XX kaebus Maksu- ja Tolliameti 15.01.2019 maksuotsuse nr 12.2-3/046585-3 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – XX, esindaja vandeadvokaat Jaak Siim Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Rivo Koemets
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 19.02.2020 otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
XX apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
1.Rahuldada XX apellatsioonkaebus osaliselt ning tühistada Tallinna Halduskohtu 19.02.2020 otsus haldusasjas nr 3-19-284 osas, millega halduskohus jättis kaebuse tervikuna rahuldamata.
2.Tühistada Maksu- ja Tolliameti 15.01.2019 maksuotsus nr 12.2-3/046585-3 osas, millega XX kohustati tasuma aktsiisimaksu 800 sigaretilt.
3.Muus osas jätta XX kaebus ja apellatsioonkaebus rahuldamata.
4.Mõista Maksu- ja Tolliametilt XX kasuks välja esimese ja teise kohtuastme menetluskulud 46,60 eurot. Ülejäänud osas jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 29.06.2020 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus
3-19-284 kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet kohustas 15.01.2019 maksuotsusega nr 12.2-3/046585-3 XX tasuma 5678,63 eurot. Maksuotsuse tegemise õiguslikuks aluseks oli alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse (ATKEAS) § 22 lg 1 p 8, § 24 lg 1, § 25 lg 22, § 28 lg 1, § 56 lg 1 ja § 60. XX valdas 11.11.2016 EML Sakala pardal ilma ajutise aktsiisivabastuseta Eesti Vabariigi maksumärgiga märgistamata sigarette (54 576 tükki, 2728,8 müügipakendit). Sigaretid võeti väärteomenetluse käigus asitõendina ära. Avastatud ja ära võetud sigarettidelt on tekkinud aktsiisimaksu tasumise kohustus 5678,63 eurot. ATKEAS § 571 p 1, mis lubab teisest liikmesriigist aktsiisivabalt Eestisse toimetada kuni 800 sigaretti, kohaldub vaid isiklikuks otstarbeks soetatud tubakatoodetele. Ei ole eluliselt usutav, et XX soetas sigaretid isiklikus tarbimiseks koguses, mis ületab kaubanduslikku kogust enam kui 68 korda. Väärteomenetluse raames konfiskeeritud sigaretid olid viit erinevat marki, mis viitab sellele, et need ei olnud mõeldud isiklikuks otstarbeks. Kõik XX-lt ära võetud sigaretid on väärteomenetluse raames konfiskeeritud ja kuuluvad tubakaseaduse (TubS) § 52 alusel hävitamisele. Tegemist oli kaubandusliku kogusega. Väärteoasjas 09.05.2018 tehtud otsus nr 930018000286, millega XX karistati TubS § 39 lg 1 alusel sigarettide käitlemise korra rikkumise eest, on jõustunud. ATKEAS-st tulenevalt ei lõpe maksukohustus tubatoodete konfiskeerimisel. XX tegevus kvalifitseerus ATKEAS-i mõistes tubakatoodete tarbimisse lubamiseks (ATKEAS § 41 lg 1). Seega tekkis XX-l aktsiisi maksmise kohustust tulenevalt ATKEAS § 24 lg-st 1. XX pidi alates 11.11.2016 viie päeva jooksul esitama aktsiisideklaratsiooni ja tasuma aktsiisi, mida pole aga tehtud. ATKEAS § 41 kohaselt on aktsiisikauba tarbimisse lubamine aktsiisiga maksustamata aktsiisikauba valdamine ilma ajutise aktsiisivabastuseta, olenemata sellest, kas aktsiisikaup on soetatud ärilisel või isiklikul otstarbel. XX valdas aktsiisiga maksustamata sigarette ilma aktsiisivabastuseta Eesti Vabariigis, mis tähendab, et ATKEAS-i mõistes on tegemist tubakatoodete tarbimisse lubamisega, millega omakorda kaasneb aktsiisimaksukohustuse tekkimine. ATKEAS § 571 lg 1 koosmõjus TubS § 6 lg-ga 2 sätestavad, et tubakatooted on kaubanduslikus koguses, kui nende kogus ületab 800 sigaretti. Sellisel juhul pöördub tõendamiskoormus ümber ning isik peab maksuhaldurile tõendama, et sigaretid olid soetatud isiklikuks otstarbeks.
2.XX esitas 14.02.2019 Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti 15.01.2019 maksuotsuse tühistamiseks.
2(9)
3-19-284 Maksuhaldur jõudis ebaõigele järeldusele, et kaebaja on kauba konfiskeerimisele vaatamata kohustatud tasuma sigarettidelt aktsiisi. Sigarettide konfiskeerimise tõttu ei ole nende vabasse ringlusesse sattumine enam võimalik. Põhjendatud ei ole, et kaebaja oleks soovinud sigarette laevast välja toimetada ja võõrandada. Aktsiisinõude esitamine oleks põhjendatud juhul, kui kaup oleks kaebajale tagastatud, nagu seda tehti leitud alkoholiga. Konfiskeeritud aktsiisikauba maksustamine ei ole kooskõlas Euroopa Kohtu lahendites C459/07 ja C-230/08 väljendatud seisukohtadega. Määrava tähendusega ei ole see, millise õigusloovale aktile tuginedes kohtuotsused tehti (kas ATKEAS või ühenduse tolliseadustik(ÜTS)), vaid hoopis see, kas avastatud ja kaebajale omistatud kaupa, mis konfiskeeriti, saab lugeda turule sisenenuks ja konkurentsi moonutanuks. Maksuhaldur kohaldas vääralt ATKEAS § 571 p-s 1 sätestatud piirmäära. Kaebaja saab vaid oma ütlustega tõendada, millistest kaalutlustest lähtudes ta miinijahtijalt leitud sigaretid ostis. Seda, et sigaretid soetati kaubanduslikul eesmärgil, järeldab maksuhaldur mitte tõenditele, vaid elulisele usutavusele tuginedes. Maksuotsus on motiveerimata osas, millal kaebaja oleks pidanud maksuhaldurit laevas hoitavatest sigarettidest teavitama, et täita deklareerimis- ja maksukohustus. Maksuhaldur viivitas maksumenetluse läbiviimisega ega teavitanud kaebajat, et ta peab deklaratsiooni esitama. Rikutud on ühetaolise maksustamise põhimõtet. Kaebajat koheldi erinevalt YY-st, keda ei maksutatud.
3.Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata, jäädes maksuotsuses avaldatud seisukohtade juurde, märkidest täiendavalt järgmist. Ebavõrdset kohtlemist pole toimunud. Oluline erinevus seisnes selles, et YY ei viibinud EML Sakala pardal, mistõttu ei tuvastanud maksuhaldur temapoolset aktsiisikauba valdamist ega läbi selle maksukohustuse tekkimist.
4.Tallinna Halduskohus jättis 19.02.2020 otsusega kaebuse rahuldamata, leides, et maksuotsus on õiguspärane ning selle tühistamiseks puudub alus. Vaidlus puudub selle üle, et kaebaja valdusest leiti 54 576 sigaretti, mis oli ATKEAS § 111 nõuetele vastavalt maksumärgistamata. Sigaretid on konfiskeeritud. Vaidlus on selles, kas kaebaja on, vaatamata konfiskeerimisele ja ATKEAS § 571 p-s 1 sätestatud piirmäärale, kohustatud tasuma aktsiisi 5678,63 eurot. ATKEAS § 24 lg 1 kohaselt tekib maksukohustus aktsiisikauba tarbimisse lubamisel või teisest liikmesriigist ilma ajutise aktsiisivabastuseta Eesti Vabariiki toimetamisel. Asjas on tõendatud ja tuvastatud, et kaebaja valdas aktsiisiga maksustamata sigarette ilma ajutise aktsiisivabastuseta. Kaebaja on ise kinnitanud, et sigaretid kuulusid talle. Maksukohustuse lõpetamise ja vähendamise aluseks ei saa olla asjaolu, et maksuhaldur viivitas maksumenetluse läbiviimisega ega teavitanud kaebajat, et viimane peab esitama maksudeklaratsiooni. Tõendamata on kaebaja väide, et tal puudus deklaratsiooni esitamiseks võimalus. Kaebaja ei ole ära näidanud, et ta oleks üles näidanud mingisugustki huvi võimaliku maksukohustuse tuvastamiseks või väljaselgitamiseks.
3(9)
3-19-284 ATKEAS-i muutmise seaduse eelnõu, millega tunnistati kehtetuks konfiskeeritud aktsiisikauba aktsiisivabastus, seletuskirjast nähtub, et tarbimisse lubamiseks loetakse ka aktsiisikauba illegaalset toomist ning konfiskeeritud kauba aktsiisivabastus oleks seadusrikkuja põhjendamata sooduskohtlemine. Seega on seadusandja teinud teadliku valiku, et konfiskeeritud aktsiisikaubale aktsiisivabastus enam ei laiene. Kohtupraktikas on konfiskeeritud kauba aktsiisiga maksustamist varasemalt analüüsitud (Tartu Ringkonnakohtu otsused asjades 3-15-2311 ja 3-16-795). Nendest lahenditest tuleneb, et aktsiisiga maksustatakse aktsiisikaupa ainult siis, kui see väljub Euroopa Liidu territooriumil asuvast esimesest tolliasutusest. See seisukoht ei ole aga käesolevas asjas kohaldatav. Kauba konfiskeerimine saab kaasa tuua tollivõla lõppemise ainult siis, kui kaup peetakse kinni enne, kui see on väljunud tsoonist, kus asub esimene tolliasutust ühenduse tolliterritooriumil. Käesolevas asjas konfiskeeriti sigaretid ühenduse territooriumil. Kui kolmandast riigist imporditud sigaretid peetakse kinni ühenduse territooriumil, siis ei loeta samuti tollivõlga lõppenuks (Euroopa Kohtu lahend asjas C-230/08). ÜTS art 233 lg 1 p-s d ette nähtud tollivõla lõppemise eesmärk on vältida tollimaksu võtmist juhul, kui kaup toodi küll ebaseaduslikult ühenduse territooriumile, kuid seda ei olnud võimalik turustada ning see ei kujutanud seega ohtu ühenduse kaubale. Käesolevas asjas sai aktsiisikaupa lugeda tarbimisse lubatuks. Kaebajal oli võimalik sigarette turustada. Vastupidist pole kaebaja tõendanud. Kauba konfiskeerimisel ning maksu määramisel on erinevad eesmärgid, mis välistab topeltmaksustamise. Kaebaja leiab põhjendamatult, et kuni 800 sigareti puhul tuleb eeldada kauba toomist isiklikuks tarbeks. ATKEAS § 27 lg 6 järgi on maksuhalduril alust arvata, et reisija toodud aktsiisikaupa kasutatakse ärilisel eesmärgil, kui kauba kogus ületab piirnorme või seda võimaldab eeldada reisi eesmärk, aktsiisikauba valdaja seotus ettevõtlusega, aktsiisikauba Eestisse toimetamise viis, aktsiisikaubaga seotud dokument, aktsiisikauba kogus, aktsiisikauba laad või aktsiisikauba toomise sagedus. Nimetatud norm on Eesti õigusesse üle võetud direktiivi 2008/118/EÜ art 32 alusel. Euroopa Kohus on asjas C-216/11 leidnud, et pelgalt koguselise kriteeriumi kasutamine ei ole direktiivi eesmärgiga kooskõlas. Seega ei ole piirmäär aluseks, millest järeldada automaatselt kaubanduslikku eesmärki või selle puudumist. Hinnata tuleb kõiki ATKEAS § 27 lg-s 6 toodud kriteeriume. Normis toodud asjaolude tuvastamisel on vastupidine tõendamiskoormus kaebajal. Maksuotsusest nähtub, et ärilise eesmärgi osas on maksuhaldur tuvastanud, et tegemist on piirmäära ületava kogusega. Maksuhaldur on analüüsinud, miks on kogu kaup käsitatav kaubandusliku kogusena. Maksuhaldur on tuginenud järgnevale: piirmäära ületavale kogusele, sigarettide leidmise asukohale, reisi eesmärgile, sigarettide margile. Samuti on maksuhaldur hinnanud isiku seletuste elulist usutavust. Maksuotsus ja kontrollakt võiksid olla selgemad, kuid neist nähtub siiski piisavalt selgelt, kuidas ja millisel õiguslikul alusel on maksuhaldur oma järeldusele jõudnud. Kaebaja ei ole välja toonud asjaolusid, mis võimaldaks piirmäära sisse jäävat kogust käsitleda isiklikuks tarbimiseks olnud kaubana. Piirmäär ei ole automaatne maksustamist välistav alus. Isiklikuks kasutamiseks toodud eesmärgi tõendamine võib olla raske, kuid see ei ole võimatu. Maksuhaldur saab hinnata seletuste elulist usutavust, arvestades konkreetse maksustamisele kuuluva episoodi eripärasid. Kaebaja selgituste järgi ostis ta sigaretid enda jaoks ja need oli plaanis mere peal ära tarbida. Eriarvamuses märkis kaebaja, et sigaretid olid mõeldud isiklikuks kasutamiseks miinitõrjeoperatsioonil viibides. Muid selgitusi ja tõendeid pole kaebaja esitanud. Ei ole eluliselt usutav, et olukorras, kui kaebajalt on konfiskeeritud 54 576 sigaretti, on kaebajal just 800 sigaretti isiklikuks kasutamiseks. Maksuhaldur viitab õigesti, et 4(9)
3-19-284 sigarette oli erinevat marki. Kaebaja selgitused oleksid olnud usutavad näiteks siis, kui ta oleks välja toonud konkreetse margi enda eelistuste osas või selgitanud seda, et tal ongi erinevad eelistused. Kaebaja ei ole viidanud sellele, et isiklikuks kasutamiseks olevad sigaretid oleksid olnud teistest eraldatud kohas. Seoses ühetaolise maksustamise põhimõttega viitab kaebaja Harju Maakohtu 07.12.2018 otsusele väärteoasjas nr 4-18-4535 ja YY suhtes tuvastatud asjaoludele. Kaasuseid ei saa pidada sarnasteks üksnes seetõttu, et tegemist on sigarettide konfiskeerimisega. Kaebaja suhtes on väärteootsus jõustunud ja konfiskeerimist ei ole kaebaja vaidlustanud.
5.XX palub apellatsioonkaebuses Tallinna Halduskohtu 19.02.2020 otsus tühistada ning teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada. Kaebaja jääb halduskohtus avaldatud seisukohtade juurde, esitades halduskohtu otsusele järgmised vastuväited. Kaebaja osutas halduskohtus asjaolule, et EML Sakala külastas Tallinna ajavahemikus 11.13.11.2016 ja siirdus sealt edasi Riiga, kus viibis 17.-20.11.2016. Selgusetu on, miks peab vastustaja tubakatoodete sihtriigiks Eestit. Väärteomenetluses ja maksumenetluses pole kogutud ühtegi tõendit, mis võimaldaks teha järelduse, et kaebaja valmistus sigarette laevalt maale toimetama. Väärteoasjas koostatud vaatlusprotokollist nähtub, et erinevatele laevameeskonna liikmetele kuulunud sigaretid paiknesid läbisegi laeva erinevates ruumides ning miski ei viidanud sellele, et need olid maale toimetamiseks valmis seatud. Kaebaja juhtis halduskohtu tähelepanu Euroopa Liidu ametlikul informatiivsel veebilehel avaldatud seisukohale, et kui tolliasutused kahtlustavad, et reisija kannab endaga kaasas kaupu, mis ei ole mõeldud tema enda tarbeks, võidakse talt nõuda enda tarbeks soetamise tõendamist. Kui isik ei suuda esitada piisavaid tõendeid, võidakse temalt nõuda maksude tasumist või kaubad konfiskeeritakse. Eelneva kohaselt tuleb valida üks kahest alternatiivsest võimalusest, mitte kohaldada korraga mõlemat. Halduskohus ei ole selle osas seisukohta võtnud. Otsuses ei ole piisava põhjalikkusega käsitletud kaebaja faktilisi ja õiguslikke väiteid ühetaolise maksustamise põhimõtte rikkumise kohta. YY-le etteheidetav tegu oli samuti kvalifitseeritud TubS § 39 lg 1 järgi. Väärteomenetlus lõpetati, sest tema süü ei olnud suur, mitte süüteokoosseisu puudumise tõttu. Seega eeldas ka YY poolt toime pandud tegu tubakatoodete valdamist, mida maksuhaldur vastuses kaebusele eitas. Arusaamatu on, miks peaks kauba maksustamine sõltuma sellest, kas kauba omanik viibis kauba avastamise ajal laeval. EML Sakala pardalt leiti sigarette kokku 670 476 tükki (33 523 pakki) kõikvõimalikest laeva ruumidest, sh relva- ja sideruumist, mitte vahetult laeva pardal viibinud meeskonnaliikmete valdusest. Kuigi karistusõiguslikult panid kaebaja ja YY toime sama teo, loeti YY osas maksustamise koosseis mitterealiseerunuks. Ainuke erinevus kahe isiku vahel oli, et YY polnud EML Sakala meeskonna liige, vaid kuulus sama missiooni ajal staabi koosseisu, mis paiknes Saksamaa staabilaeval. Maksuotsus ei ole selge. Seal on viidatud tervele reale ATKEAS-i sätetele, kuid pole selgitatud, kuidas need kohalduvad konkreetse kaasuse asjaolude valguses. Halduskohus hindas kaebaja etteheiteid maksuotsuse motiveeritusele vales kontekstis. Kaebaja heitis maksuotsusele ette selles esitatud faktilise ja õigusliku motivatsiooni omavahelise loogilise seose puudumist, mitte õiguslike aluste märkimata jätmist. Maksuotsuses pole selgitatud, miks 5(9)
3-19-284 oleks kaebaja pidanud taotlema ajutist aktsiisivabastust enda isiklikuks tarbeks hoitud sigarettidele, mida tal ei olnudki kavas laevast välja toimetada; millal oleks kaebaja pidanud maksuhaldurit laeval hoitavatest sigarettidest teavitama; kuidas ta oleks pidanud tuvastama deklareerimisele kuuluvate sigarettide arvu jne. Kaebajal ei olnud objektiivselt võimalik kaupa deklareerida, sest miinijahtijal toimetati läbiotsimine ja võeti sigareti ära vahetult pärast laeva saabumist sadamasse. Kaebajale ei väljastatud ühtegi dokumenti, milles olnuks kirjas, millised sigaretid ja kui mitmes pakendis loeti talle kuuluvaks. Vähemalt 800 sigaretti peaks olema maksuvaba. Halduskohus ei ole veenvalt põhjendanud, miks ATKEAS § 571 p-s 1 nimetatud kogus ei saa olla kaebaja poolt Eestisse toimetatud isiklikuks tarbimiseks. Seda ei kinnita nimetatud sätte sõnastus ega ka 09.05.2018 väärteoasjas tehtud otsus. Direktiiv 2008/118/EÜ sätestab füüsilise isiku õiguse tuua teisest liikmesriigist kui tahes palju aktsiisikaupa tingimusel, et seda kasutatakse oma tarbeks. Art-ga 32 on antud juhised, kuidas isikliku tarbimise eesmärki kindlaks teha. 800 sigaretti on see piir, millest alates tuleb maksuhalduril hakata koguma tõendeid, et teha kindlaks, kas esineb alus maksustamiseks. Koguse kuni 800 sigaretti puhul tuleb eeldada kauba toomist isiklikuks tarbeks. Maksuhaldur pole piisavalt analüüsinud, miks on kogu kaebajalt leitud kaup vaadeldav kaubandusliku kogusena. Maksuhaldur pole esitanud ühtegi tõendit, mis annaks alust väiteks, et kaebaja soovis sigarette laevast välja toimetada ja kellelegi kaubanduslikul eesmärgil võõrandada. Väärteomenetluses kinnitas kaebaja, et kõik sigaretid olid isiklikuks tarbimiseks. Kaebaja selgitas, et soovis sigarette tarbida merel olles ning ostis varu seetõttu, et ta kolm aastat missioonil ei osale. Maksuhaldur pole kaebaja selgitust ümber lükanud. Selliseid tõendeid pole tuvastanud ka halduskohus. Kaebaja ei ole väitnud, et soetas isiklikuks tarbimiseks vaid 800 sigaretti. Kohus pole välja toonud, mis tõendid peaks kaebaja veel oma väite kinnituseks esitama. Kohus ja maksuhaldur pole seadnud kahtluse alla kaebaja väiteid, et ta suitsetab ega pidanud järgmised kolm aastat missioonil osalema. Tuleb pidada eluliselt usutavaks, et sellises olukorras soetab isik endale tagavaraks suurema varu soodsa hinnaga sigarette, mida mitme aasta vältel tarbida. Valdav osa sigarettidest olid kahte marki – Winston (30 000 tk) ja Monte Carlo (18 800 tk). Tegemist on markidega, mida kaebaja eelistab. Sigarette tellides lähtus kaebaja enda väljakujunenud maitse-eelistusest, aga ka kauba hinnast. Seetõttu tellis ta paaril korral väiksemal arvul ka teisi marke sigarette, mis olid maitseomadustelt ning nikotiini- ja tõrvasisalduselt eelnimetatutega võrreldavad. Halduskohus leidis vääralt, et samaaegselt on võimalik nii kauba konfiskeerimine kui ka maksustamine. Oluline on Euroopa Kohtu praktikas väljendatud põhimõte, et konfiskeeritud tubakatoodetelt ei saa maksu nõuda, kui kaup ei ole turule sisenenud ega mõjutanud seeläbi vaba konkurentsi. Väärteo- ja maksumenetluses ei ole kogutud tõendeid, mis lubaksid asuda seisukohale, et leitud sigarettide puhul oli tehtud ettevalmistusi nende turule toimetamiseks või võõrandamiseks. Selgusetu on, miks üldse vaadeldi kauba sihtriigina Eestit.
6.Maksu- ja Tolliamet palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata, nõustudes halduskohtu otsuse põhjendustega ning jäädes varasemate seisukohtade juurde.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
7.Ringkonnakohus rahuldab apellatsioonkaebuse osaliselt. Osas, milles apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, nõustub ringkonnakohus halduskohtu otsuse põhjendustega ega korda neid (HKMS § 201 lg 4). 6(9)
3-19-284
8.Nõuetekohaselt märgistamata aktsiisikauba maksustamine on lubatav ka olukorras, kus kaup konfiskeeritakse ja hävitatakse. Halduskohus on õigesti viidanud ATKEAS § 27 lg 1 pde 3 ja 4 muutmisele (168 SE), mille eesmärgiks oli konfiskeeritud aktsiisikaubalt aktsiisivabastuse välistamine. Nimelt kehtisid ATKEAS § 27 lg 1 p-d 3 ja 4 kuni 01.01.2008 redaktsioonis, mille järgi oli aktsiisivabastus ette nähtud konfiskeeritud aktsiisikaubale, mis hävitatakse seaduse alusel sätestatud korras. Nii on ka Tallinna Ringkonnakohus näiteks 08.04.2014 otsuse nr 3-13-18 p-s 14 leidnud, et kauba konfiskeerimisel maksukohustus ei lõpe. Halduskohus on asjakohaselt analüüsinud kaebaja poolt viidatud Euroopa Kohtu praktikat ning õigesti leidnud, et kauba konfiskeerimine toob tollivõla lõppemise kaasa vaid siis, kui kaup ei ole ühenduse turule jõudnud. Käesoleval juhul see nii ei ole. Maksuhaldur tuvastas õigesti, et kauba saab lugeda tarbimisse lubatuks. Kaebaja valdas aktsiisiga maksustamata aktsiisikaupa ajutise aktsiisivabastuseta (ATKEAS § 41 lg 1). Ei ole määrav, et kaebaja ei olnud jõudnud kaupa veel laevast välja toimetada. Juba asjaolu, et kaebaja soetas eri riikide sadamates aktsiisikaupa maksuvabalt piirmäära ületavas koguses (maksumärkideta sigaretid olid pakitud kastidesse, millel oli kiri For Duty Free Sale Only), kujutab endast ohtu ühenduse turule. Turu mõjutamisega oleks tegemist ka olukorras, kui kaebajal polnud kavas sigarette müüa, vaid lisaks ise tarbimisele jagada ka sõpradele ja tuttavatele.
9.Etteheide, et halduskohus polnud otsuses pikemalt analüüsinud Euroopa Liidu ametlikul informatiivsel veebilehel avaldatud seisukohti, pole põhjendatud. Otsuse põhjendustest on näha, et halduskohus ei ole jätnud kaebaja poolt viidatud tõendit tähelepanuta. Samas on kohus õiguse tõlgendamisel sõltumatu. Halduskohus on viidetega õigusnormidele ja asjakohasele kohtupraktikale igakülgselt põhjendanud, miks ta kaebaja seisukohtadega ei nõustu. Kõnealusel informatiivselt veebilehel väljendatud seisukohad ei ole kohtule siduvad.
10.Kaebaja väide, et selgusetu on, miks on vaadeldud kauba sihtriigina Eestit, on otsitud. Kuigi miinjahtija läks missiooniga seoses Tallinna sadamast veel neljaks päevaks Riia sadamasse, pöördus laev pärast seda Tallinnasse tagasi, kus missioon lõppes. Sellega on seletatav ka asjaolu, miks Tallinnas toimunud läbiotsimise käigus polnud laeva meeskond hakanud kaupa laevast välja toimetama. Kaebaja ei ole väitnud, et tema eesmärgiks oli toimetada tubakatooted mingisse teise riiki.
11.Seoses ühetaolise maksustamise põhimõtte väidetava rikkumisega leiab ringkonnakohus, et sellise rikkumise asetleidmine ei tähenda, et ka kaebaja tuleb aktsiisimaksu tasumisest vabastada. Maksuhaldur nõustus YY suhtes läbiviidud väärteomenetluse lõpetamisega ning kinnitas väärteoasjas 4-18-4535 kohtule, et YY-le maksuotsust ei koostata. Käesolevas asjas on maksuhaldur selgitanud, et erinevuseks kaebajaga oli asjaolu, et YY ei viibinud laevas ja seetõttu ei vallanud sigarette. Seda, kas selline tõlgendus on õige, ringkonnakohus siinkohal ei analüüsi, sest nagu eelnevalt öeldud, sõltub kaebaja maksustamine konkreetsete õiguslike ja faktiliste eelduste täitmisest. Nende esinemisel puudub maksuhalduril kaalutlusõigus küsimuses, kas maks määrata või mitte.
12.Maksuotsus ja selle osaks olev kontrollakt on piisavalt selged. Mitte igasugused vormi- ja menetlusvead ei too kaasa haldusakti tühistamist (haldusmenetluse seaduse § 58). Küsimus sellest, kas ja millal oleks kaebaja pidanud esitama deklaratsiooni ning millal oleks maksuhaldur pidanud kaebajale selle kohustuse olemasolu selgitama, ei ole aktsiisimaksu tasumise kohustuse seisukohast määrav. See omaks tähtsust intressikohustuse puhul, kuid maksuhaldur on 17.01.2019 otsusega kustutanud intressi perioodi 17.11.2016-17.01.2019 osas ning jätnud perioodi 18.01.2019-15.02.2019 perioodi osas intressi arvestamata. 7(9)
3-19-284
13.ATKEAS § 571 p 1 järgi võib teisest liikmesriigist tubakatooteid aktsiisivabalt Eestisse toimetada isiklikuks kasutamiseks, kusjuures maksuhalduril on alust arvata, et tubakatooteid ei ole isiklikuks kasutamiseks, kui tubakatoodete kogus ületab 800 sigaretti (40 pakki). Kaebajalt võeti ära 54 576 sigaretti ehk 2728 pakki. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtuga, et tegemist on kaubandusliku kogusega. Ilmselgelt ei oleks kaebaja jõudnud sigarette ära tarbida laevas, sest missioon lõppes umbes nädal hiljem. Usutav ei ole ka, et kaebaja ostis sellise koguse sigarette põhjusel, kuna oli ette teada, et kolm aastat ta missioonile minna ei saa. Kuigi kolme aasta jooksul 2,5 paki sigarettide suitsetamist päevas ei saa pidada võimatuks, pole varude kogumine nii pikaks perioodiks inimestele üldjuhul omane. Kui nõustuda kaebajaga, et tal polnud plaanis sigarette müüa, on usutav pigem see, et kaebaja soetas sigarette nii endale kui ka tuttavatele.
14.Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga, et kuni 800 sigareti puhul tuleb igal juhul eeldada kauba toomist isiklikuks tarbeks. Sellist vahetut eeldust ATKEAS-st ei tulene, vaid ATKEAS § 27 lg 6 p 2 kohaselt tuleb arvestada ka muid näitajad (nt kauba toomise sagedus). Ringkonnakohus nõustub aga kaebajaga selles, et käesoleval juhul ei esine alust keelduda 800 sigareti osas ATKEAS § 24 lg 1 p-s 6 nimetatud aktsiisivabastusest. Arvestades, et kaebaja ise suitsetab, on eluliselt usutav, et vähemalt osa sigarettidest oli soetatud isiklikuks tarbimiseks. 800 sigaretti ehk 40 pakki on aktsepteeritav kogus, mida inimene võib endale võimalusel soodsalt osta. Ringkonnakohus leiab vastupidiselt maksuhaldurile ja halduskohtule, et sigarettide leidmise asukoht, kogus, reisi eesmärk ja sigarettide mark ei välista kuidagi seda, et 800 sigaretti soetas kaebaja enda tarbeks. Kui sigarette soetati nii isiklikul kui ärilisel eesmärgil, pole põhjust tõlgendada olukorda kaebaja kahjuks ning lugeda kogu kaup mitte enda tarbeks soetatuks. Pole oluline, et väärteomenetluses konfiskeeriti kogu kaup. Maksumenetluses tuleb maksuhalduril asjaolusid hinnata iseseisvalt. Ringkonnakohtu hinnangul pole määrav ka see, et kaebaja polnud isiklikuks tarbeks soetatud kaupa mingil viisil eraldi hoiustanud. Tõenäoliselt polnudki kaebaja täpselt läbi mõelnud, millise koguse sigarettidest ta endale jätab, vaid oli rahalisi võimalusi arvestades kokku ostnud võimalikult suure koguse.
15.ATKEAS § 571 ei välista, et isiklikuks tarbeks riiki toimetatud kauba kogus võib olla suurem kui 800 sigaretti. Normi kohaselt võib maksuhaldur piirmäära ületamisel eeldada, et tubakatooted ei ole isiklikuks kasutamiseks. Olukorras, kus maksuhaldur või kohus leiab, et tegemist oli kaubandusliku kogusega, millest osa oli mõeldud isiklikuks kasutamiseks, läheb isiklikuks tarbeks toodud kauba koguse tuvastamisel tõendamiskoormus kaebajale. Ringkonnakohus möönab, et konkreetseid tõendeid esitada on raske, mistõttu tulebki lähtuda kaebaja selgitustest ja nende elulisest usutavusest. Kaebaja selgitused on liiga üldised selleks, et tõmmata käesolevas asjas konkreetne piir eri eesmärkidel soetatud sigarettide vahele. Kaebaja väidab jätkuvalt, et terve kogus oli tema enda jaoks ega ole kohtule andnud mingeid pidepunkte, millest aktsiisivabastusega sigarettide arvu kindlakstegemisel lähtuda. Seetõttu peab ringkonnkohus põhjendatuks võtta aluseks seadusandja poolt paika pandud piirmäär, s.o 800 sigaretti.
16.Ringkonnakohus tühistab halduskohtu 19.02.2020 otsuse ja 15.01.2019 maksuotsuse osas, mis puudutab 800 sigareti aktsiisimaksuga maksustamist. Seega rahuldab ringkonnakohus kaebuse ja apellatsioonkaebuse umbes 1,5% ulatuses ning vastavas proportsioonis tuleb kaebaja menetluskulud vastustajalt välja mõista (HKMS § 108 lg 1). 8(9)
3-19-284 Halduskohtus olid kaebaja menetluskulud 1727,16 eurot (riigilõiv 170,36 eurot ja esindajakulu 1556,80 eurot), ringkonnakohtus 1368,76 eurot (riigilõiv 170,36 eurot ja esindajakulu 1198,40 eurot). Kulud on põhjendatud. Vastustajalt tuleb kaebaja kasuks välja mõista 46,40 eurot.
(allkirjastatud digitaalselt)
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.