MALSCO Law Office OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 19.05.2021 maksuotsusele nr 12.2-3/051606-8
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – MALSCO Law Office OÜ, esindaja Indrek Nuut Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Aiki Meister
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Kohtuotsuse peale on õigus esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavaks tegemisest arvates. Viimane päev apellatsioonkaebuse esitamiseks on 21.02.2022. Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). HKMS § 52 lg 1 järgi tuleb kohtule esitatavad avaldused sõnastada võimalikult selgelt ja lühidalt. Kui apellant soovib apellatsioonkaebuse arutamist kohtuistungil, tuleb tal seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal esitada ringkonnakohtule vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas 01.06.2020 teatega MALSCO Law Office OÜ (edaspidi: MLO) käibemaksu, töötasult või muudelt väljamaksetelt arvestatud ja kinnipeetud tulumaksu, sotsiaalmaksu ning kohustusliku kogumispensioni- ja töötuskindlustusmaksete arvestamise, kinnipidamise ja tasumise õigsuse kontrolli ja tulumaksu seaduse §-des 48 – 52 sätestatud tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli november 2018 – juuli 2019. Kontrollimisel tugines maksuhaldur väärteoasjas nr 930019001821 kogutud tõenditele.
2.MTA koostas 16.02.2021 kontrollakti nr 12.2-3/051606-4 (edaspidi: kontrollakt), mis on maksuotsuse lahutamatu osa.
3.MTA kohustas MALSCO Law Office OÜ-d 19.05.2021 maksuotsusega nr 12.2-3/051606-8 tasuma 26 112,99 eurot (edaspidi: maksuotsus). MO järgi on MLO teinud perioodil november 2018 kuni juuli 2019 väljamakseid, mille kohta puuduvad raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastavad algdokumendid. Kuivõrd MLO ei ole esitanud arvelduskontodelt nähtuvate väljamaksete, antud laenu ja dokumendi “MV DARINA CREW MEMBERS“ alusel välja võetud sularaha kohta nõuetekohaseid algdokumente, siis puudub MTA-l võimalus hinnata, kas need kulutused on seotud MLO tegevusega. Lisaks on MLO tasunud arvete eest, mille saajaks on adresseeritud kolmandad isikud. MLO-l oli maksustamisperioodil november 2018 - juuli 2019 kohustus oma raamatupidamises kajastada ja deklareerida TSD lisal 6 koodiga 6070 ja tasuda tulumaks summas 5568,32 eurot.
4.MTA rahuldas 16.07.2021 vaideotsusega nr 6-1/4942-2 maksuotsuse peale esitatud vaide osaliselt ja tunnistas 19.05.2021 maksuotsuse kehtetuks osas, milles kaebajat kohustati tasuma täiendavalt tööjõumakse 8360,84 eurot. MTA parandas 10.08.2021 õiendiga nr 6-1/4942-3 vaideotsuse resolutiivosas toodud summasid selliselt, et tunnistas 19.05.2021 maksuotsuse kehtetuks osas, millega määrati täiendavalt tasumisele kuuluvaid tööjõumakse kokku 5350,25 eurot, sh kinnipeetud tulumaksu 1823,62 eurot, sotsiaalmaksu 2983,34 eurot, kinnipeetud töötuskindlustusmakseid 241,65 eurot, tööandja töötuskindlustusmakseid 120,83 eurot ja kohustusliku kogumispensioni makseid 180,81 eurot.
5.Muus osas jäeti vaie rahuldamata. Vaideotsuse muude põhjenduste kohaselt: - MLO registreering käibemaksukohustuslaste registris taastati alates 08.10.2018, ent alates sellest ajast ei ole MLO esitanud ühtegi käibedeklaratsiooni (edaspidi: KMD). KMD-de esitamata jätmisest ajendatuna alustas maksuhaldur MLO suhtes väärteomenetlust, kuna MLO tehingupartnerite poolt esitatud KMD lisadest KMD INF nähtusid tehingud MLO-ga, millised MLO oli jätnud deklareerimata. MLO-l puudus raamatupidamisarvestus ning maksuhaldur on MLO sisendkäibemaksu hulka arvanud läbiotsimisel äravõetud 163 ostuarvel näidatud käibemaksu kokku summas 3397,60 eurot. - MLO ei esitanud kuludokumente. Alusetud on MLO väited, et tal puudus võimalus deklaratsioonide esitamiseks ja õiges summas sisendkäibemaksu kajastamiseks põhjusel, et tema raamatupidamise dokumendid võeti läbiotsimise käigus ära ja tagastati loetamatud koopiad, mis ilmnes alles dokumentide läbitöötamisel. - Koopiad läbiotsimisel äravõetud dokumentidest tagastas maksuhaldur MLO-le 03.05.2020 ja 06.08.2020, mille kohta on koostatud üleandmise-vastuvõtmise aktid. Seega oli MLO-l piisavalt aega dokumentidega tutvuda ja vajadusel paluda dokumentidest uute koopiate väljastamist juhul, kui need olid loetamatud. - Paljasõnalised on MLO väited, et ta teavitas maksuhaldurit suure hulga kuludokumentide olemasolust, kuid need jäid edastamata nende suure mahu tõttu ja maksuhaldur ei vastanud, kuidas neid dokumente tuleks esitada ja milliseks lõpptähtajaks. - Põhjendamatu on MLO väide, et ema- ja tütarettevõtte vahelised maksed on maksuvabad või kehtivad nendevaheliste tehingute puhul oluliselt lihtsamad reeglid. Kui väljamakse on tehtud ilma, et selle kohta oleks säilinud väljamakse aluseks olevat dokumentaalset tõendit, tuleb selline väljamakse lugeda ettevõtlusega mitteseotud kuluks ka juhul, kui väljamakse saajaks on MLO-ga seotud isik. - Alusetud on MLO väited, et paralleelmenetluse läbiviimine on rikkunud MLO õigusi maksumenetluses mh põhjusel, et väärteomenetluse läbiviijad ei olegi võimelised kvalifitseeritult ja arusaadavalt esitama maksumenetluses olulisi küsimusi või nagu ei oleks väärteomenetluse käigus esitatud ühtegi käesolevasse maksumenetlusse puutuvat küsimust. Samuti, et paralleelmenetluse idee
ei toimi olukorras, kus MLO on kasutanud väärteomenetluses õigust ütluste andmisest keelduda. Kaebajal oli õigus väärteomenetluses ütluste andmisest keelduda, kuid 28.05.2020 koostatud menetlusaluse isiku ülekuulamise protokollist (kokku 9 lehel) nähtub, et Indrek Nuut on vastanud 49-le esitatud küsimusele, need kõik puudutavad kontrollitaval perioodil toimunud majandustehinguid ning algab I. Nuudi vabas vormis ütlustega samas protokollis toodud väärteo kirjelduste osas. I. Nuudi hilisem ütluste andmisest keeldumine ei tee olematuks 28.05.2020 antud ütlusi ning nendes sisalduvast teabest on maksuhaldur maksuotsuse koostamisel lähtunud. Täiendavaid seletusi ja tõendeid ei ole MLO vaatamata maksuhalduri korduvatele meeldetuletustele esitanud.
6.MLO esitas 17.08.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks osas, milles maksuhaldur ei vähendanud maksukohustust vaidele lisatud väljamaksete kuludokumentide ja kontsernisiseste maksete maksustamise osas.
KAEBAJA SEISUKOHAD
7.MLO on esitanud maksuhaldurile kuludokumendid seoses lähetustega ja antiikmööbli soetamisega büroosse. Varasemalt ei olnud MLO-le teada, kuidas maksuhaldur soovib neid dokumente saada, mistõttu esitas kaebaja dokumendid loetaval kujul vaide lisana 18.06.2021. Kaebaja saatis vaide esitamisel 18.06.2021 maksuhaldurile kokku 8 e-kirja ja sai kõigile automaatvastuse, et kiri on jõudnud maksuhalduri serverisse. 18.06.2021 vaide lisana saadetud kuludokumentide arvestamata jätmine on õigusvastane ja toonud kaasa sisuliselt vale otsuse tegemise. MTA on rikkunud maksukorralduse seaduse (MKS) § 13 ja haldusmenetluse head tava üldisemalt. Kaebaja esitas kokku vaide lisana lähetuste kuludokumente ca 4000 euro kohta ja antiikmööbli ja maalide kontorisse soetamise dokumente ca 15 000 euro kohta. Kõik dokumendid on loetavad ja kvaliteetsed.
8.Vastustaja väited seoses kontsernisiseste maksetega ei põhine materiaalõigusel. MTA ei viita ühelegi sättele, mis annab aluse kontsernisiseste väljamaksete maksustamiseks. Selleks, et selliseid makseid maksustada, peaks neil olema varjatud kasumieraldise iseloom. Vastustaja on jätnud arvesse võtmata kaebaja selgituse, et tegu oli väikeste summadega ja tütarfirma tasus emafirma eest tavalisi kuluarveid. Hiljem emafirma tagastas need summad tütarfirmale. Mitmete arvete tasumine jäi kontrolliperioodile eelnevasse perioodi, mistõttu ongi vastustaja neid makseid valesti tõlgendanud, kuid ei ole selgitust küsinud.
9.Maksuhaldur ei ole kaebajale maksumenetluses esitanud ühtegi küsimust. Selle asemel on maksuhaldur asunud tõlgendama väärteomenetluse ülekuulamise protokolli, millega on rikutud kaebaja õigust olla maksumenetluses ära kuulatud. MTA rikkus kaebaja õigusi, kasutades kaebaja väärteomenetluse ülekuulamise protokolli maksumenetluses. Süüteomenetluses kehtib üldine enese mittesüüstamise privileeg ja õigus küsimustele mitte vastata. Maksumenetluses kedagi ei süüdistata ja mitmed selgitused võivad olla olulised ja ei kujuta selles menetluses enesesüüstamist.
VASTUSTAJA SEISUKOHAD
10.Vastustaja ei nõustu kaebusega ning vaidleb sellele vastu. Vastustaja jääb maksuotsuses toodud seisukohtade ja järelduste juurde. Maksuhaldur on leidnud, et menetlusökonoomika osas on otstarbekas viia läbi paralleelmenetlus, et vältida maksumaksja koormamist korduvalt samades küsimustes. Väärteomenetluses on menetlusalusel isikul õigus keelduda teabe ja tõendite andmisest, mis tuleneb enese mittesüüstamise privileegist. Haldusmenetluses on maksukohustuslasel kaasaaitamiskohustus. Enne kontrolliakti koostamist ei esitanud MLO ühtegi dokumenti. MTA andis täiendava võimaluse esitada maksumenetluse raames tähendust omavaid dokumente ja selgitada oma seisukohti. Suulist ära kuulamist MLO ei soovinud.
11.Deklaratsioonide esitamata jätmise ajendiks on olnud üksnes maksueelise saamine kontrolliperioodil ning kontrolliperioodi järgsel ajal. MLO on saanud maksueelise. Niikaua kui MLO
ei ole deklaratsioone esitatud, ei ole võimalik arvestada lõplikku maksusummat ning kuvada emaksuametis vastavat kohustust. Seetõttu ei saa MTA 30.05.2020 ülekantud summat lugeda maksumenetluse raames tasutud kohustusena. MLO ei ole MTA e-kirjade, telefonikõnede ega korralduse peale esitanud ühtegi dokumenti, mida saaks käibemaksuarvestuse muutmisel arvesse võtta. Seega on kontrolliaktis toodud käibemaksuarvestus korrektne.
12.Kuna saadetud pildid tšekihunnikutest ei võimalda teha kindlaks, mis dokumentidega tegemist on, kas need on seotud MLO ettevõtlusega, mis perioodil ja mida soetati. Tulenevalt asjaolust, et lähetuse aruanded on koostatud tagantjärgi MTA jaoks, sest läbiotsimise ajal neid ei olnud, on tõendamata väide, et kontrolliaktis käsitletud kulutused oleksid seotud MLO ettevõtlusega. Seega on kontrolliaktis toodud käsitlus erisoodustuse määramise osas korrektne. Ei ole selge, kuidas on kaebaja esitatud tšekkidel nimetatud isikud ja asutused seotud MLO võimalike välisreisidega.
13.Kui maksumaksja rikub kaasaaitamiskohustust, sh ei säilita raamatupidamisdokumente, rikub arvepidamise kohustust jne, on maksuhalduril õigus määrata maksusumma hindamise teel. MLO-l ei ole raamatupidamist ja muud arvepidamist, mistõttu MTA teavitas MLO-d 10.02.2021 töötasude maksustamisel hindamismenetluse läbiviimisest. Töötasu arvestamise metoodika valikul lähtus MTA Eestis keskmisest õigusnõunike töötasust.
14.Mõistlik aeg kaebaja raamatupidamise korrastamiseks oli vaidemenetluse ajaks möödas ning maksuhalduri võimalused maksustamist mõjutavate asjaolude väljaselgitamisel ammendunud. Põhimõtteliselt võib uusi tõendeid esitada ka vaidemenetluses, kuid seejuures on oluline silmas pidada MKS §-des 101 ja 102 toodud maksuotsuse muutmist reguleerivaid sätteid. Kaebaja on maksumenetluses selgelt rikkunud MKS § 56 lg-s 1 sätestatud kaasaaitamiskohustust ning samas ka MKS § 57 lg-s 3 sätestatud kohustust raamatupidamis- ja maksuarvestuse korraldamise kohta (vt ka Riigikohtu halduskolleegiumi lahend nr 3-3-1-47-07).
15.Asjas ei ole vaidlust, et kaebaja ei esitanud vaidele ja kaebusele lisatud tšekke maksumenetluse käigus, kuigi kaebajalt on neid raamatupidamise algdokumente korduvalt nõutud. Ka pärast kaebaja eriarvamuse esitamist on maksuhaldur teinud kaebajale 06.04.2021 korralduse nr 12.2-3/051606-79, milles selgitab dokumentide ja selgituste andmise vajadust ning dokumentide esitamise viisi. Seetõttu ei ole tõsiseltvõetav kaebaja väide, et talle ei olnud varasemalt teada, kuidas maksuhaldur soovib dokumente saada. Kaebaja jättis maksumenetluses dokumendid esitamata tahtlusest või hooletusest. Olukorras, kus kaebajal puudus mistahes raamatupidamisarvestus ja kaebaja ei esitanud vaatamata maksuhalduri korduvatele nõuetele raamatupidamise algdokumente, on põhjendatud jätta koos vaidemenetlusega esitatud täiendavad dokumendid tähelepanuta.
16.Vaideotsuse p-s 17 on kaebajale ka selgitatud, et kaebaja esitatud lähetuse aruanded ei tõenda, kas tegemist oli kaebaja ettevõtlusega seotud lähetustega või juhatuse liikme isiklike reisidega. Kaebaja ei ole nimetanud, milliste tehingupartneritele teenuste osutamisega olid lähetused seotud, mis võimaldaks lähetusi seostada just kaebaja konkreetsete klientidega. Kuna kaebaja juhatuse liige on äriregistri andmetel seotud ka mitme teise äriühinguga, ei selgu dokumentidest ka see, et tegemist on just kaebaja enda, mitte mõne teise äriühingu kuludokumentidega, mille juhatuse liikmeks on samuti Indrek Nuut. Kuludokumentidest ei selgu, millise äriühingu raamatupidamisdokumentidega tegemist on, sest vastav märge tšekkidel puudub. Üldjuhul võimaldaks äriühingu raamatupidamisarvestus (näiteks pearaamatu andmed) tuvastada, millised kulud äriühingu vara arvelt tehtud on, kuid kaebajal puudub mistahes raamatupidamisarvestus. Lisaks nähtub esitatud tšekkidest, et valdav osa neist pärineb toitlustusasutustest või on seotud toiduainete või jookide soetamisega, mida ei ole üldjuhul alust pidada ettevõtlusega seotud kuluks. Pigem järeldub tšekkidest, et tegemist on kaebaja juhatuse liikme isiklike reisidega. Mingeid viiteid kaebaja ettevõtlusega seotuse kohta ei nähtu.
17.Kaebusele lisatud dokumendid ei puuduta mitmel juhul kontrolliperioodi. Kaebaja on esitanud dokumente 2018. a juuni ja oktoobri, 2019. a augusti, septembri, oktoobri ja detsembri ning 2020. a
jaanuari kohta, milliseid ajavahemikke vaidlustatud maksuotsus ei hõlma. Seega ei oleks olnud võimalik nimetatud kuludokumente maksukohustust vähendavana arvesse võtta.
18.Tõene ei ole kaebuse väide, et kaebaja on esitanud lähetuste kuludokumente summas 4000 eurot. Kaebusele lisatud lähetusdokumendid ei tõenda seda, et kaebaja on lähetuste tulemusena kandnud ettevõtlusega seotud kulusid u 4000 euro ulatuses. Kaebaja ei esitanud kuludokumente maksumenetluse käigus ning kaebaja ei ole tõendanud, et lähetusdokumendid on just kaebaja ettevõtlusega seotud kulu. Osad kaebaja esitatud dokumentidest pärinevad ajast, mis ei ole seotud kontrollitud perioodiga november 2018 kuni juuli 2019. Seega ei ole kaebaja tõendanud, et tema vaidemenetluses esitatud täiendavad kuludokumendid oleksid andnud alust vaidlustatud maksuotsuse muutmiseks.
19.Kaebusele on lisatud kaebaja ja kaebaja juhatuse liikme vaheline ostu-müügileping, mis on sõlmitud 01.01.2018. Lepingust nähtub, et kaebaja kohustub oma juhatuse liikmele tasuma soetatud maalide ja mööbli eest osamaksetena kas 2019. või 2021. a lõpuks ning soetatud kaup antakse ostjale üle kas 2020. või 2021. a lõpuks. Seega on leping sõlmitud enne kontrolliperioodi ja selle täitmine lõpeb pärast kontrolliperioodi. Kaebaja ei selgita ega tõenda, milline osa lepingujärgsetest maksetest on tehtud kontrolliperioodil. Kaebaja väiteid juhatuse liikmele tehtud väljamaksete kohta ei toeta ka kaebaja raamatupidamisarvestuse dokumendid. Ometi oleks olukorras, kus kaebaja ja tema juhatuse liikme vahel on vormistatud leping, millega kaasnevad vastastikused kohustused, oluliseks tõendiks kaebaja järjepidevalt koostatud raamatupidamisarvestus, kus oleksid kajastatud kõik majandustehingud (RPS § 4), mis kinnitaksid kaebaja väiteid. Kaebaja ei ole raamatupidamisaruandeid esitanud ei maksumenetluses ega ka kohtumenetluses. Kaebajal puudub mistahes raamatupidamislik arvestus. Eeltoodu tõttu ei ole tõendatud kaebaja väide, et ta on esitanud vaidemenetluses antiikmööbli ja maalide kontorisse soetamise dokumente ca 15 000 euro eest, mis oleks olnud aluseks vaidemenetluses maksuotsuse muutmiseks.
20.Kohustus dokumenteerida kirjalikult kõiki raamatupidamise tehinguid tuleneb raamatupidamisseaduse (RPS) §-st 4 ja MKS §-dest 56-58. Kui kaebaja väidab, et kaebaja ja Waterborne Commerce Consulting OÜ vaheliste laenutehingute puhul oli tegemist väikeste summadega ja tütarfirma tasus emafirma eest tavalisi kuluarveid, mille emafirma hiljem tütarfirmale tagastas, tulnuks tal maksumenetluses vastavad dokumendid esitada. Asjaolu, et arvete tasumine jäi kontrolliperioodile eelnevasse perioodi, ei ole põhjuseks vastavad dokumendid oma väidete tõendamiseks esitamata jätta. Seotud isikute vahelistele tehingutele ei ole kehtestatud raamatupidamise seadusest tulenevalt erinevaid reegleid.
21.Maksuotsuse p-s 3.2.2 b on kaebajale selgitatud, et temalt on 04.09.2020 palutud tütarfirmaga seotud tehingute kohta sõlmitud laenulepinguid ning arvete nimekirja, mida Waterborne Commerce Consulting OÜ kaebaja eest tasus. Kaebaja ei ole nõutud tõendeid maksumenetluses esitanud. Seetõttu ei ole asjakohased kaebaja väited, et maksuhaldur on tuginenud maksusumma määramisel üksnes 28.05.2020 ülekuulamisel antud selgitustele. Kaebaja ei ole pärast ülekuulamist toimunud maksumenetluse käigus tütarfirmaga toimunud tehingute kohta rohkem tõendeid esitanud ega seletusi andnud, et kinnitada kaebuses esitatud väiteid.
KOHTU PÕHJENDUSED
22.Kaebaja on küll kaebuses üksikutele asjaoludele vastu vaielnud, kuid ei ole suutnud kummutada maksuotsuses (MO) tehtud lõppjäreldusi. MTA on vaidlustatud MO-s, selle aluseks olnud kontrolliaktis (KA) ning ka vaideotsuses (VO) piisavalt, veenvalt ja ammendavalt põhjendanud, kuidas vaidlustatud maksusumma kujunes. MKS § 150 lg 1 kohaselt lasub maksukohustuslasel maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kohtumenetluses esitatud kaebaja väited ja kogutud tõendid (sh tunnistajate ütlused ja menetlusosaliste selgitused) ei ole lükanud ümber MO-s tehtud järeldusi.
23.Halduskohus ei vii maksumenetlust uuesti läbi, vaid kontrollib kaebuse väiteid maksuotsuse ja maksumenetluse rikkumiste kohta. Seetõttu analüüsib kohus kaebuses esitatud väiteid, kuid ei hakka üksikasjalikult üle kordama MO põhjendusi, kuna nii KA kui ka MO on väga mahukad ja põhjalikud, kõik järeldused on seotud tõenditega, MO on hästi struktureeritud ja kohtu hinnangul hõlpsasti loetav. Niisamuti on kõiki kaebaja vastuväiteid analüüsitud VO-s ning kohus nõustub ka nende seisukohtadega. HKMS § 165 lg 2 kohaselt, kui kaebus jääb rahuldamata ning kaebaja kohtumenetluses esitatud väitega mittenõustumist või tema viidatud tõendi arvestamata jätmist on vaidlustatud haldusaktis või kaebuse nõude kohta tehtud vaideotsuses juba põhjendatud ja kohus järgib seda põhjendust, ei pea kohus seda põhjendust oma otsuses kordama, vaid võib viidata põhjendusega nõustumisele.
24.Uurimispõhimõtet maksumenetluses rikutud ei ole. Maksuotsuse rajamine suuresti väärteomenetluses kogutud tõenditele oli lubatav. Asja materjalidest nähtuvalt tuginevad vaidlustatud maksuotsuses tehtud maksuhalduri järeldused väärteoasjas nr 930019001821 kogutud tõenditele, sh läbiotsimisel äravõetud vaide esitaja raamatupidamise dokumentidele ja vaide esitaja juhatuse liikme Indrek Nuudi ülekuulamisel antud ütlustele. Vaidlust ei ole selles, et alates 08.10.2018, mil taastati kaebaja registreering käibemaksukohustuslaste registris, ei ole kaebaja esitanud ühtegi käibedeklaratsiooni (edaspidi KMD). Just KMD-de esitamata jätmisest ajendatuna alustas maksuhaldur kaebaja suhtes väärteomenetlust, kuna kaebaja tehingupartnerite poolt esitatud KMD lisadest KMD INF nähtusid tehingud kaebajaga, mille aga kaebaja oli jätnud deklareerimata.
25.Haldusasjas nr 3-17-756 15.11.2018 tehtud otsuse p-s 10 on Tallinna Ringkonnakohus analüüsinud väärteomenetluses kogutud tõendite lubatavust maksumenetluses ning leidnud, et nende tõendite üleandmine maksumenetlusse oli õiguspärane. Otsuses on leitud: „Süüteomenetluse toimingutega kogutud tõendite maksumenetluses tõenditena kasutamise võimalikkust on kohtupraktikas korduvalt selgitatud. Süüteomenetluses saadud tõendid võivad olla tõenditeks haldusmenetluses, kui nende tõendite lubatavust ei välista haldusmenetluse seadus või vastavat valdkonda reguleeriv muu menetlusseadus (nt Riigikohtu 08.04.2015 otsus nr 3-3-1-9-15, p 15). Tõendamise üldreeglitest tulenevalt on süüteomenetluses kogutud tõendite kasutamiseks maksumenetluses eelkõige oluline, et tõendid oleksid vastavas menetluses põhimõtteliselt lubatavad ja kogutud seaduse nõudeid järgides (nt Tallinna Ringkonnakohtu 19.06.2018 otsus nr 3-16-183, p 15; 18.08.2016 otsus nr 3-14-52233, p 15; 15.10.2015 otsus nr 3-12-1797, p 15). Süüteomenetluses kogutud tõenditele maksumenetluses tuginemine ei eelda seejuures, et nende tõendite kogumise õiguspärasust peaks olema igal juhul eelnevalt kontrollitud asjaomases süüteomenetluses. Vastupidist järeldust ei saa teha ka MKS § 102 lg 3 p-st 1, sest kõnealune säte reguleerib üksnes seda, millistel juhtudel revisjoni tulemusel tehtud maksuotsuse osas menetluse uuendamise keeld ei kehti, kuid sellest ei saa tuletada mingeid piiranguid väärteomenetluse tõendite kasutamiseks maksumenetluses. Kui asuda seisukohale, et enne väärteomenetluses kogutud tõendite maksumenetluses kasutamist peab nende õiguspärasust olema eelnevalt kontrollitud väärteoasja raames, muutuks HKMS § 65 lg 1 vähemasti osaliselt sisutuks. Senine kohtupraktika ega HKMS § 61 lg-d 1 ja 2 ei toeta ka seisukohta, et maksuhaldur või kohus oleksid seotud süüteomenetluses kogutud tõenditele asjaomases süüteomenetluses antud hinnanguga (vt Tartu Ringkonnakohtu 30.03.2015 otsus nr 3-13-2395, p-d 15-16).“ Samadele järeldustele on jõudnud ka Tallinna Ringkonnakohus 07.02.2019 otsuses haldusasjas nr 3-17-2307.
26.Asja materjalidest ei nähtu ja kaebaja ei ole ka väitnud, et praeguses asjas oleks kasutatud jälitustoimingutega saadud teavet, mille kasutamine maksumenetluses saaks olla lubatud vaid seaduses otseselt ette nähtud juhtudel (vt lahend nr 3-3-1-9-15, p-d 14, 15 ja 19). Samuti ei ole kaebaja märkinud, et teda ennast või temaga seotud isikuid puudutavates väärteoasjas nr 930019001821 oleks mõni vaidlustatud maksuotsuse aluseks võetud tõend tunnistatud lubamatuks,
mis välistaks selle kasutamise ka maksumenetluses (vt Riigikohtu 16.01.2003 määrus nr 3-3-1-2-03, p 11).
27.Asjas 3-17-756 15.11.2018 tehtud otsuses leidis Tallinna Ringkonnakohus lisaks, et maksumenetluses on tõendamisstandard madalam kui süüteomenetluses ning kui erinevates menetlustes koguti kõik tõendid seaduse nõudeid järgides, ei ole maksuotsuse õiguspärasuse seisukohalt määrav, millises osas tugineb see maksumenetluses ja millises osas väärteomenetluses kogutud tõenditele.
28.Praegusel juhul ei nähtu, et väärteomenetluse käigus tõendite kogumine oleks toimunud õigusvastaselt, mistõttu ei ole takistatud ka saadud tõendite kasutamine maksumenetluses. Arved ei ole sellised tõendid, mis saaksid riivata kellegi sõnumisaladust.
29.Kuidagi ei saa nõustuda kaebajaga selles, et maksuhaldur ei ole kaebajale maksumenetluses esitanud ühtegi küsimust. Maksukontrolli alustati 01.06.2020 kontrolli alustamise teatega nr 12.2-3/051606-1. Teates on märgitud, et käibemaksu, töötasult või muudelt väljamaksetelt arvestatud ja kinnipeetud tulumaksu, sotsiaalmaksu ning kohustusliku kogumispensioni- ja töötuskindlustusmaksete arvestamise, kinnipidamise ja tasumise õigsuse kontrolli ja tulumaksu seaduse §-des 48 – 52 sätestatud tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli november 2018 – juuli 2019. Maksuhaldurile anti aktiga maksumenetlusse üle väärteoasjas nr 930019001821 kogutud dokumendid.
30.MTA kutsus 26.10.2020 e-kirjaga kaebaja MTA-sse vestlusele ja soovis tutvustada maksuarvestust. 27.10.2020 edastas MTA esmase käibemaksuarvestuse, mida täpsustas 13.11.2020. Maksuhaldur edastas täiendavalt kaebajale 06.11.2020 e-kirjaga nõude esitada menetluse seisukohast tähendust omavaid dokumente hiljemalt 2020. aasta 46. nädalaks, et saata kaebajale omapoolne TSD maksukohustuse arvestus. Kaebaja MTA juurde ei ilmunud ja dokumente ei esitanud. Kontrollakt nr 12.2-3/051606-4 koostati 16.02.2021.
31.Kaebaja sai võimaluse esitada seisukohti ka eriarvamuses. 06.04.2021 korraldusega nr 12.23/051606-7 kohustas MTA kaebajat esitama maksustamise seisukohast tähendust omavaid dokumente (v.a juba väärteomenetluse raames kogutud dokumendid) ja ilmuma esindajate MTA ruumidesse suulise teabe andmiseks 19.04.2021. MTA võttis kaebajaga 16.04.2021 ühendust, et täpsustada üle, kas kaebaja on tulemas MTA-sse. Korralduses on toodud loetelu dokumentidest, mida on vaja esitada (mh kõik ostu- ja müügiarved ning arvete juurde kuuluvad aktid, pakkumised, lepingud, muud dokumendid, mida kaebaja ise peab menetluse seisukohast tähendust omavaks). Korraldus on kaebajale 08.04.2021 e-maksuameti kaudu kätte toimetatud ning lisaks väljastatud ka 07.04.2021 tähtkirjana kaebaja juriidilisele aadressile, millel ta postkontoris järel ei käinud ning mis tagastati MTA-le 27.10.2021 hoiutähtaja möödumise tõttu. Kaebaja esindaja selgitas, et ei soovi kohale tulla ja talle piisab, kui saab esitada dokumendid ning selgitada oma seisukohta elektroonselt. Kaebaja edastas ka vastavasisulise e-kirja telefonivestluse järgselt. 19.04.2020 esitas kaebaja teise eriarvamuse koos lisadega, kus on lk-l 2 toonud välja, et seoses pandeemiaga ei soovi esindaja füüsiliselt kuhugi kohale tulla ning kõiki asju saab toimetada kirjalikult või videokonverentsi teel ilma üksteise tervist ja elu ohtu seadmata.
32.Vaidlust ei ole selles, et koopiad läbiotsimisel äravõetud dokumentidest tagastas maksuhaldur kaebajale 03.05.2020 ja 06.08.2020, mille kohta on koostatud üleandmise-vastuvõtmise aktid. Lisaks käis kaebaja töötaja Leelia Kirss 03.05.2021 MTA-s originaaldokumentidel järel. Kui kaebajal oleks olnud soov esitada maksumenetluses õigeaegselt olulist infot, oleks see võimalus tal olnud. Kaebajal oli piisavalt aega dokumentidega tutvuda ja vajadusel paluda dokumentidest uute koopiate väljastamist juhul, kui need olid loetamatud. Kaebaja esindaja suulist ärakuulamist ei soovinud ning dokumentidest esitas kuus lähetusaruannet ja pildid algdokumentidest, mida maksuhaldur on
maksuotsuse koostamisel arvesse võtnud. Seega on maksuhaldur maksuotsuse koostamisel arvesse võtnud arvesse need kuludokumendid, mis olid selleks hetkeks tema valduses.
33.Alusetud on kaebaja väited, et tal puudus info selle kohta, kuidas kuludokumente edastada. Juhised maksuhalduri nõutud dokumentide esitamiseks sisalduvad 06.04.2021 korralduses nr 12.23/051606-7 alajaotuses „Dokumentide esitamisest“, kus muuhulgas on selgitus selle kohta, kuidas toimida siis, kui dokumentide esitamine nende suure mahu tõttu on keeruline.
34.Seega on maksuhaldur andnud kaebajale korduva ja piisava võimaluse esitada maksumenetluse raames tähendust omavaid dokumente ja selgitada oma seisukohti. Maksukohustuslasel on kaasaaitamiskohustus (MKS § 56 lg 1). Antud juhul ei ole kaebaja seda piisavalt täitnud ja maksuhaldur on määranud maksu talle kättesaadavate andmete alusel. Maksukohustuslasel on kohustus korraldada oma raamatupidamise- ja maksuarvestust nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ning maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest, sealhulgas tuludest, kuludest, varast ja kohustustest (MKS § 57 lg 3). Väited kaebaja ärakuulamisõiguse ja maksuhalduri uurimispõhimõtte rikkumisest on ilmselgelt asjakohatud.
35.Lisaks on kaebaja esitanud vaide ning vaideotsusega ongi tööjõumakse puudutav osa maksuotsusest tühistatud.
36.Kaebaja ei olnud kontrolliperioodil (november 2018 kuni juuli 2019) deklareerinud üldse käibemaksuga maksustavat käivet, ehkki ta oli alates 08.10.2018 käibemaksukohustuslane. MO punktist 2.1 tulenevalt oli kaebajal menetlusperioodil müügitehinguid arvete alusel kokku 51 ja käive kokku 397 845,88 eurot, millest 20% määraga maksustatav käive 62 925,88 eurot ja 0% määraga maksustatav käive kokku 334 920,00 eurot. Kontrolli tulemusel suurenes tasumisele kuuluv käibemaksukohustus 12585,18 (62 925,88 * 20%) euro võrra. Kuna maksuhalduril ei olnud kahtlust, et kaebaja ostuarvete alusel teenust ja kaupu saanud oli, oli kaebajal perioodil november 2018 - juuli 2019 õigus ostuarvete alusel arvata maha sisendkäibemaksu summas 3397,60 eurot. Maksustamisperioodil suurenes KMD alusel tasumisele kuuluv käibemaks kokku 9187,58 (12585,18-3397,60=9187,58) eurot. Kohus nõustub selles osas kõigi KA, MO ja VO järeldustega.
37.MO järelduste kohaselt on kaebaja teinud perioodil november 2018 kuni juuli 2019 väljamakseid, mille kohta puuduvad raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastavad algdokumendid. Kaebaja nende kulutuste kohta maksumenetluses algdokumente ei esitanud. Puuduvate dokumentide alusel tehtud väljamaksete maksustamisel on võetud arvesse läbiotsimise käigus kogutud tõendeid (sh ostutšekid) ning need on kontrolliakti punktis 3.2.2 a) maksustatava summa hulgast välja võetud.
38.Vaid arvestus, kui palju igal kuul sularaha kulus, ei ole piisav tõendamaks tehtud kulutuste seotust ettevõtlusega ja sularaha väljamaksmise asjaolusid. Lähtuvalt TuMS § 51 lg 2 punktist 3 loetakse ettevõtlusega mitteseotud kuluks väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Lisaks peab maksumaksja olema valmis tõendama, et kulutus on seotud tema ettevõtlusega. Nõuded raamatupidamise algdokumendile on sätestatud raamatupidamise seaduse § 7 lõigetes 2 ja 3 ja nendele nõuetele vastavaid algdokumente lähetusega seonduvalt vaide esitaja maksumenetluse ajal ei esitanud.
39.Isegi juhul, kui möönda lähetuste võimalikku seost kaebaja ettevõtlusega, ei saanud neid kulutusi arvesse võtta nõuetekohaste kuludokumentide puudumise tõttu. Nõuetekohased algdokumendid peavad isikul olema maksukontrolli hetkeks olemas. Kaebaja ei ole suutnud adekvaatselt tõendada reiside vajalikkust tema ettevõtluses.
40.Väärteomenetluses nr 930019001821 28.05.2020 toimunud läbiotsimise käigus ei leitud ei kaebaja juriidiliselt aadressilt Tõnismägi 3a (kaebaja kontor) ega ka kaebaja juhatuse liikmele kuuluvatelt kinnistutelt äriühingu sularahakassat. Kuna sularaha olemasolu saab fikseerida kindla kuupäeva seisuga ning kuivõrd toimunud läbiotsimise käigus sularaha ei leitud, leidis maksuhaldur
õigesti, et 28.05.2020 seisuga ei olnud kaebajal sularaha. Niisamuti ei leitud lähetusaruandeid, mistõttu maksuhaldur on õigesti järeldanud, et need on koostatud tagantjärele.
41.Kaebaja on esitanud maksuhaldurile kuludokumendid seoses lähetustega ja antiikmööbli soetamisega büroosse. Kaebaja esitas dokumendid vaide lisana 18.06.2021. Kaebaja ei ole nimetanud, milliste tehingupartneritele teenuste osutamisega olid lähetused seotud, mis võimaldaks lähetusi seostada just kaebaja konkreetsete klientidega. Kuna kaebaja juhatuse liige on äriregistri andmetel seotud ka mitme teise äriühinguga, ei selgu dokumentidest ka see, et tegemist on just kaebaja enda, mitte mõne teise äriühingu kuludokumentidega, mille juhatuse liikmeks on samuti Indrek Nuut. Kuludokumentidest ei selgu, millise äriühingu raamatupidamis-dokumentidega tegemist on, sest vastav märge tšekkidel puudub. Kohus nõustub maksuhalduri järeldustega, et reisidele tehtud kulutuste seos kaebaja ettevõtlusega on tõendamata.
42.Kaebusele on lisatud kaebaja ja kaebaja juhatuse liikme vaheline ostu-müügileping, mis on sõlmitud 01.01.2018. Lepingust nähtub, et kaebaja kohustub oma juhatuse liikmele tasuma soetatud maalide ja mööbli eest osamaksetena kas 2019. või 2021. a lõpuks ning soetatud kaup antakse ostjale üle kas 2020. või 2021. a lõpuks. Seega on leping sõlmitud enne kontrolliperioodi ja selle täitmine lõpeb pärast kontrolliperioodi. Kaebaja ei selgita ega tõenda, milline osa lepingujärgsetest maksetest on tehtud kontrolliperioodil. Kaebaja väiteid juhatuse liikmele tehtud väljamaksete kohta ei toeta ka kaebaja raamatupidamisarvestuse dokumendid. Ometi oleks olukorras, kus kaebaja ja tema juhatuse liikme vahel on vormistatud leping, millega kaasnevad vastastikused kohustused, oluliseks tõendiks kaebaja järjepidevalt koostatud raamatupidamisarvestus, kus oleksid kajastatud kõik majandustehingud (RPS § 4), mis kinnitaksid kaebaja väiteid. Kaebaja ei ole raamatupidamisaruandeid esitanud ei maksu- ega ka kohtumenetluses. Eeltoodu tõttu ei ole tõendatud kaebaja väide, et ta on esitanud vaidemenetluses antiikmööbli ja maalide kontorisse soetamise dokumente ca 15 000 euro eest, mis oleks olnud aluseks vaidemenetluses maksuotsuse muutmiseks. Kohus nõustub selles osas MO-s ja VO-s tehtud järeldustega.
43.Kohustus dokumenteerida kirjalikult kõiki raamatupidamise tehinguid tuleneb raamatupidamisseaduse (RPS) §-st 4 ja MKS §-dest 56-58. Kohus ei mõista, millel põhineb kaebaja väide, et kontsernisiseste maksete maksustamine ei tugine materiaalõigusele, kuna seotud isikute vahelistele tehingutele ei ole kehtestatud raamatupidamise seadusest tulenevalt erinevaid reegleid. Kui kaebaja väidab, et kaebaja ja Waterborne Commerce Consulting OÜ vahelised arveldused olid tütarfirma maksed emafirma eest, mille emafirma hiljem tütarfirmale tagastas, tulnuks tal maksumenetluses vastavad dokumendid esitada. Asjaolu, et arvete tasumine jäi kontrolliperioodile eelnevasse perioodi, ei ole põhjuseks vastavad dokumendid oma väidete tõendamiseks esitamata jätta. 12.2-3/051606-7 korralduse täitmise tähtajaks, s.o 19.04.2021 ei esitanud kaebaja ühtegi arvestust ega aruandlust esitatud laenude kohta ega ole kummaski eriarvamuses antud laenude asjaolusid täpsustanud (kuigi esindaja oli avaldanud soovi olla selles küsimuses ära kuulatud).
44.Kaebaja väide, et äriühingul võis olla aruandava isiku ees võlgnevusi varasematest perioodidest, ei muuda maksuarvestust, kuna aruandava isiku ees võlgnevuse olemasolu kohta ei ole mingeid tõendeid esitatud.
45.Kaebusele lisatud dokumendid ei puuduta mitmel juhul kontrolliperioodi. Kaebaja on esitanud dokumente 2018. a juuni ja oktoobri, 2019. a augusti, septembri, oktoobri ja detsembri ning 2020. a jaanuari kohta, milliseid ajavahemikke vaidlustatud maksuotsus ei hõlma. Seega ei oleks olnud võimalik nimetatud kuludokumente maksukohustust vähendavana arvesse võtta.
46.Väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puuduvad raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastavad algdokumendid, või väljamaksed, mis on tehtud ettevõtlusega mitteseotud kuludeks, loetakse lähtuvalt TuMS § 51 lg 2 p-st 3 ettevõtlusega mitteseotud kuludeks ning nendelt tuleb tasuda tulumaks.
47.Eeltoodud põhjustel on maksuotsus õiguspärane ja kohus jätab kaebuse rahuldamata.
48.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, seega jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.