Maksuõigus › Maksuotsused

3-16-2364

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-16-2364 4) TCE ei ole arvetel märgitud Au graanuleid SB-lt ja AE-lt soetanud ega RG-le ja YC-le müünud ning TCE teadis seda. Tõendatud ei ole kauba olemasolu ostu-müügitehingutes. Seega on TCE kajastanud KMD-l alusetult kauba ühendusesisese soetusena Au graanulite soetust SB-lt summas 394 938,45 eurot ja AE-lt summas 77 619,80 eurot. Samuti on TCE kajastanud KMD-l alusetult Au graanulite müüki RG-le ja YC-le käibemaksuseadusest (KMS) tuleneva kullamaterjali erikorra alusel maksustatava kulla käibena. 5) MTA ei sea kahtluse alla YC arvetel märgitud kauba (Au valandid) olemasolu, kuid tuvastas, et TCE ei ole soetanud arvetel märgitud Au valandeid YC-lt ning TCE teadis seda. Seega on TCE kajastanud alusetult sisendkäibemaksu hulgas YC arvetel kajastatud käibemaksu 47 871,07 eurot. 6) MTA ei sea kahtluse alla kauba olemasolu TCE ja DK vahelises tehingus, kuid tuvastas, et tehingu objektiks ei olnud Au valandid prooviga alla 325 tuhandikku kaaluosa, vaid puhas kullamaterjal. Seega ei olnud TCE-l õigust kajastada 20% määraga maksustatava käibe hulgas Au valandite müüki DK-le summas 245 536,87 eurot ja arvestada sellelt käibemaksu summas 49 107,38 eurot. Tegemist oli puhta kullamaterjali müügiga, mis kuulus maksustamisele erikorra alusel. 7) TCE ei ole AE-le valuutat (eurosid) müünud ja teadis seda. Seega on TCE kajastanud maksuvaba käibe hulgas alusetult valuuta müüki AE-le summas 77 124,38 eurot. 8) MTA-le esitatud andmetest nähtub, et TCE tegi AE-le sularaha väljamakseid kokku summas 77 501,29 eurot. Väljamaksed tehti dokumentide kohaselt AE poolt soetatud valuuta (eurod) väljamaksmise eest AE-le. MTA tuvastas, et TCE ei müünud AE-le valuutat, vaid Au graanuli ja valuutamüügi tehingute eesmärgiks oli raha maksuvaba väljaviimine TCE-st. Vastava rahalise hüve näol oli tegemist TCE juhatuse liikmele ja osanikule Jüri Morozovile antud dividendidega. Seega oli TCE-l kohustus deklareerida ja tasuda tulumaksu 20 601,61 eurot. 9) MTA-le esitatud andmetest nähtub, et TCE tegi BB-le väljamakseid kokku summas 4020 eurot. Väljamaksed tehti teemantide hindamisteenuse eest. MTA tuvastas, et TCE ei soetanud BB-lt arvetel märgitud teemantide hindamisteenust. Seega on TCE teinud BB-le väljamaksed arvete alusel, millel märgitud teenust saadud ei ole. TCE-l oli kohustus deklareerida ja tasuda tulumaksu summas 1068,61 eurot, kuna algdokumendid (BB arved) ei vasta raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele.

3(16)

3-16-2364 Kontrolli tulemusel suurenes perioodi 2013 august maksukohustus kokku 152 825,44 eurot (126 092,53 + 2203,22 + 24 529,69). 1) TCE deklareeris 2013 augusti KMD-l teemantide/ehete, hõbegraanuli (Ag graanul) ning Au graanuli ostu- ja müügitehinguid RG-ga ning SB-ga; Au valandi ja Au graanuli ostu- ja müügitehinguid RG-ga ning DK-ga ning Au graanuli ostu- ja valuuta müügitehinguid AE-ga. 2013 augusti KMD-l deklareeritud tehingute tulemusel tekkis TCE-l käibemaksu enammakse 126 092,53 eurot. 2) TCE ei ole arvetel märgitud teemante RG-lt soetanud ega SB-le müünud ning TCE teadis seda. Kaup ostu-müügitehingutes puudus. Tegemist oli näilike tehingutega, mida kajastati karusellpettuses, milles TCE osales. Seega on TCE kajastanud sisendkäibemaksu hulgas alusetult RG poolt väljastatud arvetel märgitud käibemaksu 103 662 eurot ning 0% määraga maksustatava käibe hulgas alusetult müüki SB-le summas 529 352 eurot. 3) TCE ei ole arvetel märgitud Ag graanuleid RG-lt soetanud ega SB-le müünud ning TCE teadis seda. Tegemist oli näilike tehingutega, mida kajastati karusellpettuses, milles TCE osales. Kauba olemasolu teenis vaid tehingute toimumisest mulje loomise, mitte majandusliku sisuga tehingute sooritamise eesmärki. Seega on TCE kajastanud sisendkäibemaksu hulgas alusetult RG arvetele märgitud käibemaksu 25 392,30 eurot ning 0% määraga maksustatava käibe hulgas alusetult müüki SB-le summas 129 901,31 eurot. 4) TCE ei ole arvetel märgitud Au graanuleid SB-lt soetanud ega RG-le müünud ning TCE teadis seda. MTA seab kauba liikumise tehinguahelas kahtluse alla. Tegemist oli näilike tehingutega, mida kajastati karusellpettuses, milles TCE osales. Seega on TCE kajastanud alusetult kauba ühendusesisese soetusena SB arveid summas 840 866,77 eurot ning deklareerinud Au graanulite ühendusesisese soetuse pöördmaksustamise korras 20% määraga maksustatava käibe ja sisendkäibemaksu hulgas. Samuti kajastas TCE alusetult kullamaterjali erikorra aluse käibe hulgas RG-le väljastatud arveid summas 1 089 055,79 eurot. 5) TCE ei ole arvetel märgitud Au graanuleid AE-lt soetanud ning TCE teadis seda. Kaup ostu-müügitehingutes puudus. Seega on TCE kajastanud alusetult raamatupidamisarvestuses AE arveid summas 84 549,86 eurot. 6) TCE soetas RG-lt ja müüs DK-le Au valandite asemel puhast kullamaterjali ning TCE teadis seda. Au valandeid (prooviga alla 325 tuhandikku kaaluosa) kajastati tehingu objektina pettuse läbiviimiseks, et luua tehingute kaudu alusetu maksueelise tekkimise võimalus (DK-le). MTA ei sea kahtluse alla kauba olemasolu tehingus, kuid tehingu objektiks oli tegelikult puhas kullamaterjal, millele rakendus väärismetalli maksustamise erikord. Seega on TCE jätnud 20% määraga maksustatava käibe hulgas alusetult kajastamata RG poolt väljastatud Au valandi arvete maksustatava väärtuse summas 262 234,25 eurot ning sellelt arvestatud käibemaksu 52 446,85 eurot. Samuti on TCE alusetult kajastanud 20% määraga maksustatava käibe hulgas Au valandite müüki DK-le summas 266 027 eurot ja sellelt arvestatud käibemaksu 53 205,40 eurot. 7) TCE ei ole AE-le valuutat (eurosid) müünud ja teadis seda. Seega on TCE kajastanud alusetult maksuvaba käibe hulgas valuuta müüki AE-le summas 84 450 eurot. 8) MTA-le esitatud andmetest nähtub, et TCE tegi AE-le sularaha väljamakseid kokku summas 84 450 eurot AE poolt soetatud valuuta (eurod) väljamaksmiseks. MTA tuvastas, et TCE ei müünud AE-le valuutat ning Au graanuli ja valuutamüügi tehingute kajastamise eesmärgiks oli raha maksuvaba väljaviimine TCE-st. Vastava rahalise hüve näol oli tegemist TCE juhatuse liikmele ja osanikule J. Morozovile antud dividendidega. Seega oli TCE-l kohustus deklareerida ja tasuda tulumaksu summas 22 448,73 eurot.

4(16)

3-16-2364 9) MTA-le esitatud andmetest nähtub, et TCE tegi RG-le väljamakse summas 3828,36 eurot 30.07.2013 tasaarvelduse dokumendi alusel. Tasaarveldati vastastikuseid teemandi ja Au graanuli ostu- ja müügiarved ning tasaarvelduse tulemusena palus RG tasuda endale 3828,36 eurot. MTA tuvastas, et RG TCE-le teemante ei müünud ning TCE ei müünud RG-le Au graanuleid. Seega on TCE teinud RG-le väljamakse olematute tehingute eest. TCE-l oli kohust deklareerida ja tasuda tulumaksu summas 1017,67 eurot, kuna 30.07.2013 tasaarvelduse dokumendil märgitud teemandi algdokumendid ei vasta raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele. 10) MTA-le esitatud andmetest nähtub, et TCE tegi SB-le väljamakse summas 4000 eurot SB 25.07.2013 arve nr SB0038 alusel Au graanuli müügi eest. MTA tuvastas, et SB TCE-le Au graanuleid ei müünud. Seega on TCE teinud SB-le väljamakse olematute tehingute eest. TCE-l oli kohustus deklareerida ja tasuda tulumaksu summas 1063,29 eurot, kuna arve nr SB0038 ei vasta raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele: arvel märgitud majandustehing ei ole toimunud ja arvel märgitud kaup puudus.

5(16)

3-16-2364 vääriskivide, kui hõbeda ja kullamaterjali analüüsimiseks, millest aga omakorda sõltus sellise kauba hind. 5) Ükski maksuhaldurile seletusi andnud isikutest ei kinnitanud oma teadlikkust tehingute faktilistest asjaoludest, vaid kõik küsitletud isikud viitasid järgmisele isikule, kes nende teada tehingute tegemisega rohkem kursis oli. Kokkuvõttes aga ei olnud võimalik tuvastada isikut/isikuid, kes faktiliselt väidetava kauba ostmise/müümisega tegelesid ja kes oleks osanud anda ammendavaid seletusi toimunud tehingute kohta. 6) Maksuhaldur tuvastas karusellpettusele iseloomulikud tunnused. Õigusteoorias on kirjeldatud karussellpettust kui tsüklilist protsessi, mis võib ringiratast kesta pikemat aega, jättes iga tsükliga riigi käibemaksust ilma, kusjuures kõige lihtsakoelisem karussellpettus eeldab, et ettevõtted on käibemaksukohustuslased oma riikides ja osa neist asub erinevates riikides. Pettuse õnnestumisel on tulemuseks see, et mõni pettuses osalenutest on küll saanud käibemaksu, kuid ei ole seda deklareerinud ega tasunud. Isiku eesmärgiks, kes on alusetult käibemaksu saanud, ei ole müüa ega osta tavapärase äritegevuse käigus, vaid asetada ennast sellisesse olukorda, et saada käibemaksu. Kaupade puhul sellises skeemis ei ole tegemist muuga kui sümboolsete kaupadega, et tehingud tunduksid tõepärased, kusjuures ahela esimeseks lüliks oleval äriühingul ei ole mingit tõelist ajendit äriks, kui ta ostab tagasi selle, mis ta just müünud on. Seega on karussellpettuse eelduseks, et ahela lülideks olevad äriühingud tegutsevad kooskõlastatult ja tavapäraselt näeb skeem ette esialgselt müüdud kaupade tagasiostmist ahela esimeseks lüliks oleva äriühingu poolt esmalt kontrolli pärast ning osalt sellepärast, et on lihtsam ja odavam kasutada mitu korda piiratud arvu kaupu, kui osta vabalt turult igaks korraks uus kaup. 7) Maksueelise alusetu sisendkäibemaksu mahaarvamise näol sai tehingutest TCE, samas kui ühelgi teisel tehingutesse kaasatud äriühingul samas suurusjärgus käibemaksu tasumise kohustust ei tekkinud. Selline tehingust tehingusse korduv käitumismuster ei saa olla juhuslik, eriti arvestades tehingute arvu ja summade suurust ning eeldab koordineeritud tegevust tehingutesse kaasatud osapoolte vahel või seda, et tehingus osalevad äriühingud on maksueelise saanud äriühingu kontrolli all ning tegutsevad viimase poolt antud juhiste alusel. 8) Mitmed kogutud tõendid viitavad sellele, et tehinguid kogu ahela lõikes kontrollis TCE. Näiteks kinnitasid kõik TCE väidetavad tehingupartnerid, et kauba kvaliteeti kontrollis TCE ja seda isegi tehingutes, kus TCE ise vahetult kauba ostja või müüja rollis ei olnud. Peale TCE ükski tehingutesse kaasatud äriühingutest tehingute tulemusena mingit kasumit ei saanud, mis aga sedavõrd suuremahulist äritegevust arvestades olnuks loomulik. 9) Karussellpettusele iseloomuliku joonena on nimetatud ka arveldamist sularahas, mis on vajalik selleks, et jätta mulje tasumisest, mida aga kunagi ei toimu. Selles asjas on sularahas tasumine asendatud tasaarveldamisega. Samuti on karussellpettusele iseloomulikult kaasatud tehingute ahelasse Läti äriühing, kellelt kaupa näiliselt ostes ja hiljem müües käibemaksu tasumise kohustust ei teki põhjusel, et tehingud pöördmaksustatakse. Kirjeldatud tehingute tulemusena sai maksueelise valdavalt TCE ning ühel juhul aitas TCE kaasa sellele, et maksueelise saaks teine tehinguteahelasse kaasatud äriühing (DK). Puudub alus kahelda selles, et TCE oli sellest teadlik ning osales organiseeritud maksupettuse toimepanemisel. 10) Iseloomulik karussellpettusele on samuti tehingute kiirus ja seegi, et sümboolse kaubana kasutatakse võimalikult kallihinnalist kaupa. Kõik eelnevalt nimetatud aspektid iseloomustavad ka maksumenetluses kontrollitud tehinguid. Maksuhalduri hinnangut maksupettuse toimepanemises ei väära seejuures asjaolu, et TCE on väikestes kogustes ka reaalselt kaupa soetanud.

6(16)

3-16-2364 11) Maksuotsuses tehtud järelduste tegemiseks piisaks ainuüksi sellest, et puuduvad mistahes tõendid tehingute objektina näidatud hinnalise kauba analüüsimise ja hindamise kohta, mis on vältimatu eeldus sellisele kaubale hinna leidmisel. Tõsiseltvõetavad on professionaalsete müüjate kinnitused selle kohta, et maksuhalduri poolt nimetatud hinnaklassis teemantide müümine ilma sertifikaadita on välistatud ning reeglina on pea kõigi üle 0,30-karaadiste briljantidega kaasas maailma kõige autoriteetsema labori GIA sertifikaat. Kontrollitud tehingutes osteti-müüdi väidetavalt üle 0,3-karaadiseid teemante kokku 830 tükki, millest 462 olid värvilised ehk siis eriti haruldased. Arvestades tehingutes kajastatud vääriskivide hinnaklassi, pidi eelduslikult tegemist olema naturaalsete värviliste teemantidega, mida aga professionaalsete müüjate kinnitusel on maailmas ainult 10%.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

7(16)

3-16-2364 kohaselt maksumenetluses kogutud tehingudokumentidel kajastuv on näiline, tugineb oletustel, mitte konkreetsetel tõenditel, s.o väidetava tegeliku olukorra väljaselgitamisel. 5) MKS § 82 järgi eeldatakse maksukohustuslase kogutud ja esitatud tõendite õigsust. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub maksuhaldur täiendavaid tõendeid. Käesoleval juhul vastusaja täiendavaid tõendeid kogunud ei ole, mistõttu pole ümber lükatud ka kaebaja esitatud maksuarvestust kinnitava dokumentatsiooni õigsus. 6) Vastustaja nõustub lõviosas eriarvamuse seisukohtadega, ent siiski möönab, et jääb eriarvamusele, jättes samas MKS § 11 rikkudes viitamata tõenditele, millel tema seisukoht põhineb. Maksuhaldur vaid viitab kaebaja esitatud tõenditele ning teeb rikkumise leidmise eesmärgist lähtuvalt neist järeldusi, esitamata oletuslikke järeldusi kinnitavaid tõendeid. 7) Vastustaja poolt uurimiskohustuse täitmise puudulikkusele viitab ebaselgus faktiliste asjaolude tuvastatuse osas. Näiteks asub vastustaja seisukohale, et soetatud kaup üldse puudus (maksuotsus p 2.1.2), kontrolliaktis aga nähtub järgmine maksuhalduri järeldus: „Eelnevast järeldub, et Key 4U OÜ sai väidetavad teemandid eraldi pakendatud kujul“. Olukorras, kus mitmed tunnistajad räägivad kauba pakendamisest, siis sellega nad presumeerivad ka kauba olemasolu. Sellised vastuolud on läbivad, millest saab järeldada, et maksuhaldur ei ole eelkõige faktilisi asjaolusid selgeks teinud. Maksuhaldur on seadnud kahtluse alla kõik kaebaja poolt esitatud materjalid, kuid ei ole tõendite hindamise kaudu jõudnud seisukohale, millised faktilised asjaolud on asjas tuvastatud ja millised mitte. Jääb arusaamatuks, millistele tõenditele maksuhaldur lõppastmes ise tugineb. Kirjeldatud kontekstis on väär vastustaja väide, et tõendamiskoormus oleks MKS § 150 lg1 järgi üle läinud kaebajale.

8(16)

3-16-2364 4) Teemantide ja ehete olemasolu kinnitavad enda seletustes J. Morozov, Ilja Morozov ning RG esindajatena seletusi andnud Tõnu Tõniste ja Valerii Semeniak. Asjaolu, et aktidel puuduvad osapoolte esindajate nimed, lepingus ja arvetel/aktidel märgitud tasumistingimusi ei järgitud, tasumisega hilinemise eest viiviseid ei nõutud, RG eesmärgiks ei olnud kasumi teenimine jms kontrollaktis toodu ei mõjuta fakti, et kaup oli olemas. Tõsi, võivad esineda ebatäpsused dokumentidel, kuid kui tehingu pooled kinnitavad kauba olemasolu, siis ei saa ebatäpsused dokumendis viia järelduseni, et kaupa ei olnud olemas. Asjaolu, et arvetel puuduvad kauba väljastamise kuupäevad, ei ole määrava tähtsusega, kuna kauba üleandmine ja selle kuupäevad on tuvastatud muude tõenditega – isikute seletustega ja kauba vastuvõtmise aktidega. Isikud selgitavad, miks oli vaja koostada mitu akti – esimene akt oli vaja koostada, kuna kaup oli vaja kontrollida ja alles siis, kui pooled olid nõus tehingut teha oli vormistatud teine akt. 5) RG esindajate selgitusel tõid nende tarnijad analüüsimata kauba, kuna tarnijatel oli raske analüüsi dokumente saada ning selline oli TCE ja RG vahel analüüside tellimise kohta kujunenud süsteem. Tuvastatud on ostja ja müüja vaheline kokkulepe, et sertifikaadid tellib TCE. Maksuhaldur loogika ja seisukoht, kellel oleks lihtsam, loogilisem jms ei oma siinkohal tähtsust. Määravaks on poolte vahel olemasolev kokkulepe. 6) Väär on maksuhalduri väide, et pettus seisnes selles, et tehinguahelas kajastati tehingu objektina Au valandeid, kuigi tegelikult kaubeldi puhta kullamaterjaliga. Metroserdi sertifikaadid on usaldusväärne tõend, mis kaubaga tegemist oli – valand kulla sisaldusega alla 325 tuhandikku kaaluosa. 7) Väär on maksuhalduri seisukoht, et Ag graanuli ostu-müügiahel organiseeriti alusetu maksueelise saamise eesmärgil. TCE oli täies ulatuses iseseisev juriidiline isik ja ei ole osalenud nn pettuse eesmärgil organiseeritud näilike tehingute ostu-müügiahelas. Väär on maksuhalduri väide, et organiseeritud ringahela olemasolu ei saanud olla teadmata teiste hulgas TCE-le, kuna tehinguid kajastati omavahelisi kokkupuuteid omavate isikute vahel. Kauba olemasolu kohta puudub vaidlus. Asjaolu, et kaup oli algselt RG-l on tuvastatav sellega, et RG tellis Ag graanulile analüüsid (Metroserdi sertifikaadid). Sertifikaadid tõendavad esiteks kauba olemasolu ja teiseks tuleneb sealt ka kauba vahepealne omanik. 8) Tehingu toimumist AE-ga tõendavad AE esindaja Anatolijs Jakovlevsi seletused. Seletustes kajastatud vastuolud üksikutes asjaoludes on tehingute mahtu arvestades täiesti loomulikud. Tehingute toimumise või mittetoimumise kohta otsuse langetamisel tuleb igakülgselt tuvastada ja uurida faktilisi asjaolusid tehingu olemasolu või selle puudumise kohta. Sellises olukorras pole võimalik väita, et tehingud ei ole toimunud ja kaupa ei ole olnud. Maksuhaldur ei selgita ka välja, kas ja kust AE võis soetada kaebajale müüdavat kaupa. 9) A. Jakovlevs selgitusel andis talle TCE-st raha J. Morozov või tema asetäitja. Orderi kviitungite alaosas kajastub trükitult pearaamatupidaja A. Jakovlevs, vastu võtnud kassapidaja A. Jakovlevs ja allkiri. Need asjaolud koosmõjus saavad kinnitada, et AE sai rahalised vahendid kätte. Asjaolu, et J. Morozov ei mäletanud, kes osapooli esindasid ja kuidas ning kellele väidetav valuuta väljamaksmine toimus, ei ole tähtis. Eespool märgitud asjaolust kogumis piisab, et teha kindlaks – tehing toimus nii, nagu on see kajastatud dokumentides.

9(16)

3-16-2364 kontrollakt on maksuotsuse lahutamatu osa. Kaebaja ei ole asunud seisukohale, et maksuhalduri põhjendused maksuotsuses ja kontrollaktis ei ole järgitavad, seega on tegemist otsitud ja põhjendamata etteheitega. 2) Maksuhaldur on tuvastanud maksumenetluses kogutud tõenditele tuginedes tegeliku olukorra ehk selle, et maksuotsuses nimetatud isikute vahel tegelikult tehinguid ei toimunud. Samuti ei rajane maksuotsus oletustel, vaid maksuotsuses kajastatud tõenditel ja tuvastatud asjaoludel. Kaebuses ei lükka kaebaja argumenteeritult ümber maksuhalduri seisukohti, mistõttu jääavad kaebaja etteheited põhjendamatuteks. 3) Kaebaja eriarvamusele vastust koostades maksuhaldur nõustus nii mõnegi kaebaja seisukoha ja väitega, kuid maksuotsusest nähtub ka maksuhalduri mõttekäik, miks see nõustumine ei too kaasa maksukohustuse vähenemist. Ei saa ju kuidagi vastu väita näiteks seisukohale, et igal äriühingul on õigus ise oma majandusotsuseid teha ja vastu võtta. Samas ei oma selline nõustumine tähendust olukorras, kus maksuhalduril on põhjendatult alust arvata, et nende otsuste tegemisel oli märkimisväärne roll kaebajal. Seega ei saa igat üksikut tuvastatud asjaolu ja tõendit hinnata teisi asjaolusid ja tõendeid arvestamata, neid tuleb hinnata kogumis. 4) Samuti ei nõustu vastustaja sellega, et arusaamatuks jääb, millistele tõenditele maksuhaldur lõppastmes tugineb. Maksuotsuse on välja toodud tõendid ja asjaolud, millele tuginedes maksuhaldur on oma seisukoha kujundanud. Vastutaja ei nõustu sellega, et tunnistajad kinnitavad kauba olemasolu läbi selle, et räägivad kauba pakendamisest. Kui tunnistajate seisukohad on erinevad, siis on mõistetav, miks maksuhaldur leiab, et sellistele seisukohtadele tuginedes ei ole võimalik asuda seisukohale, et kaup oli olemas. Loogiline on eeldada, et ühtede ja samade tehingute puhul on tunnistajate selgitused üldjoontes sarnased, mitte ei erine kardinaalselt. 5) Kuigi kaebaja heidab korduvalt maksuhaldurile ette uurimiskohustuse täitmata jätmist, siis ei näita kaebaja ära seda, mida maksuhaldur sisuliselt on valesti teinud ning kuidas uurimiskohustust nõuetekohaselt täites oleks maksuhaldur pidanud jõudma täiesti teistsugusele seisukohale.

10(16)

3-16-2364 kus maksuhaldur on selgitanud, miks ta jätab taotluse rahuldamata, peab kaebaja ära näitama selle, miks ta leiab, et taotlus oleks tulnud rahuldada ja kuidas taotluse rahuldamise korral, oleks see mõjutanud maksuhalduri seisukohta. Kui kaebaja seda ei tee, siis jäävad kaebaja etteheited sisutühjaks. 5) Kaebaja etteheide, et tehingupooltel on õigust teha tehinguid vabas vormis, ei ole maksuotsuse õiguspärasuse seisukohast oluline. Kaebaja ei selgita ühtlasi, kuidas maksuhalduri seisukoht oleks pidanud muutuma, kui maksuhaldur oleks arvestanud tehingupoolte õigust teha tehinguid vabas vormis. Vaidlust ei saa olla selle üle, et maksukohustuslasel peavad olemas olema kõik tõendid, mis kehtivate õigusnormide kohaselt, näiteks kulla ostu-müügi korral, tuleb vormistada. Maksukohustuslasel on kaasaaitamiskohustus, samuti tuleb raamatupidamis- ja maksuarvestust korraldada nii, et on võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ning maksustamise seisukohast tähendust omavatest ajaoludest. Eelnev on eriti oluline olukorras, kus maksuhaldur on näiteks tuvastanud, et arvel nimetatud müüja ei ole tegelik müüja, asjaga seotud isikute seletused on vasturääkivad jne. 6) Olukorras, kus tuvastatud asjaolud ja kogutud tõendid viitavad sellele, et tegemist oli näilike tehingute ja maksupettuse toimepanemisega, ei ole tehingus osalenud isikute ütlused ja selgitused usaldusväärsed. Arvestades seda, et V. Semeniakilt ei ole võimalik enam täpsustavaid selgitusi võtta, T. Tõniste on oma selgitusi menetluse ajal muutnud ning J. Morozov ja I. Morozov olid isikud, kes toime pandud pettuselt eelkõige kasu teenisid, on raske nimetatud isikute selgitustele tuginedes väita, et kaup oli olemas ja tehingud toimusid nii nagu vaidlusalustel arvetel kirjas. Sellest tulenevalt ei saa ühtegi puudust, ebatäpsust või vastuolu kergekäeliselt kõrvale jätta, vaid neid asjaolusid, tõendeid tuleb kogumis hinnata. Maksuhaldur on kõiki asjaolusid hinnates igati õigesti jõudnud seisukohale, et tegemist oli näilike tehingute ja maksupettuse toime panemisega. 7) KMS § 37 lg 7 p 7 kohaselt tuleb arvele märkida ka kauba väljastamise kuupäev kui see on erinev arve väljastamise kuupäevast. RG ja TCE vahelistele arvetele nimetatud kuupäevi märgitud pole. Seega on ilmne, et arved ei vasta KMS sätestatud nõuetele. Ainuüksi nimetatud asjaolule tuginedes ei saa väita, et tehingud olid näilikud, kuid arvestades kõigi asjas kogutud asjaoludega, ei saa nimetatud asjaolu tähelepanuta jätta ja vähetähtsaks pidada. 8) Maksuhaldur on ühe tehingu kohta mitme kauba vastuvõtmise akti väljastamist analüüsinud kontrollaktis. Kui väidetavad tehingud tõepoolest toimusid, siis vormistati ainult üks üleandmise akt iga tehingu kohta. Samas kaebaja rõhub endiselt, et oli kaks akti, selgitamata, miks oli vaja vormistada kaks akti iga tehingu kohta. See aga näitab, et kaebaja ei tea täpselt ise ka kuidas tehingud toimusid ja mida ning milleks vormistati, mis omakorda kinnitab maksuhalduri seisukohta, et tegemist oli näilike tehingutega. 9) Vaidlus puudub selles, et kaebaja on Au valandite analüüsi Metroserdist tellinud. Küsimus on aga selles, mida kaebaja lasi analüüsida. Kaebaja väidab, et analüüsiti RG-lt soetatud valandeid. Samas on maksuhaldur tuvastanud, et valandid mida väidetavalt analüüsiti, ei saanud dokumentide kohaselt olla üldse kaebaja valduses. Seega ei saanud kaebaja viia Metroserti analüüsimiseks valandeid, mis soetati RG-st. Samuti puuduvad tõendid selle kohta, et YC, kes väidetavalt müüs valandid RG-le, oleks neid üldse kusagilt soetanud. Seega asjaolu, et kaebaja oli RG-ga kokku leppinud kulla valandite analüüsimise korra, ei oma maksustamise seisukohast tähendust. Eelnevat arvestades ei ole Metroserdi analüüsidokumendid tõenditeks, mis tõendaksid, et tehingutes liikus kaup, mis vaidlusalustel arvetel kirjas. 10) Maksuhaldur on tõepoolest asunud seisukohale, et ilmselt Ag graanulid olid reaalselt olemas, kuid maksuhaldur leidis ka seda, et tehingutes pööritati ühte ja sama Ag graanulite kogust, mis tähendab, et tegemist on näilike tehingutega. Ka Metroserdi sertifikaadid ei tõenda 11(16)

3-16-2364 tehingute tegelikku toimumist, sest teadaolevalt tegeles RG väärismetallide, sh hõbeda, sulatamisega. Eelneva aga tähendab, et RG võis tellida analüüsid oma kaubale, mitte sellele, mis ta väidetavalt ostis YC-st ja müüs edasi kaebajale. Ag graanulite müügiahela kohta tuvastatu kinnitab üheselt, et reaalseid tehinguid kaebaja ja RG vahel pole toimunud. 11) A. Jakovlevs selgitustega ei ole võimalik maksuhalduri poolt tuvastatut ümber lükata. Maksumenetluse ajal ei õnnestunud maksuhalduril saada AE-lt dokumente, mille alusel oleks võimalik olnud tuvastada Au graanulite päritolu, mis kaebajale edasi müüdi, ning tuvastada kauba olemasolu ja tehingute reaalne toimumine. Kuigi A. Jakovlevs oli maksuhalduri korralduse tegemise ajal AE juhatuse liige, ei täitnud ta maksuhalduri korraldust ning ei esitanud palutud dokumente.

KOHTU PÕHJENDUSED

12(16)

3-16-2364 käibemaksu selle võrra vähem, mis kuulub tasumisele sama kauba või teenuse müügiahela teiste lülide poolt. Erijuhuks on seejuures kauba ühendusesisene käive. Kauba võõrandamisel teise EL liikmesriiki ei lisa kauba müüja arvele käibemaksu (käibemaksu määr on null protsenti), vaid maksukohustus tekib kauba soetajal (KMS § 1 lg 1 p 5, § 15 lg 3 p 2). See ei takista aga müüjal kauba soetamisel tasumisele kuuluva käibemaksu arvestamist enda sisendkäibemaksuna. Nimetatud asjaolu lähtepunktiks võttes on pahatahtlikul isikul võimalik fabritseerida tõendid selle kohta, et on toimunud kauba siseriiklik soetus käibemaksukohustuslaselt ning sama kauba ühendusesisene edasimüük, mis tekitab käibemaksu enammakse ja õiguse taotleda selle väljamaksmist riigieelarvest. Selliselt jäetakse mulje, et käibemaksu enammakse on tekkinud tehinguahela teiste lülide poolt tasumisele kuuluva käibemaksu arvelt, samas kui tegelikkuses tehingu teised lülid vastava käibemaksukoormuse kandjaks ei ole. See tähendab, et kogu tehinguteahel on üles ehitatud kunstlikult ja ainsa eesmärgiga luua võimalikult tõepärane mulje sisendkäibemaksu deklareerimiseks õigusest isikul, kelle nimel esitatakse tagastusnõue.

13(16)

3-16-2364 võimatu esitada maksuotsuses ja ka kohtule otseseid tõendeid sellise rikkumise kohta. Maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust kinnitavad seepärast enamasti asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis. Põhjendatud kahtluse tõendamise standard on oluliselt madalam kui teo tõendamisel süüteomenetluses. Maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav. Olukorras, kus on põhjendatud kahtlus maksukohustuslase osalemises maksupettuses, läheb tõendamiskoormus vastavalt MKS §‐le 150 üle maksukohustuslasele (Riigikohtu otsus haldusasjas nr 3-3-1-15-13, p-d 13 ja 15).

17.06.2016 kontrollakti lk 46 p 7.1.3; 27.10.2016 kontrollakti lk 37 p 5.3 ja lk 95 p 2.1.5 17.06.2016 kontrollakti lk 103 p 1; 27.10.2016 kontrollakti lk 5 p 1.1.2 ap f

17.06.2016 kontrollakti lk 57 p 10.3, lk 123 p 9.1, lk 18 p 3.1.5.1.1; 27.10.2016 kontrollakti lk 5 p 1.1.2 ap f

17.06.2016 kontrollakti lk 56 p 10; 27.10.2016 kontrollakti lk 49 p 9

14(16)

3-16-2364 usaldusväärseks, seda enam kui ei ole tuvastatav kauba algne päritolu ja kaubast edasimüügiahela lõpus huvitatud isik (s.o isikud, kelle puhul oleks tuvastatav huvi ja võimekus sellises mahus ja maksumuses kaupa reaalselt võõrandada ja omandada). Lisaks tuleb märkida, et maksuhaldur on tuvastanud hulgaliselt vastuolusid tehingutes väidetavalt osalenud isikute ütlustes, seejuures nii isikute omavahelisi ütlusi võrreldes kui ka sama isiku poolt erinevates menetluse etappides toodud ütlusi võrreldes (isikute ütlusi on läbivalt võrreldud kontrollaktide erinevates punktides). Reaalselt samades sündmustes osalenud isikute ütlused ei tohiks olla vastuolulised. Samuti on maksuhaldur tuvastanud mitmeid küsitavusi tehingute kohta vormistatud dokumentides.5 Näiteks ei ole arvetel viidatud aktide alusel tegelikkuses kaupa üle antud ning osapoolte vahelistes lepingutes sisaldub mitmeid kokkuleppeid, mida tegelikkuses ei järgitud. Nimetatu viitab, et dokumente on koostatud formaalselt, mitte reaalselt aset leidnud tehingute alusel.

17.06.2016 kontrollakti lk 4 p 2, lk 104 p 2, lk 128 p 2, lk 141 p 1, lk 154 p 1, lk 165 p 2; 27.10.2016 kontrollakti lk 5 p 2, lk 61 p 2, lk 101 p 5, lk 105 p 2, lk 109 p 2, lk 125 p 2, lk 135 p 1, lk 156 p 9

17.06.2016 kontrollakti lk 164 p 2.4.3; 27.10.2016 kontrollakti lk 134 p 3.3.1

17.06.2016 kontrollakti lk 102 p 2.1; 27.10.2016 kontrollakti lk 108 p 3.1

17.06.2016 kontrollakti lk 153 p 2.3.3; 27.10.2016 kontrollakti lk 134 p 3.2.3

17.06.2016 kontrollakti lk 154 p 2.4.2; 27.10.2016 kontrollakti lk 138 p 6

17.06.2016 kontrollakti lk 175 p 3.1.3, lk 181 p 3.2.3; 27.10.2016 kontrollakti lk 161 p 4.1.3, lk 165 p 4.2.3

15(16)

3-16-2364 seonduvates väidetavates tehingutes oli kaebaja osaluse näitamise eesmärgiks alusetu maksueelise tekitamine järgmisele tehinguahela lülile, s.o DK-le.11

(allkirjastatud digitaalselt) Kaupo Kruusvee Kohtunik

17.06.2016 kontrollakti lk 165 p 1, lk 176 p 1; 27.10.2016 kontrollakti lk 144 p 4.1.2, lk 162 p 4.2.2 17.06.2016 kontrollakti lk 181 p 4; 27.10.2016 kontrollakti lk 165 p 5

17.06.2016 kontrollakti lk 189 p 5.1.2; 27.10.2016 kontrollakti lk 173 p 6.1.2

17.06.2016 kontrollakti lk 191 p 5.1.3; 27.10.2016 kontrollakti lk 175 p 6.1.3, lk 176 p 6.1.4

17.06.2016 kontrollakti lk 13 p 3.1 ja lk 66 p 1.1.3

16(16)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.