Tallinna Ringkonnakohus
Kohtukoosseis
Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Monika Laatsit ja Kaire Pikamäe
Otsuse tegemise aeg ja koht
29. mai 2024, Tallinn
Haldusasja number
3-22-309
Haldusasi
X kaebus Maksu- ja Tolliameti 21. detsembri 2021. a vastutusotsuse nr 13-7/01131-9 osaliseks tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 17. juuni 2022. a otsus
Menetlusosalised
Kaebaja – X, esindajad Jelena Aru ja Tatjana Kostrõkina Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja AM
Menetluse alus ringkonnakohtus
X apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
Jätta X apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 17. juuni 2022. a otsus haldusasjas nr 3-22-309 muutmata.
Menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes jätta nende endi kanda.
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 28. juunil 2024 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab
3-22-309 menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
3-22-309 sellega alates 2006. a-st), oli isik teadlik juhatuse liikme kohustustest ja äriühingu maksukohustustest. Xl oli äriühingu pangakontode käsutamise õigus, samuti oli ta pangakaartide kasutaja, lisaks omas alates 05.10.2016 Zulus OÜ e-maksuameti kasutaja õigusi. X ja Q on vastutusmenetluses selgitanud, et viimane juhtis volikirja alusel äriühingu igapäevast majandustegevust. Juhatuse liige ei saa oma maksuseadustest tulenevate kohustuste täitmist delegeerida edasi teistele isikutele. Kui ta seda teeb, vastutab ta ikkagi ise. Juhatuse liikmel tuleb olla mõistlikul määral informeeritud ja ta peab volitatud isiku tegevust kontrollima. Sellega, et X usaldas Q täielikult ning andis talle piiramatu tegutsemisvabaduse, aitas X kaasa valeandmetega maksudeklaratsioonide esitamisele ning äriühingust raha väljaviimisele, mida saanuks hoolsa käitumisega ära hoida. Objektiivseid takistusi Zulus OÜ juhtimises osalemiseks ei esinenud. Pikaaegse juhtimiskogemuse pinnalt pidi olema mõistetav, et maksudeklaratsioonidel valeandmete esitamine on kvalifitseeritav täieliku ja tähtaegse deklareerimiskohustuse rikkumisena. Deklareerimiskohustuse rikkumise tõttu sai võimalikuks tasumiskohustuse rikkumine. Xl olid kõik võimalused äriühingu majandustegevuse kontrollimiseks ja vajadusel sellesse sekkumiseks, samuti võimalus juhatuse liikme kohalt tagasi astuda. Kuigi 2019. a mai maksukohustuste deklareerimise ja tasumise kohustuse täitmise ajal (10.06.2019) ei olnud X enam juhatuse liige, siis olles teadlik Smek Ehitus OÜ ja NortexPoint OÜ võltsarvetest tulenevatest maksukohustustest, pidi ta tagama maksukohustuste täitmiseks piisavate rahaliste vahendite olemasolu. Ettevõtlusest välja viidud raha arvelt saanuks täita ka 2019. a mai tulumaksukohustuse. Igasugusest kontrollist loobumine volitatu üle on käibes vajaliku hoole olulisel määral järgimata jätmine. Raskest hooletusest toime pandud rikkumiste ja äriühingu maksuvõla vahel on põhjuslik seos. Juhatuse liikme kohustuste kohusetundliku täitmise, äriühingu igapäevase majandustegevuse vastu huvi tundmise ning Q tegevuse üle järelevalve tegemise korral oleks X tuvastanud volitatu õigusvastase käitumise. Raske hooletus põhjustas olukorra, kus deklareeriti valeandmeid ja viidi äriühingust välja rahalisi vahendeid. Kuna X põhjustas äriühingu maksuvõla 83 190,34 eurot, mida ei ole võimalik sisse nõuda, siis on intressivõla 28 554,66 euro tekkimine ja selle tasumata jätmine raskest hooletusest tuleneva tegevusetuse tulemus. Maksusumma määramise 3-aastane aegumistähtaeg (MKS § 98) ei ole möödunud. Varaseim vastutusotsusega sissenõutav maksukohustus on 2018. a detsembrist (KMD, mille tasumise tähtaeg oli 21.01.2019), seega saabub varaseima maksusumma määramise tähtaeg 21.01.2022.
Maksu- ja Tolliamet palus vastuses jätta kaebus rahuldamata.
3-22-309 2020. a parandusdeklaratsioonid olid ebaõiged. Vaidlus on kaebaja rollis äriühingu maksuvõla tekkimisel ning selles, kas kaebaja pidi teadma, et äriühingu raamatupidamises kasutatakse arvevabrikute võltsarveid. Kaebaja oli Zulus OÜ ainus juhatuse liige 03.10.2016–23.05.2019. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid, mis kinnitaks väidet, et OÜ-de Smek Ehitus ja NortexPoint arvetel märgitud teenuseid osutasid tundmatud kolmandad isikud. Seda, et teenuseid osutasid tundmatud kolmandad isikud, ei ole väitnud ka Q. Maksumenetluses ei esitatud peale väidetavate edasimüügiarvete ühtegi lepingut, mis oleks tõendanud alltöövõtu korras Aruküla ÜVK rekonstrueerimise protsessis osalemist. Ehkki maksuhaldur võinuks edasimüügiarvetega seonduvaid asjaolusid täiendavalt uurida, lasub maksukohustuslasel kaasaaitamiskohustus nii maksumenetluses kui ka vastutusmenetluses. Maksuhaldur on piisavalt põhjendanud, miks olid Zulus OÜ 2018. a detsembri kuni 2019. a aprilli deklaratsioonid valed ning kohus nõustub kontrolliakti p 1.2 alap-des a ja c–i välja tooduga (HKMS § 165 lg 2). Smek Ehitus OÜ ja NortexPoint OÜ olid arvevabrikud, kellel puudus reaalne majandustegevus ja kes väljastasid soovijatele võltsarveid. Seega ei saanud Zulus OÜ neilt teenuseid saada. Vastuväiteid sellele ei ole esitatud maksu- ega vastutusmenetluses. Ehkki kontrolliakti p 1.2 alap-s b esitatud järeldus ei pruugi olla õige (st et vaidlusalused tööd oli Eco-Mos Estonia OÜ teinud ära juba 2018. a-l), ei muuda see lõpptulemust. Nii kontrolliakt kui ka vastutusotsus põhinevad väitel, et OÜ-d Smek Ehitus ja NortexPoint äriühingule teenust ei osutanud. Kui OÜ-d Smek Ehitus ja NortexPoint teenust ei osutanud, siis ei olnud võimalik ka nende arvete alusel teenuse edasimüümine väidetavatele tellijatele. Õige ei ole kaebaja seisukoht, et kõige olulisem on küsimus, kas tööd olid reaalselt tehtud või mitte, sest puudub üldse võimalus tuvastada, kas ja kes ning milliseid töid ja millises mahus on teinud. Võltsarvete kajastamist maksuarvestuses ei muuda kuidagi aktsepteeritavaks, et väidetavaid töid võis teostada mõni tundmatu kolmas isik. Kaebajale ei saanud olla üllatuslik, et toimunud majandustehingute sisu peab üheselt nähtuma asjakohasest dokumentatsioonist (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 18.10.2021 otsus nr 3-20-1971, p 13). Volitatud isik, keda kaebaja väidetavalt jäägitult usaldas, on oma tegevusega kinnitanud, et teenust ei saadud OÜ-delt Smek Ehitus ja NortexPoint, ning ta ei ole väitnud, et teenus oleks saadud mõnelt tundmatult kolmandalt isikult. Seega ei saa maksuhaldurile ette heita, et ei ole uuritud, kas teenust võis osutada mõni kolmas isik, keda ei ole õnnestunud tuvastada. Kui kaebaja sõnul tema üksnes usaldas volitatud isikut ja ise mitte millegagi ei tegelenud, siis jääb ka arusaamatuks, millel kaebaja väide tundmatust kolmandast isikust üldse põhineb. Zulus OÜ juhatuse liikmeks asudes võttis kaebaja kohustuse korraldada äriühingu MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine. Juhatuse liige ei saa tegevjuhile või muule isikule äriühingu esindamiseks n-ö täisvolituse andmisega vabastada ennast MKS § 8 lg-s 1 sätestatud seadusliku esindaja kohustuste täitmisest ja välistada seega enda vastutust MKS § 40 lg 1 järgi (nt Tallinna Ringkonnakohtu 14.05.2020 otsus nr 3-18-1465, p 15; 16.12.2016 otsus nr 3-15-1984, p 8). Volitamise mõte on küll tööd jaotada, abistavaid ülesandeid üle anda vms, kuid see ei muuda asjaolu, et riigi ees vastutab juhatuse liige. Välistatud ei ole volituste andmine selliselt, et juhatuse liige isiklikult maksude tasumise ja deklareerimisega ei tegele (vt Riigikohtu 11.12.2019 otsus nr 3-17-2235, p 14), ent siis hõlmab maksukohustuste täitmise korraldamise kohustus mh kontrolli ja veendumist, et esitatud deklaratsioonid vastavad tegelikele majandustehingutele ning maksukohustused on tähtaegselt ja täielikult täidetud. MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust ei saa pidada kohaselt täidetuks, kui juhatuse liige tegelikkuses ei veendu, et äriühingu maksukohustused on täidetud. Maksuhalduri käsitus kaebaja süüst on kooskõlas kohtupraktikaga (nt Tallinna Ringkonnakohtu 31.05.2021 otsus nr 3-20-659). X 10.09.2021 seletustest ja Q 27.09.2020 vastustest nähtub, et sisuliselt usaldas kaebaja kogu Zulus OÜ juhtimise volitatud isikule ja andis talle piiramatu 4(12)
3-22-309 tegutsemisvabaduse. See toob juba iseenesest kaasa, et juhatuse liikmele ei saagi ilmneda asjaolusid, mis võiksid tingida vajaduse sekkuda volitatud isiku tegevusse. Volitatu üle sisulise kontrolli puudumine annab aluse järelduseks, et kaebaja oli raskelt hooletu. Väide, et kaebajal puudus ajend volitatud isiku tegevuse kontrollimiseks (vt otsus nr 3-17-2235, p 19), ei anna absoluutset õigustust mitte huvituda äriühingu tegevusest, dokumentidest vms. Mida ja mille alusel oleks kaebaja pidanud kahtlustama, on märgitud vastutusotsuse p-s 3.1.2. Kui kaebaja olnuks mõistlikul määral informeeritud ja kursis raamatupidamisega, siis oleks ta mõistnud, et OÜ-de Smek Ehitus ja NortexPoint arved ei vasta nõuetele (vt kontrolliakti p 1.2 alap a). Ostuarvetega seoses puudusid igasugused aktid (sh kahel arvel viidatud akt nr 190130). Teenuse kirjeldus ja arvandmed peavad olema piisavalt üksikasjalikud, et tagada teenuse identifitseerimine ja saamise kontrollitavus, sh ei piisa ainuüksi teenuse sidumisest konkreetse ehitusobjektiga. Kaebaja ei selgita, mille alusel ta teadis, mida tähendavad arvete kirjeldustes märgitud „paigaldustööd“, „eelarvestamine“ ja „ületegemine tööd“. Kaevikute tagasitäite tööde puhul oli tegemist drenaaži- ja truubitöödega, millega pidanuks kaasnema vastavuse kontrolli dokumendid. Puudusid mh kirjalikud lepingud, kuigi Aruküla veevärgi arenduse valdkonnas oleks pidanud see olema. Puudulikud dokumendid oleksid hoolsas juhatuse liikmes tekitanud küsimuse, mis teenust täpselt osteti, mis mahus, kuidas kujunes hind, kus on lepingud jne. Nagu on liiga üldine ostetud teenuste kirjeldus, nii on sama üldine ka edasimüüdud teenuste kirjeldus. OÜ-de Findesk ja Ventmann arved ja aktid ning muud dokumendid ei anna alust järeldada, et maksuhaldur oleks rikkunud uurimiskohustust ja see oleks mõjutanud vastutusotsuse tegemist. Kuna vaidlus puudutas tehinguid OÜ-dega Smek Ehitus ja NortexPoint, siis ei pidanud MTA eraldiseisvalt uurima Zulus OÜ tehinguid OÜ-dega Findesk ja Ventmann, sest need ei muuda kuidagi järeldust, et tehingud OÜ-dega Smek Ehitus ja NortexPoint ei olnud reaalsed. Samuti ei ole kaebaja ära näidanud, et neile äriühingutele kantud raha oleks jõudnud tagasi Zulus OÜ majandustegevusse, et seeläbi välistada tulumaksuga maksustamine. Kaebaja ei tundnud üldse huvi tehingupartnerite vastu, kuigi puudulikud dokumendid pidanuksid sellise huvi tekitama. Kuigi kaebaja ei oleks saanud teada mitmeid OÜ-dega Smek Ehitus ja NortexPoint seotud asjaolusid, ei ole kaebaja teinud midagi selleks, et infot üldse saada. Kaebaja süü vormiks on raske hooletus. Kaebajal oli võimalus sekkuda Zulus OÜ majandustegevuse korraldamisse ja kontrollida volitatud esindaja tegevust. Sisuliselt piiramatu volituse andmisega võttis kaebaja riski, et tal ei olegi võimalik volitatud isiku tegevust kontrollida. Kontrollimine ei oleks olnud ebamõistlikult keeruline, vaid kaebaja lihtsalt usaldas jäägitult volitatud isiku tegevust ja loobus tema kontrollimisest. Kaebaja vastuväidete aktsepteerimisel tekiks skeem, mille tulemusel ongi juhatuse liikmel passiivsusega võimalik oma kohustustest vabaneda. Põhjusliku seose esinemist on veenvalt põhjendatud vastutusotsuse p-s 4. Kuigi 2019. a mai deklareerimiskohustuse rikkumist ei saa heita ette kaebajale, kes polnud TSD esitamise ajal enam juhatuse liige, siis tema süülise tegevusetuse tulemusel äriühingust alusetult raha välja viimise võimaldamise tõttu on kaebaja rikkunud 2019. a mai maksude tasumise korraldamise kohustust ja esineb põhjuslik seos 2019. a mai tulumaksukohustusega summas 22 563,90 eurot (vt vastutusotsuse p-d 2.1.2, 3.1.3, 4 ja 6). Kui äriühingust poleks 155 980,56 eurot alusetult välja viidud, siis olnuks äriühingul võimalik tasuda 2019. a mai tulumaks. Kuna kaebaja vastutab talle ette heidetava põhivõla eest (83 190,34 eurot), siis on sellega kaasnevalt õigesti tuvastatud vastutus ka intressivõla (28 554,66 eurot) eest. Kohus ei korda vastutusotsuse p-des 2.3, 3.1.3, 4 ja 6 toodud põhjendusi (vt Riigikohtu 16.10.2019 määrus nr 3-19-269, p 9; 19.04.2022 otsus nr 3-20-1213, p 15). Kuna Zulus OÜ-le koostati intressinõue 14.10.2021, siis ei saanud maksuhaldur püüda seda äriühingult sisse nõuda 3 kuu jooksul enne vastutusotsuse tegemist (21.12.2021). Kuna Harju Maakohtu 06.09.2021 määrusega nr 2-21-10964 lõpetati Zulus OÜ pankrotimenetlus pankrotti välja kuulutamata raugemise tõttu, saab aga intressivõla sissenõudmise äriühingult lugeda nurjunuks (vt Riigikohtu 06.10.2021 otsus nr 3-19-1161, p 5(12)
3-22-309 14.2). Vastutusotsus on kaebajat puudutavas osas õiguspärane ja selle tühistamiseks ei ole alust. Maksuhalduri üksikud järeldused võivad küll olla vaieldavad, kuid kogumis on need piisavalt põhjendatud. Uurimiskohustuse rikkumist ei kujuta asjaolu, et MTA ei ole kontrollimenetluses kaebaja kui kolmanda isiku poole pöördunud. Kaebaja on vastutusotsuse menetluses MTA küsimustele vastanud ning tal oli võimalus vaielda vastu MTA tuvastatud asjaoludele ja esitada tõendeid. Kaebajale oli tagatud ärakuulamisõigus ja tema väidetele on vastutusotsuses (p 6) vastatud. Tõendamiskoormus on kaebajale MKS § 150 kohaselt üle läinud, kuid kaebaja ei ole suutnud maksuhalduri järeldusi ümber lükata.
3-22-309 huvi selle vastu kas ja kui suures ulatuses OÜ-de Smek Ehitus ja NortexPoint arvetel kajastatud teenuseid edasi müüdi, pole ka teada, mis kaalutlustel (nt omakasupüüdlikkusest) Q parandusdeklaratsioone just sellisel kujul esitas. Kui lähtuda loogikast, et Zulus OÜ ei soetanud teenuseid OÜ-delt Smek Ehitus ja NortexPoint ning ei müünud midagi OÜ-dele Findesk ja Ventmann, siis puuduks Zulus OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, kuid puudus ka käive (st toimus ainult raha liikumine). Järelikult pidanuks maksuhaldur täiendavalt vähendama deklareeritud käivet ja Zulus OÜ maksuvõlg oleks hoopis teistsugune. Kui lähtuda, et OÜ-dele Smek Ehitus ja NortexPoint kanti Zulus OÜ kaudu edasi OÜ-delt Findesk ja Ventmann saadud raha, siis ei oleks alust määrata tulumaksu, sest Zulus OÜ vara ei vähenenud (MKS § 83 lg 4). Kui maksuhaldur kahtlustas arvevabriku kasutamist, tulnuks välja selgitada, kas ja mida Zulus OÜ siis edasi müüs ning kes oli tegelik kasusaaja. Kui lähtuda vastutusotsusest, viis Q ka hiljem Zulus OÜ-st raha välja ja seega ei saa välistada, et selliste parandusdeklaratsioonide esitamine oli osa tema plaanist tekitada OÜ-dele Findesk ja Ventmann maksueelis. Kaebaja ei ole tehingutes osalenud ja tehinguosalised võisid tegutseda kaebaja eest varjatult, kusjuures tal ei saanud tekkida mingit kahtlust, et tehinguid tegelikult ei toimunud, kuna talle näidati arveid, akte, projekte jne ning alltöövõtjate kasutamine oli töötajate puudumise tõttu ootuspärane. Kui Zulus OÜ osutas reaalselt teenuseid OÜ-dele Findesk ja Ventmann, pidanuks maksuhalduril ja kohtul tekkima põhjendatud küsimus, kes neid töid teostas, kuna Zulus OÜ-l puudusid töötajad. Tööd pidi sel juhul tegema tundmatu kolmas isik (muu äriühing, varjatud tööjõud). Asjas on liiga palju välja selgitamata asjaolusid, kontrollimata väiteid ja oletusi, mistõttu ei ole kaebajale koostatud vastutusotsus õige ega õiglane. Kuna kaebajal ei olnud põhjust midagi kahtlustada, siis ei rikkunud ta oma kohustusi raskest hooletusest. Ebaõige on seisukoht, et puudub võimalus tuvastada kas ja kes ning milliseid töid ja millises mahus tegi. See on võimalik, kuid maksuhaldur ei ole seda üldse uurinud, vaid tema huvi ammendus kohe, kui Q esitas maksuhaldurile sobivad parandusdeklaratsioonid. Müügiarvete ja aktide olemasolu tõttu pidanuks maksuhalduril tekkima põhjendatud kahtlus, et parandusdeklaratsioonid esitati üksnes maksukontrolli lõpetamise eesmärgil, vältimaks liigset tähelepanu tegelikele kasusaajatele. Q tegevuse ja MTA tegevusetuse tulemusena on süüdlaseks tehtud kaebaja. X ei vastuta Zulus OÜ maksuvõla eest, sest äriühingu majandustegevust viis sisuliselt ellu Q ning kaebaja ei olnud ega pidanud olema väidetavalt fiktiivsetest tehingutest teadlik. Kaebaja oli juhatuse liikmena mõistlikul määral informeeritud: ta teadis, et Q leidis uusi kliente (OÜ-d Findesk ja Ventmann), teadis üldjoontes neile osutatava teenuse sisu, oli teadlik, et neid teenuseid ostetakse omakorda sisse, kuna Zulus OÜ-l puudusid töötajad jne. Kaebaja oli veendunud, et kõik ostu- ja müügiarved on KMD-del kajastatud (sh puudus tal alus arvata, et OÜ-de Smek Ehitus ja NortexPoint arved võivad olla näilikud). Tehingute tegemiseks volituse andmine on äris tavapärane ja seaduslik esindaja ei peagi teadma üksikasjalikult kõigi volitatud esindaja sõlmitud tehingute sisu. Zulus OÜ raamatupidamist ei korraldanud Q, vaid Satelles Saturni OÜ, kuid sealt ei tulnud samuti signaali, et midagi oleks puudu või valesti. Kaebaja selgitused vastutusmenetluses olid üsna lakoonilised, sest kaebaja ei osanud ette näha, et esimene pöördumine jääbki viimaseks ja sellele järgneb kohe vastutusotsuse projekt. Kaebaja vastustest on ilmne, et kõigi igapäevaste tehingutega tegeles Q. Kaebaja oli siiski üldjoontes tehingutest teadlik ning veendus selles, et dokumentatsioon oleks korras ja kajastuks raamatupidamises. Tehingute üksikasjade mitteteadmise põhjuseks ei olnud kaebaja üldine passiivsus, vaid asjaolu, et kõik sujus hästi. Q on kanalisatsiooni-, veefiltrite süsteemi jne valdkonnas väga tuntud ja hinnatud spetsialist, kes oli volitatud tegutsema Zulus OÜ huvides tegevuse edasi arendamise eesmärgil. Kuna nii maksumenetlus kui ka vastutusmenetlus jäid poolikuks, siis saab kaebaja lähtuda vaid maksuhalduri kogutud tõenditest. Nende põhjal ei ole selge, kas liikusid üksnes arved või tellis Q töid tundmatutelt kolmandatelt isikutelt. Ei saa välistada, et kaebajale näidati teisi dokumente 7(12)
3-22-309 ja räägiti asju muus valguses vms. Kui isikut hoitakse teadmatuses, peaks esinema ajend, miks asuda lisateavet otsima (vt otsus nr 3-17-2235, p 19). Üksnes asjaolu, et Q maksuhaldurile kõiki akte ei edastanud, ei tähenda, et neid ei ole olnud või neid ei ole kaebajale tehingute toimumise ajal näidatud. Kaebaja väidab, et aktid olid olemas, kuid maksuhaldur ega kohus ei ole pidanud vajalikuks selle asjaolu täpsustamiseks Q või Zulus OÜ poole pöörduda. Samuti ei ole pöördutud raamatupidamisteenust osutanud Satelles Saturni OÜ poole. Lubamatu on olukord, kus tõenäoliselt pani Q kaebaja teadmata toime maksupettuse, kuid kaebaja süü tuvastamisel lähtutakse ikka Q esitatud teabest ja dokumentidest. Seda olukorras, kus vastutusotsuse kohaselt jätkas Q äriühingu huvide kahjustamist ka pärast 2019. a maid. Isegi kui osa arveid ja akte olid KMS § 37 lg 7 tähenduses puudulikud, ei kehti see järeldus kõigi arvete ja aktide puhul, kuid sellega ei ole arvestatud. Kohtu viited täiendavate dokumentide puudumisele ei ole põhjendatud. Drenaažitööd olid lihttööd, mis ei nõudnud mingeid spetsiifilisi dokumente. Asjaolu, et Q ei ole maksukontrolli käigus ühtegi lepingut esitanud, ei tähenda lepingute puudumist. Maksuhaldur ei ole neid täiendavalt küsinud, sh rakendanud sunniraha. Lepingud olid vähemalt osaliselt kindlasti olemas ja kaebaja tutvus nendega. Teenuse kirjeldusena on sõna „eelarvestamine“ tavapärane (nt Eco-Mos OÜ 06.03.2019 arve nr 0011) ning tähendab ehitustööde kulukalkulatsiooni koostamist, arvestades tööde mahtu ja valitud materjale. Ehitusvaldkonna inimestele on tuntud ka sõna „ületegemine“, mis tähendab, et Zulus OÜ tegi tööd vastavalt esialgu kokkulepitule, kuid peatöövõtja mõtles siis ringi ja palus mõned töölõigud ümber teha. Ümbertegemise ulatust arutati ehitusobjektil ja kõik osapooled pidasid sellist sõnastust piisavaks. Kui jätta kõrvale need andmed OÜ-de Smek Ehitus ja NortexPoint kohta, mis ei saanud olla kaebajale teada (nt KMD-d, kriminaalmenetluse materjalid, raha liikumine), siis ei jäägi eriti asjaolusid, mida kaebaja oleks pidanud tehingute tegemise ajal märkama. Kaebaja kinnitab, et lepingud olid suuremalt jaolt olemas ning aktide ja arvete sõnastust pidas kaebaja kogemuste põhjal piisavaks ning need ei tekitanud küsimusi, kuna ta tehingute sisu üldjoontes teadis ja ka peatöövõtja tasus kõik arved õigeaegselt. Vastutusotsuses ei ole kaebaja süüd nõuetekohaselt motiveeritud, sest lähtutud on üksnes võimaliku pettuse toimepanija esitatust ja muud tõendid jäetud kogumata. Kaebajale on pandud ebaõiglaselt suur tõendamiskoormus, kuigi tal puudub juurdepääs Zulus OÜ dokumentidele (sh puudus juba äriühingu maksumenetluse ajal).
3-22-309 aja (viie kuu) vältel soetati teenust 208 804,60 euro eest. Olukorras, kus Zulus OÜ-l puudusid töötajad, hõlmab juhatuse liikme tavapärane hoolsuskohustus mh veendumist, kas tegemist oli teenuse tegeliku osutajaga. Kaebaja ei pidanud kontrollima volitatud isiku iga sammu, vaid ta pidi üksnes veenduma, kes osutab suuremahulisi teenuseid. Käibemaksuarvestuses ei tõenda teenuse edasimüük seda, et teenus on soetatud käibemaksukohustuslaselt. Tulumaksuarvestuses saab kauba tundmatult kolmandalt isikult soetamise korral tulla kõne alla tulumaksu määramine hindamise teel. Zulus OÜ ei soetanud aga kaupa, vaid teenust. Lisaks ei ole X ega ka Q väitnud, et teenust soetati tundmatult kolmandalt isikult. Maksuhaldur on hindamist kaalunud kontrolliakti p-s 2.2.4, jõudes järeldusele, et hindamine ei ole rakendatav. Seetõttu on kogu OÜdele Smek Ehitus ja NortexPoint välja makstud summa õigesti loetud Zulus OÜ ettevõtlusega mitteseotuks. Isegi kui Zulus OÜ võis osaleda tehingute ahelas OÜ-de Findesk ja Ventmann kasuks, ei muudaks see Zulus OÜ maksukohustuse suurust. Kuna Zulus OÜ esitas OÜ-dele Findesk ja Ventmann käibemaksuga arved, olnuks tal käibemaksu tasumise kohustus ka juhul, kui ta tegelikult teenust edasi ei müünud (KMS § 38 lg 1 teine lause). Samuti ei oleks vähenenud Zulus OÜ tulumaksukohustus, sest see ei seondu OÜ-delt Findesk ja Ventmann raha laekumisega, vaid tegelikult saamata teenuste eest raha OÜ-dele Smek Ehitus ja NortexPoint väljamaksmisega. X ei vabasta vastutusest tema väidetav täielik usaldus Q suhtes ning sellest tulenev süvenematus äriühingu tegevusse. Kaebaja volitused Zulus OÜ juhatuse liikmena lõppesid vahetult pärast OÜ-dega Smek Ehitus ja NortexPoint tehingute lõppemist 23.05.2019. See asjaolu seab täiendavalt kahtluse alla väite, et Q võis kuritahtlikult kasutada ära olukorda, et kaebaja oli talle äriühingu nimel tegutsemiseks andnud täieliku volituse. Samas on halduskohus otsuse p-s 21 põhjendatult märkinud, et kontrollist täielikult loobumisega võttis kaebaja ise riski vastutuse osas ja ei käitunud juhatuse liikmelt oodatava hoolsusega. Juhatuse liikmel ei ole passiivsusega võimalik maksukohustustest vabaneda. Kaebajale ei ole heidetud ette tahtlust, vaid rasket hooletust (MKS § 40 lg 1). Kaebaja pidi Zulus OÜ juhatuse liikmena kontrollima Q korraldatud tehinguid sisuliselt, mitte üksnes formaalselt.
3-22-309 peab tehingute kohta koostatud dokumentide põhjal olema tuvastatav, missuguseid teenuseid ja millises mahus on arvete alusel osutatud (nt Riigikohtu 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14, p-d 15–17; 09.05.2013 otsus nr 3-3-1-81-12, p 11).
3-22-309 nn variisiku kaudu kallimalt edasi (nt Riigikohtu 16.10.2013 otsus nr 3-3-1-42-13, p 16). Hindamine võib teenuse puhul tulla erandina kõne alla ka siis, kui teenuse (nt ehitustööde) hind hõlmab olulises ulatuses kasutatud materjalide ja paigaldatud seadmete hinda ning seejuures on välistatud, et materjalid ja seadmed tootis maksukohustuslane ise (nt Riigikohtu 05.06.2014 otsus nr 3-3-1-33-14, p-d 15.1 ja 16; 17.12.2013 otsus nr 3-3-1-49-13, p 20). Hindamise teel maksu määramist ei tule üldjuhul kaaluda, kui kauba maksumus moodustab arvel märgitud koguhinnast vähem kui 50% (vt Riigikohtu 11.12.2014 otsus nr 3-3-1-61-14, p 17). Praegusel juhul ei ole teenuste tegelikku osutajat tuvastatud ning arvetel puuduvad ka viited teenuse osutamiseks kasutatud materjalidele või tööde teostaja poolt paigaldatud seadmetele. MTA on 06.07.2020 kontrolliaktis (p 2.2.4) hindamise põhjendatult välistanud, sest hindamise teel ei oleks kuidagi võimalik kõrvaldada puudust, et teenuste tegelik osutaja ei ole tuvastatav.
3-22-309
12(12)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.