Xi kaebus Maksu-ja Tolliameti 25.06.2020 vastutusotsuse nr 13-7/01005-6 ja 26.08.2020 vaideotsuse nr 6-1/4676-2 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – X, lepinguline esindaja vandeadvokaat Asso Prii Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Källi Vallner
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.
3.Asendada avalikustatavas kohtuotsuses füüsiliste isikute nimed tähemärkidega.
Edasikaebamise kord
Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 19.05.2021 a.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) koostas Xi suhtes 16.04.2020 vastutusotsuse projekti nr 13-7/01005-3, millele X esitas 11.05.2020 eriarvamuse. MTA koostas 25.06.2020 vastutusotsuse nr 13-7/01005-6, millega kohustas Xi tasuma N-Terminaal Hulgi AS (NTH) maksuvõla summas 589 290,42 eurot (põhivõlg 276 348,16 eurot ja intress 312 942,26 eurot). NTH maksukohustus määrati kindlaks 03.03.2017 maksuotsusega nr 12.2-3/034023-62 (maksuotsus I) ja 02.10.2017 maksuotsusega nr 12.23-/034992-57 (maksuotsus II). X esitas vastutus-otsusele vaide, mille MTA jättis 26.08.2020 vaideotsusega nr 6-1/4676-2 rahuldamata. Vastutusotsuse põhjendused:
1.NTH maksuvõla sissenõudmise eesmärgil tehtud toimingud on osutunud edutuks, sest äriühingul puudub vara ja rahalised vahendid. Maksuotsuste täitmise tagamiseks seatud eelarestide kaudu on laekunud 143 024,50 eurot. Sissenõudmistoimingute tulemusena ei ole 3 kuu jooksul äriühingu ülejäänud maksukohustust olnud võimalik sisse nõuda.
2.X on äriühingu juhatuse liikmena rikkunud maksude deklareerimise, tasumise ja intressi tasumise kohustust.
2.1.NTH kajastas perioodil aprill-mai 2015 sisendkäibemaksuarvestuses alusetult arveid OÜ-ga Bundes Invest ja august-september 2015 OÜ-ga OÜ Net Oil tegelikult mittetoimunud tehin1(17)
gute kohta. Kuivõrd nimetatud äriühingud ei olnud tegelikult kütuse müüjaks, on täitmata KMS § 29 lg-st 1 ja § 31 lg-st 1 tulenevad sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused ning NTH-l ei olnud õigust nimetatud osas sisendkäibemaksu maha arvata. Samuti ei olnud NTH perioodil august-september 2015 OÜ-le EcoPetrol väljastatud arvetel kajastatud kütuse müüjaks, mistõttu on NTH alusetult kajastanud nimetatud arveid KMD-del 20% määraga maksustatavate toimingute ja tehingute hulgas. Seega on täitmata KMS § 11 lg-st 1 ning § 29 lgst 1 ja 2 tulenevad nõuded arvetele ning arvetel kajastatud tehingud ei kuulu deklareerimisele 20% määraga maksustatava käibena.
2.2.X jättis NTH juhatuse liikmena tasumata maksuperioodide aprill-mai 2015 ja augustseptember 2015 maksukohustused käibemaksu osas kokku summas 276 348,16 eurot, mis määrati täiendavalt tasumisele maksuotsustega I ja II. Tasumiskohustuse rikkumine sai võimalikuks läbi ebaõigete andmete kajastamise maksudeklaratsioonidel.
2.3.Maksuotsusega täiendavalt määratud käibemaksult on arvestatud intressi, mis vastutusotsuse väljastamise seisuga on kokku summas 312 942,26 eurot ja on jäetud tasumata.
3.X esitas aprill-mai 2015 ja august-september 2015 KMD deklaratsioonides teadlikult valeandmeid, mille eesmärgiks oli saada maksueelist tagastamisele kuuluva sisendkäibemaksu suurendamise näol.
3.1.X oli NTH juhatuse liige alates 02.05.2011. Vastutusotsusega sissenõutava maksukohustuse tekkimise ajal (s.o aprill-mai 2015 ja august-oktoober 2015) oli NTH Xi kontrolli all. Isiku 01.09.2015 seletuste kohaselt kuulus tema juhatuse liikme kohustuste hulka aktsiaseltsi juhtimine, äriühingu igapäevaste majandustehingute osas otsuste vastu võtmine, hankijate valimine ja nende tausta uurimine ning vaid temal oli lepingute allkirjastamise õigus. Samuti oli raamatupidajal õigus raamatupidamisarvestuses kajastada vaid dokumente, mis olid Xi poolt eelnevalt aktsepteeritud. Eeltoodust nähtub, et X osales NTH juhtimises aktiivselt. Tegemist ei olnud passiivse juhatuse liikmega ning nimetatud maksustamisperioodide deklareerimisning tasumistähtaeg saabus Xi juhatuse liikmeks oleku ajal. Seega olles NTH juhatuse liige, oli X teadlik äriühingu igapäevasest majandustegevuse korraldamisest perioodidel aprill-mai 2015 ja august-september 2015.
3.2.Äriregistri andmebaasi järgi on X lisaks NTH-le juhatuse liikmeks veel neljas äriühingus ja on alates 2001. aastast olnud juhatuse liikmeks veel kaheksas äriühingus. Lähtudes eeltoodust ei ole kahtlust, et isik omab pikaaegset ettevõtluse ja juhatuse liikmeks olemise kogemust ning piisavaid teadmisi äriühingute majandustegevuse juhtimise ja korraldamise kohta.
3.3.Tehinguid OÜ-ga Bundes Invest ei toimunud. Kuigi MTA ei sea kahtluse alla OÜ Bundes Invest nimel väljastatud arvetel kajastatud kütuse olemasolu, ei olnud diislikütuse müüjaks OÜ Bundes Invest, vaid kolmas tundmatu isik. NTH kajastas teadlikult oma maksuarvestuses OÜ Bundes Invest nimel väljastatud võltsarveid.
3.3.1.X oli teadlik, et OÜ Bundes Invest esindajaks ei olnud Y, vaid kolmas isik. Isik ei ole kinnitanud kütuse müügitehinguid NTH-ga ega arvete väljastamist ja allkirjastamist. X ega NTH müügiesindaja Y ei ole OÜ Bundes Invest esindajaga kohtunud, temaga tehinguid arutanud ega kokkuleppeid sõlminud.
3.3.2.NTH ja OÜ Bundes Invest vahel puudus kirjalik leping, samuti ei ole edastatud infot selgitamaks suuliste lepingute ja kokkulepete sisu. ,Y ei mäleta läbirääkimiste sisu ega isikute nimesid, kellega läbirääkimisi peeti.
3.3.3.Maksuhaldurile ei ole esitatud kütuse üleandmist tõendavaid saatelehti.
3.3.4.Kütuse üleandmist OÜ-lt Bundes Invest NTH-le ei ole toimunud. Ecodiesel OÜ ja OÜ Bundes Invest vahel sõlmitud rendilepingud ei ole sõlmitud äriühingu esindajate poolt ning rendilepingutes ja rendilepingute alusel esitatud arvetel märgitud sisu ei ole usaldusväärne. Y selgitused OÜ Bundes Invest sõlmitud lepingute läbirääkimiste kohta on vastuolus Y ja Y selgitustega. Ecodiesel OÜ esitatud dokumendid ei tõenda mahutite rendileandmist OÜ-le Bundes Invest.
3.3.5.OÜ Bundes Invest nimel väljastatud arved sisaldavad ebaõigeid andmeid. OÜ Bundes Invest nimel väljastatud arvetel märgitud arvelduskonto on suletud juba alates 2(17)
28.11.2014 ehk enne tehinguid. Arvetel märgitud OÜ Bundes Invest kontakttelefoni number ei olnud registreeritud OÜ Bundes Invest nimele ja tegemist oli kehtetu numbriga. NTH tegi OÜ Bundes Invest arvete alusel väljamakseid faktooridele oma äranägemise järgi, sh enne maksetähtaja saabumist ja maksetähtajast hiljem. Faktooride poolt sanktsioonide rakendamata jätmine viitab tehingute kohta vormistatud dokumentide formaalsusele ja dokumentides kajastatud tehingute mittetoimumisele.
3.3.6.OÜ-l Bundes Invest puudub reaalne majandustegevus. Äriühingu esindajad Y ja Y on juhatuse liikmeteks ja osanikuks märgitud ilma nende nõusoleku ja teadmiseta ning kumbki ei ole kinnitanud tehingute tegemist OÜ Bundes Invest nimel.
3.3.7.Haldusasjas nr 3-17-756 leidis Tallinna Halduskohus, et maksuhalduri kahtlus, et NTH on teadlikult kasutanud oma maksuarvestuses OÜ Bundes Invest arveid, teades, et nende alusel ei ole OÜ Bundes Invest tegelik kütuse müüja, on põhjendatud. Kohtu hinnangul pidi N-Terminaal Hulgi aktsiaselts teadma, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja, millele viitavad minetused vaidlusaluste tehingute dokumenteerimisel ja hoolsuskohustuse täitmisel. Tallinna Ringkonnakohus leidis, et NTH oli teadlik sellest, et diislikütuse OÜ Bundes Invest poolt NTH-le edasimüümise kohta vormistatud dokumendid on näilikud. Seda näitas ka asjaolu, X ei osanud maksuhaldurile 01.09.2015 seletusi andes OÜ-ga Bundes Invest tehtud tehingute kohta midagi täpsemat selgitada, mida ei saaks alles üsna hiljuti toimunud reaalsete suuremahuliste tehingute puhul pidada eluliselt usutavaks.
3.4.Tehinguid NTH ja OÜ Net Oil vahel reaalselt ei toimunud ning NTH kajastas kontrollitaval perioodil sisendkäibemaksu hulgas alusetult OÜ Net Oil nimel väljastatud arvetel kajastatud käibemaksu.
3.4.1.X allkirjastas käsikirjas vedelkütuse müügilepingu OÜ-ga Net Oil, mis kinnitab tema tehingutest teadlikkust. Y OÜ Net Oil seadusliku esindajana kinnitas, et lepingul olev allkiri ei kuulu talle, mistõttu on leping allkirjastatud tundmatu kolmanda isiku poolt. X on kinnitanud, et allkirjastas NTH nimel lepinguid ning oli otseselt või kaudselt tehingutega seotud.
3.4.2.X teadis, et kütuse tegelikuks müüjaks ei olnud OÜ Net Oil. OÜ Net Oil juhatuse liige Y ei kinnita lepingu sõlmimist, dokumentide vormistamist ega üleandmist. Samuti ei oska Y eesti keelt ega kasutada arvutit, mistõttu ei ole eluliselt usutav, et Y pidas eesti keeles e-kirja teel läbirääkimisi Y ja organiseeris väga lühikese ajaga kütuse soetamise ja müügi. Tegelikkuses ei ole X OÜ Net Oil juhatuse liikmega kohtunud, lepingu sätteid arutanud ega lepingut sõlminud.
3.4.3.X oli teadlik, et kütuse üleandmine-vastuvõtmine ei toimunud saatedokumentidel kajastatud viisil, sh OÜ Net Oil nimel vormistatud aktid/saatelehed on vormistatud tagantjärele, saatelehtedel kajastatud autojuhid ei kinnita veoste tellimist, kütuse kättesaamist ja vedamist ja NTH-le üleandmist.
3.4.4.NTH ja OÜ Net Oil vaheliste tehingute toimumise kohaks on märgitud Ecodiesel OÜ ladu, kuid selles laos ei saanud toimuda tavapärast kütuse tarbimisse lubamist, kuna Ecodiesel OÜ laol ei ole tolli- või aktsiisilao staatust. Seega soetades kütust, mille kohta ei olnud ühtegi dokumenti, mis näitaksid, kus kütus oli tarbimisse lubatud, oli X teadlik, et soetatakse tundmatu päritoluga kütust.
3.4.5.Diislikütust vastavussertifikaadi numbriga VSD 37760 ja raske kütteõli vastavussertifikaadi numbriga SD120804 ja SD140809 ei ole OÜ-le Net Oil müüdud, seega ei saanud OÜ Net Oil selliste vastavussertifikaatidega kütust NTH-le müüa.
3.4.6.NTH käitumine tehingutes OÜ-ga Net Oil erineb tavapäraste kütuse turul tuntud hankijatega tehtud tehingutest. Perioodil august-september 2015 OÜ-lt Net Oil ühel päeval soetatud diislikütuse kogused on tunduvalt suuremad võrreldes teistelt hankijatelt soetatud kogustega ning soetatud diislikütus on turu keskmisest hulgihinnast madalama hinnaga. 3(17)
3.4.7.OÜ Net Oil ei saanud kütust edasi müüa NTH-le, kuna OÜ-l Net Oil puudus reaalne majandustegevus, OÜ Net Oil juhatuse liige Y on variisik, OÜ Net Oil ei ole KMD-s kütuse müüki ja soetust deklareerinud, ükski Eestis ja liikmesriikides registreeritud äriühing ei ole OÜ-le Net Oil kauba müüki deklareerinud, OÜ Net Oil nimel maksuhaldurile esitatud maksudeklaratsioonid on esitatud tundmatu isiku poolt ning OÜ Net Oil ei täida maksuhalduri korraldusi, ei asu registreeritud aadressil ega ole esitanud ettevõtluse toimumise kohta kinnitavaid dokumente.
3.4.8.Haldusasjas nr 3-17-2307 on Tallinna Halduskohus nõustunud MTA seisukohaga, et NTH oli maksupettusest teadlik. Tallinna Ringkonnakohus leidis, et maksuhalduri poolt läbi viidud tõendite analüüs on asjakohane ning näitab veenvalt, et NTH oli OÜ-ga Net Oil tehtud tehingute tegelikest asjaoludest teadlik.
3.5.Tehinguid OÜ-ga EcoPetrol, mille kohaselt müüs NTH OÜ Net Oil arvete alusel ostetud diislikütust ja rasket kütteõli OÜ-le EcoPetrol, ei toimunud.
3.5.1.X on alates 17.11.2015 OÜ EcoPetrol juhatuse liige ja NTH müügiesindaja Y on OÜ EcoPetrol osanik alates 04.02.2011, mis tõendab, et NTH ja OÜ EcoPetrol on omavahel seotud isikud. On eluliselt usutav, et omavahel seotud isikud tegutsesid kooskõlastatult, neil oli lihtsam vormistada fiktiivseid dokumente, kajastades neis tehinguid, mis ei ole tegelikkuses toimunud.
3.5.2.Ecodiesel OÜ juhatuse liige Y on öelnud oma 06.09.2016 selgitustes, et Ecodiesel OÜ ja OÜ EcoPetrol vaheliste lepingute ja strateegiliste küsimustega tegeles X, mistõttu oli ka teadlik äriühingutevahelistest tehingutest.
3.5.3.Kütuse üleandmine ja vedu ei toimunud dokumentidel kajastatud viisil, kuna NTH kajastas kütuse müüki enne selle soetamist ja kajastas kütuse müüki fiktiivsete saatelehtede alusel, millele on kantud ebaõiged andmed ning vedajad ei ole kinnitanud saatelehtedel märgitud kütuse vedu. X NTH juhatuse liikmena teadis, et kütust ei ole soetatud ja äriühingul puudus kütus, mida oleks saanud OÜ-le EcoPetrol edasi müüa.
3.5.4.OÜ EcoPetrol ei ole osade arvete eest tähtaegselt tasunud ning arvete tasumise tingimused ei ole elulised usutavad. Arvetele märgitud viivist 0,05 päevas ei ole OÜ EcoPetrol NTH-le tasunud, mis näitab, et NTH nimel kütuse eest OÜ-le EcoPetrol esitatud arvetel puudub majanduslik sisu.
3.5.5.Haldusasjas nr 3-17-2307 nõustus Tallinna Halduskohus maksuhalduri järeldusega, et tegelikult ostiski OÜ EcoPetrol sama kütuse tundmatult kolmandalt isikult, kuid näidati, nagu oleks müüja OÜ Net Oil ja ostja NTH, kes müüs kütuse edasi OÜ-le EcoPetrol. Sellise tehinguahela näitamise mõte sai olla vaid soov arvata kütuse ostult maha sisendkäibemaks ja näidata samas piisavalt palju müügikäibemaksu, et sisendkäibemaksu mahaarvamine ka reaalselt võimalik oleks. Seda hõlbustas asjaolu, et OÜ EcoPetrol ja NTH olid omavahel seotud isikud. Tallinna Ringkonnakohus oli seisukohal, et tegemist oli NTH ja OÜ EcoPetrol poolt välja töötatud pettusega.
4.Põhjuslik seos on olemas juhul, kui ilma isikule etteheidetava teota ei oleks tagajärge saabunud. Xi teadliku ja tahtliku tegevuse ning NTH-le maksuotsusega I ja II määratud maksusummade tasumata jätmisest tekkinud maksuvõla vahel on otsene põhjuslik seos. Kui X NTH seadusliku esindajana ja äriühingus täielikku kontrolli omanud isikuna oleks taganud korrektse deklareerimise ja täitnud maksukohustusi, s.o ei oleks raamatupidamisarvestuses kajastanud OÜ Bundes Invest, OÜ Net Oil ja OÜ EcoPetrol rekvisiitidega võltsarveid ega esitanud maksuarvestusse perioodide aprill-mai 2015 ja august-september 2015 osas ebaõigete andmetega maksudeklaratsioone, ei oleks NTH-l tekkinud maksuotsustega tasumisele määratud ja tänaseks päevaks tasumata maksukohustust. Eelnimetatud tehingupartnerite vahel vormistati dokumente üksnes eesmärgiga saada maksueelis ehk suurendada NTH poolt mahaarvatavat sisendkäibemaksu ning seeläbi vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu. Maksueelise saamise eesmärgil tehtud tehingud või toimingud saavad olla oma olemuselt üksnes tahtlikud ning Xi teadlik ja tahtlik tegevus on kaasa toonud maksuseaduste tahtliku rikkumise, mis viis maksu määramiseni. Samuti on X jätnud kor4(17)
raldamata NTH rahalise kõrvalkohustuse arvestada ja tasuda intressi. Kui äriühingule ei oleks tekitatud maksuvõlga, ei kuuluks sellelt tasumisele ka intress.
5.Maksusumma määramise tähtaeg ei ole möödunud. NTH esitas kaebuse 03.03.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/034023-62 tühistamiseks Tallinna Halduskohtusse, Tallinna Ringkonnakohtusse ja Riigikohtusse, mistõttu peatus maksuotsusega nr 12.2-3/034023-62 määratud maksuvõla aegumine 664 päevaks ja aegub hiljemalt 16.04.2022. Samuti esitas N-Terminaal Hulgi aktsiaselts kaebuse 02.10.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/034992-57 tühistamiseks Tallinna Halduskohtusse, Tallinna Ringkonnakohtusse ja Riigikohtusse, mistõttu peatus maksuotsusega nr 12.2-3/034992-57 määratud maksuvõla aegumine 556 päevaks ja seetõttu aegub hiljemalt 30.03.2022.
2.X esitas 25.09.2020 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 25.06.2020 vastutusotsuse nr 137/01005-6 tühistamiseks ja 26.08.2020 vaideotsuse nr 6-1/4676-2 tühistamiseks. Kohus küsis kaebajalt 19.11.2020 määrusega kaebuse tervikteksti ja selgitas, et varasemaid kaebaja seisukohti ei arvesta. Kaebaja esitas 14.12.2020 kaebuse tervikteksti, mille kohaselt on kaebaja põhjendused järgnevad:
1.Kaebaja suhtes vastutusotsuse koostamine ei ole põhjendatud. Kaebaja ei olnud juunis 2015 (mai 2015 tasumiskohustuse täitmise tähtaeg) ja perioodil august-september 2015 NTH juhatuse liige.
1.1.Kaebaja valiti NTH juhatusse 14.04.2011 nõukogu koosolekul ning ÄS § 309 ja NTH põhikirja kohaselt valiti juhatus kolmeks aastaks. 08.08.2014 otsusega pikendati kaebaja ametiaega kuni 31.05.2015. Seega lõppesid kaebaja juhatuse liikme volitused 31.05.2015.
1.2.Käitumise või tegevusega ei ole võimalik omandada juhatuse liikme formaalseid volitusi. Riigikohtu otsus nr 3-2-1-65-08 ei kohaldu, sest NTH on aktsiaselts, mitte osaühing. Aktsiaseltsis kinnitab majandusaasta aruande üldkoosolek, mitte nõukogu, mistõttu ei saa kaebaja poolt majandusaasta aruande allkirjastamist ja nõukogu selle aktsepteerimist lugeda nõukogu muu otsusena kaebaja juhatuse liikme volituste pikendamiseks. 29.04.2016 kinnitatud aruande osas ei nähtu äritoimiku dokumentidest, et selle oleks kinnitanud nõukogu või üldkoosolek. Seadusliku esindaja vastutuse eelduseks on siiski formaalsete volituste olemasolu. See, kas isikul oli õigus teha äriühingu huvides tehinguid ja toiminguid, omab tähendust vaid äriühingu kohustuste tekkimisele suhetes kolmandate isikutega. Juhul, kui isikul on nö taluvusvolitus, s.o ta käitub kui äriühingu esindaja ning äriühing ei ole sellele vastu vaielnud, saab ta teha tehinguid äriühingu nimel, kuid sellest ei ole võimalik järeldada, et isikust on saanud juhatuse liige. Seetõttu ei ole võimalik isikule omistada ka ainult juhatuse liikmele omaseid kohustusi (sh teatud tingimustel vastutus äriühingu maksuvõlgade eest).
1.3.ÄS § 34 lg-st 2 tulenev kande õigsuse eeldus kolmandate isikute suhtes on tsiviilõiguslik küsimus, mitte ei anna vastustajale maksumenetluses võimalust selle pinnalt järeldada isiku juhatuse liikmeks olekut kui juriidilist fakti. See tuleb siiski kindlaks teha vastutusmenetluses tõendite pinnalt ning juhatuse liikmeks olekut tõendavad tõendid on määratletud äriseadustikus.
2.Vastutusmenetluse alustamise eeldused ei ole täidetud. MTA ei ole maksuotsuse I osas MKS § 130 lg 1 punktis 3 sätestatud sissenõudmistoiminguid teinud. MTA ei ole maksuotsusega I ja II esitanud intressinõuet, kuigi vastutusotsuses on nii väidetud. Kuna intressinõuet ei ole esitatud, siis ei saa olla selles osas viidud läbi ka MKS § 130 lg 1 p-s 3 nimetatud sissenõudmistoiminguid. Ka on MTA juba 21.07.2016 seadnud keelumärked NTH liiklusregistri andmebaasist nähtuvale varale, kuid ei ole üritanud vara realiseerida. Sellises olukorras on põhjendamatu asuda kogu võlgnevust vastutusmenetluse raames sisse nõudma füüsiliselt isikult. Lisaks ei ole põhjendatud panna füüsilist isikut vastutama juriidilise isiku intressikohustuse eest, mille tasumise asjaolusid äriühingu poolt juhatuse liikmeks mitteolev isik ei saa mõjutada ning mille suurust on muuhulgas mõjutanud äärmiselt pika perioodi vältel läbi viidud maksumenetlus.
3.Vastutusotsus on põhjendamata. Maksumenetlustes ei ole ühegi otsese tõendiga tõendamist leidnud, et NTH või kaebaja oleks olnud teadlik, et kütuste tegelikeks müüjateks ei ole Bundes Invest OÜ, OÜ Net Oil või OÜ EcoPetrol, vaid tundmatud kolmandad isikud. 5(17)
3.1.Tehingud OÜ-ga Bundes Invest:
3.1.1.Y on variisik, kelle huvides ei ole avaldada asjaolusid õigesti, mistõttu ei tähenda temapoolse kinnituse puudumine, et ta ei ole kaebaja ega Y kohtunud. Kütuste ostu- ja müügikokkuleppeid sõlmis üldjuhul müügimees Y ning Kaebaja teadmisi ei saa samastada NTH teadmistega. Bundes Invest oli Y usaldusväärse tehingupartnerina juba 2014. aastast teada ning puudus igasugune alus 2015. aastal kahelda, et tegemist on toimiva äriühinguga, mille esindajana kajastatud ja tegutsev isik on variisik. OÜ-l Bundes Invest oli kehtiv kütusemüüja tegevusluba. Bundes Invest juhatuse liige Y oli usaldusväärne isik, kuna Y oli temaga seotud äriühingule varasemalt kütust müünud. Y ei olnud 2014 ega 2015 teadmist, et Y on variisik, mistõttu ei pidanud NTH aprillis-mais 2015 kahtlema OÜ Bundes Invest kui tehingupartneri usaldusväärsuses.
3.1.2.Läbirääkimised kütuse ostmiseks toimusid nii, et Ecodiesel OÜ juhatuse liige Y teavitas kaebajat, et Bundes Invest omab kaupa Ecodiesel OÜ laos. Kui hind sobis, siis saadeti digiallkirjastatud arve ning akt NTH e-mailile, mille alusel NTH tasus arvetel näidatud summa. NTH-l puudus igasugune põhjus kahelda kütuse olemasolus, kuivõrd see oli tema enda laopidaja Ecodiesel OÜ laos.
3.1.3.Ecodiesel OÜ esindaja (Y) on esitanud kinnituse, mis tõendab OÜ Bundes Invest kütuse olemasolu kommertslaos. Tõend kinnitab, et Bundes Invest nimel asus kommertslao kütus ning see pumbati ümber NTH kütuse mahutamiseks eraldatud mahutisse A20, kust NTH selle omakorda edasi müüs. Selle, et Bundes Invest nimele on kütust Ecodiesel OÜ kommertslattu vastu võetud, on tuvastanud ka MTA ise tuginedes Ecodiesel OÜ töötaja Y ütlustele. MTA ei ole ütluste vastuolulisust selgitanud.
3.1.4.Sellest, et Bundes Invest on märkinud arvetele informatsiooni, mis ei ole asjakohane, ei saa tuletada kaebaja tahtlust.
3.1.5.Faktooride arvete tasumine väikese viivitusega ei ole majandustegevuses suurte summade puhul ebatavaline. See, et lepingupartnerid ei esita koheselt viivisenõudeid, on täiesti tavapärane. Liiatigi on taaskord tegemist asjaoluga, mis ei ole seotud NTH-ga.
3.1.6.Asjaolud ei lubanud NTH-l kahelda Y kui juhatuse liikme ehtsuses. Kütuse soetamine OÜ-lt Bundes Invest on toimunud e-kirjade teel Y nimel saadetud ja tema poolt digiallkirjastatud müügiarvete alusel. NTH on esitanud vastustajale tema valduses oleva ning Y isikut tõendava dokumendi koopia. Fiktiivse juhatuse liikme äritehingutes kasutamise mõtteks ongi jätta mulje, sh tehingupartneritele, et tegemist on tõelise juhatuse liikmega. Olukorras, kus äriregistris on isik kajastatud juhatuse liikmena, isiku poolt esindataval äriühingul on kehtiv kütusemüüjana tegutsemise tegevusluba, on kohatu heita NTH-le ette, et tal oleks pidanud tekkima kahtlus äripartneri majandustegevuse olemasolus. NTH-l ei ole MTA-ga sarnaseid võimalusi isikute kontrollimiseks ja seda ei ole ka mõistlik eeldada. Y ütlused ei ole usaldusväärsed. Isik, kes annab teisele isikule kasutamiseks oma ID kaardi, ei ole usaldusväärne, kuna selliselt toimides ta vähemalt möönab, et ID kaarti võidakse kasutada ebaseaduslikel eesmärkidel.
3.2.Tehingud OÜ-ga Net Oil:
3.2.1.Kui kehtiva vedelkütuse müügiloaga äriühingu juhatuse liikmena äriregistris kajastatud isik suhtleb e-kirjade teel, allkirjastab dokumente ID-kaardiga ning tehingute tegemise võimalusele on osundanud NTH-le tuttav Ecodiesel OÜ ladu, siis ei ole NTH-l olnud põhjust arvata, et Y on tegelikult variisik, kelle identiteeti kasutatakse ära tehingute tegemisel. Liiatigi ei ole isiku puhul, kes on andnud vabatahtlikult oma ID-kaardi koos paroolidega kolmandate isikute kätte, saades selle eest tasu 800 eurot kuus, võimalik tõsikindlalt väita, et tegemist oli variisikuga, kel ei ole teadmisi tehingutest (sh ei ole allkirjastanud müügilepingut) või vähemalt oma ID-kaardi kasutamise eesmärkidest. Variisiku kasutamise mõtteks ongi jätta mulje, et variisikut on ära kasutatud ning faktilised ühingujuhid jäävad varju. Y ei ole usaldusväärne tunnistaja.
3.2.2.Isegi, kui peaks olema tõendatud, et NTH teadis või pidi teadma, et OÜ Net Oil ei ole kütuse tegelik müüja, siis ei teadnud seda kaebaja. OÜ-ga Net Oil suhtles Y. OÜ Net Oil 6(17)
esindaja (või esindajana esinenud isiku) ning Y kirjavahetus on tavapärane tehinguid tegevate isikute suhtlus, mille käigus vahetati pakkumusi-nõustumusi kütuste hinna ja koguste osas, edastati arveid ning üleandmise-vastuvõtmise akte. Kirjavahetusest ei järeldu, et NTH esindajal oleks pidanud tekkima kahtlus, kas OÜ Net Oil on enda nimel pakutava ja müüdava kütuse tegelik omanik.
3.2.3.Juhul, kui tegemist oli Y või NTH poolt kontrollitava kütuseahelaga, siis jääb selgusetuks, miks oleks OÜ Net Oil esindaja pidanud edastama laopidajale kütuse saatelehti. See lükkab ümber MTA väite, justkui oleks OÜ Net Oil olnud NTH poolt kütusemüügiahelasse kaasatud fiktiivse lülina ning samuti selle, et Ecodiesel OÜ ja OÜ Net Oil ning Ecodiesel OÜ ning NTH vahel sõlmitud kütusemahutite rendilepingud olid fiktiivsed. Juhul, kui rendilepingud olid fiktiivsed ning Lao 14/3 Maardu ladu ei puutunud asjasse, siis jääb arusaamatuks, miks oli vajalik saatelehtede edastamine laopidajale.
3.2.4.Autojuhid on kinnitanud vedude toimumist.
3.2.5.Ilma vastavussertifikaatideta kütuse soetamine puudutas vaid väga väikest osa kütuste kogumahust ning muus osas on tegemist tarbimisse lubatud kütusega, mida ei pea soetama tolli- ega aktsiisilaost.
3.2.6.Ebaloogiline on väita, et kütuse soetaja (NTH) pidi olema teadlik, et kütus ei ole tehingudokumentidel märgitud sertifikaatidega seotud, kuivõrd müüja ei ole selliste sertifikaatidega kütust soetanud. NTH ei teadnud ega saanudki teada, millist kütust OÜ Net Oil on soetanud, vaid sai tugineda infole, mille müüja kütust müües väljastab.
3.2.7.Midagi tavatut ei ole selles, et kütust soetatakse rohkem hankijalt, kes pakub seda soodsama hinnaga. Ka teiste hankijatega ei lõpetatud tehingute tegemist. See, et NTH on samal perioodil teistelt hankijatelt oluliselt väiksemaid koguseid hankinud, on iseenesestmõistetav, kuna selle perioodi tarnevajadused olid suuremas osas kaetud OÜ-lt Net Oil soetatud kütusega. Vaidlust ei ole, et soetatud kütus müüdi maha lõpptarbijatele (otse või läbi OÜ EcoPetrol). NTH on selgitanud, et MTA väide, et kütust on soetatud seletamatult madala hinnaga on alusetu – MTA tugineb kütusehindade osas infokataloogile www.1181.ee ning isegi, kui eeldada selles kajastatud info õigsust, siis on NTH soetanud kütust marginaalselt madalama hinnaga võrreldes MTA leitud hinnatasemega ja see jääb vahendaja hariliku kasumimarginaali piiresse (alla 5%).
3.2.8.NTH soetas heauskselt kütust kehtiva kütusemüüja tegevusloaga isikult ning tal ei pidanud tekkima kahtlust selles osas, kas OÜ Net Oil võib olla variäriühing.
3.3.Tehingud OÜ-ga EcoPetrol:
3.3.1.Kontrollitav tehinguperiood on august-september 2015, s.o kaks kuud enne seda, kui X sai OÜ EcoPetrol juhatuse liikmeks. Samuti ei olnud kaebaja august-september 2015 NTH juhatuse liige. NTH endisele müügimehele Y kuulub 1600 eurot OÜ EcoPetrol osakapitalist, mis on 5% osakapitalist. Kui lähtuda seotud isikute tuvastamisel nt tulumaksuseaduse §-st 8, siis ei täida kumbki esitatud asjaolu seotud isikute kriteeriume. Seotud isikutel ei ole ka keelatud tehinguid teha. NTH ei ole nõustunud, et pooled vormistasid fiktiivseid dokumente või teostasid tehinguid, mis tegelikkuses ei toimunud.
3.3.2.Kaebaja ei eita, et on vormistanud lepinguid, kuid see ei tähenda, et ta pidi olema teadlik iga tehingu sisust. Tehingute üksikasjaliku ettevalmistuse ja vormistamisega tegeles Y.
3.3.3.Tõenditest pole võimalik järeldada, et saatelehed koostasid NTH või OÜ EcoPetrol, vaid pigem on need koostanud OÜ Net Oil või Ecodiesel või Walgtron. Lisaks on vedajad tegelikkuses kinnitanud vedusid, sh nende tellimist OÜ Net Oil poolt. OÜ Net Oil on tasunud Lucas Oil Moto Invest-ile (veoettevõte) ja seega ka vedusid tellinud. See kinnitab, et OÜ Net Oil tasus OÜ Net Oil poolt NTH-le kütust vedanud ettevõttele veoarvete eest. Oleks ebaloogiline eeldada, et vedusid ei ole teostatud.
3.3.4.Kütus eksisteeris ja seda sai edasi müüa OÜ-le EcoPetrol.
3.3.5.Selgusetuks jääb, kuidas arvete tähtaegselt tasumata jätmine ning tasumisega viivitamisel viivise nõudmata jätmine viitab maksupettusele. 7(17)
4.Olukorras, kus nii Bundes Invest OÜ kui ka OÜ Net Oil poolt esitas kütuste müügiarved digitaalselt allkirjastatud kujul isik, kes oli kantud juhatuse liikmena äriregistrisse, samuti allkirjastas sama isik ka kütuse üleandmise-vastuvõtmise aktid, mõlemad äriühingud omasid tehingute tegemise ajal kehtivat kütusemüüja tegevusluba ja käibemaksukohustuslase numbrit ning MTA ei vaidlusta kütuse olemasolu, ei ole võimalik rääkida juhatuse liikme tahtlusest või raskest hooletusest tehingute tegemisel, veel vähem deklareerimis- ja tasumiskohustuste täitmisel. Äärmisel juhul võiks kõne alla tulla juhatuse liikme hooletus tehingute vormistamisel (vastaspoole juhatuse liikme isiku samasuses füüsiliselt veendumata jätmine, ebakõlad kütuse saatedokumentides vms), kuid mitte tahtlus või raske hooletus maksude deklareerimisel ja tasumisel. Isegi kui möönda NTH tahtlust kütuse soetamiseks tundmatult kolmandalt isikult (mida kaebaja eitab), ei saa sellest tuletada kaebaja tahtlust jätta maksud deklareerimata. Kaebaja ei teadnud, et maksuotsuses tuvastatud tingimustel tehingute tegemine OÜ Bundes Invest, OÜ Net Oil ja OÜ-ga EcoPetrol võib aastaid hiljem kaasa tuua järelduse, et kütuste soetamine neilt isikutelt ei ole tõendatud, mistõttu tuleb müüjaks lugeda tundmatu kolmas isik, ning see toob kaasa maksukohustuse NTH-le. Seetõttu ei saa olla eeldatav, et kaebaja seadis eesmärgiks maksude tasumata jätmise. Ajal, mis kaebaja oli juhatuse liige ja kohustus korraldama maksude deklareerimist (kuni 31.05.2015) ei teadnud ega möönnud ta, et maksud on tehingutelt ebaõigesti deklareeritud.
5.Maksunõuded on aegunud. MTA ei ole kajastanud, millist ajahetke (kuupäevaliselt) loeb ta aegumise alguseks (maksukohustuse tekkimise alguseks), millist hetke aegumise peatumiseks ning millist hetke aegumise taaskulgemiseks. Isegi, kui leida, et kaebaja on osaliselt või täielikult rikkunud MKS § 8 kohustusi ning vastutab selle eest, siis ei ole kohustusi rikutud tahtlikult. MTA on leidnud, et 5-aastast aegumistähtaega arvestades aegub maksuotsusega nr 12.2-3/034023-62 määratud maksuvõlg 16.04.2022 ning maksuotsusega nr 12.2-3/034992-57 määratud maksuvõlg aegub hiljemalt 30.03.2022. Eeldades MTA aegumise arvutuskäigu õigsust, kuid kolmeaastast aegumistähtaega, siis on kaebaja suhtes vastutusotsuse tegemine välistatud, kuna maksunõuded on aegunud vastavalt 16.04.2020 ning 30.03.2020.
3.Vastustaja vaidleb kaebustele vastu ja palub jätta selle rahuldamata.
KOHTU PÕHJENDUSED
4.Kohus käsitleb esimesena vastutusotsuse tegemise üldisi eeldusi (I) ning seejärel kaebaja vastutust ja lahendab kaebuse sisuliselt (II). Kohus võttis 04.03.2021 määrusega asja juurde kohtuasjade nr 317-756 ja 3-17-2307 toimikud ning lähtub asja lahendamisel vajadusel nimetatud kohtuasjades esitatud tõenditest. I
5.Vastutusotsuse tegemiseks peavad olema täidetud järgmised eeldused (MKS § 96 lg 1, 5 ja 6): 1) kehtiva maksuvõla olemasolu, sh MKS § 96 lg 6 sätestatud vastutusotsuse tegemist välistavate asjaolude (s.o maksuvõlga ei ole tekkinud; maksuvõla sissenõudmine on aegunud; maksuvõlg on kustutatud) puudumine; 2) vastutusotsuse adressaat vastutab seaduse alusel maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest (vt täiendavalt eelduseid kohtuotsuse punktis 16); 3) maksusumma määramise aegumistähtaeg (MKS § 98) ei ole möödunud; 4) MKS §-des 38-40 nimetatud isikutele vastutusotsuse tegemise puhul on eelnevalt nurjunud maksuvõla maksumaksjalt või maksu kinnipidajalt sissenõudmise menetlus; 5) vastutusotsus MKS § 40 lg-st 1 tuleneva kolmanda isiku vastutuse kohaldamiseks on tehtud enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, kelle maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha (Riigikohtu 19.12.2013 otsuse nr 3-3-1-37-13 p 28).
8(17)
6.Kohus käsitleb esmalt, kas kaebaja oli kontrolliperioodil NTH seaduslik esindaja MKS § 8 lg 1 mõttes, kellel lasub seega MKS § 40 lg-st 1 tulenev vastutus (osaliselt eeldus 2). Lisaks on poolte vahel vaidlus selles, kas maksusumma määramise aegumise tähtaeg on möödunud (eeldus 3) ning kas maksuvõla sissenõudmine NTH-lt on täielikult nurjunud (eeldus 4). Praegusel juhul ei ole poolte vahel vaidlust eelduse 5 üle, sest NTH-d ei ole registrist kustutatud. NTH-le 03.03.2017 ja 02.10.2017 tehtud maksuotsused on kehtivad, sh on mõlema maksuotsuse õiguspärasust hinnanud kohtud (vastavalt haldusasjad nr 3-17-756 ja 3-17-2307). Küll aga on kaebajal õigus esitada vastutusotsuse menetluses kõiki vastuväiteid nagu maksukohustuslasel maksuotsusele ning neid käsitleb kohus kohtuotsuse osas II koos küsimusega, kas kaebaja on rikkunud oma kohustusi seadusliku esindajana.
7.Kaebaja väidab, et tema juhatuse liikme volitused kestsid kuni 31.05.2015, mistõttu ei saa talle mai 2015 osas tasumiskohustuse rikkumist ega augusti ja septembri 2015 osas deklareerimis- ja tasumisekohustuse rikkumist ette heita ning ta ei ole eelnimetatud osas NTH maksuvõla ega intressinõude eest vastutav. Juhatuse liikme vastutust ei välista ainuüksi tema juhatuse liikme kohustuste lõppemine enne maksudeklaratsiooni esitamise või maksukohustuse tasumise kuupäeva. Hinnata tuleb, kas juhatuse liikmele heidetakse ette üksnes formaalse deklareerimiskohustuse täitmata jätmist või ka näiteks näilike tehingute tegemist, sh raamatupidamisnõuetele vastavate algdokumentide puudumist, ning kas juhatuse liikme eelnev tegevus võis olla suunatud maksukohustuse vältimisele. Vastupidisel juhul võimaldaks üksnes deklaratsiooni esitamise kuupäevast lähtumine isikul vabaneda juhatuse liikme vastutusest selliselt, et juhatuse liige kutsutakse vahetult enne deklaratsiooni esitamise kuupäeva juhatuse liikme kohalt tagasi. Selline tõlgendus ei oleks kooskõlas MKS § 40 eesmärgiga (vt Tallinna Ringkonnakohtu 12.03.2020 otsuse nr 3-18-1914 p 13 ja seal viidatud praktika).
8.Äriregistri andmetel on kaebaja NTH juhatuse liige alates 05.05.2011, sh alates 09.04.2015 on ta ainuke juhatuse liige. Kaebaja eeldatava volituste lõppemise aja juures on märkus, et volituse kestvuse kuupäevadel ei ole õiguslikku tähendust. Äriregistri kanded kehtivad kolmandate isikute suhtes õigena, välja arvatud, kui kolmas isik teadis või pidi teadma, et kanne ei ole õige. Kui registrisse kandmisele kuuluvaid asjaolusid ei ole registrisse kantud, on neil asjaoludel kolmanda isiku suhtes õiguslik tähendus üksnes juhul, kui kolmas isik neist teadis või pidi teadma (ÄS 34 lg 2 ja 3). Äriregister on andmekogu, mille eesmärk on muuhulgas avalikustada teavet Eestis asuvate äriühingute kohta (ÄS § 22 lg 1), sh tagatakse ka juriidiliste isikute kohta avalikustatavate andmete õigsus ehk avaliku usaldatavuse funktsioon1. Äriregistri kannetest lähtuvad ka kohtud (vt hagist loobumise kontekstis Riigikohtu tsiviilkolleegiumi 13.02.2019 otsuse nr 2-16-8552 p 25). Seega on ka maksuhalduri poolt äriregistri kannetest lähtumine õigustatud. Seejuures oli ka kaebajal NTH juhatuse liikmena kohustus tagada NTH kohta äriregistris olevate kannete õigsus (ÄS § 33 lg-d 1 ja 7).
9.Kaebajal on läbivalt maksumenetlustes ja kohtumenetlustes käitunud NTH juhatuse liikmena, sh kinnitanud ka ise, et ta on NTH juhatuse liige pärast seda, kui tema juhatuse liikme volitused olid väidetavalt lõppenud. Seetõttu ei pidanud maksuametil ka tekkima kahtlust, et kaebaja NTH juhatuse liikme volitused võisid olla lõppenud. Kaebaja on NTH juhatuse liikmena MTA-le vastanud 06.08.2015 (dtl 677-678), 07.10.2015 (dtl 663-664), allkirjastanud NTH juhatuse liikmena majandusaasta aruande 29.04.2016 (dtl 636-637), andnud MTA-le suulisi seletusi 01.09.2015 (3-17-756 toimik, MTA 26.05.2017 tõend 77), 27.10.2015 (3-17-756 toimik, MTA 26.05.2017 tõend 149), 15.02.2016 (3-17-2307 toimik MTA 18.12.2017 tõend 8) ja 19.02.2016 (samas tõend 9). Seejuures oli 01.09.2015, 15.02.2016 ja 19.02.2016 seletuste andmise juures ka vandeadvokaat, mistõttu oli
Äriseadustiku ja teiste seaduste muutmise seadus (712SE) seletuskiri, lk 2. Kättesaadav: https://www.riigikogu.ee/tegevus/eelnoud/eelnou/6b967f4c-bbde-46a1-9858-9f0bb5f078e0
9(17)
kaebajal mitmel korral võimalus MTA-d teavitada ja täpsustada, et tema juhatuse liikme volitused on lõppenud. 15.02.2016 seletuste andmisel küsimusele 2 vastates on kaebaja hoopis kinnitanud NTH juhatuse liikmeks olemist septembris 2015. Ka kaebaja seletustest nähtub, et ta oli ja pidas ennast vaidlusaluse kontrollperioodi ajal NTH juhatuse liikmeks. Kaebaja ei ole enne vastutusmenetlust MTA-le väljendanud, et tema juhatuse liikme volitused on lõppenud, mistõttu oli MTA-l põhjendatud lähtuda siiani kehtivast äriregistri kandest. Ka kohtud ei ole seni kaebaja kontrollperioodil juhatuse liikmeks olekut kahtluse alla seadnud, sh on Tallinna Ringkonnakohus kaebaja suhtes ennetavate täitmist tagavate toimingute tegemiseks antud loale esitatud määruskaebuse rahuldamata jätmisel leidnud, et juba siis oli piisavalt tõendeid, mis kinnitavad maksuhalduri seisukohta, et kaebaja tegutses vaidlusalusel perioodil NTH juhatuse liikmena (vt Tallinna Ringkonnakohtu 05.06.2020 määruse nr 3-19-2351 p 9). Ringkonnakohus märkis samas, et väites, et tema polnud juhatuse liige, pole kaebaja selgitanud, kes siis tegelikult äriühingut juhtis. Kohus nõustub vaideotsuses tooduga, et vaides (samuti kaebuses, p 2.70) toodud kinnitus, et kaebaja ei teadnud, et maksuotsuses tuvastatud tingimustel tehingute tegemine OÜ Bundes Invest, OÜ Net Oil ja OÜ-ga EcoPetrol võib aastaid hiljem kaasa tuua järelduse, et kütuste soetamine neilt isikutelt ei ole tõendatud, mistõttu tuleb müüjaks lugeda tundmatu kolmas isik ning see toob kaasa maksukohustuse NTH-le; kinnitab seda, et kaebajal oli aktiivne roll juhatuse liikmena nende tehingute tegemisel. Nõukogu vaikivat heakskiitu kaebaja tegevusele illustreerib ka kaebaja 07.07.2015 avaldus nõukogu liikme kustutamiseks ja uue liikme registrisse kandmiseks (dtl 660, vastustaja vastuse lisa 5).
10.Asjaolud, et NTH pole oma esindusorganeid valinud kooskõlas põhikirja sätetega või et NTH ja kaebaja vahel võis olla tööleping, ei tähenda, et kaebaja vastutus seadusliku esindajana on välistatud. Juhatuse liikmeks olemist on võimalik tõendada ka muul viisil kui ainult äritoimiku dokumentidega. Vastasel juhul oleks äriühingu juhatusel võimalik lihtsalt äriregistrisse juhatuses toimuvate muudatuste kohta dokumentide esitamata jätmisega MKS § 40 lõikes 1 sätestatud vastutusest vabaneda, mis ei ole kooskõlas sätte eesmärgiga.
11.Isegi kui leida, et kaebaja ei olnud alates 31.05.2015 enam NTH juhatuse liige, saab teda käsitleda MKS § 40 lõikes 11 nimetatud isikuna. Eelnevalt nimetatud tõenditest nähtub, et kaebaja omas kontrollperioodidel NTH majandustegevuse üle täielikku kontrolli, sh on nõukogu liikmed kaebaja kontrolli aktsepteerinud ka pärast 31.05.2015. Seetõttu olenemata, et vastustaja ei ole MKS § 40 lõiget 11 vastutusotsuse alusena nimetanud, nähtub kohtule, et vastutusotsuse tegemisel oli see alus selgelt olemas (vt kohtuotsuse punktis 9 toodut). Haldusaktis vale õigusliku aluse märkimine ei too kaasa haldusakti õigusvastasust, kui on selge, et õige õiguslik alus ja faktilised asjaolud esinevad (vt Riigikohtu 03.10.2017 otsuse nr 3-15-1022 p 22).
12.Maksu määramise aegumistähtaeg ei ole möödunud. Arvestades kohtu edasisi selgitusi otsuse osas II, tuleb kohaldada MKS § 98 lõikes 1 sätestatud viieaastast aegumistähtaega. Maksusumma määramise aegumine peatub maksuotsuse vaidlustamise ajaks kuni selles asjas tehtud lõpliku lahendi jõustumiseni (MKS § 99 lg 1 p 2). Küsimuse all on üksnes maksuotsuse I alusel vastutusotsuse koostamine, kus maksu määramise aegumistähtaeg hakkas aprill 2015 osas kulgema 20.05.2015 ja mai 2015 osas kulgema 20.06.2015. Vastutusotsus tehti 25.06.2020, seega ülejäänud maksusummade osas aegumise osas küsimusi ei ole. Maksuotsuse I osas kestis kohtuasi nr 3-17-756 ajavahemikul 05.04.2017-28.01.2019 ehk rohkem kui poolteist aastat. Võrreldes 1 kuud ja 5 päeva ajavahemikuna pooleteise aastaga, on ilmselge, et vastutusotsuse koostamise ajaks ei olnud aegumistähtaeg möödunud. Asjaolu, et vastustaja ei ole täpselt kirja pannud aegumise peatumise algus- ja lõpuaega, ei muuda vastutusotsust selles osas õigusvastaseks. Kohtul on võimalik olemasolevate andmete pinnalt aegumist kontrollida, sh haldusasjade 3-17-756 ja 3-17-2307 algus- ja lõpukuupäevi. Samad andmed on teada ka kaebaja esindajale, kes eelnimetatud haldusasjade menetluses osales.
10(17)
13.Kaebaja väitel ei ole MTA maksuotsuse I osas MKS § 130 lg 1 punktis 3 sätestatud sissenõudmistoiminguid teinud ning seega ei ole saa temalt maksuotsusega I määratud maksukohustuse tasumist nõuda. Vastustaja esitas 13.12.2017 korralduse Nordea Bank AB Eesti Filiaalile arestimaks NTH pangakontod summas, mis määrati maksuotsusega I (dtl 203-204), samuti esitas vastustaja sissenõudmistoimingute kohta tõendi (dtl 202), kust nähtub, et NTH pangakontosid on arestitud alates 13.12.2017. Seega on MKS § 96 lõikes 5 sätestatud vastutusotsuse formaalne eeldus täidetud ka intressivõla osas. Vastustaja eksimine nimetatud dokumentidele viitamisel vastutusotsuses ei muuda vastutusotsust õigusvastaseks, kuivõrd tõendite alusel ei ole kahtlust, et sissenõudmistoiminguid on seaduses sätestatud aja jooksul tehtud ja need ei ole olnud tulemuslikud.
14.Kaebaja heidab vastustajale ette, et vastustaja ei ole läbi viinud kõiki sissenõudmistoiminguid NTH vara arvel. Nimelt on vastustaja seadnud keelumärked NTH kahele sõiduautole ja haagisele, kuid ei ole neid realiseerinud. Kohtule nähtub, et vastustaja on nimetatud vara realiseerimiseks pöördunud 14.08.2019 kohtutäituri poole (dtl 679 ja 681). Vastustaja on selgitanud, et kohtutäituril ei ole õnnestunud vara realiseerida ja kinnitanud, et kui vara realiseerimine peaks õnnestuma ja vara realiseerimisest jääb raha üle, on MTA-l võimalik selle arvelt katta NTH maksuotsustega tekkinud maksuvõlga ja seda ka kaebaja suhtes arvesse võtta (vastustaja 18.01.2021 p 4.3). Kohus nõustub vastustajaga, et vastustaja on autode ja haagise realiseerimiseks teinud vajalikud MKS-is sätestatud toimingud. Kohtule ei nähtu ka, et kaebaja ise oleks NTH juhatuse liikmena kõnealust vara vastustaja või kohtutäituriga koostöös realiseerinud, et NTH maksukohustust tasuda ja endale vastutusotsusega määratud maksusummat vähendada.
15.Kaebaja väidab, et NTH-lt ei ole intressi nõutud ja intressivõlga ei ole sisse nõutud. Enne vastutusotsusega intressivõla tasumise nõudmist peab olema intressivõlga 3 kuu jooksul maksukohustuslaselt sisse nõutud (Riigikohtu 03.12.2020 otsuse nr 3-19-104 p 18-19). Vastustaja on kohtule esitanud NTH-le esitatud 17.01.2020 intressivõla tasumise nõude nr 13-3/9043 (dtl 184-185), mille kohaselt tuleb NTH-l tasuda intressi samas summas, nagu seda nõutakse kaebajalt. Samuti on vastustaja esitanud tõendi intressinõude sissenõudmistoimingute kohta (dtl 205) ja 26.02.2020 korralduse nr 13-2.7/64165, millega arestiti NTH SEB Pangas asuvad pangakontod (dtl 206-207). Eelnimetatust nähtub, et NTH pangakontosid on intressivõla sissenõudmiseks arestitud alates 26.02.2020, s.o 4 kuu vältel enne vastutusotsuse koostamist. Seega on MKS § 96 lõikes 5 sätestatud vastutusotsuse formaalne eeldus täidetud ka intressivõla osas. Vastustaja eksimine nimetatud dokumentidele viitamisel vastutusotsuses ei muuda vastutusotsust õigusvastaseks. II
16.Maksuvõla sissenõudmiseks äriühingu juhatuse liikmelt peavad olema täidetud vastutuse kohaldamise eeldused. Riigikohus on käsitlenud juhatuse liikme vastutuse eeldusi põhjalikult mitmes lahendis: 19.11.2014 otsuses nr 3-3-1-43-14, p 10, 19.12.2013 otsuses nr 3-3-1-37-13 (p-d 12, 17), 12.06.2013 otsuses nr 3-3-1-17-13 (p-d 11–16), 12.12.2012 otsuses nr 3-3-1-23-12 (p-d 10–11, 14 ja 20), 31.10.2005 otsuses nr 3-3-1-41-05 (p-d 12, 13 ja 15). Riigikohtu praktika kohaselt peavad juhatuse liikme vastutuse kohaldamiseks olema täidetud järgmised eeldused: 1) juhatuse liige on rikkunud oma kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest; 2) rikutud on kohustust tagada MKS-ist ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; 3) sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg. Vastutuse kohaldamiseks tuleb maksuhalduril seega tõendada, et juhatuse liige on oma MKS-is ja teistes maksuseadustes sätestatud kohustusi rikkunud süüliselt, tuvastades süü vormi. Kui maksuhaldur ei ole tõendanud kohustuse rikkumise süülisust, ei pea vastutusotsuse adressaat tõendama 11(17)
süü puudumist. MKS § 40 lg 1 kohaselt saab äriühingu seaduslikule esindajale vastutusotsuse teha vaid siis, kui maksuvõlg on tekkinud tema õigusvastase käitumise tõttu. Sellisena tuleb vastutusotsuses tuvastada põhjuslik seos kohustuse rikkumise ja tagajärje, s.o maksuvõla, vahel. Näiteks ei saa vastutusotsust teha sellise maksuvõla osas, kus maksuvõlg on tekkinud ajaliselt varem kui etteheidetav käitumine või muudel põhjustel (vt lahendid nr 3-3-1-37-13, p-d 20 ja 22; nr 3-3-1-17-13, p 18). Süü vormide – tahtluse ja raske hooletus – sisustamisel on Riigikohtu hinnangul võimalik lähtuda võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 regulatsioonist (alates 01.07.2013 näeb sama ette MKS § 40 lg 4), rõhutades, et tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine), hooletus aga valdavalt objektiivsete tunnustega, nagu kohaste nõuete järgimata jätmine (vt lahendid nr 3-3-1-23-12, p 14; nr 3-3-1-43-14, p 15). MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub MKS §-s 8 nimetatud kohustusi. Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel võib lähtuda tõendite, sh kaudsete tõendite kogumist ja „elulise usutavuse“ kriteeriumist (vt lahendid 3-3-1-43-14, p 18; 3-3-1-37-13, p 24). Seejuures ei ole kohtu ülesanne tuvastada kohustuste rikkumisel tahtlust, vaid kontrollida, kas maksuhaldur on tahtluse tuvastanud õiguspäraselt (Riigikohtu 09.01.2013 otsus nr 3-3-1-38-12).
17.Kaebaja väitel ei ole maksumenetlustes tõendamist leidnud, et kaebaja või NTH oleksid olnud teadlikud, et kütuse müüjad ei olnud Bundes Invest OÜ, OÜ Net Oil või OÜ EcoPetrol, vaid tundmatud kolmandad isikud. Tehingud OÜ-ga Bundes Invest
18.Kohtud on haldusasjas nr 3-17-756 põhjalikult kontrollinud maksuotsuse I õiguspärasust ja leidnud, et NTH oli teadlik, et OÜ Bundes Invest ei olnud tegelik kütuse müüja. Tallinna Halduskohus on käsitlenud 25.09.2017 otsuses NTH väiteid, mille on kaebaja esitanud ka käesolevas menetluses, ja leidnud järgmist: -
-
Y ütlused, et ta ei ole NTH-ga suhelnud ega tehinguid teinud ega kohtunud ja ta ei ole andnud nõusolekut OÜ Bundes Invest juhatuse liikmeks saamiseks, on usaldusväärsed (p 10.1, 10.2). Tavapäraseks ei saa pidada, et sedavõrd suuri tehinguid sõlmitakse juhatuse liikmega isiklikult kohtumata e-kirjade kaudu ning et kütust pakub tegeliku müüja asemel laopidaja, misjärel on ostjatel võimalik võtta ühendust müüjaga (p 10.1). NTH on hankinud Y isikut tõendavast dokumendist koopia oluliselt varem, kui tehing reaalselt toimus, kuigi väidab, et ärikohtumistel ei ole tavaks isikusamasuse kontrolli isikut tõendava dokumendi alusel teostada (p 10.1). OÜ Bundes Invest ei olnud NTH-le pikaajaline tehingupartner, mistõttu ei ole eluliselt usutav, et uue tehingupartneriga tehinguid tehes ei sõlmi juriidiline isik, kes on kütuseturul tegutsenud juba 1998. aastast, müügilepingut ning suuremahulisi kütusetehinguid tehakse üksnes suuliste kokkulepete alusel (p 10.3). Usutav ei ole ka see, et sedavõrd pikka aega kütusesektoris tegutsev isik ei kontrolli sisuliselt tundmatult firmalt kütust ostes kütuse kvaliteeti ning sertifikaatide tõele vastavust. Ehkki vastavussertifikaadi kontrollimise kohustust ei tulene otsesõnu seadusest, siis tegemist on valdkonna eripärast tuleneva hoolsuskohustusega, et olla kindel, et ostetakse nõuetele vastavat kütust (p 10.3). Lisaks süvendab maksuhalduri põhjendatud kahtlust ka asjaolu, et kütuse eest oli NTH kohustatud tasuma faktooridele, mitte müüjale. NTH ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et kirjalike lepingute sõlmimata jätmine või kütuse eest tasumine faktooridele oleks kütusesektoris tavapärane (p 10.3). Tegelikkuses ei saanud OÜ Bundes Invest NTH-le kütust üle anda ja üksnes NTH-l oli teadmine kütuse tegelike asjaolude üle (p 10.4). OÜ Bundes Invest arvetel kajastatu on üks osa tõendite kogumist, mis üksnes süvendab kahtlust, et NTH oli teadlik sellest, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja (p 11). Kütuse hinnaerinevuse väidetav marginaalsus ei muuda maksuotsuses toodud ja kohtumenetluses kinnitust leidnud järeldust, et NTH pidi olema teadlik, et OÜ Bundes Invest ei ole tegelikuks kütuse müüjaks (p 12).
Ka Tallinna Ringkonnakohus on 15.11.2018 otsuses (p 14-15) halduskohtu järeldustega nõustunud. Ringkonnakohus on selgitanud, miks oli vajalik näidata, justkui oleks kütus soetatud OÜ-lt Bundes Invest ja millise kasu NTH sellest sai (p 11), tehingutingimused ei olnud tavapärased ja eluliselt usutavad (p 15-16), Y ja ,Y ütlused on usaldusväärsed (p 16) ning Ecodiesel OÜ mahutites ladestatud kütus ei kuulunud OÜ-le Bundes Invest ja kaebaja viidatud Y kinnitus ei lükka seda järeldust ümber (p 18). Kohus nõustub juba eelnevalt haldusasjas nr 3-17-756 tuvastatuga, et NTH oli teadlik, et OÜ 12(17)
Bundes Invest ei olnud kütuse tegelik müüja ja kajastas tahtlikult KMD-del OÜ Bundes Invest arveid, et alusetult sisendkäibemaksu maha arvata.
19.Kohus märgib täiendavalt järgmist. Asjaolust, et Y oli variisik, andis oma digi-ID teisele isikule ja pidi seega möönma, et seda võidakse kasutada ebaseaduslikel eesmärkidel, ei saa järeldada, et maksuhaldurile antud selgitused ei ole tõesed. Kaebaja ei ole peale sellekohase väite esitanud ühtki tõendit, mis kinnitaks Y motiivi maksuhaldurile valetada. OÜ Bundes Invest oli varasemalt kohtute poolt tuvastatu kohaselt NTH-le uus tehingupartner. Asjaolu, et Y võis OÜ Bundes Invest olla varasemast tehingust OÜ EcoPetrol kaudu tuttav, ei tõenda, et NTH ega kaebaja ei olnud teadlikud, et kütuse müüja ei olnud OÜ Bundes Invest. Kaebaja viidatud arvetelt nr 696 ja 670 (3-17-756 toimik, 05.04.2017 kaebuse lisa 2 lisad 1 ja 2) ei ole tuvastatav, et Y ja Y oleksid nimetatud tehinguid teinud. Seejuures on Y maksuhaldurile selgitanud, et tegelikkuses ta OÜ-ga Bundes Invest ei tegelenud ja teda värbas juhatuse liikmeks sama isik, kes Y (vrd 3-17-756 toimik, MTA 26.05.2017 tõendid 76 ja 36). Tehingud OÜ-ga Net Oil
20.Kohtud on haldusasjas nr 3-17-2307 põhjalikult kontrollinud maksuotsuse II õiguspärasust ja leidnud, et NTH oli teadlik, et OÜ Net Oil ei olnud tegelik kütuse müüja. Tallinna Halduskohus on käsitlenud 25.06.2018 otsuses NTH väiteid, mille on kaebaja esitanud ka käesolevas menetluses, ja leidnud järgmist: -
-
-
-
-
Y on variisik, kes ei vallanud eesti keelt ega saanud seetõttu eestikeelseid kirju ega dokumente koostada. Ta ei kasutanud arvutit ega e-posti ning ei teinud tehinguid NTH-ga. Ta ei tunne Xi, Y, N-Terminaal Hulgi AS-i, Ecodiesel OÜ-d ega Drone Technology OÜ-d. Seega ei juhtinud ta OÜ-d Net Oil ja ei saanud allkirjastada lepingut N-Terminaal Hulgi AS-ga (p 53). OÜ Net Oil ei saanud kütust NTH-le müüa, kuna OÜ-l Net Oil puudus reaalne majandustegevus (p 54). Asjaolule, et kütuse müüja oli tegelikult tundmatu kolmas isik ja mitte OÜ Net Oil, viitab ka, et kütusele lasti peale kaebaja poolt ostmist teha uuesti katseprotokollid. On põhjendatud eeldada, et katseprotokollid oleksid pidanud ostetud kütusel juba ostmise hetkel olemas olema. Hetkel ei ole kütuse päritolu kohta tõendeid: vastavussertifikaadid puudusid, saatedokumentidel on kajastatud hoopis eelnimetatud katseprotokollid (p 56). Saatelehtedes on ohtralt puudusi, mh ei ole need autojuhtide poolt allkirjastatud, väidetavate vedajate Lucas Oil Moto OÜ ja Walgtron OÜ autojuhid ning nende äriühingute esindajad eitavad vaidlusaluseid vedusid (56). Saatelehtedel ei ole kauba mahalaadimise asukoht märgitud (mis on vastuolus VKS § 6 lg 2 p-ga 7), selle asemel on märge „kaup autol“. Samuti on põhjendatud maksuhalduri küsimus, kuidas sai OÜ EcoPetrol kütuse aktsiisilaost kätte enne, kui OÜ Net Oil oli andnud nõusoleku see kütus laost välja saata (p 57). NTH oli nõus arvete alusel tasuma suuri summasid mitte müüjale OÜ-le Net Oil, vaid talle tundmatule isikule (faktoorile). Puuduvad tõendid selle kohta, et NTH oleks huvi tundnud, miks tuleb tasuda faktoorile, ja seda ei selgitanud istungil ka Y. Nõustuda tuleb vastustajaga, et kuna NTH oli aru pärimata nõus tasuma faktoorile, on põhjust arvata, et kaebaja teadis, kellele ta tasub ning kuhu see raha tegelikult jõuab (58). Kuigi kütuse ostu tehingud tehakse odavama hinna alusel ja tegutseda on vaja kiiresti, on ostetava kütuse kogused suured ja seetõttu ei ole usutav, et neid ilma tehingupoole tausta kontrollimata tehti. Küsimus ei ole ainult selles, kas kaup saadakse kätte, vaid ka sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguses. Kaebaja ei olegi väitnud, et oleks OÜ Net Oil esindaja isikusamasust tuvastanud (Y kinnitas istungil, et nad ei ole kohtunud). Y kinnitas istungil, et ei tea ei Y ega Y (p 60). NTH oli maksupettusest teadlik. Arved ja saatelehed on vormistatud tagantjärele ning vastavussertifikaadid kas puudusid või ei ole neid maksuhaldurile esitatud. Soetades kütust, mille kohta ei ole ühtegi dokumenti, mis näitaks, et kütus on tarbimisse lubatud, soetas NTH teadlikult tundmatut päritolu kütust. Arvukad vead tehingute dokumentatsioonis on põhjustatud sellest, et need on koostatud tagantjärele ega kajasta tegelikke tehinguid (p 61).
Tallinna Ringkonnakohus on 07.02.2019 otsuses halduskohtuga nõustunud, sh leidis ringkonnakohus, et OÜ Net Oil puhul olid tehingute asjaolud sarnased, mis OÜ Bundes Invest puhul ja seetõttu ei esine erisusi, mis tooksid kaasa teistsuguse otsuse (p 8), NTH oli tehingute asjaoludest teadlik ja NTH vastuväited üksikutele tõenditele ei lükka ümber tõendite kogumist nähtuvat pilti (p 11). Ka asjaolu, et haldusasjas nr 3-17-756 on kasutatud täpselt samasugust skeemi, üksnes kütuse väidetavad müüjad on erinevad, näitab, et tegemist oli NTH ja EcoPetrol OÜ poolt välja töötatud pettusega (samas). Kohus 13(17)
nõustub juba eelnevalt haldusasjas nr 3-17-2307 tuvastatuga, et NTH oli teadlik, et OÜ Net Oil ei olnud kütuse tegelik müüja.
21.Kohus märgib täiendavalt järgmist. Y variisikuks olemine ega selle eest tasu saamine ei muuda teda variisikuks sattumise asjaolude ja NTH-ga tehingute mittetegemise osas ebausaldusväärseks tunnistajaks. Ainuüksi kaebaja väide, et variisik ei ole põhimõtteliselt usaldusväärne tunnistaja, ei lükka kohtute järeldusi ümber. Kaebaja ei ole esitanud ka ühtki eluliselt usutavat väidet, miks oleks Y pidanud maksuhaldurile selgituste andmisel valetama. OÜ Net Oil poolt väidetavale vedajale tasumine ettemaksuarvete alusel ei kinnita vedude toimumist, kui väidetavalt vedusid teostanud autojuhid seda ei kinnita. Samamoodi ei kinnita OÜ Net Oil nimel vedude tellimine, et kütuse on müünud just sama äriühing. On eluliselt usutav, et ka vedude tellimine OÜ Net Oil nimel oli tehingute tõelisena näitamiseks oluline. Tehingud OÜ-ga EcoPetrol
22.Tallinna Halduskohus on käsitlenud 25.06.2018 otsuses nr 3-17-2307 NTH väiteid, mille on kaebaja esitanud ka käesolevas menetluses, seoses OÜ EcoPetrol tehingutega ja leidnud järgmist: -
-
Vedude tellijaks ja korraldajaks oli OÜ EcoPetrol ning NTH oli sellest teadlik, sest nendes tehingutes esindas mõlemat äriühingut Y (p 59). NTH ei ole vaidlusalust kütust augustis–septembris 2015 OÜ-le EcoPetrol edasi müünud. Tegelikult ostiski OÜ EcoPetrol sama kütuse tundmatult kolmandalt isikult, kuid näidati, nagu oleks müüja OÜ Net Oil ja ostja NTH, kes siis müüs kütuse edasi OÜ-le EcoPetrol. Sellise tehinguahela näitamise mõte sai olla vaid soov arvata kütuse ostult maha sisendkäibemaks ja näidata samas piisavalt palju müügikäibemaksu, et sisendkäibemaksu mahaarvamine ka reaalselt võimalik oleks (p 62). OÜ EcoPetrol ja NTH olid omavahel seotud isikud: juhatuse liige oli mõlemas X ja Y oli OÜ EcoPetrol-s väikeosanik, tehingutes esindas ta aga mõlemaid äriühinguid (p 62). Kütus ei ole liikunud saatelehtedele märgitud viisil, mh ei kinnitanud seal märgitud vedajad nende vedude teostamist (p 62). OÜ EcoPetrol on saanud põhjendamatuid soodustusi arvete tasumisel (p 62).
Tallinna Ringkonnakohus on 07.02.2019 otsuses halduskohtuga nõustunud, sh leidis ringkonnakohus, et nii haldusasjas 3-17-756 kui ka haldusasjas 3-17-2307 oli tegemist NTH ja EcoPetrol OÜ poolt välja töötatud maksupettusega (p 8) ning NTH ja OÜ EcoPetrol olid samade füüsiliste isikute kontrolli all (p 11). Kohus nõustub juba eelnevalt haldusasjas nr 3-17-2307 tuvastatuga, et NTH ei müünud kütust OÜ-le EcoPetrol edasi.
23.Asjaolu, et kaebaja sai OÜ EcoPetrol juhatuse liikmeks alles 17.11.2015, ei lükka ümber maksuhalduri ja kohtute järeldust, et NTH ja OÜ EcoPetrol olid seotud äriühingud ning mõlemad olid Y ja kaebaja kontrolli all. Y ütlustest nähtub, et OÜ EcoPetrol oli NTH pikaaegne tehingupartner, sh teadsid ja suhtlesid äriühingu endise juhatuse liikmega nii Y, kaebaja kui ka NTH raamatupidaja (317-756 toimik, MTA 26.05.2017 tõend 65, küsimus 14). Y sõnul suhtles ta OÜ-ga EcoPetrol sõlmitud lepingute ja strateegiliste küsimuste teemadel kaebajaga (3-17-2307 toimik, MTA 05.03.2018 lisa, punkt 7). Seega oli NTH, sh kaebaja ja Y, piisavalt EcoPetrol OÜ-ga seotud, et maksuotsustes kirjeldatud maksupettuse toimepanemises kokku leppida ja kajastada sisendkäibemaksu mahaarvamise eesmärgil, nagu oleks OÜ-le EcoPetrol müüdud kütus NTH poolt eelnevalt OÜ-lt Net Oil ostetud. Maksuhaldur ei ole kahtluse alla seadnud OÜ-le EcoPetrol kütuse tarnimist, vaid väitnud, et NTH oli tundmatu kütuse müüja (OÜ Net Oil asemel) ja OÜ EcoPetrol vahel toimunud tehingute vahelüliks selleks, et näidata kütuse müümist OÜ Net Oil poolt NTH-le ja NTH poolt kütuse müümist OÜ-le EcoPetrol. Sellisena sai NTH võimaluse nõuda alusetult sisendkäibemaksu tagastust (vt Tallinna Halduskohtu 25.06.2018 otsuse nr 3-17-2307 p 62). Kui tundmatutelt kolmandatelt isikutelt saabus kütus Ecodiesel OÜ lattu ja sealt tarniti OÜ-le EcoPetrol, siis eelkirjeldatut arvestades ei tõenda vedude toimumine laost OÜ-le EcoPetrol, et OÜ-le EcoPetrol kütuse müüjaks oli NTH. 14(17)
24.Kokkuvõttes nõustub kohus haldusasjades nr 3-17-756 ja 3-17-2307 kohtute järeldusega, et tõendeid kogumis hinnates oli NTH tehingute tegelikest asjaoludest teadlik. Kaebaja ei ole esitanud uusi väiteid või tõendeid, mis varasemaid järeldusi, sh kohtuotsustes toodut kummutaksid. Kokkuvõttes ei lükka kaebaja üksikutele maksumenetluses kogutud tõenditele esitatud vastuväited, mida kohtud on eelnevalt juba analüüsinud, ümber järeldust, et NTH oli OÜ Bundes Invest, OÜ Net Oil ja OÜ EcoPetrol tehingute tegelikest asjaoludest teadlik ning pani koostöös EcoPetrol OÜ-ga toime maksupettuse. Kaebaja tahtlus ja põhjuslik seos
25.Vastustaja heidab kaebajale ette MKS § 8 lõikes 1 sätestatud kohustuste tahtlikku rikkumist. Sealhulgas on vastutusotsuse punktis 2.2 põhjendatud, miks leiab vastustaja, et kaebaja on kohustusi rikkunud tahtlikult. Tahtlik rikkumine tähendab ka seda, et kohaldub maksu määramise viieaastane aegumistähtaeg (vt otsuse p 12) Kohus nõustub vastustajaga.
26.Juhatuse liikmele tuleneb MKS § 8 lg-st 1 kohustus tegutseda viisil, et äriühingu maksuseadustest tulenevad kohustused oleksid õigeaegselt ja kohaselt täidetud, s.o maksuvõlgasid ei tekiks (Tallinna Ringkonnakohtu 24.10.2013 otsuse nr 3-11-2445 p 16). MKS § 8 lõikes 1 nimetatud kohustuse tahtlik või raskest hooletusest toimunud rikkumine toob kaasa solidaarvastutuse selle tulemusena tekkinud maksuvõla eest (MKS § 40 lg 1 ja 4). Äriühingu seaduslik esindaja peab korraldama äriühingu töö selliselt, et see vastaks muu hulgas maksuseadustes sätestatud nõuetele, sh on seaduslikul esindajal kohustus anda teistele äriühingut esindavatele isikutele tegutsemisjuhiseid ja kontrollida nende täitmist. Eeltoodu kehtib eriti olukorras, kus äriühingul on üks juht, s.o juhatuse liige. Sellises olukorras peab äriühingu juht omama kontrolli äriühingu nimel sõlmitavate tehingute üle ja veenduma tehingute tõelisuses.
27.Äriühing abstraktse juriidilise isikuna saabki tegutseda ainult seda juhtivate füüsiliste isikute kaudu, mistõttu on põhjendatud omistada äriühingule teadaolevate asjaolude teadmine ka äriühingu juhile. Kaebaja väidab, et ei teadnud OÜ Bundes Invest, OÜ Net Oil ja OÜ EcoPetrol tehingute tegelikest asjaoludest. Samas on kaebaja sellekohane väide paljasõnaline ning kaebaja ei ole tõendanud, et ta ei teadnud ega pidanudki teadma. Kaebaja ei ole esitanud ka ühtki tõendit, et ainsa NTH juhina oleks teda pahatahtlikult hoitud vaidlusaluste tehingutega seoses teadmatuses (vt Riigikohtu 11.12.2019 otsuse nr 3-17-2235 p 14 ja 19). Kohtule nähtub vastupidiselt, et kaebaja osales NTH juhatuse liikmena tehingutes ja oli nende tegelikust sisust teadlik. Y kinnitas maksumenetluses 16.06.2015, et kütuse ostu ja müügiga tegeles juhatuse liige (3-17-756 toimik, MTA 26.05.2017 tõend 65, küsimus 1). Kaebaja on ise maksumenetluses selgitanud järgmist: - 01.09.2015, et igapäevaste majandustehingute osas võtab vastu otsuseid tema, kütuse müügi ja ostu osas tehti otsused koos Y ning raamatupidajal oli õigus kajastada raamatupidamises ainult kaebaja poolt aktsepteeritud dokumente, kuid OÜ-ga Bundes Invest seotud täpsemaid asjaolusid kaebaja ei mäletanud (3-17-756 toimik, MTA 26.05.2017 tõend 149); - 27.10.2015 seletuste andmisel ei teadnud kaebaja OÜ-ga Net Oil toimunud tehingute täpseid asjaolusid, ei andnud konkreetseid vastuseid ja viitas MTA-le esitatud dokumentidele või suunas küsimused Y või raamatupidajale (3-17-756 toimik, MTA 26.05.2017 tõend 77); - 15.02.2016 selgitas kaebaja, et juhatuse liikmena oli tehingutes otseselt või kaudselt seotud, lepinguid allkirjastab üldjuhul tema, sh allkirjastas omakäeliselt lepingu OÜ-ga Net Oil ja suhtles ladudega, kuid saatelehti ja akte väljastas peamiselt Y ja OÜ-ga Net Oil suhtles peamiselt Y, korraldusi Ecodiesel OÜ-le kütuse ümberpumpamise kohta andsid nii kaebaja kui ka Y (3-17-2307 toimik, MTA 18.12.2017 tõend 8); 15(17)
- 19.02.2016 ei osanud kaebaja selgitada, kuidas korraldused Ecodiesel OÜ-le kütuse pumpamise kohta edastati, vaid suunas küsimuse Y (3-17-2307 toimik, MTA 18.12.2017 tõend 9). Eelnevast nähtub, et kaebaja on maksumenetluse jooksul end järk-järgult tehingutega seotusest ja nendest teadmisest taandanud. Kui maksumenetluse alguses antud kaebaja ütluste kohaselt oli tal äriühingu majandustegevuse üle kontroll, siis hiljem on ta asunud väitma, et kõigega tegeles Y. Kaebaja on asunud alles hiljem vastutusmenetluses esitama väiteid, justkui ta ei oleks üldse vaidlusaluste kütuse ostu ja müügi tehingutega kursis olnud. Kaebaja esialgseid ütluseid tuleb siinkohal pidada usaldusväärsemateks, kuivõrd siis ei olnud ta veel niivõrd teadlik asjaolust, et NTH maksukohustuse tasumist võidakse hakata nõudma temalt ja hiljem selgituste muutmine on kohtu hinnangul tingitud soovist enda vastutust välistada.
28.Kohus ei pea ka eluliselt usutavaks, et niivõrd ulatusliku ettevõtluskogemusega isik, nagu on seda kaebaja, sõlmib maksumenetluses tuvastatud kogustes kütuse ostu- ja müügilepinguid ilma müüja isikus ja kütuse olemasolus veendumata või aktsepteerib selliselt tehingute tegemist töötaja poolt ilma töötajat täiendavalt kontrollimata, sh kontrollimata lepingute olemasolu ja nende sisu. Heausklikul ja korraliku ettevõtja hoolsusega (ÄS § 315 lg 1) tegutsenud juhatuse liikmel oleks pidanud OÜ-lt Bundes Invest kui tundmatult tehingupartnerilt sedavõrd suurte kütusekoguste soetamisel (5 nädala jooksul soetati pea 2,5 miljonit liitrit kütust - vastustaja 18.01.2021 dtl 526) hiljemalt arvete aktsepteerimisel tekkima küsimus, millisel viisil on sõlmitud lepingud või miks ei ole neid sõlmitud. Samuti nähtub kohtule, et OÜ-ga Net Oil sõlmitud leping on väga üldsõnaline, sisaldamata konkreetseid tingimusi, koguseid ja hindasid (3-17-2307 toimik, MTA 18.12.2017 tõend 43). Arvestades väidetavalt OÜ-lt Net Oil soetatud kütuse kogust (4 nädala jooksul soetati pea üle 1,2 miljoni liitri kütust – dtl 578) võrreldes teistelt tarnijatelt soetatud kütuse kogusega (samas) on ebatavaline, et kütus soetati niivõrd üldsõnalise lepingu alusel. Samamoodi oleks kaebajal hiljemalt arvete aktsepteerimisel pidanud tekkima kahtlus ja küsimused, miks tuleb arvete eest tasuda tundmatutele isikutele (faktooridele). Pigem viitab tehingute tegemine ilma konkreetseid lepinguid sõlmimata e-kirjade ja telefonikõnede teel ning arvete tasumine tundmatutele isikutele sellele, et kaebaja oli teadlik, et OÜ-d Bundes Invest ja Net Oil ei olnud kütuse tegelikud müüjad ja seetõttu puudus ka vajadus tehingupartneri kontrollimiseks, detailsete lepingute sõlmimiseks ja töötajalt sama nõudmiseks. Asjaolu, et mõlemal äriühingul oli olemas kütuse käitlemiseks tegevusluba, ei lükka maksuhalduri ja kohtute järeldusi ümber. Tegevusloaga ettevõtete maksupettusesse kaasamine oli maksupettuse varjamiseks vajalik, kuivõrd tegevusloata äriühingutelt kütuse hankimine oleks maksuhalduris kiiremini kahtluse tekitanud.
29.Tallinna Ringkonnakohtu 15.11.2018 otsuse nr 3-17-756 punktis 11 ja Tallinna Halduskohtu 26.06.2018 otsuse nr 3-17-2307 punktis 62 kirjeldatud ning Tallinna Ringkonnakohtu 07.02.2019 otsuse nr 3-17-2307 punktides 8 ja 11 viidatud maksupettuse toimepanemiseks vajalike kokkulepete tegemine, dokumentide koostamine, võltsarvete aktsepteerimine ja nende alusel sisendkäibemaksu ja käibemaksu deklareerimine ei saa olla juhuslikud või ekslikud tegevused, vaid viitavad kaebaja tahtlusele NTH juhina. Võltsarvete koostamine, esitamine ja deklareerimine, selle aktsepteerimine ja sellekohaste korralduste andmine ei ole tegevused, mis saavad kontrollaktides ja maksuotsustes kirjeldatud süsteemsusega olla toime pandud hooletusest. Nii nagu NTH ei olnud heauskne ostja, ei saanud heauskne olla ka kaebaja.
30.Kui kaebaja NTH ainsa juhina kontrollperioodil oleks taganud korrektse deklareerimise ja täitnud maksukohustusi, st ei oleks aktsepteerinud OÜ Bundes Invest, OÜ Net Oil võltsarveid, ei oleks neid ja OÜ EcoPetrol võltsarveid raamatupidamisarvestuses kajastanud, ei oleks kontrollperioodil esitanud ebaõigete andmetega maksudeklaratsioone, ei oleks NTH-l tekkinud maksuotsustega tasumisele määratud ja vaidlusaluse vastutusotsuse koostamise hetkeks tasumata maksukohustust. Vaidlus puudub selles, et ka pärast maksukohustuse määramist ei ole NTH maksukohustust tasunud (v.a eelarestide kaudu laekunud summad – vastutusotsuse p 1). Sisendkäibemaksu alusetu mahaar16(17)
vamise ja sellega maksueelise saamise eesmärgil võltsarvete deklareerimine viitab ka kavatsusele rikkuda tasumiskohustust. Kuivõrd kaebaja on äriregistrist nähtuvalt endiselt NTH juhatuse liige, ei ole ta korraldanud ega taganud NTH maksukohustuse täitmist.
31.Kaebaja leiab, et kuna maksumenetlused on olnud põhjendamatult pikad ja kaebaja juhatuse liikme volitused lõppesid 31.05.2015, ei ole põhjendatud nõuda temalt vastavas osas intressi tasumist. Tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi arvestamise ja tasumise kohustus on maksuvõlaga automaatselt ja vältimatult kaasnev kõrvalkohustus (MKS § 31 lg 1 p 5 ja § 115 lg 1). Selgitamaks välja, kas maksukohustuslase seaduslik esindaja vastutab intressivõla eest, on esmajoones oluline vaadelda ajavahemikku, mil toimusid põhivõla põhjustanud sündmused, mitte ajavahemikku, mille eest intressi arvestatakse (Riigikohtu 16.10.2019 määruse nr 3-19-269 p 9). Käesoleval juhul oli kaebaja maksuotsustega I ja II määratud maksukohustuse tekkimise aluseks olnud varjatud tehingute tegemise ajal NTH juhatuse liige ja omas äriühingu üle faktilist kontrolli. Seega on põhjendatud nõuda kaebajalt ka nimetatud maksusummalt tasumata intressi tasumist. Ebamõistliku menetlusaja osas on maksukohustuslasel võimalik taotleda intressi kustutamist MKS § 114 lõike 3 alusel esitades asjakohase taotluse MTA-le (vt Riigikohtu 16.06.2020 otsuse nr 3-18-1612 p 13).
32.Kokkuvõttes leiab kohus, et kaebajale koostatud vastutusotsus on seaduslik ja põhjendatud. Vastustaja on jõudnud õigele järeldusele, et kaebaja oli kontrollperioodil NTH juhatuse liige ja omas faktilist kontrolli äriühingu üle, et ta oli OÜ-ga Bundes Invest, OÜ-ga Net Oil ja OÜ-ga EcoPetrol sõlmitud varjatud tehingute tegelikust sisust teadlik ning on seetõttu tahtlikult rikkunud MKS § 8 lõikes 1 sätestatud kohustusi. Mõningad vead tõendite esitamisel alles kohtumenetluses ei too kaasa vastutusotsuse õigusvastasust. Kuivõrd vaideotsus ei riku iseseisvalt ilma vastutusotsuseta kaebaja õigusi (HKMS § 45 lg 4), sh ei ole kaebaja esitanud konkreetseid sellekohaseid väiteid, ei hinda kohus eraldi vaideotsuse õiguspärasust, vaid jätab ka selle tühistamise nõude rahuldamata. Kuna kohus ei rahulda kaebust, ei otsusta kohus ka täitmist tagavata toimingute tühistamise üle.
33.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kohus jättis kaebuse rahuldamata ja vastutaja ei ole kaebajalt menetluskulude väljamõistmist taotlenud, jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt) Kadri Sullin
17(17)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.