Maksuõigus › Maksuotsused

3-19-1702 menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

2(15)

3-19-1702 Kaup oli soetatud Läti äriühingult G-Logistic SIA. Samas puuduvad G-Logistic SIA tehingutega seonduvalt maksuotsuses viited õiguslikule alusele. Nimetatud asjaolu tuvastamine ei suurenda ega vähenda maksukohustust. Aktsiisiga maksustamine ei sõltu sellest, kes oli kauba müüja. Oil Composite on üldine kauba nimetus erinevate naftasaaduste segudele. MTA poolt kauba klassifitseerimise alusel määratud KN koodiga 2710 19 64 kaup ei ole maksuobjektiks 2018. a mais kehtinud ATKEAS-e redaktsiooni järgi. Seda möönab kontrollaktis ja maksuotsuses ka vastustaja. Alates 01.01.2019 on ATKEAS kooskõlla viidud kehtivate KN koodidega, kuid maksuotsuses kirjeldatud sündmused leidsid aset 2018. a mais. Nõukogu 27.10.2003 direktiivis 2003/96/EÜ (direktiiv 2003/96/EÜ) on ette nähtud KN koodide ajakohastamine kord aastas, kuigi direktiivi artiklist 1 nähtub, et energiatooted on määratletud rubriigi põhiselt (vt ka direktiivi 2003/96/EÜ artikkel 5). ATKEAS-s on aktsiisikaubad määratletud alamrubriigi järgi. Seega peab KN koodide uuendamine toimuma pidevalt. Kuna ATKEAS-e regulatsioon põhineb mh direktiivil 2003/96/EÜ, tuleb aktsiisikaupade KN koodide ajakohastamise nõudega arvestada. Maksukohustus ei saa tekkida MTA veebilehel avaldatud KN koodide võrdlustabeli alusel. Ainuüksi sellel alusel tuleb KN koodile 2710 19 64 vastav kaup jätta maksustamata. 2018. aastal kehtinud tariifi- ja statistikanomenklatuur ning ühine tollitariifistik sätestas järgmist: 2709 00 naftast ja bituminoossetest mineraalidest saadud toorõlid: 2709 00 10 – looduslikud gaasikondensaadid 2709 00 90 – muud. Naftast ja bituminoossetest mineraalidest saadud toorõlide rubriiki kuuluvad üksnes tooted, mille omadused (nt tihedus, destillatsioonikõver, väävlisisaldus, hangumispunkt, viskoossus) on iseloomulikud mitmesugustest allikatest pärinevatele toorõlidele (Euroopa Liidu KN selgitavad märkused (2015/C 076/01)). Seega on ebaõige väide, et rubriiki 2709 kuuluvad ainult toorõlid, mis peavad olema looduslikud saadused (nt pärinema vahetult naftamaardlast). Oluline on, kas toodete omadused on iseloomulikud mitmesugustest allikatest pärinevatele toorõlidele. Vastustaja ei ole kogunud tõendeid selle kohta, et kõnealune kaup ei saa kuuluda rubriiki 2709 ja alamrubriiki 2709 00 90. Teada on, et rubriiki 2709 ja 2710 kuuluvad kaubad on füüsikaliste ja keemiliste omaduste poolest sarnased ja neid on võimatu eristada. Seepärast tuleb kaupade klassifitseerimisel arvestada kõiki olemasolevaid andmed, sh kauba kasutusala ja tegelikku kasutamist. Oil Composite kasutatakse sageli laevakütuste valmistamisel. Kõik laevakütused, mis Eestis toodetakse, on aktsiisivabad, sest kauba tarbimist Eestis ei toimu (ATKEAS § 24 lg 5). Aktsiisi puhul on tegemist tarbimismaksuga. Maksukoormust kannab lõpptarbija. Põhjendamatu on panna aktsiisi tasumise koormus kaebajale olukorras, kus kaebaja ei ole aktsiisi tarbijalt saanud ja kaupa ei ole Eestis tarbitud. Direktiivi 2003/96/EÜ artikli 1 kohaselt piirdub selle kohaldamisala energiatoodete ja elektrienergia maksustamisega, nagu need on määratletud direktiivi artikli 2 lõigetes 1 ja 2. Seda tõlgendust kinnitavad direktiivi artikli 2 lõigete 1 ja 3 ning lõike 4 punkti b sätted, millest selgub, et mõiste energiatoode viitab toodetele, mis on mõeldud kasutamiseks kütteaine või mootorikütusena. Nõukogu 16.12.2008 direktiivi 2008/118 (direktiiv 2008/118) artikkel 7 lõige 1 määratleb sissenõutavuse hetkeks aktsiisikauba tarbimisse lubamise. Sama põhimõte tuleneb ATKAES §-st 41 ja § 24 lg-st 1. Kuna direktiivi 2008/118 põhjenduse p-i 9 kohaselt on aktsiis tarbimise pealt makstav maks, on direktiivis kehtestatud üldine kord aktsiisile, millega maksustatakse otseselt või kaudselt aktsiisikauba tarbimist, mille hulka kuuluvad eelkõige direktiivi 2003/96 alla kuuluvad energiatooted ja elektrienergia. Eeltoodust nähtub, et nii direktiivi 2003/96 üldine ülesehitus kui ka eesmärk põhineb sellel, et energiatooteid maksustatakse vastavalt nende tegelikule kasutusele (vt Euroopa Kohtu 02.06.2016 otsus asjas nr C-418/14). Kui tooted ei ole mõeldud tarbimiseks või need ei vasta kehtestatud nõuetele,

3(15)

3-19-1702 tuleb seda asjaolu maksustamisel arvesse võtta. Oil Composite ei ole toode, mis on mõeldud kasutamiseks siseriiklikult kütteaine ja mootorkütusena. Automaatne mootorikütuse või muu aktsiisimäära kohaldamine kaupadele ainult EKUK analüüsi põhjal on vastuolus proportsionaalsuse põhimõttega. Vastavalt direktiivi 2008/118 artiklile 8 vastutab aktsiisi maksmise eest isik, kes lubab kauba tarbimisse. Ühetaoline maksustamine on võimalik vaid juhul, kui tegemist oleks olnud Oil Composite kasutamisega Eestis mootorkütusena või kütteainena tarbijate poolt. Euroopa Kohus on asjas nr C-151/16 märkinud, et siseriiklikud sätted võivad olla vastuolus direktiivi 2003/96 maksuvabastusi reguleerivate sätetega juhul, kui energiatoodete tarne puhul ei järgitud nendes õigusnormides ette nähtud vorminõudeid, ehkki see tarne vastab nimetatud sättes ette nähtud kõikidele maksuvabastuse kohaldamise tingimustele.

4(15)

3-19-1702 ei ole praeguse asja lahendamisel määravad. Seega puudub vajadus koguda täiendavaid tõendeid. Halduskohus nõustus maksuotsuses toodud põhjendustega ega korranud neid (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 2). Maksuotsuse põhimotiivid on toodud maksuotsuse p-s 2.1.2. Maksuotsuse p-s 3 on põhjalikult analüüsitud kaebaja eriarvamustes toodud väiteid. Kaebaja ei ole välja toonud, milliseid asjaolusid oleks maksuhaldur pidanud täiendavalt põhjendama. Aktsiisi esemeks olev kaup avastati 14.05.2018 NCC & PO AS laos riikliku järelevalve käigus. Kauba omanik oli kaebaja, kes enda väidete kohaselt omandas kauba G-Logistic SIA-lt. Seega oli NCC & PO AS aktsiisikauba hoidja, kes hoiustas enda mahutites lepingulise suhte alusel kaebajale kuuluvat kaupa. Aktsiisi tasumise kohustus tekib mh isikul, kes valdab aktsiisikaupa ilma ajutise aktsiisivabastuseta. ATKEAS-e mõttes ei käsitleta aktsiisikauba valdajana mitte üksnes isikut, kelle otseses valduses kaup on, vaid ka isikut, kellel on õigus otsustada aktsiisikauba tarbimisse lubamise või muude toimingute tegemise üle, millega võib kaasneda aktsiisi tasumise kohustus. Selles tähenduses ei ole aktsiisikauba valdajaks mahutite omanik, vaid kaebaja (AÕS § 33 lg 2). Kauba hoiule andmine ei muuda aktsiisi tasumiseks kohustatud subjekti. Maksuotsusest ei selgu, millised õiguslikud tagajärjed on maksuhalduri poolt tuvastatul, mille kohaselt ei olnud kauba müüjaks G-Logistic SIA. Samas on 03.07.2019 kontrollakti p-i 1.1.2 põhjal järeldatav, et kauba müüjaga seonduvad asjaolud omavad tähtsust, kuivõrd maksuhaldur kahtleb kauba müüja isikus ning kauba omandamisega seonduv dokumentatsioon oli puudulik, mistõttu oli kaebaja valdusest tuvastatud kauba näol tegemist tundmatut päritolu kaubaga, mis kaebaja teadmisel hoiustati mahutites RTS-5 ja RTS-1. Samuti omab eelnev tähtsust, kuivõrd maksuhaldur leidis, et kaebaja ostis aktsiisikaupa, mitte kaupa, mis oli kajastatud 21.10.2018 ostuarvel. Kaubale 2018. aastal kehtinud KN alusel määratud koodile 2710 19 64 vastas 01.01.2002 seisuga kehtinud KN-s kood 2710 19 61. Kuni 31.12.2018 kehtinud ATKEAS-e redaktsiooni § 19 lg 9 kohaselt loeti KN koodide 2710 19 61 kuni 2710 19 69 vahemikku liigituv kaup raskeks kütteõliks. Seega oli tegemist aktsiisikaubaga ning kaebajale pidi see arusaadav olema. Kuigi alates 01.01.2019 kehtivas ATKEAS-e redaktsioonis kasutatakse kütuste defineerimiseks 01.01.2019 seisuga kehtiva KN koode, ei saa väita, et maksuobjekt puudub. Maksuotsuse leheküljel 4 on piisavalt analüüsitud KN koodide muutmisega seonduvat koosmõjus vaidlusaluse maksuotsuse aluseks olevate asjaoludega. Maksuhaldur on selgitanud, et naftaõlisid ja toodet Oil Composite ei saa klassifitseerida ainult nimetuse alusel, sest ka teised naftaõlid nagu diislikütus koosnevad erinevatest naftasaaduste segudest. Maksuhaldur on viidanud Euroopa Kohtu praktikale ning selgitanud, et naftaõlide klassifitseerimisel rubriiki KN 2709 toorõlina ei tohi tõlgendamisel lähtuda ainult Euroopa Liidu Kombineeritud Nomenklatuuri selgitavatest märkustest (KNSM). Nafta toorõlina tõlgendamisel tuleb lähtuda HSSM-st (harmoniseeritud süsteemide selgitavad märkused), kus on kirjas, et rubriigis 2709 klassifitseeritavad toorõlid on looduslikud saadused, mis on saadud tavalistest või kondensaatnaftalasunditest. KNSM kohaselt võivad toorõlid olla mitmesugustest allikatest pärinevad, st mitmesugustest naftamaardlatest pärinevad toorõlid. Viidatud mõistet ei tohi laiendada HSSM-s kirjeldatud rubriigi 2709 toorõli mõistele. Erinevatest allikatest pärit toorõli tähendab KN-s ainult erinevatest naftamaardlatest pärit toorõlisid, mitte erinevatest naftatehastest pärit õlisid. Erinevatest naftamaardlatest pärinevad toorõlid ongi erinevate omadustega ja seda on selgitatud ka KNSM-s. Erinevatelt müüjatelt või naftatehastelt ostetud 5(15)

3-19-1702 naftaõlid ei ole KN mõistes toorõlid, vaid tooraine, mida kasutatakse erinevate omadustega kütusteks või erinevate omadustega kütuste konkreetsete preparaatide või keemiliste ühendite tootmiseks. Maksuhaldur märkis põhjendatult, et kuna saatedokumentidel oli kauba nimetuseks Oil Composite ja kaubakoodiks 2709 00 900 ning kaebaja ei esitanud maksuhaldurile ühtegi dokumenti, mille alusel saanuks naftatoodet klassi 2709 00 900 klassifitseerida ega kauba päritolu kontrollida. Euroopa Kohtu praktika kohaselt ei saa naftatooteid klassifitseerida ainult nimetuse alusel. EKUK-i poolt teostatud analüüside tulemusel on kaup klassifitseeritud ning seda on kontrollitud. ATKEAS-e regulatsioonist ei ole tuletatav käsitlus, mille kohaselt ei tekiks kaebajal aktsiisi tasumise kohustust olukorras, kus läbi erinevate tehingute toimub aktsiisikauba võõrandamine viisil, et see toimetatakse Eestist välja. Kaebaja ise on märkinud, et aktsiisikaupa ei toimetatud Eestist välja mitte tema ning kolmanda isiku vahelise tehingu tulemusel, vaid kolmanda isiku ja tema tehingupartneri vahelise tehingu tulemusel. Õige on kaebaja käsitlus, mille kohaselt on maksustamisel mh oluline kaupade kasutusotstarve, kuid direktiivi 2003/96/EÜ artiklitest 1 ja 2 ei saa teha järeldust, et aktsiisiga on maksustatud üksnes sellised energiatooted, mida kasutatakse mootorikütuse või kütteainena. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-19-1702 õigustatult soetamisdokumendis märgitud KN koodist ja kauba kasutamise eesmärgist enda majandustegevuses. Aktsiisiga maksustamisel tuleb arvestada kõiki asjaolusid, sh kauba füüsikalisi ja keemilisi omadusi, kaebaja tegevusala, kauba kasutamisotstarvet, kauba omaniku äriplaani, kaubaga toimunud tehinguid jmt. Vastustaja pole tuvastanud kauba Eesti päritolu. Vastustaja ei ole maksustamisel tuginenud asjaolule, et nimetatud kaup on teisest liikmesriigist toimetatud ilma ajutise aktsiisivabastuseta Eesti Vabariiki (vt ATKEAS § 24 lg 1 teine alternatiiv). ATKEAS regulatsiooni puhul peetakse silmas aktsiisikauba otsest valdamist. NCC & PO AS 24.08.2018 vastusest nähtub, et kaup võeti vastu 12.05.2018. Kaup, mida maksuhaldur luges aktsiisikaubaks, oli ladustatud NCC & PO AS laos, st oli selle isiku valduses (vt ATKEAS muutmise seaduse 449 SE eelnõu seletuskirja § 41). Direktiiv 2008/118/EU kasutab mõistet valdamine. ATKEAS-s ei ole mõistet valdamine täpsemalt sisustatud. Kaebaja hinnangul on selle all peetud silmas kauba valdamist vahetult ja isiklikult (vt ATKEAS § 6 ja § 24 lg 12 teine lause). Vastutuse korral ATKEAS § 22 lg 1 p 8 alusel koostoimes ATKAES § 24 lg 12 teise lausega saab aktsiisi maksmise kohustus tekkida ainult otsesel valdajal. Kaebaja andis hoiule kauba, mis ei olnud aktsiisikaup. Vastustaja ei ole tõendanud, et kaup oli aktsiisilattu paigutades samade füüsikaliste ja keemiliste omandustega, mis olid märgitud 20.09.2018 EKUK analüüsiaktides. MTA ei ole põhjendanud, miks on kütuse soetamistehing näilik. Kaebaja dokumentides märgitud KN koodil ja vastustaja poolt määratud KN koodil on suures osas sarnased omadused ning tavaliselt on rubriiki 2709 ja 2710 kuuluvaid kaupu füüsikaliste ja keemilise omanduste kaudu keeruline eristada (vt Maailma Tolliorganisatsiooni harmoneeritud süsteemi komitee 08.10.1996 aruanne). Vastustaja on KN koodi määramisel lähtunud üksnes kauba omadustest. Kauba nimetus Oil Composite viitab erinevaid naftasaadusi sisaldavale segule. Kaubast võeti proovid 14.05.2018, kuid maksumenetlust alustati alles 03.10.2018. Juba 2018. a juulis oli kaebaja kogu kauba võõrandanud WSL Energy OÜ-le ning müügitehingute tegemisel puudusid tal andmed, et tegemist võib olla aktsiisikaubaga. Kaebaja ei kasutanud kaupa mootorikütuse või kütteainena (vt ka Riigikohtu 30.10.2017 otsus asjas nr 3-4-1-5-17, p 48). Maksuotsuses ei ole märgitud, millal ATKEAS-e nõuete rikkumine aset leidis ega põhjendatud, miks on maksustamisel lähtutud kuupäevast 14.05.2018. Kaebaja on kasutanud kaupu tootmises. Naftasaadused jagatakse sõltuvalt nende keemistemperatuuride intervallist vähemalt kolmeks fraktsiooniks: bensiinifraktsioon (keeb temperatuuril alla 180 ̊C), diislifraktsioon (keeb intervallis 180–350 ̊C või 210–350 ̊C) ja masuudifraktsioon (keeb üle 350 ̊C). Diislifraktsiooni segus on vähemalt 60,7 mahuprotsenti. Väävlisisaldus on 0,42% (m/m). Seega on tegemist erinevate fraktsioonide seguga. Tuvastatud kütus ei vasta keskkonnaministri 20.02.2016 määruse nr 73 (määrus nr 73) lisa 2 „Nõuded diiselmootoritega sõidukites kasutamiseks müüdava diislikütuse kohta“ nõuetele. Seetõttu ei saa seda kasutada sõidukites diislikütusena ega kateldes ja põletites. Mitukümmend korda üle normi väävlisisaldus näitab, et tegemist on toorainega. EKUK analüüsiaktis nr KT 18000083-1 märgitud näitajatega kaupa kasutatakse tavaliselt raske kütteõli komponendi ja toorainena. Objektiivne klassifitseerimiskriteerium võib olla ka toote otstarve, juhul kui see on nimetatud tootele omane ja seda saab hinnata toote objektiivsete tunnuste ning omaduste alusel (vt Euroopa Kohtu 26.04.2017 otsus C‐51/16, p 40 ja seal viidatud kohtupraktika). KN rubriiki 2709 võib klassifitseerida toote, mis oma objektiivsete tunnuste ja omaduste tõttu on toorõlile sarnane ja mida kasutatakse toorõlidele omasel eesmärgil. Kaebaja soetatud kaubal on kõik toorõlile sarnased omadused ja karakteristikud ning seda ei saa kasutada mootorikütuse ja kütteainena. Seepärast oli ennatlik kauba ümberklassifitseerimine. Ehkki rubriigi 2710 puhul ei 7(15)

3-19-1702 ole klassifitseerimisel määrav, kas tegemist on lõpptootega või tootega teiste toodete tootmiseks, võib kasutusotstarve olla kriteeriumiks, et lugeda konkreetne toode rubriigi 2710 asemel rubriiki 2709 kuuluvaks (vt ka Tallinna Halduskohtu 04.02.2019 otsus asjas nr 3-18834). KN koodi 2709 00 90 on Eestis kehtiva halduspraktika kohaselt kohaldatud toodetele, mis koosnevad erinevate fraktsioonide segudest ning on saadud jäätmete ümbertöötlemise käigus (High Tech Recycling OÜ keskkonnakompleks luba nr KKL/319023). Kauba otstarvet tõendab selle kasutamine pärast kauba võõrandamist kaebaja poolt. 2709 00 rubriiki kuuluvad üksnes tooted, mille omadused on iseloomulikud mitmesugustest allikatest pärinevatele toorõlidele. 2709 00 10 alamrubriiki kuuluvad toorõlid, mis on saadud loodusliku gaasi stabiliseerimisest vahetult pärast väljapumpamist (rubriigi 2709 HS selgitavad märkused, teine lõik). Rubriigi 2709 nimetus viitab sellele, et toorõlid saadakse naftast või bituminoossetest mineraalidest. Seetõttu on põhjendamatu vastustaja ja halduskohtu seisukoht, et saadud toorõlid tähendab ainult looduslikke ja töötlemata produkte. See tähendab, et toote omadused kattuvad mitmetest allikatest pärinevate toorõlide omadustega. Kui toorõli oleks alati looduslik saadus, puuduks vajadus selliseks eristamiseks. Alamrubriiki muud kuuluvad toorõlid või sarnased tooted, mida ei ole võimalik paigutada alamrubriiki looduslikud gaasikondensaadid. Haldusasjas nr 3-18-834 oli ümberklassifitseerimise esemeks kaup Oil Composite, mille KN koodiks oli tootja märkinud 2709 00 90. Seega on Eestis kasutusel kaubad, mis paigutatakse rubriiki 2709, kuigi tooted on saadud erinevate naftasaaduste jäätmete ümbertöötlemise tulemina, st ei ole looduslikud. KN klassifitseerimise üldreeglid näevad ette, et kaupade klassifitseerimine toimub lähtuvalt rubriikide kirjeldustest ja vastavate jaotiste ja gruppide märkustest, ning jaotiste, kaubagruppide ja alamgruppide nimetused on antud üksnes suunaval eesmärgil (Euroopa Kohtu 12.06.2014 otsus asjas nr C-330/13). Kauba tariifsel klassifitseerimisel peavad otsustavateks kriteeriumiteks olema kauba objektiivsed tunnused ja omadused selliselt, nagu need on määratletud KN rubriigi ja jaotise või grupi märkuste sõnastuses (Euroopa Kohtu 27.04.2006 otsus asjas nr C-15/05, p 38; 29.10.2009 otsus asjas nr C-522/07 ja C-65/08, p 29, ja 22.12.2010 otsus asjas nr C-273/09, p 42). KN selgitavad märkused aitavad kaasa erinevate tariifirubriikide ulatuse tõlgendamisele, kuid need pole õiguslikult siduvad (Euroopa Kohtu 26.10.2006 otsus asjas nr C-250/05, p 16 ja 20.05.2010 otsus asjas nr C-370/08, p 30). Samas on need olulised vahendid tollitariifistiku ühetaolise kohaldamise tagamiseks ja annavad asjakohaseid juhiseid selle tõlgendamiseks (Euroopa Kohtu otsused asjas nr C-173/08, p 25 ja otsus asjas nr C-568/11, p 28). KN rubriigist 2709 ja selle rubriigi märkuste sõnastusest tuleneb, et see rubriik hõlmab üksnes tooteid, mille omadused on iseloomulikud toorõlidele. KN grupi 27 märkusest ja HS selgitavatest märkustest rubriigi 2710 kohta tuleneb, et rubriigis 2710 kasutatud mõiste naftaõlid ja bituminoossetest mineraalidest saadud õlid (v.a toorõlid) hõlmab peamiselt segatud küllastumata süsivesinikke sisaldavaid õlisid, milles mittearomaatsete koostisosade mass ületab aromaatsete koostisosade massi. Seega ei piirdu KN rubriik 2709 ainult looduslike toorõlidega, vaid hõlmab ka muid tooteid, millel on toorõlidele iseloomulikud omadused. Kaebaja soetatud toodetele on toorõlidele, sh toornaftale iseloomulikud omadused, sest toode ei olnud mõeldud tarbimiseks, vaid tootmiseks. Seepärast saab toode kuuluda KN rubriiki 2709. Kauba akt/saatelehtedel oli märge, et kaup ei vasta kütusele kehtestatud nõuetele. Kui kaupade tarbimist ei saa nende omaduste tõttu toimuda, ei saa neid ka aktsiisiga maksustada (Euroopa Kohtu otsus asjas nr C-355/14). Maksuotsusega on maksustatud kaubad, mis kuuluvad direktiivi 2003/96 kohaldamisalasse artikli 2 punkti b alusel (vt ka Euroopa Kohtu otsus asjas nr C-426/12 ja otsus asjas nr C-49/17; vt 05.07.2007 otsus asjas nr C-145/06 ja C146/06, p-d 35 ja 43). Maksuhalduri määratud KN koodi järgi on maksustatud kaubad energiatooted direktiivi 2003/96 art 2 punkti b järgi ning seetõttu pidi maksuhaldur tõendama, 8(15)

3-19-1702 et kaubad on mõeldud kasutamiseks mootorikütuse ja kütteainena. Kauba füüsikaliste ja keemiliste omaduste tõttu ei ole see ilmne. Oil Composite on tarnitud Dekoil OÜ terminali ja äriühing tegeleb punkersegude tootmisega. Maksuhaldur oleks pidanud kontrollima, kas esineb maksuvabastus (ATKEAS § 27 lg 1 p 221; vt ka Euroopa Kohtu otsus asjas nr C-151/16). Kaup on jõudnud tehinguahelas isikuni, kes kasutab kaupa viisil, mis on maksukohustusest vabastatud.

9(15)

3-19-1702

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

3-19-1702 omaduste alusel (Euroopa Kohtu 05.09.2019 otsus asjas nr C-559/18, p 27 ja seal viidatud kohtupraktika). Objektiivne klassifitseerimiskriteerium võib olla ka kauba otstarve, juhul kui see on asjaomasele tootele omane; kas see nii on, peab olema võimalik hinnata toote objektiivsete tunnuste ja omaduste alusel (Euroopa Kohtu 26.03.2020 otsus asjas nr C-182/19, p 38 ja seal viidatud kohtupraktika). Ringkonnakohtu hinnangul on viidatud kohtupraktika mõistetav selliselt, et esmajärjekorras tuleb kauba klassifitseerimisel lähtuda selle objektiivsetest tunnusest ning kui ka pärast seda ei ole võimalik kaupa klassifitseerida või kauba objektiivsete tunnuste alusel on endiselt kahtlus, et toode võib kuuluda mitmesse rubriiki, tuleb hinnata kauba kasutusotstarvet. Seega ei olnud maksuhalduril vaidlusaluse kauba KN koodi väljaselgitamiseks praegusel juhul vältimatult vajalik täiendavalt hinnata kauba võimalikku otstarvet ja kasutusala.

3-19-1702 enam ISO 3405 meetodi järgi (samaväärne ASTM D 86 meetodiga). Lisamärkuste 2 punktis d on selgitatud, et rasked õlid (alamrubriigid 2710 19 31–2710 19 99 ja 2710 20 11–2710 20 90) on õlid ja preparaadid, mille mahust (k.a kaod) destilleerub temperatuuril 250 ̊C alla 65% ISO 3405 meetodi järgi (samaväärne ASTM D 86 meetodiga) või mille destilleerumise protsendimäär temperatuuril 250 ̊C ei ole selle meetodi järgi määratav. Lisamärkuse 2 punkt f sätestab, et kütteõlid on mitte suurem, kui näidatud alltoodud tabeli I reas, kui sulfaattuhasisaldus (2710 19 68 ja 2710 20 31–2710 20 39) punktis d määratletud rasked õlid, mille viskoossus V alikvootse lahjendatud proovi värvuse C juures on mitte suurem kui tabeli I reas, kui sulfaattuhasisaldus ISO 3987 meetodi järgi on alla 1% ja seebist ISO 6293-1 või ISO 6293-2 meetodi järgi on alla 4; suurem, kui näidatud tabeli II reas, kui hangumispunkt ISO 3016 meetodi järgi on vähemalt 10 ̊C; suurem kui näidatud tabeli I reas, kuid mitte suurem kui tabeli II reas, kui 300 ̊C juures destilleerub ISO 3405 meetodi (samaväärne ASTM D 86 meetodiga) järgi 25% mahust ja rohkem või kui 300 ̊C juures destilleerub alla 25% mahust, kui hangumispunkt ISO 3016 meetodi järgi on kõrgem kui –10 ̊C. Need sätted kehtivad õlide kohta, mille alikvootse lahjendatud proovi värvus C on alla 2. Termin viskoossus V tähistab kinemaatilist viskoossust 50 ̊C juures väljendatuna ühikutes 10–6 m2 s–1 ühikutes EN ISO 3104 meetodi järgi. Termin lahjendatud proovi värvus C tähistab lahuse värvust, mis on määratud ISO 2049 meetodi järgi (samaväärne ASTM D 1500 meetodiga) pärast seda, kui üks mahuosa toodet on segatud ksüleeni, tolueeni vm sobiva lahustiga (kokku 100 mahuosa). Alamrubriikidesse 2710 19 51–2710 19 68 ja 2710 20 31–2710 20 39 ei kuulu rasked õlid, mis on määratletud punktis d ja mille kohta ei ole võimalik kindlaks teha: destilleerumise protsendimäära (null loetakse protsendimääraks) 250 ̊C juures ISO 3405 meetodi (samaväärne ASTM D 86 meetodiga) järgi; kinemaatilist viskoossust 50 ̊C juures EN ISO 3104 meetodi järgi; lahjendatud proovi värvust C ISO 2049 meetodi järgi (samaväärne ASTM D 1500 meetodiga). 13.1 Diislikütuse (KN kood 2710 19 29) puhul on analüüsiaktis märgitud, et selle mahust destilleerub temperatuuril 210 ̊C alla 37,1% ja temperatuuril 250 ̊C 74,6% (ISO 3405 meetodi alusel). Seega vastab viidatud kütus grupi 27 alaliigitusele keskmised õlid (vt ka tolliosakonna tollitalituse juhataja 17.05.2019 vastuse lk-d 5 ja 6). Kuna nimetatud kauba puhul puudusid andmed selle spetsiifilise töötlemise või keemilise muundamise kohta (KN 2710 19 11 ja 2710 19 15), tuli kaup klassifitseerida rubriiki 2710 19 29 – muud (vt ka tolliosakonna tollitalituse juhataja 17.05.2019 vastuse lk 6 ja grupi 27 lisamärkused 5 ja 6). 13.2 Raske kütteõli (KN kood 2710 19 64) osas on märgitud, et selle mahust temperatuuril 250 ̊C destilleerub 21 mahuprotsenti (ISO 3405 meetod; vt grupi 27 lisamärkuste 2 punkt d). Sulfaattuha sisaldus (ISO 3987 meetod) on alla 0,005 ja seebistusarv alla 2 (vt grupi 27 lisamärkuste 2 punkt f; vt ka tolliosakonna tollitalituse juhataja 17.05.2019 vastuse lk 4). Kuna ka nimetatud kauba puhul puudusid andmed selle spetsiifilise töötlemise või keemilise muundamise kohta (KN 2710 19 51 ja 2710 19 55), tuli kaup klassifitseerida rubriiki muuks otstarbeks, mille puhul lõplik alamrubriik selgub väävlisisalduse alusel. Praegusel juhul oli väävlisisaldus 0,30%, seega tuli kaup klassifitseerida rubriiki 2710 19 64 (vt ka tolliosakonna tollitalituse juhataja 17.05.2019 vastuse lk 5).

3-19-1702 alla käivad tooted on energiatooted direktiivi mõistes, kui need on mõeldud kasutamiseks kütteaine või mootorikütusena (art 2 p 1 alapunkt a; vrdl ka art 2 lg 3). KN-koodide 2701, 2702 ja 2704–2715 puhul ei ole sellist tingimust ette nähtud (direktiivi art 2 p 1 alapunkt b; vt ka art 2 lg 5). Ka juhul, kui maksuhaldur ei oleks vaidlusalust kaupa õigesti klassifitseerinud – millega ringkonnakohus ei nõustu –, ei oleks selle põhjuseks ebaõige hinnang kütuse kasutuseesmärgile, vaid EKUK analüüsiaktides märgitud kauba omadustele, sest sõltumata sellest, milleks kütust edasi kasutatakse, ei oleks see maksustatav aktsiisiga, kui see kuuluks KN koodi 2709 00 900 või 2709 00 100 alla. Sellise olukorraga ei ole aga praegusel juhul tegemist.

13(15)

3-19-1702 16.1 Maksumenetluses on kaebaja asunud seisukohale, et ta soetas vaidlusaluse kauba Läti äriühingult G-Logistic SIA. Maksuhaldur on seisukohal, et kütuse soetamine viidatud äriühingult ei ole veenvalt põhjendatud. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga. Kaebaja selgitas, et kütus anti üle 12.05.2018 ning arve esitati 09.07.2018 (MTA vastus kaebusele, lisa 2; vrdl ka dtl 84 ja Tarmo Proosa 12.04.2018 protokoll, p 36 (dtl 135)). Kauba soetamise kohta esitas kaebaja üksnes akt-saatelehed, millel on märgitud kütuse väidetav KN kood ning märkus, et kaup ei vasta kütusele esitatud nõuetele (dtl-d 66–69), samuti arve, kuhu on märgitud üksnes kauba väidetav KN kood (dtl 70). G-Logistic OÜ esindajate selgitused ei kinnita müügitehingu toimumist. Sergei Karakai ei teadnud, kellelt on Scand Oil Trade OÜ-le müüdud kaup soetatud (02.04.2019 protokoll, p 5 (dtl 100)) ega ka seda, milline kaup täpselt Scand Oil Trade OÜ-le üle anti (02.04.2019 protokoll, p 9 (dtl 100); vt ka p-d 14 ja 15 (dtl 101) ja T. Proosa 12.04.2019 protokoll, p-d 38, 40 ja 41 (dtl 135)). Lubatud täiendavaid dokumente G-Logistic SIA esindaja ei edastanud (02.04.2019 protokoll, p-d 3, 6, 7 ja 10 (dtl-d 99–101)). Samuti ei teadnud kauba päritolu T. Proosa (12.04.2019 protokoll, p-d 31 ja 32 (dtl 134)). Muid dokumente, mis kauba päritolu või omadusi tõendaksid, ei ole maksumenetluses esitatud. Seega ei olnud maksuhalduril võimalik kindlaks teha isikut, kes kauba tegelikkuses tarnis või tootis ning maksustamisel lähtus vastustaja õigesti isikust, kelle valdusest kaup leiti. Samadel põhjendustel on maksuhaldur õigesti lähtunud maksustamisel ka kuupäevast 14.05.2018, mil kontrolliti riikliku järelevalve käigus vaidlusalust kaupa. 16.2 Seejuures ei nõustu ringkonnakohus kaebaja seisukohaga, et kauba valdajaks (ja seega ka maksukohustuslaseks) oli NCC & PO AS. Puudub vaidlus selles, et kauba omanikuks oli kaebaja, kes mh hiljem vaidlusaluse kauba võõrandas. NCC & PO AS osutas kaebajale üksnes kütuse hoiuteenust ning kaebaja jäi kütuse faktilise valduse üleandmisest hoolimata selle kaudseks valdajaks (AÕS §-d 33 lg 2 ja 37) ja omanikuks. ATKEAS-e sätted ei viita sellele, et nende rakendamisel tuleks valduse mõistet käsitada erinevalt AÕS-s sätestatust. Puuduvad tõendid selle kohta, et kaebaja valdas kaupa aktsiisilaosiseselt, tollirežiimis või kaubalt oleks varasemalt aktsiis tasutud. Tõendatud ei ole ka see, et eelnevalt kirjeldatud viisidel toimetati kaup NCC & PO AS lattu (vrdl ka 02.04.2019 protokoll, p 7 (dtl 100)) või sealt edasi. 16.3 Kaebaja ei ole varasemalt väitnud, et kauba füüsikalisi ja keemilisi omadusi muudeti ajal, mil kaup oli hoiul NCC & PO AS laos. Ka juhul, kui see leiaks tõendamist, ei annaks see alust vaidlustatud maksuotsuse tühistamiseks. Sellisel juhul on kaebajal võimalik esitada tsiviilkorras hagi maakohtule NCC & PO AS vastu hoiulevõtja kohustuste rikkumise tõttu.

3-19-1702

(allkirjastatud digitaalselt)

15(15)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.