Oliver Kask (eesistuja), Villem Lapimaa ja Kaire Pikamäe
Otsuse tegemise aeg ja koht
24. november 2017, Tallinn
Haldusasja number
3-16-196
Haldusasi
Avotini Estonia OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 28. detsembri 2015. a maksuotsuse nr 12.2-3/030852-20 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – Avotini Estonia OÜ, volitatud esindajad v.adv-d Elvira Tulvik ja Denis Piskunov Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Veiko Soll
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 9. detsembri 2016. a otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
Avotini Estonia OÜ apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
1.Jätta Avotini Estonia OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 9. detsembri 2016. a otsus haldusasjas nr 3-16-196 muutmata.
2.Jätta menetlusosaliste apellatsiooniastmes kantud menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 27.12.2017 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab
3-16-196 menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliameti (MTA) 24.11.2014 teatega nr 12.2-3/030852-1 ja 05.03.2015 korraldusega nr 12.2-3/030852-2 alustati Avotini Estonia OÜ 2014. a oktoobrikuu käibemaksu tagastusnõude ja käibedeklaratsioonis deklareeritud andmete õigsuse kontrolli.
2.MTA 28.12.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/030852-20 nõuti tagasi Avotini Estonia OÜ ettemaksukontole täidetud 2014. a oktoobrikuu käibemaksu tagastusnõue summas 102 578,32 eurot ning kohustati Avotini Estonia OÜ-d tasuma maksusumma 1406,26 eurot. 1) Avotini Estonia OÜ kooskõlastatult Metexcom OÜ-ga osales maksupettuses, mille tulemusel sai äriühing majanduslikku kasu, kajastades oma raamatupidamises sisendkäibemaksu hulgas alusetult Metexcom OÜ arveid. Avotini Estonia OÜ ja Metexcom OÜ vahelistes tehingutes jättis Metexcom OÜ väljastatud arvetel näidatud käibemaksu riigile tasumata. Kontrollakti pde 1.2.1–1.2.3 kohaselt ei sea maksuhaldur kahtluse alla Avotini Estonia OÜ ja Metexcom OÜ vahel 18.07.2013 sõlmitud lepingu nr 180713 kohaselt toimunud ettevõtte üleminekut. Samuti ei sea maksuhaldur kahtluse alla 2014. a oktoobris Metexcom OÜ nimel väljastatud arvetel kajastatud metallikaupade olemasolu. Kuid maksuhalduril on tekkinud põhjendatud kahtlus, et Avotini Estonia OÜ ja Metexcom OÜ juhatuse liige PR kujundas mitme tehingu tulemusel Avotini Estonia OÜ-le võimaluse nõuda riigilt kauba soetamiselt käibemaksu tagastamist, samal ajal teades, et Metexcom OÜ riigile käibemaksu tasuda ei suuda. 2) Metexcom OÜ kahjumlikule tegevusele ja Avotini Estonia OÜ teadlikkusele Metexcom OÜ majanduslikust seisust viitavad järgnevad asjaolud (kontrollakti p 1.2.3.2): a) alates ettevõtte ülemineku lepingu sõlmimisest 18.07.2013 kuni sellest taganemiseni 16.09.2014 oli Metexcom OÜ igakuine majandustegevus üldjuhul kahjumlik; b) Metexcom OÜ-le on välja kuulutatud pankrot; c) enne ettevõtte ülemineku lepingu sõlmimist omasid Avotini Estonia OÜ juhatuse liikmed ülevaadet Metexcom OÜ tegevusest ning majanduslikust seisundist; d) Avotini Estonia OÜ teadis juba ettevõtte ülemineku momendil, et Metexcom OÜ igapäevane majandustegevus oli kahjumlik; e) juhatuse liikmetel oli pidev ülevaade Metexcom OÜ tegevusest ja majanduslikust seisundist. 3) Avotini Estonia OÜ teadlikule tegevusele viitab järgnev (kontrollakti p 1.2.3.4): a) tehingupooled on varasemast ajast tuttavad ning seotud ärialaste suhetega; b) Avotini Estonia OÜ juhatuse liikmed AA ja PR olid teadlikud, kellele ja milliste kohustuste eest Metexcom OÜ-s tasutakse; c) Avotini Estonia OÜ ei olnud huvitatud ettevõtte ülemineku lepingust tulenevatest Avotini Estonia OÜ õiguste kaitsest; d) PR ise koostas 2014. a oktoobris Avotini Estonia OÜ-le väljastatud arved; e) reaalset rahalist tasumist Metexcom OÜ poolt 2014. a oktoobris ei ole toimunud. 4) Tasumiseks valitud tasaarveldamise viis ei olnud juhuslik. Kontrolli käigus kogutud tõenditest selgus, et Avotini Estonia OÜ teadis, et Metexcom OÜ oli 2014. a oktoobriks põhimõtteliselt maksejõuetu äriühing ja 2014. a igakuine tegevus oli kahjumlik. Seega vormistasid äriühingud teadlikult ning omavahel kooskõlastatult 2014. a oktoobris selliseid dokumente, et saaks tasaarveldada Metexcom OÜ 07.10.2014 ja 09.10.2014 arvetega ning sellega näidata, et tasumine on justkui toimunud. Lisaks loovutas 10.10.2014 Metexcom OÜ võlausaldaja osa oma nõuetest Metexcom OÜ vastu Avotini Estonia OÜ-le. Kui on teada, et äriühing on maksejõuetu, ei võeta tavapärases äripraktikas sellise äriühingu vastu nõudeid üle. Selline käitumine viitab Avotini Estonia OÜ teadlikkusele. Kuna Avotini Estonia OÜ-s ja 2(9)
3-16-196 Metexcom OÜ-s on üks ja sama juhatuse liige – PR, oli tehingu teostamine lihtne ning puudus vajadus reaalselt Metexcom OÜ-le maksta. Eraldivõetuna ei ole valitud makseviis maksustamisel küll määrava tähtsusega, kuid kogumis hinnates on see üheks asjaoluks, mis viitab osalemisele maksupettuses. 5) Avotini Estonia OÜ 2014. a oktoobris Metexcom OÜ-ga toimunud tehingute eesmärgiks oli saada enda valdusesse kogu Metexcom OÜ laos olev metallikaup, mis vastas kaubale, mida Avotini Estonia OÜ 18.07.2013 sõlmitud lepingu nr 180713 alusel Metexcom OÜ-le 02.09.2013 üle andis. Äriregistris avaldatud Metexcom OÜ 2013. a majandusaasta aruande kohaselt lõpetas äriühing majandusaasta kasumiga summas 49 783 eurot, kuid samas moodustasid Metexcom OÜ kohustused kokku 2 235 985 eurot. Metexcom OÜ 2013. a igapäevane tegevus oli kahjumlik ning see väide tugineb PR ja DS seletustele. PR on väitnud, et 02.09.2013 toimus põhivarade ümberhindamine, tänu millele oli Metexcom OÜ 2013. a bilanss korras (vaatamata faktilisele kahjumile). See nähtub ka äriregistris avaldatud Metexcom OÜ 2013. a majandusaasta aruande lisast 6. Põhivarade ümberhindamine tõstab üksnes bilansi varalist väärtust, kuid ei suurenda äriühingu likviidseid käibevahendeid. PR oli teadlik sellest, et Metexcom OÜ-l olid juba 2014. a septembri seisuga suured debitoorsed ja kreditoorsed võlgnevused, mida kinnitavad tema 10.04.2015 antud seletused.
3.Avotini Estonia OÜ esitas 27.01.2016 Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles palus tühistada MTA 28.12.2015 maksuotsus nr 12.2-3/030852-20. 1) Maksuotsusest ei selgu, milles seisnes kaebaja maksupettuses osalemine. PR elab Lätis, viibib Eestis harva, ei ole olnud igapäevaselt Metexcom OÜ tegevuse juures ning tal ei olnud ligipääsu Metexcom OÜ raamatupidamise andmetele. Seda kinnitavad nii tema enda kui ka AA antud selgitused, samuti PR ja DS ning Metexcom OÜ raamatupidaja vaheline kirjavahetus. Ebaõige on kontrollaktis väljendatud seisukoht, justkui olnuks PR raamatupidamis- ja finantsdokumentatsiooni eest vastutav. Tegelikkuses korraldas raamatupidamist DS. PR sai DS-lt 2014. a jooksul Metexcom OÜ kohta ainult neid finantsandmeid ning aruandeid, mida DS pidas vajalikuks anda. PR nõudis 2014. a jooksul pidevalt iseseisvat ligipääsu kogu raamatupidamisele, kuid seda ei võimaldatud. Seega on PR teinud vaidlusalused müügitehingud tuginedes finantsandmetele, mida DS talle edastas. Nendele andmetele tuginedes ei olnud alust pidada ettevõtet maksejõuetuks. Asjaolu, et OÜ Metexcom ei saa suure tõenäosusega raha tehingutelt OY-ga Sarapa, SIA-ga Salisburg ja OOO-ga Ferrus, selgus pärast kauba võõrandamist Avotini Estonia OÜ-le. Seega oli oktoobris väljaspool kahtlust see, et Metexcom OÜ suudab maksta riigile käibemaksu. 31.08.2014 bilansi järgi on ühingu omakapital 611 277 eurot; 12.11.2014 bilansi järgi oli ühingu omakapital jätkuvalt positiivne – 489 972 eurot. PR on MTA-le selgitanud, et Metexcom OÜ pankroti tingisid juhatuse liikme juhtimisvead ning selgelt kahjulikud tehinguid OY-ga Sarapa, SIA-ga Salisburg ja OOO-ga Ferrus. 2) Maksuotsuses ei ole selgitatud, millised tehingud moodustasid ahela ja kuidas nad on seotud maksupettusega. Maksupettuse teokoosseisuks on käibemaksusumma mittelaekumine riigile. Sellisel juhul peab maksuhaldur menetlema maksuvõlga Metexcom OÜ pankrotimenetluses. 3) Sisendkäibemaksu mahaarvamise seisukohalt ei ole oluline, mil moel või kas üldse on tarne eest tasutud, kuna see ei piira sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Kaup oli reaalselt olemas, liikus tehingupoolte vahel; tehingupooled on üksteise ja kauba identifitseerimisel täitnud kõiki hoolsusnõudeid; tehingu hinnale ja muudele tingimustele etteheiteid ei ole.
3(9)
3-16-196 Avotini Estonia OÜ raamatupidamises olid tehingud korrektselt kajastatud ning õiguspäraselt deklareeritud. Kaebaja ei ole saanud majanduslikku kasu. Sisendkäibemaksu võrra vähenes Avotini Estonia OÜ nõue Metexcom OÜ vastu. Maksuhaldur ei ole väitnud, et käibemaksuna tasutud rahasumma oleks ostjale või ostjaga seotud isikule õigusvastaselt tagastatud või muul moel tema kasutusse läinud. Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 kaitseala ei ole suunatud näilike tehingute välistamisele sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse hulgast. Metallikaupade müük oli ainus võimalus Avotini Estonia OÜ nõue rahuldada. 4) Maksuhalduri tegevus on vastuolus Euroopa Liidu õigusega. Direktiivi 2006/112/EÜ art 2 lg 1 punkti a kohaselt maksustatakse käibemaksuga kaubatarned tasu eest liikmesriigi territooriumil maksukohustuslase poolt, kes sellisena tegutseb, kusjuures käibe tekkimise kohustuslikeks eeldusteks on lepingulised suhted kauba müüja ja tasu maksja vahel; tasu kui sellise olemasolu ning tasu seos sooritusega. Avotini Estonia OÜ tehingute puhul on kõik kolm eeldust täidetud. Tehingute eesmärgiks ei olnud jätta muljet tehingu olemasolust või varjata tehingut, mida nad tegelikult teha tahtsid. Ostja maksustamine müüja tegevusetuse tõttu on vastuolus nii Riigikohtu, Euroopa Kohtu kui ka Euroopa Inimõiguste Kohtu praktikaga.
4.Maksu- ja Tolliamet vaidles kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata. 1) Maksuhaldur on maksuotsuses väljendanud põhjendatud kahtlust, et kaebaja on osalenud maksupettuses. Reaalset raha ülekannet või laekumist poolte vahel ei toimunud, vaid Avotini Estonia OÜ tasaarveldas nõude Metexcom OÜ vastu (kontrollakti p-d 1.2.3.3 ja 1.2.3.4 (e)). Tasaarveldamise hetkel oli kaebajale teada, et maksejõuetuks muutunud Metexcom OÜ-lt ei ole tasaarveldatavat nõuet võimalik sisse nõuda ning Metexcom OÜ müüjana ei tasu arvele märgitud käibemaksu, mida kaebaja riigilt sisendkäibemaksuna maha arvas. Kaebaja kasu saamine on ilmne. 2) Iseenesest ei eelda ostja osavõtt maksupettusest, et ostja on saanud sellest kasu või hüvesid. Osavõtuks maksupettusest tuleb lugeda ka olukord, kus ostja teadis, et müüja jätab arvel näidatud käibemaksu riigile üle kandmata. Müüjale arve alusel käibemaksu tasumine kui kulutus pole sel juhul tehtud eeldusega, et käibemaks kantakse üle riigile. Sellises olukorras on ostja teadlikult aidanud kaasa käibemaksupettuse toimepanemisele. Praeguses asjas on maksuhaldur leidnud, et kaebaja ostjana mitte üksnes ei teadnud maksupettusest, vaid ka osales selles aktiivselt. Maksukohustuslane, kes on tahtlikult osalenud maksupettuses ja seadnud ohtu ühise käibemaksusüsteemi toimimise, ei saa tugineda neutraalse maksustamise, õiguskindluse ega õiguspärase ootuse kaitse põhimõtetele (Euroopa Kohtu 07.12.2010 otsus kohtuasjas C285/09: R, p 54). Asjaolu, et maksuhaldur ei ole kaebajale ette heitnud, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud rahasumma oleks ostjale või ostjaga seotud isikule õigusvastaselt tagastatud või muul moel tema kasutusse läinud, ei välista kaebaja maksupettuses osalemist. Antud juhul reaalset raha ülekandmist ei toimunud, vaid tasumine toimus tasaarveldamise teel. 3) Kaebaja väited ainsa võimalusena just sellisel viisil nõude rahuldamiseks ei ole usutavad, kuna kaebaja ei ole põhjendanud muude õiguskaitsevahendite kasutamise kõrvalejätmist. Oluline on, et kaebaja juhatuse liige oli ühtlasi tehingupartneri juhatuse liige, mis võimaldas tehingut kujundada kaebajale sobival viisil. Maksukohustuslane, kes on osalenud käibemaksupettuses, ei ole heauskne ostja. 4) See, kas maksuhaldur nõuab pankrotimenetluses ka Metexcom OÜ-lt maksusumma tasumist, ei mõjuta maksuhalduri käitumise õiguspärasust mõlemas menetluses. Kuni Metexcom OÜ 4(9)
3-16-196 käibemaksuarvestuses säilib vaidlusaluse tehingu kohta arve, millele on lisatud käibemaks, tuleneb sellest Metexcom OÜ-le käibemaksu tasumise kohustus. Kaebaja ei ole näidanud, et toimub topeltmaksustamine.
5.Tallinna Halduskohtu 09.12.2016 otsusega jäeti kaebus rahuldamata ja menetluskulud poolte enda kanda. 1) MTA jõudis maksumenetluses õigele järeldusele, et kontrollakti p-st 1.2 tulenevalt viitavad menetluse käigus tuvastatud asjaolud kaebaja osalemisele makupettuses (p 1.3). Maksuhalduril on õigus keelata ostja sisendkäibemaksu mahaarvamine, kui on tõendatud, et ostja teadis, et ta osales ostu-müügitehingutes, mis olid seotud maksupettusega ning selle tulemusel sai äriühing majanduslikku kasu. Maksuhaldur on neid asjaolusid kontrollaktis selgitanud. Vastustaja on õigesti leidnud, et PR kujundas mitme tehingu tulemusel kaebaja juhatuse liikmena äriühingule võimaluse lisaks laos olevale varale nõuda riigilt käibemaksu tagastamist, samal ajal teades, et Metexcom OÜ ostuarvete kajastamine kaebaja käibemaksuarvestuses on käsitatav tahtlikult toime pandud teona. 2) PR kohtuistungil antud ütlused on vastuolus DS ütlustega. PR väitis, et temal puudus juurdepääs raamatupidamisele ning juurdepääsu takistas DS, kes keeldus talle andmeid andmast. DS ei kinnita PR ütlusi. Tunnistaja väidab, et PR ise seadistas 1C programmi ning omas sellele juurdepääsu. DS kinnitas kohtule, et ei varjanud mingeid andmeid PR eest. PR-l oli ka juurdepääs serverile. AA ei väitnud kohtus, et DS oleks takistanud PR juurdepääsu raamatupidamisandmetele. Kohtu hinnangul ei ole DS ütlused ebausaldusväärsed. Kaebaja seaduslike esindajate ütlused ei kõrvalda maksupettuses osalemise kahtlust. Maksuhaldur ei ole maksumenetluses rikkunud uurimispõhimõtet. Võimalikud motiveerimisvead, millele viitab kaebaja, ei ole sellised, mis annaksid alust maksuotsuse tühistamiseks. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
6.Avotini Estonia OÜ palub apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 09.12.2016 otsus ning teha uus otsus, millega rahuldada kaebus või alternatiivselt saata asi halduskohtule uueks läbivaatamiseks. 1) Metexcom OÜ ei olnud 2014. a oktoobris maksejõuetu. Seda tõendavad muu hulgas tunnistaja ütlused ja menetlusosaliste vande all antud seletused. DS ütlustest nähtub, et Metexcom OÜ varaline seis oli vaidlustatud tehingute tegemise ajal rahuldav. Lootusetuid võlglasi Metexcom OÜ-l ei olnud, igakuine käive oli ligikaudu 300 000 eurot ja bilanss oli positiivne. Samuti on tunnistaja DS kinnitanud, et osa võlgnevusest kanti tema isiklikule arveldusarvele ning ta kandis summa Metexcom OÜ-le üle alles pärast teise juhatuse liikme sellekohast pöördumist. Tunnistaja ütlused tõendavad, et tegemist oli DS teadliku juhisega ning tal ei olnud plaanis vabatahtlikult summat Metexcom OÜ-le üle kanda. Seega ei olnud käibemaksu tasumata jätmise põhjuseks maksejõuetus, vaid juhatuse liikme kohustuste rikkumine. 2) Isegi juhul, kui asuda seisukohale, et 2014. a oktoobris puudusid Metexcom OÜ-l rahalised vahendid käibemaksu tasumiseks, ei olnud Metexcom OÜ maksejõuetu. DS ütlustest nähtub, et tunnistaja ei teinud koostööd maksejõuetute ettevõtetega ning deebitoride poolset mittetasumist ei olnud karta. Ka AA vande all antud seletusest nähtub, et ostjatelt tasu õigeaegsel laekumisel oleks Metexcom OÜ kontol olemas summa, mis kataks nii kreditoorset võlgnevust kui ka käibemaksu summat. 2014. a oktoobris ei olnud kõigi nõuete maksetähtaeg veel saabunud. Alles 2014. aasta novembris selgus, et Eurodirect OÜ ei tasu ostuhinda. Seda 5(9)
3-16-196 kinnitavad DS ütlused. Maksupettuse toimepanemiseks ei saa pidada seda, et üks juhatuse liige usaldab teise juhatuse liikme ärilisi otsuseid ja teeb järgmisi otsuseid sellest tulenevalt. Olukorras, kus kohus on pidanud usaldusväärseks üksnes DS ütlusi, kuid mitte PR ja AA ütlusi, oleks kohus pidanud kaebuse rahuldamata jätmise osas jõudma teistsugusele järeldusele. 3) Kaebaja ei saa vastutada müüja täitmata maksukohustuse eest. Vaidlustatud tehingute näol oli tegemist käibega, käibemaksu lisamine metallikaupade müügiarvetele oli kohustuslik ning arved vastasid KMS §-s 37 sätestatud nõuetele. Maksuhaldur ei ole ettevõtte üleminekut ja kauba olemasolu seadnud kahtluse alla. Seega ei ole põhjendatud keelata Avotini Estonia OÜl sisendkäibemaksu mahaarvamist. Vastupidine lähenemine rikub ühtse käibemaksusüsteemi põhimõtteid. 4) Kaebaja ei saanud majanduslikku kasu. Ettevõtte üleandmise tehingust tulenev Metexcom OÜ kohustus Avotini Estonia OÜ ees vähenes käibemaksusumma võrra. Metexcom OÜ suhtes on välja kuulutatud pankrot, mistõttu ei ole kreeditarve väljastamine ja käibedeklaratsiooni parandamine enam võimalik. Lisaks on MTA nõude rahuldamine võimalik Metexcom OÜ pankrotimenetluses, kuna käibemaksu jättis riigile tasumata Metexcom OÜ. Kaebuse rahuldamata jätmise korral tekib topeltmaksustamise olukord. Lisaks on DS varaks 100% osalus 1Trest OÜ-s. 1Trest OÜ vara hulka kuulub Tallinnas Võsa tee 1 asuv kinnisasi. Vastustajal oli võimalus 1Trest OÜ-le kuuluva kinnisasja müük peatada ja vältida pankrotivara vähenemist. Vastustaja tegevusetus on aga viinud olukorrani, kus kinnisasi on edasi võõrandatud.
7.MTA palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. 1) Tuvastamist on leidnud kaebaja osavõtt maksupettusest, mis seisnes selles, et OÜ Metexcom juhatuse liige PR tegutses pettusega seotud tehingute tegemise ajal kaebaja juhatuse liikmete juhiste alusel ja oli samaaegselt nende kontrolli all. Maksuhaldur on maksuotsuses selgitanud, milles seisneb praegusel juhul maksupettus, ning on kohtumenetluses täiendavalt avanud maksupettuse olemust ja tunnuseid. Kaebaja ei ole nendele seisukohtadele vastuväiteid esitanud. Puudub vajadus analüüsida täiendavalt Metexcom OÜ maksejõuetusega seotud asjaolusid. Olukorras, kus objektiivselt leiab tõendamist, et mahaarvamisõigust kasutati pettuse või kuritarvituse kavatsusega, tuleb keelduda mahaarvamise lubamisest (Riigikohtu halduskolleegiumi 27.01.2016 otsus nr 3-3-1-30-15, p 18 ja seal viidatud Euroopa Kohtu praktika). Seega pole oluline, kas maksuhaldur on pannud oma nõude maksma pankroti- või tsiviilkohtumenetluses. 2) Halduskohus on põhjalikult hinnanud kohtuistungil antud ütlusi. Olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, kuid kajastas sellega vastuolus olevat asjaolu siiski oma maksudeklaratsioonis maksukohustust vähendavana, on tegemist ostja pahausksusega või osalemisega maksupettuses. Ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osales maksupettuses (Riigikohtu halduskolleegiumi 24.01.2011 otsus nr 3-3-1-73-10, p 13 ning seal toodud viited). Sellises olukorras ei saa kaebaja õigustada pettuses osalemist arve nõuetele vastavusega.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
8.Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 09.12.2016 otsus muutmata.
6(9)
3-16-196
9.Vaidlustatud maksuotsusest nähtuvalt seisneb vastustaja etteheide apellandile selles, et kajastades Metexcom OÜ arveid oma käibemaksuarvestuses, on kaebaja osalenud maksupettuses. Olukorras, kus apellandi juhatuse liige PR – olles samal ajal ka Metexcom OÜ üks juhatuse liikmetest – sõlmis Metexcom OÜ-ga ostutehingu metallikaupade ostmiseks, oli ta tegelikkuses teadlik, et Metexcom OÜ ei ole võimeline tasuma riigile käibemaksu nimetatud tehingutelt, kuid hoolimata sellest kajastas Metexcom OÜ arveid apellandi sisendkäibemaksu hulgas.
10.Maksupettuse konspiratiivse iseloomu tõttu on maksuhalduril raske või võimatu esitada otseseid tõendeid sellise rikkumise kohta. Maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust kinnitavad seepärast enamasti asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis. Põhjendatud kahtluse tõendamise standard on oluliselt madalam kui teo toimepanemise tõendamisel süüteomenetluses. Maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav. Maksuotsusele hinnangu andmisel tuleb koos isikute maksu- ja kohtumenetluses antud ütlustega hinnata ka asjas kogutud dokumentaalseid tõendeid (Tallinna Ringkonnakohtu 30.06.2017 otsuse nr 3-15-2356 p 11; 21.01.2016 otsuse nr 3-14-50517 p 12). Seejuures ei ole määravat tähtsust asjaolul, et eraldivõetuna ei pruugi vastuolud olla olulised, kui need annavad siiski kogumis muude asjaoludega täiendava aluse kahtlustada maksupettust ning kaebaja osalust selles. Samuti ei saa maksuotsusele hinnangu andmisel tugineda üksnes menetlusosaliste kohtumenetluses antud ütlustele, vaid kõiki tõendeid tuleb hinnata kogumis. Halduskohus on kaebuse rahuldamata jätmisel jõudnud kokkuvõtvalt õigele järeldusele.
11.Ostja osavõtt maksupettusest ei eelda, et ostja on saanud sellest kasu või hüvesid. Osavõtuks maksupettusest tuleb lugeda ka olukord, kus ostja teadis, et müüja jätab arvel näidatud käibemaksu riigile üle kandmata. Müüjale arve alusel käibemaksu tasumine kui kulutus pole sel juhul tehtud eeldusega, et käibemaks kantakse üle riigile. Sellises olukorras on ostja teadlikult aidanud kaasa käibemaksupettuse toimepanemisele. Maksupettust kinnitavate asjaolude esinemisel saab maksueelise tekkimist eeldada (Riigikohtu halduskolleegiumi 27.01.2016 otsuse nr 3-3-1-30-15 p-d 16–17 ja 28). Ringkonnakohtu hinnangul on see seisukoht kohaldatav ka praegusel juhul, sõltumata asjaolust, et maksuotsuses ei ole metallikauba olemasolu ja tehingu toimumist seatud kahtluse alla, kaebajale ei heideta ette näilike tehingute tegemist, vaidlusaluste tehingute tegemist muude tehingute varjamiseks või et tehingute ahelasse oleks kaasatud variühing. Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud asjaolusid, mis annavad alust väita, et kaebaja oli teadlik Metexcom OÜ võimetusest tasuda riigile käibemaks. Sellisena osales kaebaja pahauskse ostjana maksupettuses.
12.Kaebaja on apellatsioonkaebuses tuginenud väitele, et 2014. a oktoobris tehingute tegemisel ei olnud tal põhjust arvata, et Metexcom OÜ on maksejõuetu ega suuda riigile käibemaksu tasuda. DS on kohtumenetluses tõepoolest selgitanud, et 2014. a oktoobris ei olnud Metexcom OÜ-l lootusetuid võlgasid (kohtuistungi helisalvestis 12:01:21). Seevastu on PR maksumenetluses antud ütlustes selgitanud, et Metexcom OÜ halb finantsseis (kahjumlik tegutsemine) selgus, kui äriühing pidi esitama 2013. a majandusaasta aruande, s.o 2014. aasta mai-juunikuus (tl 31p; 32p kd I) ning et 2014. aastal oli Metexcom OÜ-l ainult üks kasumlik kuu – jaanuar. Ülejäänud kuudel oli äriühingu tegevus kahjumlik (tl 32p; 35, kd I). Kahjumlikule tegevusele viitab ka kaebusele lisatud Metexcom OÜ bilanss seisuga 12.11.2014 ja 31.08.2014 (tl 23–24, kd I). Bilansist nähtuvalt oli Metexcom OÜ omakapital küll positiivne, kuid PR on selgitanud, et 02.09.2013 hinnati ümber Metexcom OÜ põhivarad, et näidata pangale paremat bilanssi (tl 31p–32p; 35 kd I). See nähtub ka Metexcom OÜ 2013. a majandusaasta aruandest. Kui seisuga 30.09.2012 oli põhivarasid kokku summas 25 604 eurot, siis seisuga 31.12.2013 oli põhivarasid kokku 746 015 eurot. Seda arvesse võttes ületaksid Metexcom OÜ kohustused olulisel määral äriühingu vara nii seisuga 12.11.2014 kui ka seisuga 7(9)
3-16-196 31.08.2014. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga, et üksnes põhivara suurendamine ei anna alust väita, et ettevõtte majandustegevus on jätkusuutlik. Käibevarasid oli Metexcom OÜl oluliselt vähem kui kohustusi. Lisaks nähtub 18.05.2015 audiitori aruandele lisatud AS SEB Pank 10.09.2014 kirjast, et AS SEB Pank peatas alates 05.09.2014 Metexcom OÜ laenulimiidi kasutamise, mida audiitor on muu hulgas pidanud üheks maksejõuetuse tekkimise põhjuseks (maksutoimiku CD, B osa). Seega pidi PR-le 07.10.2014 ja 09.10.2014 väljastatud arvete ajal olema selge, milline on Metexcom OÜ tegelik majanduslik seis. Eluliselt ei ole usutav, et ka pärast arvelduskrediidi peatamist, mis oluliselt vähendas äriühingu majanduslikku jätkusuutlikkust, oli PR-l endiselt alust pidada Metexcom OÜ majanduslikku seisu nii heaks, et see oleks võimaldanud tasuda riigile nõutav käibemaksusumma. Seda enam, et Metexcom OÜ majandustegevus oli juba eelnevalt kahjumlik. Usutavaks saab pidada ka seda, et arvete väljastamiseni viisid erimeelsused PR ja DS vahel ning tehingute eesmärgiks oli võimaldada kaebajal suurendada tagastamisele kuuluvat käibemaksusummat.
13.Seega ei saa pidada määravaks asjaolu, et 2014. a novembris võis tõesti selgeks saada, et näiteks Eurodirect OÜ-ga tehtud tehingutelt tegelikkuses raha ei laeku. Metexcom OÜ tegelikust majanduslikust seisust oli PR teadlik juba varem. Samuti võib Metexcom OÜ pankrotimenetluses tõepoolest leida tõendamist, et äriühingu püsiva maksejõuetuse põhjustasid lisaks ebamõistlikud tehingud OY-ga Sarapa, SIA-ga Salisburg ja OOO-ga Ferrus. See ei ole aga määrav vaidlustatud maksuotsusele hinnangu andmisel. Maksuhalduril tuli ära näidata, miks on alust põhjendatud kahtluseks kaebaja osalemises maksupettuses ning tema teadlikkuses sellest. Need asjaolud on leidnud tõendamist nii maksu- kui ka kohtumenetluses.
14.Asjakohatud on kaebaja väited, et PR lähtus tehingute tegemisel üksnes DS ärilistest otsustest ning tema selgitustest täiendavate rahaliste vahendite laekumise kohta. Sellist tegevust ei saa pidada mõistlikule ettevõtjale omaseks. Metexcom OÜ juhatuse liikmena oli PR-l kohustus olla kursis äriühingu majandusseisu ning tehtavate tehingutega. Juhatuse liige peab täitma oma kohustusi korraliku ettevõtja hoolsusega, mille täitmata jätmisega võib kaasneda vastutus juhatuse liikme kohustuste rikkumise eest (äriseadustiku § 187 lg 1). Toimiku materjalide hulgas puuduvad tõendid selle kohta, et PR esindusõigus Metexcom OÜ juhatuse liikmena oleks olnud piiratud või Metexcom OÜ juhatuse liikmete vahel oleks kirjalike dokumentide alusel ära jaotatud tööülesanded.
15.Samuti oli PR-l kahtluse korral võimalik Metexcom OÜ raamatupidamisdokumente kontrollida ning teha kindlaks äriühingu tegelik majanduslik seis. Menetlusvälised kolmandad isikud on kinnitanud PR-l ligipääsu Metexcom OÜ raamatupidamise andmetele (IN 21.05.2015 antud ütlused; IP 26.05.2015 antud ütlused, maksutoimiku CD, B osa). Ringkonnakohtul puudub põhjus kahelda nendes ütlustes. Sellega on ümber lükatud PR kohtuistungil esitatud väited, et DS-le kuuluva raamatupidamisfirma 1Trest OÜ töötajad keeldusid talle Metexcom OÜ finantsseisu avaldamast (kohtuistungi helisalvestis 11:26:53) ning tal ei olnud Metexcom OÜ raamatupidamissüsteemile juurdepääsu (kohtuistungi helisalvestis 11:14:27; 11:26:53). Kaebusele lisatud DS ja PR kirjavahetus ei lükka seda seisukohta ümber (tl 39-42, kd I). Samuti ei saa ettevõtluses pidada tavapäraseks olukorda, kus äriühingu ühele juhatuse liikmele on väidetavalt keelatud juurdepääs raamatupidamisprogrammile, kuid isik aktsepteerib sellist tegevust pikema aja vältel. Seda eriti juhul, kui väidetavalt oli andmetele ligipääsu saamine üheks ettevõtte ülemineku tingimuseks (tl 34p; tl 37, kd I).
16.Maksupettuses osalemise põhjendatud kahtluseks annab alust ka äriühingute vaheline asjaajamine. PR on maksumenetluses antud ütlustes kinnitanud, et alates 02.09.2013 Avotini 8(9)
3-16-196 Estonia OÜ üleandmisest kuulusid ka ettevõttega koos üle antud kaubad ja seadmed Metexcom OÜ-le (tl 101; 32p, kd I), samas kui 18.07.2013 ettevõtte ülemineku lepingu nr 180713 p-st 5.1 nähtub, et metallikaupade ja seadmete omandiõigus pidi Metexcom OÜ-le üle minema ostuhinna tasumisel (maksutoimiku CD, B osa). DS on selgitanud, et ettevõtte ülemineku lepingus märgitud summa oli „virtuaalne“ summa, sest Avotini Estonia OÜ oli kahjumis ning AA-ga oli suuline kokkulepe, et Metexcom OÜ tasub summa siis, kui on võimalus (08.05.2015 ütlused, maksutoimiku CD, B osa). Ka kohtuistungil on DS veelkord selgitanud, et ettevõtte ülemineku lepingu järgsed summad jäid tasumata, sest nende tasumine ei olnudki plaanis ning see lepiti kokku juba lepingu sõlmimisel (kohtuistungi helisalvestis 12:28:55; 12:35:57). Samas on AA kohtuistungil selgitanud, et Metexcom OÜ-ga oli kokkulepe, et üle antud metallikaup ostetakse välja kuue kuu jooksul (kohtuistungi helisalvestis 13:03:14). Eelnevaga on täiendavalt seatud kahtluse alla poolte tegelik tahe täita ettevõtte ülemineku lepingust tulenevaid kohustusi, mistõttu ei lükka kaebaja selgitused, et vaidlusalused tehingud tehti üksnes seetõttu, et võimalikult kiiresti tasaarvestada Metexcom OÜ võlgnevust Avotini Estonia OÜ ees, ümber maksuhalduri põhjendatud kahtlust kaebaja maksupettuses osalemisest.
17.Maksuotsuse tühistamiseks ei anna alust kaebaja väide, et maksuhaldur ei ole esitanud maksusumma tasumise nõuet Metexcom OÜ pankrotimenetluses. Vaidlustatud maksuotsus on tehtud Avotini Estonia OÜ, mitte Metexcom OÜ suhtes. Samuti ei ole asja lahendamise seisukohalt oluline, et maksuhaldur ei otsustanud arestida Trest1 OÜ-le kuuluvat kinnisasja. DSi ettevõttele kuuluva kinnisasja arestimata jätmine ei oma tähtsust vaidlustatud maksuotsusele hinnangu andmisel. Kaebaja väited vastuolu kohta Euroopa Liidu õigusega on ekslikud. Kaebaja ei ole apellatsioonkaebuses viidanud ka ühelegi konkreetsele sättele ega kohtulahendile, millega on vaidlustatud maksuotsus vastuolus.
18.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad kaebaja apellatsiooniastmes kantud menetluskulud tema enda kanda. MTA ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad ka vastustaja võimalikud menetluskulud tema enda kanda. (allkirjastatud digitaalselt) Oliver Kask
(allkirjastatud digitaalselt) Villem Lapimaa
(allkirjastatud digitaalselt) Kaire Pikamäe
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.