müügiarveid ei olnud vaja esitada, sest maksuhaldur ei vaidlustanud laoarvestuses kajastatud kaubaaluste liikumist ja müüki. Asjaolu, et WoodExpo OÜ ise tegeles kaubaaluste tootmisega, 3(12)
3-17-961 ei võimalda teha järeldust, et ta valmistas kaubaalused, mida ta soetas Citypallet OÜ arvete alusel väljamakstud raha eest. Kaebaja väiteid tõendab nomenklatuuri alusel tehtud aruanne. Tundmatutelt isikutelt ei ole soetatud kaubaaluseid, mis oleks nomenklatuuris tähistatud ,,U“ tähega. Seega GS väited ei puudutada tundmatutelt isikutelt soetatud kaubaaluseid. Maksuotsuse p-s 2.1.1.2.4 peab MTA võimalikuks raha liikumist kaebaja kätte. See välistab tulumaksu määramise. Kaebaja esitas ostetud kaubaaluste arvestused ostjate lõikes perioodil 2015. oktoober – detsember ja 2016. a jaanuar – märts. Seega on viidatud perioodil soetatud Citypallet OÜ-le arvete alusel tasutud raha eest kaubaalused, mida tõendab aruanne ,,zakupki“. Tulumaksu saab määrata ainult väljamaksete puhul, mis ei ole ettevõtlusega seotud. Kaebaja ei pea tõendama tundmatu kolmanda isiku isikut ja talle raha maksmist. Hindamise eelduseks on kauba olemasolu ja eeldus, et kaupa ei ole saadud tasuta. Need eeldused on täidetud. Maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks hindamise võimalust kaalunud. Kui hindamist pole alustatud, ei saa hinnata, kas maksukohustuslane on hindamisele kaasa aidanud või mitte. Citypallet OÜ arvete puhul on võimalik tuvastada aluste keskmine hind, mille alusel saab maksuhaldur hinnata, mis ulatuses see vastab ettevõtlusega seotud kulu suurusele. Maksusumma oleks tulnud määrata muutva tingimusega, andes kaebajale võimaluse esitada määratud tähtajaks täiendavad tõendid ja taotleda nendele tuginedes maksuotsuse muutmist või tühistamist (vt ka Riigikohtu halduskolleegiumi 16.12.2004 otsus asjas nr 3-3-1-82-04, p 12).
6.MTA palus jätta kaebuse rahuldamata. Maksuhaldur kohustas 22.08.2016 korraldusega WoodExpo OÜ-d esitama mh dokumendi, millest nähtuks kontrollitavatel perioodidel ostetud ja müüdud kaupade laoarvestus kuude lõikes ning algsaldod, sissetulekud ja väljaminekud kaubaaluste ja muude kaupade mõõtude, tükkide ja summade lõikes. Vastuseks saatis WoodExpo OÜ raamatupidaja GS maksuhaldurile perioodi 2015. a september kuni 2016. a märts kohta tabeli nimetusega „zakupki“. Esitatud dokumendi esimeses veerus on arusaamatud lühendid, mis peaksid tähendama kauba artikleid; teises veerus maksumus ja kolmandas kogus. Pärast kontrollaktiga tutvumist esitas kaebaja lisaks kaks dokumenti, millest esimene peaks kajastama kaupade soetust tarnijate lõikes, kus ühe reana on välja toodud soetus Citypallet OÜ-lt ja soetus eraisikutelt ning teine dokument Citypallet OÜ-lt soetatud kaupade kohta. Viimati nimetatud dokumendi esimeses veerus on hulk erinevaid lühendeid ning teises veerus kogus. Kaebaja ei esitanud dokumentides toodud lühendite täpseid nimetusi koos kauba mõõtudega. Kui kaebaja sooviks oli tõendada vaidlusaluse kauba olemasolu, tulnuks esitada detailne ülevaade sellest, millist konkreetset kaupa, milliste mõõtude ja hinnaga ta soetas. Maksuhalduril ei olnud võimalik järeldada vaidlusaluse kauba soetust dokumentide alusel, millel puudub seos kontrollitavatel perioodidel peetud raamatupidamisega ja mida on võimalik koostada mistahes ajahetkel. 24.11.2016 kohtumisel andis maksuhaldur kaebajale täiendava tähtaja esitamaks laoarvestus, kust nähtuks väidetav kaubaaluste olemasolu. Laoarvestust kaebaja ei esitanud. Seetõttu kohtus maksuhaldur 19.12.2016 kaebaja endise raamatupidaja GS-ga. Seejärel kontakteerus maksuhaldur kaebajaga, andes talle võimaluse esitada korrektsed raamatupidamise dokumendid. Kaebaja täiendavaid dokumente ei esitanud. 10.01.2017 esitas kaebaja väidetava arvestuse, kuid sellelt ei nähtu kauba nimetusi ja aluste mõõtmeid, mistõttu ei tõenda see dokument väidetavas laoarvestuses („zakupki“) kajastatud ja tundmatult kolmandalt isikult soetatud kaubaaluste olemasolu. Maksuhaldur ei ole rikkunud kaebaja ärakuulamisõigust. Kaebajale anti võimalus kontrollaktile arvamuse või vastuväidete esitamiseks ja pikendati tähtaega kaks korda. Kaebaja neid õigusi ei kasutanud. Kontrolliobjekti ei ole pärast kontrollakti koostamist laiendatud. Maksuotsuse p-s 4(12)
3-17-961 3.2.4 viidatud WoodExpo OÜ endise raamatupidaja GS 19.12.2016 selgitused puudutavad ainult kaebaja eelnevalt maksuhaldurile esitatud laoarvestust („zakupki“). GS seletustest ei selgunud sellist teavet, mis oleks tinginud maksuarvestuse muutmise vajaduse. Seega ei tuvastanud maksuhaldur pärast kontrollakti koostamist GS-lt seletusi võttes uusi asjaolusid ega muutnud nende seletuste sisu tõttu eelnevalt kujunenud ja kontrollaktis kajastatud seisukohti. Ka maksuotsuses on kajastatud, et raamatupidaja GS ei osanud maksuhaldurile selgitada, mille alusel on laoarvestusse määratud erinevate artiklitega kaupade hinnad. Kui maksuhaldur tuvastab, et ostja ei ole arvel näidatud kaupa saanud, kuid väljamakse on tehtud, on kogu väljamakse ettevõtlusega mitteseotud. Kaebaja ei ole maksumenetluse raames esitanud konkreetseid ja veenvaid tõendeid, mis kinnitaksid kauba tegelikku olemasolu ja päritolu. Kaebaja esitatud laoarvestus („zakupki“) ei tõenda vaidlusaluse kauba soetust tundmatutelt kolmandatelt isikutelt. Arvel toodud kauba nimetus „euroalus“ ei ole piisav, et veenduda, millises mõõdus kaubaaluseid tegelikult soetati. Kui tegelikeks müüjateks olid füüsilised isikud, saanuks seda tõendada füüsilistele isikutele väljamaksete tegemisel koostatud kassadokumentidega. Kaebaja on esitanud arved-kviitungid väidetavalt Citypallet OÜ-le tehtud sularaha väljamaksete kohta, kuid need on puudulike andmetega. WoodExpo OÜ ise valmistas sama kaupa, mida ta osaliselt sisse ostis. Ainuüksi sellest asjaolust lähtuvalt puudub vajadus hindamise läbiviimiseks, kuna ei saa välistada, et vaidlusalused kaubad on kaebaja ise valmistanud ja kaasanud Citypallet OÜ tehingutesse üksnes selleks, et äriühingul tekiks sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ja võimalus äriühingust rahaliste vahendite väljaviimiseks ilma makse maksmata. Kaebaja on möönnud, et Citypallet OÜ-le makstud summad jõudsid temani tagasi, kuid puuduvad tõendid, et ta oleks seda raha kasutanud ettevõtluses. Maksusumma määramine muutva tingimusega on õigustatud juhul, kui on alust eeldada, et maksukohustuslane tingimuse ka täidab ja on alust arvata, et tingimuse täitmisega maksukohustuse suurus muutub. Muutva tingimuse mõte seisneb selles, et täiendava kontrollimise tulemusel või tõendite esitamise korral võib maksuotsust (sh maksuarvestust) muuta või kehtetuks tunnistada lihtsustatud korras. Sisuliselt tähendab see, et nõutud tõendite ilmnemisel vaadatakse väljastatud maksuotsus uuesti läbi ja tehakse uus otsus. Praegusel juhul ei olnud maksusumma määramine muutva tingimusega põhjendatud ega otstarbekas.
7.Tallinna Halduskohtu 06.10.2017 otsusega jäeti kaebus rahuldamata ning menetluskulud menetlusosaliste endi kanda. MTA on maksuotsuses jõudnud õigesti järeldusele, et kauba olemasolu on tõendamata, mistõttu ei olnud hindamise läbiviimine põhjendatud ega vajalik. Dokumendi „zakupki“ kohaselt on 2015. a septembris soetatud 64 erinevat kaubaartiklit kokku 336 627,57 euro eest ja koguses 111 045 tk. Arvestus on esitatud perioodi 2015. a september kuni 2016. a märts kohta. Kõnealuse dokumendi esimeses veerus on kaubaartikleid tähistavad lühendid, mille tähendust ei ole kaebaja selgitanud. Seega ei nähtunud viidatud dokumendist, millist konkreetset kaupa on kaebaja Citypallet OÜ-le makstud raha eest soetanud. Kaebaja esitas arvestuse ostetud kaubaaluste kohta müüjate lõikes 2015. a septembrikuu kohta, milles on eraldi välja toodud soetatud kaubaalused müüjate lõikes ning eraldi märgitud, et 27 084 kaubaalust on soetatud Citypallet OÜ arvete alusel. Samuti esitas kaebaja 27 084 kaubaaluse kohta nomenklatuuri. Viidatud arvestustega ei ole kaebaja kõrvaldanud dokumendis „zakupki“ esinenud puuduseid. Mõlema arvestuse puhul on tegemist kaebaja enda poolt maksumenetluses koostatud dokumentidega. On usutav, et kaebaja on koostanud tabelid 5(12)
3-17-961 selleks, et püüda maksuhaldurile näidata, et tabelis „zakupki“ toodud kaubaartiklid ja kogused on õiged ning arvestus sisaldab selliseid kaupu, mis on soetatud tundmatult kolmandalt isikult. Samuti oli kaebajal võimalik näidata arvestustes kaupade koguseid müüjate lõikes selliselt, et teadaolevate müüjate ja eraisikute poolt müüdud kaubaaluste kogused ei ühti dokumendil „zakupki“ toodud kaupade kogustega. Nende ülejäävate kaupade osas väidabki kaebaja, et soetas need raha eest, mis maksti Citypallet OÜ arvete alusel. Selliste kaupade olemasolu ei tõenda ükski teine dokument. Sama moodi oli kaebajal võimalik seda teha nomenklatuuri osas. Maksuhaldur viitas põhjendatult asjaolule, et andmed ei ühti kaebaja esitatud laoarvestuses tooduga. Kuna kaebaja esitatud arvestused ei ole usaldusväärsed, ei ole usaldusväärsed ka arvestused perioodide 2015. a oktoober kuni 2016. a märts kohta ja arvestus hankijate lõikes. Arvestustes esitatud andmed võivad küll vastata lahtris „zakupki“ toodud kogustele, kuid ei tõenda, et see arvestus on õige ja sisaldab kaupu, mida kaebaja väidetavalt soetas tundmatult kolmandalt isikult. Kohtu järeldust kinnitab asjaolu, et kaebaja raamatupidaja GS ei ole kohtumisel maksuhalduriga suutnud selgitada, mida tähendavad arvestusel toodud lühendid. Ta selgitas, et talle teada olevalt on artiklite puhul, mis algavad tähega „U“, tegemist kaupadega, mis on toodetud kaebaja enda poolt. Kaebaja poolt kuude lõikes esitatud arvestustes toodud andmed võivad olla õiged teadaolevate hankijate osas. Vaidluse all ei ole aga viidatud hankijate tarned, vaid nende kaubaaluste tarned, mis on väidetavalt soetatud tundmatult kolmandalt isikult ja mille kohta puuduvad kaupade soetust tõendavad dokumendid. Seepärast ei olnud esitatud dokumentide põhjal võimalik võrrelda konkreetsete kaupade koguseid ja mõõte teiste asjas esitatud dokumentidega ning veenduda Citypallet OÜ-le makstud raha eest soetatud kauba olemasolus. Kui kaebaja sooviks oli tõendada, et kaebaja on kontrolliperioodil soetanud Citypallet OÜ-le makstud raha eest kaupu tundmatutelt kolmandatelt isikutelt, pidanuks ta esitama maksuhaldurile arusaadavas vormis ülevaate, millist konkreetset kaupa ning milliste hindadega ta soetas. Sellist ülevaadet kaebaja ei esitanud. Seega ei täitnud kaebaja maksumenetluses kaasaaitamiskohustust (maksukorralduse seaduse (MKS) § 56 lg 1). Kauba puudumise kahtlust toetab ka asjaolu, et kaebaja ei ole näidanud, millise raha eest ta väidetava kauba soetas, ega tõendanud, et on kauba edasi müünud. Asjaolu, et maksuhaldur on maksuotsuses märkinud, et välistatud ei ole, et Citypallet OÜ-le makstud raha jõudis kaebajale tagasi, ei tähenda, et MTA vastavat järeldas. Isegi kui raha jõudis kaebajale tagasi, ei ole ta tõendanud, et seda raha kasutati ettevõtlusega seonduvate kulude katteks. Kaebaja väide, et raha tuli Citypallet OÜ-le makstud vahenditest, on tõendamata. Maksuhaldur koostas 25.10.2016 kontrollakti nr 12.2-3/035793-37, millele kaebaja vastuväiteid ei esitanud. 18.11.2016 on kaebaja volitatud esindaja nõustunud kontrollaktis tuvastatud asjaoludega ja nõustunud esitama parandused nii käibemaksu- kui ka tulumaksuarvestuses, kuid 24.11.2016 on kaebaja volitatud esindaja keeldunud tulumaksu osas parandusi tegemast, väites, et kaebajal on kaup olemas. Seega on kaebaja maksumenetluses käitunud vastuoluliselt, mis annab aluse kahelda tema hilisemates ütlustes kauba olemasolu kohta. Kuna kaebaja tegeles ka ise kaubaaluste jm toodete valmistamisega, ei ole välistatud, et kaebaja on esitatud dokumentidel kajastatud kauba ise tootnud. Maksuhaldur ei ole kaebaja ärakuulamisõigust rikkunud. Kaebajale anti võimalus 25.10.2016 koostatud kontrollaktile arvamuse või vastuväidete esitamiseks hiljemalt 08.11.2016 ja pikendati kõnealust tähtaega kaks korda. Kaebaja kontrollaktile vastuväiteid ei esitanud. Alles 24.11.2016 on kaebaja volitatud esindaja keeldunud tulumaksu osas parandusi tegemast. Pärast seda on kaebaja saanud nii suuliselt ja kirjalikult esitada täiendavaid tõendeid ja seisukohti (12.12.2016, 21.12.2016, 10.01.2017 ja 11.01.2017). Ärakuulamisõiguse rikkumisele ei viita 6(12)
3-17-961 ka kaebaja väide, et ta ei saanud tutvuda endise raamatupidaja ütlustega ning neile vastuväiteid esitada. Maksuhaldur on raamatupidajal palunud esitada täpsustusi dokumendi „zakupki“ kohta. Maksuhalduri järeldus kauba puudumise kohta ei põhine mitte raamatupidaja ütlustel, vaid asjas esitatud muudel tõenditel, sh kaebaja poolt esitatud arvestustel. Maksuhaldur ei tuvastanud pärast raamatupidaja küsitlemist uusi asjaolusid ega muutnud oma varasemat seisukohta, mis oli kaebajale tutvumiseks esitatud. Maksuhaldur ei tuginenud ka maksuotsuses kitsalt raamatupidaja ütlustele, vaid hindas kaebaja esitatud tõendeid. Muutva tingimusega otsuse tegemine ei olnud põhjendatud. Kaebaja ei esitanud vaatamata korduvatele palvetele tõendeid selle kohta, et Citypallet OÜ-le makstud raha eest on äriühing soetanud kaupa. Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et kui laos ongi rohkem kaupa, siis selle on kaebaja tootnud ise. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
8.WoodExpo OÜ palub apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 06.10.2017 otsus ning teha uus otsus, millega rahuldada kaebus või saata asi tagasi halduskohtule uueks lahendamiseks. Halduskohus keeldus põhjendamatult kohtuistungi korraldamisest. Kaebaja on maksu- ja kohtumenetluses väitnud, et tal on olemas kaup, mis on soetatud tundmatutelt isikutelt. Seda väidet toetab ka maksuotsuse p 2.1.1.2.4. MTA ei ole tõendanud, et aruanne ,,zakupi“ ei ole sisse ostetud koguste osas õige. Kaebaja esitas 2015. a septembrikuu kohta arvestuse ostetud kaubaaluste kohta müüjate lõikes. Esitatud arvestus näitab, et müüjatelt, mille kohta arved on olemas, on soetatud kaubaaluseid kokku 60 519 tk; eraisikutelt on arvestuse kohaselt soetatud kaubaaluseid 23 442 tk ja 27 084 kaubaalust on soetatud Citypallet OÜ arvetel alusel väljamakstud raha eest. Lisaks esitas kaebaja 27 084 kaubaaluse kohta nomenklatuuri ning tabeli, milles olid välja toodud teistelt müüjatelt soetatud kaubaalused Tallinna ja Tartu lõikes. Jääb ebaselgeks, milleks oli MTA-l vaja teada kaubaaluste mõõte, kui soetatud kauba hinna oleks saanud määrata nomenklatuuri alusel. Aruandest ,,zakupki“ nähtub kauba nomenklatuuri lõikes kauba kogus ja selle maksumus, mille alusel saab välja arvutada ühe ühiku hinna. Halduskohus on otsuse p-s 18.2.2 kaubaartiklid tuvastanud. Nende soetatud koguste hulgas ei ole WoodExpo OÜ enda toodetud kaubaaluseid. Maksuhaldur ei ole põhjendanud, miks pidi kaebaja selgitama kaubaartikleid tähistavaid lühendeid ja kuidas see takistas kontrollida soetatud kauba olemasolu esitatud andmete põhjal. Ka halduskohus ei ole lühendite sisu avamist pidanud asja lahendamise seisukohast oluliseks. Kaebaja esitas aruande ,,zakupki“ ja laoarvestuse kauba soetamise kohta ning ostuarved teistelt müüjatelt ja füüsilistelt isikutelt soetatud kaubaaluste kohta. Sellega täitis kaebaja tõendamiskoormuse maksumenetluses. Ebaselge on halduskohtu väide, et kaebaja ei ole esitatud arvestusega ostetud kaubaaluste kohta müüjate lõikes 2015. a septembrikuu kohta kõrvaldanud dokumendis „zakupki“ esinenud puuduseid. Halduskohtu väide, et tegemist on kaebaja poolt maksumenetluses koostatud dokumentidega, on põhjendamatu. Kaebaja on tabelid koostanud aruannete põhjal, et MTA-le näidata, kust tuleneb kaubaaluste kogus 27 084 tk ja et need ei ole soetatud teistelt müüjatelt, kellega toimunud tehingute kohta olid ostuarved MTA-le esitatud. Halduskohus ei ole selgitanud, milliste dokumentidega oleks kaebaja pidanud tõendama täiendavalt soetatud kaubaaluste olemasolu. Soetatud kogused on ostuarvete järgi kontrollitavad. Lisaks esitas kaebaja tõendina 26.08.2016 e-kirja ja materjalide laoarvestuse. 7(12)
3-17-961 Kaebaja arvestused 2015. a septembrikuu kohta põhinevad raamatupidamise dokumentidel, mis on MTA-le esitatud ja nendes sisaldunud andmeid ei ole kauba koguste osas kahtluse alla seatud. Kaebaja esitas 01.09.2017 arved, millega tõendas kaubaaluste soetamist 2017. a septembris (aruandes ,,zakupki“; ,,U“ tähe all). Teiste müüjate tarned võimaldavad kontrollida soetatud kaubaaluste koguse õigsust ja välja selgitada ülejäägi, mille kaebaja on näidanud soetamisena tundmatutelt kolmandatelt isikutelt. Ekslik on halduskohtu väide, et kaebaja on rikkunud kaasaaitamiskohustust. Maksukohustuslane ei pea tõendama, millise raha eest ta tundmatult isikult kaupa soetab. Maksuhaldur on maksuotsuses märkinud, et välistatud ei ole, et Citypallet OÜ-le makstud raha jõudis kaebajale tagasi. Hindamise läbiviimiseks tuleb tuvastada kauba olemasolu. Raha liikumine ei ole oluline. Kaebaja ei vaidlusta MTA järeldust, et OÜ Citypallet arvetel märgitud kaupa ei ole ta saanud, kuid on väitnud, et tagasi saadud raha eest on soetatud kaup (kaubaalused), mis kajastub laoarvestuses ja ostuaruandes. Kaebaja on tõendanud, et arvestuses olevad kaubad on müüdud. Sellele asjaolule ei ole maksuhaldur ega halduskohus tähelepanu osutanud. Vastustaja on hindamise läbiviimisest alusetult keeldunud. Ärakuulamisõiguse rikkumisele viitab asjaolu, et kaebaja ei saanud tutvuda endise raamatupidaja ütlustega ning neile vastuväiteid esitada. Otstarbekas olnuks määrata maksusumma muutva tingimusega.
9.MTA palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata. Puudus vajadus hindamise läbiviimiseks. Maksuhalduril on hindamist võimalik viia läbi ainult juhul, kui on kindlalt tuvastatud, et kaup oli tegelikult olemas. Juhul, kui maksuhaldur tuvastab, et ostja ei ole arvel näidatud kaupa saanud, kuid väljamakse on tehtud, on kogu väljamakse ettevõtlusega mitteseotud ja kuulub maksustamisele. Kaebaja ei ole maksumenetluses esitanud veenvaid tõendeid, mis kinnitaksid kauba tegelikku olemasolu ja päritolu. Kaebaja esitatud laoarvestus („zakupki“) ei tõenda kauba soetust tundmatutelt kolmandatelt isikutelt. Kui tegelikeks müüjateks olid füüsilised isikud, saanuks seda maksuhaldurile tõendada füüsilistele isikutele väljamaksete tegemisel koostatud kassadokumentidega. Kaebaja on esitanud arvedkviitungid väidetavalt Citypallet OÜ-le tehtud sularaha väljamaksete kohta, kuid need on puudulike andmetega. Välistada ei saa, et vaidlusalused kaubad on kaebaja ise valmistanud ja kaasanud Citypallet OÜ tehingutesse üksnes selleks, et äriühingul tekiks sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ja võimalus äriühingust rahaliste vahendite väljaviimiseks ilma makse maksmata. MTA-l ei olnud maksumenetluses esitatud dokumentide põhjal võimalik võrrelda konkreetsete kaupade koguseid ja mõõte teiste asjas esitatud dokumentidega ning veenduda Citypallet OÜ-le makstud raha eest soetatud kauba olemasolus. Aruandel „zakupki“ puudub veenev seos kontrollitaval perioodil kaebaja peetud raamatupidamisega ning maksumenetluse raames korduvalt kaebajalt nõutud dokumentide all pidas maksuhaldur silmas laoarvestust kujul, nagu seda peeti kontrollitaval perioodil. Ei ole usutav, et kaebajal see puudus või tema laoarvestus piirduski sümbolite jadaga. Ülevaadet, millist konkreetset kaupa (nimetus ja mõõdud) ning milliste hindadega kaebaja soetas, maksuhaldurile ei esitatud. Selliselt toimides ei ole kaebaja täitnud kaasaaitamiskohustust (MKS § 56 lg 1).
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
8(12)
3-17-961
10.Apellatsioonkaebuse väited ei anna alust halduskohtu otsuse tühistamiseks. Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.
11.Kaebaja hinnangul viis asja läbi vaatamine kirjalikus menetluses tõendite ebaõige hindamiseni. Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu. Esitatud tõendeid oli halduskohtul võimalik uurida kirjalikus menetluses ning halduskohtul ei jäänud kohtuistungi korraldamata jätmise tõttu tõendid kogumata. Vaatamata kohtuistungi korraldamata jätmisele on halduskohus lõpptulemusel hinnanud tõendeid õigesti. Kaebaja ei ole apellatsioonkaebuses ka konkreetsemalt välja toonud, milliseid tõendeid on halduskohus ainuüksi seetõttu ebaõigesti hinnanud, et asi vaadati läbi kirjalikus menetluses. Lisaks oli kaebajal võimalik esitada täiendavaid seisukohti ja tõendeid kirjalikult (vt halduskohtu 12.07.2017 määrus, p 3 ja kaebaja 01.09.2017 täiendavad seisukohad). Ringkonnakohtule ei nähtu ka muid asjaolusid, mis oleksid vältimatult kaasa toonud ebaõige kohtulahendi tegemise üksnes seetõttu, et halduskohus ei korraldanud asjas kohtuistungit. Lisaks vaadati haldusasi ringkonnakohtus läbi kohtuistungil ning kaebajal oli võimalus selgitada tõendite uurimisega seonduvat ringkonnakohtu istungil, kus oli võimalik halduskohtu menetluses aset leidnud puudujääke kõrvaldada. Seega ei too üksnes halduskohtus kohtuistungi korraldamata jätmine kaasa halduskohtu otsuse tühistamist.
12.Apellatsioonimenetluses on vaidluse all, kas kaebajale on õigesti määratud tulumaksukohustus ning kas tulumaksu määramisel oleks maksuhaldur pidanud läbi viima hindamise. Maksuotsuses on maksuhaldur tuginenud tulumaksu määramise osas tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p-le 3, mille kohaselt tuleb tulumaksuga maksustada väljamaksed, mille kohta äriühingul puuduvad nõuetekohased algdokumendid. Maksuhalduri seisukoht põhineb asjaolul, et kaebaja on teinud väljamakseid Citypallet OÜ-le, kuid ei ole saanud väljamaksete aluseks olevatel arvetel näidatud kaupa (maksuotsuse p 2.1.1.2.2) ning kaebaja tegutses seejuures teadlikult (maksuotsuse p 2.1.1.2.3). Kaebaja ei vaidlusta asjaolu, et kaupa ei ole saadud Citypallet OÜ-lt, kuid tema hinnangul on maksu- ja kohtumenetluses kogutud tõenditega veenvalt tõendatud, et kaebajal oli vaidlusalune kaup siiski olemas, sest see soetati tundmatutelt kolmandatelt isikutelt Citypallet OÜ-st kaebajale sularahas tagasi liikunud käibevahendite eest.
13.Kaebaja on maksumenetluses esitanud mitmeid laoarvestusi ja aruandeid nt 2015. a septembrikuu ostuarvestus (vastus kaebusele, lisa 15); arvestus Citypallet OÜ-st ostetud kaupade kohta ning 2015. a septembrikuu ostuaruanne Tallinna ja Tartu lõikes (vastus kaebusele, lisa 17); 2015. a septembri – 2016. a märtsi FIN aluste laoarvestus (vastus kaebusele, lisa 45); 2015. a septembri – 2016. a märtsi kaupade laoarvestus (vastus kaebusele, lisa 48); laoarvestus ,,zakupki“ (vastus kaebusele, lisa 60). Maksuhaldur on maksuotsuse p 3 alapunktides 1–8 selgitanud, miks ei ole maksumenetluses esitatud andmete pinnalt võimalik tõsikindlalt järeldada kauba olemasolu.
14.Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri järeldustega. Kaebaja on 01.09.2017 menetlusdokumendi p-s 9 selgitanud, et tugines tundmatutelt kolmandatelt isikutelt kaubaaluste soetamisel kaubakogusele ning perioodi 2015. a september – 2016. a märts ostuaruanne ning laoarvestus on maksuhaldurile esitatud. Samuti selgitas kaebaja, et maksuhaldurile olid esitatud kõik andmed, sh materjalide laoarvestus ning maksuhalduril oli võimalus kindlaks teha tundmatutelt kolmandatelt isikutelt soetatud kaubakogus (tl 104p, kd I). Ringkonnakohtu hinnangul ei ole asja lahendamisel määrav mitte see, kas kaebaja poolt maksumenetluses esitatud erinevad tabelid arvuliselt omavahel klapivad, vaid see, kas laoarvestuses kajastatud kaup oli olemas ning soetati ka tegelikult tundmatutelt kolmandatelt isikutelt.
9(12)
3-17-961
15.Kaebaja esitatud erinevad tabelid ei võimalda selles tõsikindlalt veenduda. Näiteks on 2015. a septembrikuu ostuarvestuses üldiselt märgitud väidetavalt Citypallet OÜ-lt soetatud kaubaaluste arv (vastus kaebusele, lisa 15). Samamoodi on koostatud kaupade soetustabel perioodi 2015. a oktoober – 2016. a märts kohta (tl 117–126p, kd I). Tabel väidetavalt Citypallet OÜ-lt ostetud kaubaaluste kohta (vastus kaebusele, lisa 17) sisaldab üksnes erinevaid tähiseid (veerg: nomenklatuur) ja kaubakogust (veerg: kogus). Ka dokument ,,zakupki“ (vastus kaebusele, lisa 60) sisaldab erinevaid tähiseid, mille alusel ei ole võimalik vaidlusaluse kauba olemasolus tõsikindlalt veenduda. 2015. a oktoobri tabel tootmise kohta ei võimalda kindlaks teha, milliseid konkreetseid kaubaaluseid toodeti (vt tl 127, kd I). 2015. a septembri nomenklatuuri aruandest (vastus kaebusele, lisa 48) nähtuvad tõepoolest erinevad kauba ja kaubaaluste liigid, kuid see ei võimalda üheselt tuvastada, et tegemist on tundmatutelt kolmandatelt isikutelt soetatud kaubaga. Seda ei võimalda ka nomenklatuuri aruanne perioodi 2015. a september – 2016. a märts osas (tl 130–132p, kd I).
16.Ringkonnakohtu hinnangul ei saanud kaebajale jääda arusaamatuks, mille jaoks oli vajalik esitada kaubaartiklite lühendite nimetused ning soetatud FIN aluste täpsed mõõtmed. Seejuures soovis maksuhaldur nende andmete esitamist juba maksumenetluses ning kaebajale oli kohtumenetluses teada, et kaubaartiklite lühendite täpne tähendus on asjas vaidluse all. Kaebaja ei ole kohtumenetluses viidatud lühendite tähendust selgitanud. Seega ei lükka üksnes kohtumenetluses esitatud arved 2015. a septembri soetuse kohta ümber maksuhalduri väiteid (tl 140–146p, kd I). Need ei tõenda veenvalt, et just viidatud arvetel soetatud kaup tähistati aruandes ,,zakupki“ U-tähega. Kuivõrd kaebaja soetas vaidlusalusel perioodil mitmeid eriliigilisi ja erimõõtudes tooteid – sh valmistas tooteid ise –, on määrav aluste kontrollitavus erinevate toodete ja aluste liikide ning mõõtmete järgi. Seega ei olnud põhjendamatu maksuhalduri nõudmine, et ta soovis saada dokumente konkreetsete kaubaartiklite lõikes (koos kaubaaluste mõõtudega). Selles osas ei ole kaebaja usaldusväärseid andmeid esitanud. Olukorras, kus äriühing valmistab ning samaaegselt ostab sisse samu tooteid, on nende täpne eristamine maksustamise seisukohalt oluline.
17.Kaebaja ei ole esitanud lisaks tabelitele täiendavaid tõendeid, mis võimaldaksid väita, et Citypallet OÜ arvetel märgitud kaup on tegelikkuses soetatud tundmatutelt kolmandatelt isikutelt (nt saatelehed; üleandmis-vastuvõtmisaktid; kuludokumendid). Kauba olemasolu ei tõenda ka Citypallet OÜ arved ja saatelehed, sest maksuhaldur on maksuotsuse p 3 alapunktis 4 selgitanud, et laoarvestuse tabelite kohaselt soetati 2015. a septembris väidetavatelt tundmatutelt kolmandatutelt isikutelt umbes poole rohkem kaupa kui Citypallet OÜ arvete alusel. Iseenesest ei ole äriühing kohustatud viidatud dokumente maksuarvestuses kajastama, kuid olukorras, kus maksukohustuslane jätab tehingute aluseks olevad asjaolud korrektselt dokumenteerimata, võtab ta endale sellega riski, et hilisemas maksumenetluses ei suudeta veenvalt tõendada tehingute tegelikku toimumist. Seega olukorras, kus puuduvad muud objektiivsed tõendid, mis kaebaja esitatud tabelites toodud andmeid kinnitaksid, ei ole ka põhjendamatu kahtlus, et esitatud tabelid on kaebaja koostanud üksnes eesmärgiga näidata maksuhaldurile väidetava kauba olemasolu. Nii oli kaebajal võimalik erinevate esitatud tabelite lõikes jõuda samale arvestuslikule tulemusele. Neid seisukohti ei lükka ümber kaebaja 12.12.2016 selgitus, et erinevus laoarvestuse ja raamatupidamisarvestuse vahel võib tuleneda sellest, et arve esitatakse hiljem või on tegemist koondarvega mitme kuu eest ning et kogused, mis tegelikult soetati, võisid olla suuremad (vastus kaebusele, lisa 13). Kuna kaebaja ei ole lisaks erinevatele laoarvestuse tabelitele esitanud tundmatutelt kolmandatelt isikutelt väidetavalt soetatud kauba kohta ühtegi muud tõendit, ei ole kaebaja väidete õigsust võimalik kontrollida. Kaebaja 01.09.2017 menetlusdokumendi lisana esitatud ostuarved (tl 156–234, kd I) ei oma praeguse asja lahendamisel tähtsust, sest Citypallet OÜ arvete osas on kaebaja
10(12)
3-17-961 nõustunud tegema parandused KMD-del ning muus osas ei ole kaebaja tehtud tehingud praeguses asjas vaidluse all.
18.Kaebaja hinnangul on maksumenetluses rikutud tema ärakuulamisõigust. Riigikohtu halduskolleegium on 07.06.2018 otsuse asjas nr 3-14-50103 p-s 10 selgitanud, et maksuhalduril ei ole keelatud vajaduse korral koguda tõendeid ka pärast kontrollakti koostamist. Ent ka sellisel juhul peab maksukohustuslasel olema võimalus nende tõendite kohta arvamust avaldada. Selleks peab maksukohustuslasele olema arusaadav, mida nende tõenditega tõendada soovitakse. Praegusel juhul pöördus maksuhaldur pärast 25.10.2016 kontrollakti koostamist 19.12.2016 WoodExpo OÜ endise raamatupidaja GS poole selgituste saamiseks. Vaidlusaluse maksuotsuse koostas maksuhaldur 20.02.2017 ning kaebajal ei olnud enne maksuotsuse koostamist võimalik GS ütluste osas oma seisukohta avaldada. Ringkonnakohtu hinnangul oleks maksuhaldur praegusel juhul pidanud kaebajale andma täiendava võimaluse GS ütluste osas seisukohtade esitamiseks. Seda järeldust ei lükka ümber asjaolu, et GS ei osanud enamikele maksuhalduri küsimustele vastata. GS on selgitanud ka aruandes ,,zakupki“ sisalduvate tähistega (tähis ,,U“) seonduvat ning sellest on maksuhaldur järeldanud, et aruandes ,,zakupki“ kajastuvad osaliselt ka kaebaja enda poolt toodetud kaubaalused (vt maksuotsuse p 3 alapunkt 6).
19.Eelviidatud rikkumine ei too aga praegusel juhul kaasa maksuotsuse tühistamist (haldusmenetluse seaduse § 58). Pärast raamatupidajalt selgituste saamist pöördus maksuhaldur uuesti kaebaja poole ning palus tal esitada täiendavad dokumendid, sh esitada väljavõtted soetatud kauba kohta koos konkreetse kauba nimetuse ja mõõtmetega ning täpsustada tabelites märgitud lühendite sisu (vastus kaebusele, lisa 18). Kuigi maksuhaldur ei viidanud kirjavahetuses asjaolule, et raamatupidajalt võeti seletus, andis maksuhaldur sisuliselt kaebajale võimaluse aruande ,,zakupki“ selgitamiseks, sh selles sisalduvaid lühendeid puudutavas osas. Samuti oli kaebajal võimalik esitada GS seletusele täiendavaid vastuväiteid nii vaide- kui ka kohtumenetluses. Praeguseni ei ole kaebaja aruandes ,,zakupki“ sisalduvate lühendite tähendusi selgitanud.
20.Õige on kaebaja seisukoht, et üldjuhul ei pea maksukohustuslane tõendama, millise raha eest soetati tundmatutelt kolmandatelt isikutelt kaupa, kuid praegusel juhul on kaebaja maksuja kohtumenetluses olnud läbivalt seisukohal, et Citypallet OÜ-le üle kantud rahasummad jõudsid tagasi kaebajani ning selle eest soetati kaupa tundmatutelt kolmandatelt isikutelt. Need väited ei ole kinnitust leidnud. Kaebaja ei ole maksu- ega kohtumenetluses esitanud ühtegi täiendavat tõendit, mis kinnitaks raha liikumist tagasi kaebajani ega selle kasutamist ettevõtluses kasutatavate kaupade soetamiseks. Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga, et raha tagasiliikumise tuvastamine ei ole oluline. Tulumaksukohustus langeb ära üksnes siis, kui on veenvalt tõendanud, et raha ka tegelikkuses äriühingusse tagasi jõudis (vt Riigikohtu kriminaalkolleegiumi 16.11.2010 otsus asjas nr 3-1-1-83-10, p 23). Raha tagasijõudmine kaebajani peab olema dokumentaalselt tõendatud (arvelduskonto väljavõtted; sularaha sissemakseorder; kassa väljavõtted). Ringkonnakohtu istungil ei osanud kaebaja esindaja selgitada, kuidas täpselt Citypallet OÜ-le ülekantud summad kaebajani tagasi jõudsid ning märkis, et raha tagasi jõudmise kohta puuduvad tõendid (kohtuistungi helisalvestis 14:02:53).
21.Maksuhaldur ei pidanud läbi viima hindamist. Tulumaksu määramine hindamise teel on võimalik üksnes juhul, kui kauba olemasolu on võimalik kahtlusteta kindlaks teha. Hindamise teel maksustamine on välistatud juhul, kui äriühing on vaidlusaluse kauba ise valmistanud (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 01.12.2012 otsus asjas nr 3-3-1-60-11, p 33). Kuna praegusel juhul valmistas kaebaja ka ise samu tooteid, mida ta tundmatutelt kolmandatelt isikutelt väidetavatelt soetas ning haldusasjas kogutud tõenditega ei ole kaebaja kõrvaldanud kahtlust, 11(12)
3-17-961 et kaebaja võis – ka juhul, kui kauba olemasolu oleks leidnud kinnitust – toota vaidlusaluse kauba ise, ei olnud tulumaksu määramine hindamise teel võimalik.
22.Maksuhaldur ei pidanud kaaluma maksu määramist muutva tingimusega. Tingimuslik maksuotsus võib kõne alla tulla näiteks siis, kui maksu määramise aluseks on vormilised puudused ja kui on alus eeldada, et maksukohustuslane suudab tulevikus puuduse kõrvaldada. Sellisel juhul on maksukohustuslasel võimalik tulevikus lihtsamini taotleda maksuhaldurilt maksusumma muutmist (vt L. Lehis. Maksuõigus. 3., täiendatud ja muudetud trükk. Kirjastus Juura, Tallinna 2012, p 3.6.2.4, lk 142). Kaebaja ei esitanud maksuhaldurile tõendeid kauba soetuse kohta tundmatutelt kolmandatelt isikutelt. Seega ei olnud maksuhalduril alust eeldada, et kaebaja suudab hilisemas maksumenetluses puudused kõrvaldada.
23.Kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, mistõttu jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 108 lg 1). MTA ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud (HKMS § 109 lg 1).
(allkirjastatud digitaalselt)
12(12)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.