Eesti Metsamehed OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 02.12.2021 maksuotsuse nr 12.2-3/054963-20 ühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – Eesti Metsamehed OÜ, esindaja vandeadvokaat Madis Uusorg
Asja läbivaatamine
Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Aiki Meister Kohtuistungid 06.09.2022 ja 13.11.2022
RESOLUTSIOON
Jätta kaebus rahuldamata. Tagastada kaebajale ettemaksuna tasutud tunnistajatasu summas 263,36 eurot. Ülejäänud osas jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 04.01.2023.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu-ja Tolliamet kontrollis 19.02.2021 korralduse nr 12.2-3/054963-1 alusel Eesti Metsamehed OÜ (kaebaja) käibe- ja tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil oktoober 2019 kuni november 2020. Kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on kajastatud 30.09.2021 kontrollaktis nr 12.2-3/054963-17 (kontrollakt).
Maksu- ja Tolliameti 02.12.2021 maksuotsusega nr 12.2-3/054963-20 kohustati kaebajat tasuma maksusumma 74 855,34 eurot. Maksuotsuses leiti kokkuvõtvalt järgmist: 1) kontrollitavatest andmetest nähtus, et kaebaja on kontrollitaval perioodil ostnud äriühingult Viptimber OÜ teenuseid ning arvestanud arvetel märgitud käibemaksu oktoober 2019 kuni november 2020 käibedeklaratsioonide sisendkäibemaksu hulgas. Teenuseid Viptimber OÜ-lt kaebaja aga ei 1(11)
soetanud, mistõttu puudus tal õigus arvata sisendkäibemaksu maha summas 15 242,13 eurot; 2) kaebaja ei ole oktoober 2019 kuni november 2020 deklareerinud vormi TSD lisa 6 koodil 6070 ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt tulumaksu. Maksuhaldur tuvastas, et kaebaja on teinud Viptimber OÜ-le ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid summas 91 452,85 eurot, mille kohta puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Sellest tulenevalt on kaebajal kohustus deklareerida ja tasuda tulumaks summas 22 863,21 eurot; 3) kaebaja raamatupidamises näidatud laenu andmist Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le ja Balti Varahaldus OÜ-le ei toimunud. Mittetoimunud laenutehingud on näilikud ning need vormistati ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete varjamiseks. Sellest tulenevalt on kaebajal kohustus oma raamatupidamises kajastada, deklareerida ja tasuda tulumaks summas 36 750 eurot põhjusel, et väljamaksed summas 147 000 eurot ei olnud seotud kaebaja ettevõtlusega.
4.Kaebaja esitas 25.01.2022 maksuotsusele vaide, mille MTA jättis 16.02.2022 vaideotsusega rahuldamata. Kaebaja esitas 23.03.2022 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 02.12.2021 maksuotsuse tühistamiseks. Kohus võttis kaebuse 29.03.2022 määrusega menetlusse.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
Kaebaja seisukoht
5.Kaebaja seisukoht on kokkuvõtvalt järgmine. 5.1 Olukorras, kus tegemist on spetsiifiliselt maksuõiguse alaseid erialateadmisi puudutava teemaga ning äriühing on väljendanud, et soovib oma õiguste kaitseks kasutada vandeadvokaadi abi, on eriarvamusele vastamise tähtaja pikendamata jätmine põhjendamatu. 5.2 Kontrollakt on tehtud ennatlikult, ootamata ära vaidluse tulemust haldusasjas nr 3-21-835. Nimetatu tähendab, et tegelikult ei huvita maksuhaldurit see, milline info ÜM kontolt nähtuks. 5.3 Ebaõige on, et Viptimber OÜ arved ei vasta KMS sätestatud arve tingimustele ning tegemist ei ole TuMS tähenduses nõuetekohase algdokumendiga. Õige ei ole ka et, arved ja aktid ei tõenda teenuse osutamist Viptimber OÜ poolt. Kaebaja ja Viptimber OÜ leppisid kokku, et Viptimber OÜ tasu alltöövõtjana on teatav protsent RMK poolt esitatud tellimuse maksumusest. Kokkuleppe puhul ei omanud tähtsust, kas RMK-ga sõlmitud lepingust tulenevalt võis RMK hiljem kaebajale teenuse eest makstavat tasu muuta. Sellest sõltus vaid kaebaja kasumi marginaal. Kaebajale oli teada, et RMK makstav tasu muutub vaid erandlikel juhtudel ja kui, siis muutuks see kaebaja kasuks. Kontrolliperioodil toimunud tehingute puhul ei erinenud RMK n.ö töökäsus määratud maksumus kordagi maksmisele kuuluvast summast, mistõttu ei saa pidada tavatuks, et kaebaja ja Viptimber OÜ sõlmisid kokkulepped lähtuvalt RMK töökäskudest. Süsteem, millega RMK tööd kaebajale esitab, võimaldab kaebajal muuta tellimusel kajastatud hinda seda tellimust ise edasi esitades. Vastav võimalus on RMK süsteemi sisse ehitatud. RMK poolt riigihanke alusel tellitud tööde hinnad on avalikud, mistõttu ei ole tavapäratu, et peatöövõtja avaldab alltöövõtjale, millise hinnaga ta saab teenust edasi müüa. 5.4 Tööde üleandmine Viptimber OÜ poolt kaebajale toimus. Akti alusel koostatud arve tasumisega aktsepteeris kaebaja arvet ja seega ka teenust. Poolte vahel vormistatud aktid koostati peale reaalset tööde teostamist ja nende ülevaatamist kaebaja poolt. Akti vormistas kaebaja. Akti koostamisega kinnitas kaebaja Viptimber OÜ tööde vastuvõtmist ja aktsepteerimist aktis märgitud RMK aktidega tellitud tööde ulatuses. Viptimber OÜ andis tööd üle.
2(11)
5.5 Kaebajal puudus ka teadmine, et töid võis teha tundmatu kolmas isik. Viptimber OÜ on müügikäivet kaebajale deklareerinud. Viptimber OÜ jaoks ei omanud tähtsust, kellele RMK akti väljastas. Kui kaebaja arve esitas, siis on põhjendatud töö kajastamine just kaebajale esitatud arvel. 5.6 RMK-ga ei sõlmitud kirjalikku lepingut mitte kaebaja nõudmisel, vaid RMK soovil, millele eelnes riigihanke protsess, mille puhul on ainuvõimalik kirjaliku lepingu sõlmimine. Kaebaja olnuks valmis ka RMK-le teenust osutama suulise lepingu alusel. Kui mõlemad pooled on nõus alltöövõtulepingu sõlmima suulises vormis, ei ole mõistlik kirjaliku lepingu sõlmimine üksnes maksuhaldurile esitamiseks. Käesoleval juhul tõendavad tehingute toimumist Viptimber OÜ-ga arved, tööde aktid, Viptimber OÜ käibedeklaratsioonid, kaebaja ja Viptimber OÜ esindajate ütlused ja kinnitused. 5.7 RMK ei kontrollinud, kas kaebajal on alltöövõtjad või mitte. Maksuhaldur ei saa põhjendada täiendava maksukohustuse määramist sellega, et Viptimber OÜ ei teatanud maksuhaldurile oma alltöövõtjaid. Puuduvad ka igasugused tõendid, mis annaksid alust kahtlustada, et kaebaja on Viptimber OÜ-ga kokku leppinud, et viimane teenust kaebajale ei osuta. Poolte pikaajaline tutvus saab käesoleval juhul üksnes kinnitada tehingute tegelikku toimumist, mitte vastupidist. 5.8 Asjaolust, et BL ei selgitanud maksuhaldurile, millist infot ta Viptimber OÜ uuele juhatuse liikmele edasi andis ja ei ole nimetanud Viptimber OÜ alltöövõtjaid, ei saa järeldada, et BL vastavat infot ei vallanud või seda uuele juhatuse liikmele edasi ei andnud. Selle põhjuseks võis olla soov vältida võimalikku maksukohustust. Kaalutlused võisid olla tingitud ka toimunud kriminaalmenetlusest ja enese mittesüüstamise privileegist. Sellest tulenevalt võis BL anda maksuhaldurile üldsõnalisi ja ebaõigeid ütlusi. 5.9 Kaebaja ei jätnud täitmata hoolsuskohustust. Kaebaja on selgitanud, et teadis, et Viptimber OÜ tegutseb metsanduse valdkonnas ega pidanud vajalikuks kontrollida kas ettevõte tõesti selles valdkonnas tegutseb. Hoolsuskohustuse rikkumine ei ole teada oleva asjaolu kontrollimata jätmine. Kaebaja teadis Viptimber OÜ juhatuse liiget BL varasemast ajast ning teadis, et isik on võimeline korraldama tööde teostamist, mida kaebaja vajas. Kaebaja suhtles Viptimber OÜ juhatuse liikmega ja sai kinnituse, et ettevõte omab võimekust teenust osutada. Töötajate olemasolu kontrollimine ei saanud tõendada äriühingu võimekust teenust osutada kui seda tõendas toonase juhatuse liikme BL kinnitus selle kohta. Kaebajale teenuse osutamise ajal oli Viptimber OÜ-l üks töötaja. Ettevõte on tasunud makse juba alates 2015. aastast. Tööde kvaliteedi osas ei teinud etteheiteid ka RMK. 5.10 Kaebaja andis 2020 aastal sõlmitud laenulepingute alusel Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le laenu 127 000 eurot. 01.06.2020 laenulepingu alusel andis kaebaja laenu Balti Varahaldus OÜ-le summas 20 000 eurot. Maksuhaldur ei ole maksuotsuses üheselt ja arusaadavalt põhjendanud, miks on maksuhaldur asunud seisukohale, et laenu andmist Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le ja Balti Varahaldus OÜ-le ei ole toimunud. Balti Metsahooldus Grupp OÜ ja Balti Varahaldus OÜ suhted ÜM ei oma tähtsust hindamaks kaebaja suhteid nimetatud ettevõtetega. Puudub vaidlus selles, et kaebaja on viidatud laenulepingute alusel väljamakseid teinud, st omandanud nõuded Balti Metsahooldus Grupp OÜ ja Balti Varahaldus OÜ vastu. Kaebaja maksustamisel ei oma tähendust, milleks laenusaajad laenu võtsid või milleks kasutasid. Tähtsust ei oma ka et laenu saajad on laenu andnud osaliselt üle otse ÜM. Balti Metsahooldus Grupp OÜ on 2021. aastal maksnud saadud laenust tagasi 61 000 eurot, mis kinnitab, et tegemist on laenuga. Balti Varahaldus OÜ on tagastanud laenu 2021. aastal 37 840 eurot. Võttes arvesse varasemat laenujääki (26 800 eurot) on Balti 3(11)
Varahaldus OÜ kontrolliperioodil antud laenu tagastanud summas 11 040 eurot, st laenujääk on 8 960 eurot. Ei oma tähendust, kas Balti Metsahooldus Grupp OÜ-l ja Balti Varahaldus OÜ-l oli kohustusi ÜM ees. Isegi kui see omaks tähendust, siis ei ole tõendamist leidnud, et nimetatud ettevõtetel puudusid kohustused ÜM ees vastavalt summades 55 000 eurot ja 20 000 eurot. Kaebaja ei saa ka tõendada ÜM poolt teenitud tulu suurust Soomes või isiku säästude olemasolu või suurust. Balti Varahaldus OÜ soetas 17.05.2018. a vara enampakkumise aktis märgitud Nigula tee kinnistu, mille soetamiseks andis äriühingule laenu ÜM summas 25 030 eurot. Balti Varahooldus OÜ soetas 06.06.2018 Haagimetsa kinnistu 31.05.2018 toimunud enampakkumiselt. Kinnistu soetamiseks andis laenu summas 17 722 eurot samuti ÜMe. Seega on ebaõige maksuhalduri väide, et ÜM ei olnud nõuet Balti Varahooldus OÜ vastu, mille tagastamiseks Balti Varahooldus OÜ kaebajalt laenu võttis. ÜM eelneval perioodil teenitud säästudele lisaks võtnud ka laenu füüsiliselt isikult enam kui 100 000 euro ulatuses. Kaebaja on esitanud haldusasja materjalide juurde ÜM konto väljavõtte, millelt nähtub laenu tagastamine AP perioodil 05.12.2018 kuni 25.12.2020 summas 167 172,90. Maksuhaldur oleks igal juhul pidanud maksukohustust vähendava asjaoluna arvesse võtma summade tagastamist Balti Varahooldus OÜ ja Balti Metsahooldus Grupp OÜ poolt ning lugema maksukohustuse ära langenuks, mida ei tehtud. Vastustaja seisukoht
6.Vastustaja vaidleb kaebusele vastu ning palub jätta kaebus rahuldamata. 6.1 Vastustaja ei nõustu kaebaja etteheidetega ärakuulamisõiguse rikkumise osas. Kaebajal oli vastuväidete esitamiseks kokku 24 kalendripäeva ning 18.11.2021 on koostatud vastuväited 23 leheküljel. Vastuväidetest nähtub, et kaebaja on kontrollaktist aru saanud. Seejuures on maksuhaldur vastuväidete esitamise tähtaega kaks korda pikendanud. 6.2 Vaidlus haldusasjas nr 3-21-835 ei mõjutanud maksumenetlust, sest maksuhalduril ei ole õigust jätta maksuotsust tegemata kui maksumenetluses on vajalikud tõendid maksu määramiseks muul viisil kogutud. 6.3 Kaebaja on Viptimber OÜ vormistatud arvetega deklareerinud kontrolliperioodil tehinguid kokku 91 452,85 euro eest (koos käibemaksuga). Samas ei ole Viptimber OÜ arvete ega aktidega võimalik kindlaks teha, millisel ajavahemikul, millises mahus tegelikult kaebajale metsa valgustusraide, istutuse ja uuenduse teenust osutati. Seejuures on aktid vormistatud nii, et neil on kajastatud RMK poolt kaebajale esitatud töökäskude andmed, kuid mitte tegelikkuses tundmatult kolmandalt isikult saadud teenuste maht. Järelikult ei ole kuidagi tuvastatav, milliseid teenuseid osutas Viptimber OÜ väidetav alltöövõtja Viptimber OÜ-le ja millises osas need kaebajale edasi müüdi. Puuduvad kaebaja ja Viptimber OÜ vahelised lepingud ning ka andmed, kes olid Viptimber OÜ alltöövõtjad. Viptimber OÜ kui alltöövõtja andmeid ei ole kaebaja RMK-le esitanud, kuigi pidanuks seda korra kohaselt tegema. 6.4 Kaebaja juhatuse liikme väidetavad ammused isiklikud ja usalduslikud suhted Viptimber OÜ juhatuse liikme BL ei ole tõsiseltvõetavad põhjendusena, miks kaebaja ei vormistanud kirjalikke lepinguid ega uurinud Viptimber OÜ kohta avalikult kättesaadavaid andmeid teenuste osutamise tegeliku võimekuse kohta. Veelgi vähem on usutavad kaebaja väited selle kohta, et täiendavate lepingute ja muude dokumentide vormistamist ei pidanud kaebaja vajalikuks ka siis, kui Viptimber OÜ juhatuse liige vahetus 01.06.2020. Seega ei ole ka perioodil juunist kuni novembrini 2020 võimalik kindlaks teha väidetavaid Viptimber OÜ alltöövõtjaid, kelle teenuste osutamise võimekuse ja kvaliteedi kohta oleks kaebajal pidanud andmed olema. 4(11)
6.5 Usutavamaks ei muuda kaebaja väiteid asjaolu, et Viptimber OÜ arvete eest tasus kaebaja üksnes sularahas, mille ta oli eelnevalt oma juhatuse liikme pangakontole kandnud. 91 452,85 euro ulatuses ei ole sularahas tasumine usutav ega ka põhjendatud olukorras, kus puuduvad muud kirjalikud dokumendid, mis fikseeriksid selle, millal ja millises mahus teenuseid osutati ning kes oli tegelik teenuse osutaja. 6.6 Vastustaja ei nõustu kaebuse seisukohaga, et Balti Metsahooldus Grupp OÜ ja Balti Varahaldus OÜ vormistatud laenutehingud omaksid tähendust nimetatud äriühingute maksustamisel, aga mitte kaebaja maksustamisel. Tõendatud on, et kaebaja on äriühingust raha välja viinud põhjendamatute väljamaksete kaudu. Tehingud on vormistatud seotud äriühingute vahel. Kaebaja ei ole veenvalt tõendanud, et laenutehingud on reaalselt aset leidnud ja ÜM oli piisavalt vahendeid, et nendele äriühingutele laenu anda.
KOHTU PÕHJENDUSED
7.Käesolevas asjas on poolte vahel vaidlus selles, kas kaebaja soetas kontrollitaval perioodil teenuseid Viptimber OÜ-lt. Nimetatud tuvastusest sõltub, kas kaebajal on õigus arvata Viptimber OÜ poolt väljastatud arvete alusel maha sisendkäibemaksu ja kajastada nimetatud arve alusel tehtud väljamakseid ettevõtlusega seotus väljamaksetena. Samuti on poolte vahel vaidlus selles, kas kaebaja on andnud laenu Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le ja Varavaldus OÜ-le. Juhul, kui nimetatud tehingud tuvastamist ei leia, siis on kaebaja teinud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid summas 147 000 eurot ning nimetatud summa tuleb kajastada raamatupidamises, deklareerida ning tasuda tulumaks summas 36 750 eurot.
8.Kohus leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata. Kuivõrd kaebaja poolt kaebuses ja kohtumenetluses esitatud väited kattuvad valdavas osas kaebaja 19.11.2021 eriarvamuses ja vaides esitatud väidetega, millele on kontrollaktis, maksuotsuse punktis 3 ja vaideotsuses põhjalikult vastatud, märgib kohus, et nõustub kontrollaktis ja maksuotsuses toodud maksuhalduri põhjendustega ega korda neid käesolevas otsuses üle (HKMS § 165 lg 2). Vastuseks kaebusele märgib kohus järgmist.
9.Kaebaja on esitanud menetlusliku etteheite leides, et maksuotsus on õigusvastane põhjusel, et talle ei tagatud maksumenetluses piisavalt ärakuulamisõigust, kuna temalt nõuti kontrollaktile eriarvamuse esitamist ajal, mil tal ei olnud võimalik kasutada kvalifitseeritud õigusabi ning kaebaja seaduslik esindaja pidi sellel põhjusel koostama ise 18.11.2021 vastuväited kontrollaktile. Kaebaja on ka viidanud vaidlusele haldusasjas nr 3-21-835, milles kaebaja juhatuse liikmele on tehtud korraldus teabe andmiseks ning on leidnud, et maksuotsuse tegemine enne lahendi jõustumist nimetatud asjas on õigusvastane. Kohus kaebaja käsitlusega ei nõustu.
10.Kaebaja on esitanud kontrollaktile põhjalikud vastuväited ning vastuväidetest ei nähtu, et kaebajale oleks jäänud arusaamatuks, millistele asjaoludele on tal vajalik vastu vaielda ning milliseid tõendeid esitada. Kaebaja on esitanud kontrollaktis kajastatud tehingute kohta oma seisukohad, mis ongi eriarvamuse esitamise mõtteks. Seejuures on eriarvamuse esitamise tähtaega korduvalt pikendatud. Kaebajale jäi lõppkokkuvõttes 24 päeva kontrollaktile eriarvamuse esitamiseks, mida tuleb pidada piisavaks.
11.Kohus ei nõustu kaebajaga, et maksuhaldur pidanuks enne maksuotsuse tegemist ootama ära kohtuotsuse jõustumise haldusasjas nr 3-21-835. Nimetatud asjas vaidlustas kaebaja seadusjärgne esindaja ÜM MTA 29.03.2021 korralduse nr 12.2-3/054963-5 osas, milles MTA kohustas ÜM kui kolmandat isikut esitama kaebaja suhtes alustatud maksumenetluses oma pangakonto väljavõte ning andma teavet. Nimetatud haldusasjas jõustus lõpplahend 17.08.2022. Korralduse täitmist ei olnud peatatud. Kohus nõustub maksuhalduriga, et maksuhalduril on õigus ja kohustus määrata 5(11)
maksusumma, kui maksumenetluses on olulised asjaolud välja selgitatud. Maksuhaldur ei saa maksumenetlusega viivitada põhjusel, et mõnede tõendite saamine on õigusvaidluse tõttu takistatud. Kui maksuhaldur leiab, et maksu määramiseks vajalikud asjaolud on tõendatud teiste tõenditega, ei saa maksuhaldur menetluse läbi viimisega põhjendamatult viivitada. Seega ei saa maksuhaldurile ette heita, et ta ei oodanud ära kohtuvaidluse lõppemist haldusasjas nr 3-21-835, vaid jätkas maksu määramiseks vajalike tõendite kogumist.
12.MTA ei ole maksuotsuses asunud seisukohale, et vaidlusaluseid töid RMK-le tehtud ei ole. Maksuhaldur väidab, et vaidlusaluseid töid ei ole teinud Viptimber OÜ, vaid tundmatu kolmas isik. Maksuotsuse punktis 1.1 ja kontrollakti punktis 1.1.2 on tehinguid põhjalikult analüüsitud ning maksuotsuse punktides 3.1-3.8 vastatud kaebaja vastuväidetele, mis valdavas osas kattuvad kohtumenetluses esitatud väidetega. Kajastatud on olulised asjaolud ja tõendid, millele tuginedes maksuhaldur jõudis maksuotsuses toodud järeldustele. Kohus nõustub kontrollaktis ja maksuotsuses toodud põhjendustega ega korda neid siinjuures üle (HKMS § 165 lg 2 ). Vastuseks kaebusele märgib kohus järgmist.
13.Kaebaja on Viptimber OÜ nimel vormistatud arvetega deklareerinud tehinguid kontrolliperioodil oktoober 2019 kuni november 2020 summas 91 425 ning sisendkäibemaksu summas 15 242,13 eurot. Maksuhaldur asus maksuotsuses seisukohale, et Viptimber OÜ kaebajale nimetatud perioodil väljastatud arvetel kajastatud teenuseid ei osutanud, tegemist on näilike tehingutega MKS § 83 lg 4 esimese lause tähenduses, mida ei võeta maksustamisel arvesse.
14.Kohus nõustub maksuhalduriga, et Viptimber OÜ arvete ega aktide alusel ei ole võimalik kindlaks teha, millisel ajavahemikul ja millises mahus kaebajale väidetavat teenust osutati. 14.1 Asjaolu, et RMK on vastavad tööd kaebajalt vastu võtnud tõendab vaid, et kaebaja poolt täideti RMK ees lepingulised kohustused. Nimetatu ei tõenda aga, et need tööd tellis kaebaja maksuotsuses toodud arvete alusel Viptimber OÜ-lt, kes need oma alltöövõtjaid kasutades tegi ning andis kaebajale üle. Viptimber OÜ arvetel (MTA vastuse lisa 1) puuduvad viited, milliste teenuste osutamisega tegemist oli, millal tööd tehti ja millal tööd üle anti. Vastavaid andmeid ei nähtu ka tööde üleandmise- vastuvõtmise aktidel, millel on samuti viide vaid RMK aktidele (MTA lisa 2 ja 3, kaebuse lisad 6-16). Arvetel ja aktidel sisalduvad viited RMK poolt kaebajale väljastatud tellimustele ei ava aga teostatud tööde sisu, nende faktilise tegemise aega ega ka tööde mahtu. Arvete ja aktide sisu sidumine RMK aktidega ei tõenda, et teostati ja anti üle just need tööd, mille RMK tellis kaebajalt. 14.2 Kohtu jaoks ei ole eluliselt usutav tööde tellimine selliselt, et kaebaja, saanud RMKlt tööde tellimuse, muutis talle RMK poolt esitatud töökäske selliselt, et nendel toodud andmed jäid valdavalt samaks, kuid muutus teenuse hind. Kaebaja selgituste kohaselt kajastas see hind poolte poolt kokku lepitud hinda ning Viptimber OÜ-lt telliti täpselt need tööd, mis olid toodud RMK poolt kaebajale väljastatud tellimusel. Asjaolu, et RMK poolt väljastatud dokumendid seda tehniliselt võimaldasid, ei muuda RMK tellimusi veel kaebaja poolt Viptimber OÜ-le väljastatud tellimuseks ega tõenda väidet, et kaebaja ja Viptimber OÜ vahel tehingud tehti. Samuti ei ole tegevus, mis võimaldab andmete muutmise teel luua kolmandates isikutes mulje, et tegemist on RMK poolt väljastatud dokumendiga, õiguslikult korrektne ega usutav. Tavapäraselt dokumenteerivad majandustehinguid tegevad ettevõtjad omavahelised tehingud viisil, et oleks jälgitav, milliseid töid ning millises mahus tehti. Alltöövõtja töödest ei anna ülevaadet tellija poolt töövõtjale esitatu tellimused. 14.3 Kohtuistungil üle kuulatud Viptimber OÜ esindaja BL selgitas, et poolte vahel ei olnud RMK hindade osas saladusi ning poolte kokkuleppeks oli, et Viptimber OÜ-le 6(11)
makstav tasu on protsent kaebaja poolt RMK-lt saadavast tasust. Selliselt nähtub see ka Viptimber OÜ arvetelt. Samuti selgitas tunnistaja istungil, et kokkulepped sõlmiti suuliselt ning ta ei saa kinnitada, et nägi vaidlusaluseid RMK akte ning tellimiste kohta dokumente ei koostatud, st tellimust paberkandjal ei olnud. Istungi käigus tunnistaja muutis oma ütlusi ning asus väitma, et tellimuseks olid RMK aktid, mille põhjal töö teha võeti. Seega on tunnistaja ütlused olnud ajas muutuvad ega ole usaldusväärsed. Seega ei aita ka tunnistaja poolt istungil antud selgitused sisustada maksuhaldurile esitatud arvete sisu ega võimalda tuvastada, kuidas tegelikkuses väidetavate tööde tellimine toimus. Kohtu jaoks ei ole ka usutav, et tööde tasuks arvestatakse üksnes mingi protsent RMK tellimusel toodud tööde hinnast. Sellisel viisil hinna kujundamisel ei arvestata tööde spetsiifika ega raskusega. Nimetatud hinnakujunduse muudab äärmiselt kaheldavaks ka BL kohtuistungil avaldatu, mille kohaselt ta lankidel ise kohal ei käinudki, vaid usaldas tööde osas oma allhankijate (KK ja RU) poolt edastatud teavet. Seega ei olnud Viptimber OÜ-l mingit teadmist sellest, mida ning millal konkreetselt teha tuleb ning kaebajal polnud mingit teadmist, kas või millised tööd tehakse. Nimetatu näitab, et tegemist ei olnud reaalsete majandustehingutega.
15.Maksumenetluses üle kuulatud Viptimber OÜ juhatuse liige BL (MTA vastuse lisa 78) ei osanud maksuhaldurile maksumenetluses seletada, milliseid töid Viptimber OÜ teostas ning vastas üldsõnaliselt, et tegeleti erinevate töödega üle Eesti. Samas on BL nii maksumenetluses kui ka kohtumenetluses kinnitanud, et koostas arved kaebaja poolt esitatud informatsiooni (ÜM poolt RMK tellimused muudetud andmetega, mis saadeti meilile) alusel ning teisi dokumente ei olnud. Kohtu jaoks ei ole usutav et isik, kes võtab endale kohustusi, ei tea täpselt, mida teha tuleb. Kaebaja esitatud tõend selle kohta, et RMK on saatnud oma tellimuse andmed korraga nii kaebajale kui ka tema alltöövõtja Teravsaag OÜ-le, ei tõenda käesolevas asjas tähendust omavaid asjaolusid. Pole ka selge, millistel asjaoludel RMK kaebaja alltöövõtjatega kaebajalt tellitud teenuste arveid jagas. Tavapäraselt on tehingupartnerite vaheliste tehingute hinnad ärisaladuseks ning neid ei jagata alltöövõtjatega. Seega võib tõenäoliselt olla tegemist erandliku asjaoluga, miks vastavad andmed edastati RMK poolt kaebaja alltöövõtjale. Tõend ei muuda usutavaks kaebaja väidet, et RMK poolt tellitud tööde hindade osas ei olnud kaebaja ja Viptimber OÜ vahel saladust ning et kaebaja leppis Viptimber OÜ- ga kokku üksnes vahendustasus, mis pidi jääma kaebajale.
16.Asjas omab olulist tähendust ka asjaolu, et kogutud tõenditest tulenevalt on maksuhaldur õigesti tuvastanud, et Viptimber OÜ-l puudus majandustegevus. Viptimber OÜ töötamise registris on endine juhatuse liige BL registreeritud alates 29.10.2015 juhtimis- ja kontrolliorgani liikmena. Nimetatud kanne on kehtiv käesoleva ajani, ehkki BL ei ole alates 01.06.2020 enam Viptimber OÜ juhatuse liige. Rohkem töötajaid Viptimber OÜ-l registris ei ole. Viptimber OÜ-l on esitamata majandusaasta aruanded alates 2017. Kohtule ei ole usutav BL kohtuistungil antud selgitus, mille kohaselt ei olnud ta majandusaasta aruannete esitamise kohustusest teadlik. Isik oli ettevõtte juhatuse liige alates 2015. aastast ning kuni 2017 aastani olid majandusaasta aruanded esitatud. Nimetatu tähendab, et majandusaasta aruannete esitamata jätmine ei olnud tingitud teadmatusest, vaid pigem olid selleks muud põhjused. Endine juhatuse liige BL kinnitas kohtuistungil, et ettevõttel puudusid töötajad ning kõik tööd teostati alltöövõtjate abil. Viptimber OÜ pangakontolt (MTA vastuse lisad 24 ja 25) ei nähtu, et ettevõte teeks ettevõtluse tarbeks kulutusi. Viptimber OÜ esindusõiguslikku isikut kohustati MTA 13.01.2021 korraldusega nr 12.2-3/054620-1 esitama tõendid Eestis toimuva ettevõtluse kohta. Viptimber OÜ jättis korralduse täitmata ning ei andnud teavet, ei esitanud dokumente ega tõendanud ettevõtlusega tegelemist, mistõttu kustutati ettevõte 28.01.2022 otsusega käibemaksukohustuslaste registrist. Viptimber OÜ otsust ei vaidlustanud. 7(11)
17.Kohtu hinnangul püüavad ÜM ning BL luua kohtule ekslikku muljet, et Viptimber OÜ omas tegelikku majandustegevust ja viimane osutas kaebajale teenust. Asjas pole vaidlust, et ÜM ja BL on omavahel pikaajamised tuttavad, mis võimaldas neil kokku leppida, milline mulje vaidlusalustest tehingutest tuleks jätta maksuhaldurile. Nimetatust tulenevalt ei tõenda ÜM ja BL kinnitused tehingute toimumise kohta nende tegelikku toimumist.
18.BL on kohtumenetluses väitnud, et Viptimber OÜ osutas kaebaja poolt tellitud teenused alltöövõtjate kaudu, kelle kaebajale leidsid RU ja KK. Kumbki nimetatud isikutest ei ole registreeritud Viptimber OÜ töötajana ega saanud ka töötasu. Samas väitsid mõlemad isikud kohtuistungil, et otsisid Viptimber OÜ-le alltöövõtjaid. Seejuures ei suutnud kumbki üle kuulatud tunnistaja nimetada ühtegi konkreetset alltöövõtjat, kelle nad leidsid. Väidetavaid alltöövõtjaid ei suutnud nimetada ka BL ja PS, kes ometigi pidid omama ülevaadet alltöövõtjatest, kuivõrd väidetavad alltöövõtjad said tasu tehtud töö eest nende kaudu. Kaebaja ei ole vaielnud vastu maksuhalduri poolt esitatule, mille kohaselt viibis RU kinnipidamisasutuses 12-14.10.2019, 13.11.2019-29.04.2020 ja 11-3.08.2020, seega valdava osa kontrollperioodi ajast. Seega ei saanud nimetatud isik Viptimber OÜ-le alltöövõtjaid objektiivsetel põhjustel otsida. Samuti ei ole eluliselt usutav, et BL usaldas nimetatud isikut sellisel määral, et ta ei pidanud vajalikuks isegi huvi tunda, kas tööd, mille eest ta väidetavalt raha üle andis on ka tegelikkuses tehtud. Ei ole ka usutav, et teave tehtud tööde kohta võis jõuda BL ÜM kaudu, kuivõrd väidetavad alltöövõtjad ÜM ei suhelnud. KK selgitas istungil ka seda, et ta täpselt ei tea Viptimber OÜ-st, sest BL on olnud mitmeid ettevõtteid. KK väitis ka et ta ei tunne PS. Oluline on, et KK kirjeldus osutatud teenuse eest sularaha saamise kohta erineb oluliselt PS poolt kirjeldatust. Seega ei ole tuvastatav, et KK oli seotud just Viptimber OÜ-le klientide otsimisega. Kaebaja ei ole maksumenetluses kordagi nimetanud KK oma väidetava koostööpartnerina. Nimetatud väite esitas kaebaja alles kohtumenetluses. Kohtu hinnangul viitab selline kaebaja käitumine asjaolule, et isikul puudus tegelik seos Viptimber OÜ-ga ning isikule on viidatud vaid põhjusel, et luua kohtule mulje Viptimber OÜ-st kui teenuse tegelikust osutajast. Oluline on ka, et kaebaja asus väitma, et KK otsis Viptimber OÜ-le alltöövõtjaid peale seda, kui maksuhaldur oli toonud välja objektiivsed asjaolud, mis välistasid RU ja Viptimber OÜ koostöö.
19.BL kirjeldus KK tellimuste esitamise osas erines oluliselt KK selgitustest. BL väitis, et KK tõi arved paberil ning selle alusel andis ta KK sularaha. BL ütlustest järelduvalt omasid just väidetavad töövõtjad ülevaadet tehtud tööde osas. BL ise lankidel ei käinud ja töid ei kontrollinud. KK aga selgitas, et BL saatis talle kaardid koos sõnumitega nende juures, mida on tarvis teha. Raha alltöövõtjatele maksmiseks sai ta ümbrikus, mida ise üle ei lugenud, kuna tal puudus teave, kes olid tegelikud alltöövõtjad, kuidas ja millises mahus lankidel töid tehti. Isiku ütlustest ei selgunud üldse, kuidas sai ta väidetava vahendusteenuse eest tasustatud. Olulised vastuolud tunnistajate ütlustes viitavad asjaolule, et isikud ei kirjelda tegelikkuses aset leidnud sündmusi. Ka PS antud ütlused ei anna ülevaadet Viptimber OÜ tegevusest ning ka tema seletustest ilmneb, et tema tegevus seisnes samuti üksnes kaebajale arvete ja aktide vormistamises ja ÜM saadud sularaha väidetavalt KK edastamises. Lisaks eeltoodule selgus PS kohtuistungil antud ütlustest, et isiku elus oli vaidlusalusel perioodil aeg, mil ta ei suutnud end ümbritsevat täiel määral tajuda, mistõttu ei osanud ta kohtule ka täpselt selgitada, kuidas täpselt ta juhatuse liikme kohustusi täitis. PS ütlustest ei selgunud ka, kas Viptimber OÜ-l oli pangakonto või kuhu said Viptimber OÜ majandustegevusega seotud dokumendid. Isik ei välistanud, et põletas need ära.
20.Kohtu hinnangul nähtub tunnistajate ütlustest üheselt, et kaebaja ja Viptimber OÜ vaheliste tehingute kohta vormistatud aktid ja arved ei saanudki näidata tegelikku teenuse osutamise 8(11)
mahtu ja aega, sest aktid ja arved vormistati RMK tellimuste, mitte aga reaalselt teostatud tööde alusel.
21.Eluliselt usutav ei ole ka väidetavate teenuste eest tasumise praktika. Väidetavalt sai Saaremaal elav BL kaebaja juhatuse liikmelt mandril tehtud teenuste eest sularaha ning seejärel kohtus ta paar korda kuus Lõuna-Eestis KK, et anda talle üle sularaha ja saada vastu tšekid. Seejuures ei pidanud BL vajalikuks kontrollida töid lankidel. Ta ei osanud ka nimetada ühtegi alltöövõtjat, kelle nimed olid väidetavalt märgitud tšekkidel. Selline sularaha transportimine ja arveldamine ei ole eluliselt usutav. Ükski äriühing ei ole kontrolliperioodil Viptimber OÜ-le teenuse osutamist deklareerinud, kuigi tunnistaja BL ütluste kohaselt võisid mõne alltöövõtja arved kalendrikuus kokku ületada 1000 eurot.
22.Eeltoodut kokku võttes leidis kohtuistungil tuvastamist, et mitte keegi ei omanud ülevaadet Viptimber OÜ poolt teostatud tööde üle. Samuti ei leidnud tuvastamist ühegi töid reaalselt teostanud isiku nimi. Viptimber OÜ juhatuse liikmete BL ja PS ütlustest ei selgunud, et Viptimber OÜ oleks üldse omanud mingit osa teenuste osutamisel. Viptimber OÜ roll piirdus vaid arvete väljastamisega ning arvete deklareerimisega käibedeklaratsioonidel. Puudub vaidlus, et tööde reaalseks teostajaks ei olnud Viptimber OÜ, kuivõrd viimane kasutas tööde teostamiseks alltöövõtjate abi. Sellest tulenevalt on maksuhaldur andnud maksuotsuses vaidlusalustele tehingutele õige hinnangu leides, et kaebajale ei osutanud kontrolliperioodil teenuseid Viptimber OÜ, mistõttu ei saanud kaebaja Viptimber OÜ arvete alusel ka sisendkäibemaksu deklareerida. Kuna teenuste tegelikku osutamist ei ole tõendatud, jättis kaebaja õigusvastaselt deklareerimata ka Viptimber OÜ teenuste eest makstud ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed. Seega on maksuotsuses õigesti leitud, et kaebaja on kontrollitaval perioodil sisendkäibemaksuarvestuses alusetult kajastanud Viptimber OÜ arvetel kajastatud käibemaksu summas 15 242,13 eurot ning on ebaõigesti jätnud deklareerimata ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed ja tasumata tulumaksu.
23.Maksuhaldur asus maksuotsuses seisukohale, et kaebaja raamatupidamises näidatud laenu andmist Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le ja Balti Varahaldus OÜ-le ei ole toimunud, tehingud on näilised ja need vormistati üksnes ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete varjamiseks. Näiliste tehingutega sai kaebaja maksueelise, mi seisnes ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt tulumaksu maksmata jätmises. Maksuhaldur on tehingutega seotud asjaolusid põhjalikult käsitlenud kontrollakti punktis 1.3.2 ja maksuotsuse punktis 3.9. Kohus nõustub maksuhalduri seisukohaga ega korda maksuhalduri väljendatut üle (HKMS § HKMS § 165 lg 2). Vastuseks kaebaja väidetele selgitab kohus järgmist.
24.Kontrollimenetluses esitatud pangakonto väljavõtetest nähtuvalt (MTA vastuse lisad 26 ja 27) kandis kaebaja kontrollitaval perioodil ÜM pangakontole üle 227 604 eurot. Kaebaja esitatud kassaarvestusest nähtuvalt kanti juhatuse liikme pangakontole kantud raha omakorda ettevõtte kassasse, kust tehti nii ettevõtlusega seotud kulutusi kui ka sularaha väljamaksetena vormistatud laenu makseid summas 147 000 eurot Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le (127 000) ja Balti Varahaldus OÜ-le (20 000). Maksuotsuse punktist 1.3.2 tulenevalt seab maksuhaldur laenutehingud kahtluse alla peamiselt põhjusel, et tõendatud ei ole Balti Metsahooldus Grupp OÜ ja Balti Varahaldus OÜ kohustused ÜM ees, sh kas ÜM olid olemas rahalised vahendid, et anda laenu Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le ja Balti Varahaldus OÜ-le.
25.Kaebaja on menetluses jätnud tähelepanuta, et kaebaja oli isikuks, kelle pangakontole laekunud summad jõudsid kaebaja juhatuse liikme kontole, kust nende edasist liikumist ei ole võimalik usaldusväärselt kontrollida. Kohus nõustub maksuhalduriga, et sellises olukorras ei saa usaldusväärseks pidada tehingute ahelat, kus raha liikus teistele ÜM seotud äriühingutele ja sealt 9(11)
omamorda ÜM kontole tagasi. Raha ettevõtlusest välja viimine on toimunud kaebaja juures, mille varjamiseks vormistati näilikud laenutehingud.
26.ÜM poolt kontrollimenetluses esitatud dokumentide (MTA vastuse lisad 30, 35, 51, 55, 56, 64 ja 65) kohaselt oli ta andnud Balti Varahooldus OÜ-le ja Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le 20182020 aastatel kokku laenu summas 154 148,66 eurot. Maksuhaldur on analüüsinud maksumenetluses ÜM sissetulekuid vaidlusalustel aastatel ja leidnud, et ÜM puudus sissetulek, mille arvel oleks tal olnud võimalik endaga seotud ettevõtetele laenu anda. Maksuhaldur viitab põhjendatult asjaolule, et kõik dokumendid, mis kajastavad väidetavate laenude andmist Balti Metsahooldus Grupp OÜ ja Balti Varahooldus OÜ ja kaebaja juhatuse liikme vahel on allkirjastanud üks ja sama isik, st kaebaja juhatuse liige. Nimetatu tähendab, et vajadusel oli võimalik kajastada dokumentides andmeid, mis ei vastanud tehingute tegelikule sisule. Maksuhaldur on kontrollakti punktis 1.3.2 põhjalikult hinnanud asjas esitatud tõendeid ning jõudnud tõendite põhjal õigele järeldusele, et kaebaja poolt ÜM pangakontole kantud raha kandmine laenuna Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le ja Balti Varahaldus OÜ-le ei leidnud menetluses kinnitust. Olukorras, kus kaebaja pangakontole RMK poolt kantud 227 604 eurot kanti edasi kaebaja pangakontole, kust see liikus edasi sularahas antud laenudena Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le Balti Varahooldus OÜ-le, pidi kaebaja maksumenetluses veenvalt tõendama raha liikumise usaldusväärsust. Kui tõepoolest oleks toimunud ÜM poolt Balti Varahaldus OÜ-le ja Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le laenu andmine ja kaebaja oleks soovinud neid laene tagastada Balti Metsahooldus Grupp OÜ -le antud laenuga, siis ei oleks kaebajal olnud põhjust raha pangakontolt välja võtta, vaid võimalik oleks olnud raha kandmine otse ÜM pangakontole. Oluline on ka, et kaebaja juhatuse liige on maksumenetluses väitnud, et tal olid laenude andmiseks säästud, mille ta teenis 2005-2021 Soomes. Samuti väitis kaebaja juhatuse liige, et tal olid ka varasemad säästud (MTA vastuse lisa 22). Nimetatud väidet kaebaja juhatuse liige maksumenetluses ei tõendanud, kuid ei lükanud ümber maksuhalduri väidet, mille kohaselt ÜM sellises ulatuses säästude olemasolu ei ole tõendatud. Kohtumenetluses asus kaebaja aga väitma, et ÜM poolt Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le ja Balti Varahaldus OÜ-le antud laen pärines eraisikult saadud laenust ning esitas nimetatud väite kinnituseks ÜM pangakonto filtreeritud väljavõtte (kaebaja 19.09.2022 vastuse lisa 6). Väljavõttelt nähtuvad raha väljamaksed AP aastatel 2018-2020 summas 167 172,90 eurot. Kohus kuulas kohtuistungil tunnistajana üle AP, kes selgitas kohtule, et on andnud ÜM laenu ning tal olid selleks vajalikud rahalised vahendid. Kohus ei pea AP selgitusi usaldusväärseks, kuivõrd ei ole eluliselt usutav, et isik annab laenu suurtes summades selliselt, et ei sõlmi isegi lepingut. Raha tagastamine ei olnud tagatud, laen oli intressita ning puudub ka laenu tagastamise tähtaeg. Istungil selgus ka, et laenu tagastamise üle pidas arvestust üksnes laenu saaja ning laenu andja ise vastavat arvestust ei omanud. AP selgitustest järeldub, et tal puudus igasugune ülevaade sellest, milline oli laenu jääk mingil konkreetsel ajahetkel. Eluliselt ei ole usutav et mõistlikult käituv isik tegelikkuses sellistel tingimustel tehingu teeks. Kohtu jaoks ei ole ka usutav et AP ei leidnud oma väidetavalt kogunenud säästudele mõistlikumat ja kasumlikumat kasutust, kui selle andmine ÜM kasutusse tingimustel, mis ei taganud raha tagasi saamist, rääkimata raha kasutusse andmiselt kasumi teenimisest. Tunnistaja ütlustest ei selgunud, et summa ei olnud tema jaoks olulise suurusega või et selle tagasi saamine ei olnud tema jaoks üldse oluline. Sellises olukorras ei ole ÜM pangakonto väljavõte, millelt nähtuvad maksed AP piisav selleks, et tõendada laenusuhte tegelikku olemasolu. Maksuhaldur on põhjendatult viidanud asjaolule, et kontrollakti lisast 74 nähtub, et ÜM poolt RMK-le saadetud taotlusel alltöövõtu kasutamise kohta on alltöövõtjana märgitud OÜ Pärismets. Samas ei nähtu kaebaja pangakonto väljavõttelt, et ta oleks Pärismets OÜ-le alltöövõtu eest tasunud. Seega ei saa välistada, et ÜM pangakontolt on tasutud hoopis Pärismets OÜ poolt tehtud töö eest. Seega on pigem tõenäoline, et ÜM pangakontolt tehtud väljamaksed on tehtud muu õigussuhte alusel. Eeltoodut kokku võttes on kohus seisukohal, et kaebaja väited Balti Metsahooldus Grupp OÜ-le ja Balti Varahaldus OÜ-le laenude andmisega ei 10(11)
ole tõendatud. Olukorras, kus tõendamata on asjaolu, et ÜM pangakontole kantud raha jõudmine kaebaja kassasse ja selle andmine laenudena Balti Metsahooldus Grupp OÜ ja Balti Varahooldus kasutusse ei ole tõendatud, ei ole kaebaja poolt esitatud väited väidetava laenu tagasimaksmise kohta piisavad selleks, et seostada ülekandeid vaidlusaluste tehingutega rääkimata sellest, et need saaksid tõendada tehingute toimumist. Seega on maksuotsusega õigesti leidnud, et kaebaja on teinud ettevõtlusega mitte seotus väljamakseid summas 147 000 eurot ning on nimetatud summad õigesti tulumaksuga maksustanud. 27 Ülaltoodu põhjal on maksuotsus õiguspärane ja selle tühistamiseks puudub alus.
MENETLUSKULUD
28.Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kohtuotsus on tehtud kaebaja kahjuks, mis tähendab, et menetluskulud tuleb jätta kaebaja kanda. Vastustaja ei ole taotlenud menetluskulu väljamõistmist kaebajalt. Seega menetluskulude jaotamise küsimust ei tõusetu ning menetluskulud jäävad kummagi poole enda kanda. Kaebajale tuleb tagastada ette tasutud tunnistajatasu summas 263,36 eurot, kuna tunnistajad ei ole tasu taotlust kohtu määratud tähtajaks esitanud. /allkirjastatud digitaalselt/ Tiia Nurm
11(11)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.