Eesistuja Janar Jäätma, liikmed Oliver Kask ja Monika Laatsit
Otsuse tegemise aeg ja koht
30. aprill 2019, Tallinn
Haldusasja number
3-18-568
Haldusasi
TT ja LL kaebus Maksu- ja Tolliameti 19. veebruari 2018. a vastutusotsuse nr 13-7/00776-17 tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 20. detsembri 2018. a otsus
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja TT ja LL, volitatud esindajad Madis Truber ja Riho Viik Vastustaja Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Andreas Aas
Menetluse alus ringkonnakohtus
TT ja LL apellatsioonkaebused
Asja läbivaatamine
Kohtuistungil 15. aprillil 2019
RESOLUTSIOON
1.Jätta TT ja LL apellatsioonkaebused rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 20. detsembri 2018. a otsus haldusasjas nr 3-18-568 muutmata.
2.Jätta menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 30. mail 2019 (halduskohtumenetluse seadustik (HKMS) § 212 lg 1). Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja esitama ka kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 15. veebruari 2017. a maksuotsusega nr 12.2-3/036679-15 (mille osa on MTA 3. jaanuari 2017. a kontrollakt nr 12.2-3/036679-14) osaühingut AESIRI HF (AHF) tasuma maksusumma 73 262,35 eurot. Maksumenetlus hõlmas AHF-i maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel november 2015 – veebruar 2016. Maksuhaldur märkis maksuotsuses kokkuvõtlikult järgmist: 1) AHF deklareeris kontrolliperioodil sisendkäibemaksu 37 585,94 eurot. AHF ei esitanud MTA-le dokumente, mis tõendaksid sisendkäibemaksu arvestamise õigsust. AHF-i pangakontodelt nähtuvalt soetati kontrolliperioodil kaupu ja teenuseid 61 527,03 euro, sh mittekäibemaksukohustuslastelt 23 905 euro eest. AHF tasus kaupade ja teenuste soetamisel käibemaksu 6270,34 eurot, mis on oluliselt vähem kui käibedeklaratsioonidel (KMD) kajastatud sisendkäibemaks. Sularaha on kontrolliperioodil pangakontolt välja võetud 167 787 eurot (majanduskuludeks 49 012 eurot, kassasse viimiseks 80 800 eurot ja pangakaardiga 37 975 eurot). Kuna sularahas ostetud kaupade ja teenuste kohta puudusid dokumendid, on MTA seisukohal, et väljavõetud sularaha eest ei ole AHF soetanud kaupu ja teenuseid maksustava käibe tarbeks. AHF-i tehingupartnerid kinnitasid maksuhaldurile, et teenuse osutamisel toimus vahendite soetamine tehingupartnerite endi poolt ja kaupade soetamisel ei olnud neil vaja lisamaterjale. Seega puudus AHF-il vajadus suurte sularahas kulutuste tegemiseks kaupade müügil ja teenuste osutamisel. Eeltoodust tulenevalt on AHF alusetult suurendanud kontrolliperioodil sisendkäibemaksu 31 315,60 euro võrra (s.o 37 585,94-6270,34). Maksustamise õiguslik alus on käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1, § 29 lg 3 p 1 ja § 31 lg 1; 2) kontrolliperioodil olid AHF-i omanikud ja juhatuse liikmed LL ja TT. AHF on teinud omanikele sularaha väljamakseid, mille eest ei ole soetatud kaupu ega teenuseid ning mille kohta AHF-il puuduvad nõuetele vastavad algdokumendid. AHF-ile laekus kontrolli-perioodil pidevalt raha majandustegevusest, mis pärast kulude tegemist moodustas ettevõtte reaalse puhaskasumi ning seega oli AHF-il raha, mida dividendidena välja maksta. Kontrolliperioodil väljavõetud sularaha 167 787 eurot on dividendid. AHF-l oli kohustus deklareerida perioodide november 2015 – veebruar 2016 tulu- ja sotsiaalmaksu ning kohustusliku kogumispensioni makse ning tööstuskindlustusmakse deklaratsiooni (TSD) lisas 7 tulumaks dividendidelt 41 946,75 eurot ja tasuda see MTA-le. Maksustamise õiguslik alus on tulumaksuseaduse (TuMS) § 4 lg 1, § 50 lg 1 ja § 54 lg-d 2 ja 4.
2.MTA kohustas 19. veebruari 2018. a vastutusotsusega nr 13-7/00776-17 TT ja LL tasuma solidaarselt AHF-i tasumata maksuvõlga 72 545,95 eurot. Maksuhaldur märkis vastutusotsuses kokkuvõtlikult järgmist: 1) maksuhalduri sissenõudmistoimingute tulemusena ei õnnestunud võlga AHF-ilt sisse nõuda. Äriühingul puudub vara. Äriregistri andmebaasi kohaselt on AHF jätnud esitamata kõik majandusaasta aruanded alates äriühingu asutamisest. AHF ei ole tegutsev ettevõte; 2) TT ja LL rikkusid teadlikult ja tahtlikult juhatuse liikme kohustusi tagada äriühingu deklareerimis- ja tasumiskohustuse täitmine (KMS § 29 lg 1 ja § 31 lg 1; TuMS § 50 lg 1; MKS § 8 lg 1). TT ja LL esitasid maksudeklaratsioonides teadlikult valeandmeid ja viisid äriühingust välja raha, mida oleks saanud kasutada maksukohustuste tasumiseks; 3) TT omab piisavaid teadmisi äriühingute majandustegevuse juhtimise ja korraldamise kohta. Ta on äriregistri andmetel seotud 6 äriühinguga, sh on ta olnud nii aktsiaseltsi nõukogu liige kui ka kuulunud mitmete äriühingute juhatusse alates 2002. a-st. TT oli AHF-i juhatuse liige perioodil 16. jaanuar 2014 – 19. mai 2016 ning osanik perioodil 16. jaanuar 2014 – 13. mai 2016. TT esitas äriühingu nimel kõik KMD-d. TTl oli õigus kasutada AHF-i arvelduskontot, samuti oli tal ligipääs äriühingu kassale ja dokumentidele. TT koostas äriühingu nimel arveid ja vajadusel allkirjastas lepinguid. Juhatuse liikme ülesanded olid TT sõnul jaotatud LLga. LL selgitas 11. septembril 2017 MTA-le, et TT tegeles raamatupidamise korraldamisega. TT jättis 2(13)
3-18-568 AHF-i kontrollimenetluses MTA-le esitamata palutud dokumendid. Äriregistri andmetel vahetusid 19. mail 2016 AHF-i juhatuse liikmed ja muutus ettevõtte aadress. Äriühingu uueks juhatuse liikmeks sai Venemaa kodanik PP. TT selgitas 6. septembril 2016, et äriühingule leiti sobiv ostja ja äriühingu müük oli otstarbekas, samas ei meenunud talle, kas äriühingu dokumentide üleandmine toimus Eestis või Venemaal ning millal see toimus. Seevastu 23. augustil 2017 teatas TT, et äriühingu võõrandamine oli pikem protsess ega olnud seotud kontrollimenetlusega. Samuti selgitas TT, et osa AHF-i dokumente saadeti postiga 17. mail 2016, dokumentide füüsilise üleandmise kuupäeva ta ei mäleta, kuid see toimus Venemaal. TT selgituse kohaselt tegeles AHF tööstuslike seadmete paigaldamisega ja töökeskkonna alase tegevusega. MTA pöördus AHF-i klientide poole, kes soetasid AHF-ilt kontrolliperioodil teenust või kaupa, tasudes selle eest pangaülekandega. Tehingupartnerid kinnitasid, et AHF-i esindasid TT ja LL, teenuse osutamisel soetasid vahendid tehingupartnerid ja kaupade ostmisel ei olnud neil vaja lisamaterjale. TT selgitas 23. augustil 2017, et tööohutuse suunal tehti muljetavaldavaid kulutusi, kuid milliseid, ei ole MTA-le teada. TT selgitas samuti, et majandusaasta aruanded jäeti esitamata, kuna selleks hetkeks ei olnud majandustegevust veel toimunud. Samas on AHF 2016 deklareerinud 20% määraga maksustatavat käivet 114 250 eurot ja 2015 deklareerinud 128 327 eurot. AHF-i tehingupartnerid kinnitasid tehingute toimumist. Kõik majandustehingud tuleb dokumenteerida ning kuna TT esitas KMD-sid AHFi nimel, pidi ta teadma tehingutega seotud asjaolusid ning ka seda, et AHF ei soetanud sellises ulatuses kaupu ega teenuseid nagu KMD-des kajastatud. TT-l oli ligipääs AHF-i käibevahenditele, MTA-l puuduvad dokumendid väljavõetud sularaha kasutamise kohta ja TT esitatud täiendavad tõendid ei ole piisavad tõendamaks sularaha kasutust, viis TT teadlikult äriühingust sularaha välja; 4) LL omab piisavaid teadmisi äriühingute majandustegevuse juhtimise ja korraldamise kohta. LL on äriregistri andmetel seotud 9 äriühinguga ja 1 mittetulundusühinguga. LL selgitas 11. septembril 2017, et ta on ettevõtlusega kokku puutunud alates 1990. a lõpust. LL oli AHF-i juhatuse liige perioodil 16. jaanuar 2014 – 19. mai 2016 ning osanik perioodil 16. jaanuar 2014 – 13. mai 2016. LL oli aktiivne AHF-i juhatuse liige ja omas täielikult ülevaadet äriühingu majandustegevuse kohta. LL 11. septembri 2017. a selgituste kohaselt tegeles ta tootmise, arenduse, müügi ja paigaldusega. LL allkirjastas äriühingu nimel lepinguid vastavalt vajadusele, samuti oli tal ligipääs äriühingu raamatupidamisdokumentidele. LL kasutas AHF-i pangakaarti ning võttis välja sularaha. LL sõnul anti AHF-i võõrandamisel selle dokumentatsioon jooksvalt üle ning dokumentatsiooni pani kokku TT. LL selgitas 20. juunil 2016, et ei mäleta detailselt, milliseid kaupu või teenuseid ettevõtte soetas tehingupartneritelt, kuid teadis, et need olid tarvikud. LL selgitas 11. septembril 2017, et sularaha kasutati elementaarkuludeks, nt reaktori kuludeks. Kuna LL kasutas äriühingu internetipanka ja pangakaarti, pidi ta olema teadlik, mille tarbeks välja võetud sularaha kasutati. Kuna LL tegeles tootmise, arenduse ja müügiga, pidi tal olema täielik ülevaade äriühingus tehtavate ostu-müügi tehingute ja tarvikute kohta, mida oli vaja tootmiseks. LL esitas 09.11.2017 allkirjastatud ja koostatud seadmete ja tarvikute ostu-müügi lepingud. Isegi kui LL ei esitanud KMD-sid, oli tal täielik ülevaade tehingute kohta ning LL lubas esitada valeandmetega KMD-sid. LL selgituste kohaselt ei esitatud majandusaasta aruandeid põhjusel, et tulutoov majandustegevus puudus ning tegevus ei olnud viljakas. Teisalt on LL pidanud äriühingut aktiivseks, toimus kontaktide otsimine nii Euroopas kui Venemaal. LL tegi äriühingu nimel pangatehinguid, võttis välja sularaha, deklareeris äriühingu käivet 2015. a-l ja 2016. a-l. LL selgituste kohaselt anti AHF-i raamatupidamisdokumendid üle uuele juhatuse liikmele PP-le Venemaal. PP on äriregistri andmebaasi kohaselt seotud 17 äriühinguga, millest mitmetel on tasumata maksukohustused või esitamata maksudeklaratsioonid. Raamatupidamisdokumendid anti kontrollimenetluse ajal üle isikule, kes võib olla variisik. Viimati märgitu viitab asjaolule, et tegelikkuses puudusid dokumendid, mis oleksid kinnitanud tehingute tegemist ja sularaha kasutamist. LL viis teadlikult AHF-st raha välja, kuna tal oli ligipääs AHF-i käibevahenditele, MTA-l puuduvad 3(13)
3-18-568 dokumendid sularaha kasutamise kohta ning tema esitatud täiendavad tõendid ei tõenda väljavõetud käibevahendite kasutust; 5) vastutusmenetluses 9. novembril 2017 esitatud täiendavad dokumendid (LL ja äriühingu vahelised ostu-müügi lepingud, mille alusel väidetavalt AHF soetas LL-lt seadmeid ja tarvikuid 177 500 euro eest) ei ole piisavad, et lükata ümber 3. jaanuari 2017. a kontrollaktis ja vastutusmenetluse raames tuvastatud asjaolud; 6) TT ja LL ning AHF maksuvõlgnevuse tekkimise vahel on otsene põhjuslik seos. AHF maksuvõlg tekkis põhjusel, et nii TT kui ka LL esitasid teadlikult ja tahtlikult äriühingu maksudeklaratsioonides valeandmeid ja jätsid maksukohustused täitmata.
3.TT ja LL esitasid halduskohtule kaebuse, milles paluvad MTA 19. veebruari 2018. a vastutusotsus tühistada. Kaebajad märgivad kokkuvõtlikult järgmist: 1) AHF-i omandis on seadmete ja tarvikute näol vallasvara, mille väärtus on ca 170 000 eurot. Seega on AHF-i maksuvõlg likvideeritav vara müügist saadava raha abil. Maksuhalduril tuleb maksuvõlg esmalt sisse nõuda äriühingult. Maksuhaldur pöördus kohtutäituri poole, kes ei ole välistanud maksuvõla sissenõudmise võimalikkust. Maksuhaldur ei ole näidanud huvi varaga tutvuda ega vara müüa. Kohtutäituri väide, et vara müük võib võtta aega aastaid, on oletuslik. Eriarvamusega edastatud fotod tõendavad vara olemasolu. See, et vara kuulub AHF-le, tõendavad LL ja AHF-i vahel sõlmitud ostu-müügilepingud; 3) kaebajad ei ole rikkunud deklareerimis- ja tasumiskohustust ning nende tegevuse tulemusena ei ole tekkinud äriühingule maksuvõlga. Ajal, mil kaebajad olid AHF-i juhatuse liikmed, esitati kõik maksudeklaratsioonid õigete andmetega. Kõik kohustused täideti tähtaegselt. Isegi kui AHF-ile maksukohustuse määramine on õigustatud, ei ole õigustatud kohustuse ülekandmine endistele juhatuse liikmetele ja seda olukorras, kus nende rikkumised ei ole tõendatud; 4) vastutusotsuses refereeriti suuliste seletuste protokolli valikuliselt. TT selgitas 23. augusti 2017. a suuliste seletuste protokollis, et „osa dokumente läks postiga ja osa andsime isiklikult üle. Dokumentide üleandmine toimus eri aegadel ja vähemalt kahes osas. Postiga saadeti 17.05.2016. a. Isiklikku üleandmist ei mäleta, see oli varem kindlasti.“ Kaebajad on eriarvamusega koos esitanud passikoopiad, mis kinnitavad Venemaal viibimist 21. märtsil 2016 ning siis anti üle ka enamik raamatupidamisdokumente. Seda tõendab ka 17. mai 2016. a postiga saadetud paki kaal (0,99 kg) ehk enamus dokumente, arveid jm anti üle
21.märtsil 2016. Kaebajad on vastutusmenetluses esitanud ka tõendid dokumentide saatmise kohta Venemaale (sh on seal toodud kontaktaadress ja kontaktisik). Kaebajate kohustus esitada dokumente lõppes 19. mail 2016 (vt Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-56-16, p 23). Vastustaja väide, et deklaratsioonid esitati valede andmetega, ei põhine tõenditel; 5) maksuhaldur eiras tõendeid, millest nähtus, et AHF-i arvelduskontolt väljavõetud sularaha kasutati ettevõtluses. Maksuhaldur ei põhjendanud, miks kaebajate esitatud tõendid ei ole eluliselt usutavad. Vara eest tasumise kohta esitatud selgitused ei ole teineteisega vastuolus. Kaebajatele ei ole teada, mida tegi maksuhaldur, et AHF-i uuelt juhatuselt dokumente saada. Kuni uus juhatus ei ole öelnud, et nad dokumente ei saanud, on vastustaja järeldus deklaratsioonide esitamise ajal dokumentide puudumise kohta sisutühi. Kaebajad on maksumenetluses esitanud litsentsilepingu, millest tulenevalt on neil nõue AHF-i vastu ning kuna füüsilise isiku tulude arvestus on kassapõhine, ei olnud füüsilistel isikutel maksustatavat tulu, mida tuludeklaratsioonides kajastada. Litsentsileping tõendab, et AHF omas õigust toodangu tootmiseks ja ekspordiks ning soetatud seadmed olid vajalikud ettevõtluses. Esitatud leping muudab eluliselt usutavaks tootmiseks vajalike seadmete soetamise. AHF-i tegevuseks oli tööohutuse ja töötervishoiu teenused, samuti tegeles AHF eriotstarbeliste seadmete väljatöötamisega ja paigaldamisega, materjalide väljatöötamisega. Sel põhjusel vajas AHF soetatud seadmeid ja tarvikuid. LL 23. novembril 2017 kirjeldas soetatud vara ning selle kasutamist ettevõtluses;
4(13)
3-18-568 6) vastustaja heitis ette, et kaebajad ei esitanud vara soetamisega seotud dokumente kontrollimenetluses. Maksuhaldur kontrollis AHF-i käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust. Maksukohustuslasel ei ole kohustust esitada dokumente, millel ei ole puutumust kontrolli esemega. Kontrollitoimikust ega kontrollaktist ei nähtu, et kaebajaid oleks teavitatud tulumaksu kontrollist. AHF-i enamik dokumente anti 21. märtsil 2016 üle uuele juhatusele, kes soovis enne tehingu tegemist äriühingu majandusliku olukorraga tutvuda. Vastustaja ei väida, et esitatud dokumendid vara soetamise kohta ei oleks AHF-i kulutusi tõendavateks dokumentideks TuMS § 32 lg 1 mõistes. AHF-i ettevõtluse kulud 168 575 eurot on tõendatud ja puudub alus väljamaksete lugemiseks dividendideks. Vastustaja ei ole viidanud korrektsele õiguslikule alusele, mis põhjendab väljamaksete maksustamist tulumaksuga. 7) kaebajad ei rikkunud juhatuse liikme kohustusi. AHF-i maksudeklaratsioonid on esitatud õigete andmetega. Seetõttu puudub kaebajate tegevuses tahtlus. Vastutusmenetluses esitati dokumendid, mis tõendavad ettevõtluse kulude tegemist sularahas väljavõetud vahendite arvel. Vastutusotsuses pole tahtlust analüüsitud. Tahtlust ei näita see, et kaebajad olid juhatuse liikmed; 8) kaebajate õiguspärase tegevuse ja maksuvõla tekke (tekkis uue juhatuse liikme poolt mitterahalise kohustuse rikkumise tõttu) vahel puudub põhjuslik seos.
4.MTA palub vastustes jätta kaebus rahuldamata kokkuvõtlikult järgmistel põhjustel: 1) kaebajad dubleerisid eriarvamuses sisalduvaid seisukohti, millele maksuhaldur vastas; 2) AHF-i omandis oleva vara arvel ei saanud äriühingu maksuvõlga kustutada. Praegu on tegemist maksukorralduse seaduse (MKS) § 96 lg-s 5 sätestatud olukorraga. AHF ei tasunud maksuotsusega määratud maksukohustust 72 545,95 eurot. Vahetult enne AHF-i arvelduskontode arestimist laekus 29. märtsil 2017 üksnes 716,40 eurot. Maksuotsusega määratud maksukohustuse sissenõudmiseks arestis MTA 7. aprillil 2017 AHF-i arvelduskonto Swedbankis, kuid laekumisi ei toimunud. Äriühingule ei kuulunud sissenõudmise ajal registervara, millele oleks saanud pöörata sissenõuet. Väidetavast vallasvarast, mille realiseerimata jätmist kaebajad maksuhaldurile ette heidavad, sai maksuhaldur teada alles vastutusmenetluses. Maksuhaldur ei saanud täitemenetluses väidetavat vallasvara realiseerida. Tegemist ei ole registervaraga, mis oleks maksuhaldurile kättesaadavatest andmebaasidest nähtav. Vara omandamine ja olemasolu on tõendamata. Isegi kui jaatada vallasvara olemasolu, ei oleks selle realiseerimine perspektiivne. Tegemist on äärmiselt spetsiifilise varaga. Maksukohustuse täitmine on maksukohustuslase kohustus ja riisiko. MKS § 96 lg 5 ei pane maksuhaldurile kohustust ega vastutust iga võimalik olemasolev vara realiseerida. Vastutusotsuse tegemise (üks eeldustest) on, et maksuvõlga ei ole õnnestunud sisse nõuda kolme kuu jooksul. Isegi kui kohtutäitur müüb vallasvara, peale kolme kuud (kui vara ei ole olnud võimalik müüa), on vastutusotsuse tegemise eeldus täidetud. MKS § 96 lg 5 ei välista vastutusotsuse tegemist, kui pärast kolme kuu möödumist selguks võlgnikul täiendava vara olemasolu. Vastupidise jaatamisel oleks võimalik igal võlgnikul vältida vastutusotsuse tegemist pelgalt vallasvara olemasolu väites. See ei saa olla seadusandja eesmärgiks MKS § 96 lg 5 loomisel; 3) maksuhaldur ei järeldanud üksnes dokumentide esitamata jätmisest, et kaebajad on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud juhatuse liikme kohustusi. Maksuhaldur järeldas kohustuste rikkumist maksu- ja vastutusmenetluses kogutud tõendite kogumi põhjal; 4) väljamakse maksustati tulumaksuga kui dividendid ja selle õiguslik alus esitati maksuotsuse p-s 2.2.3. Maksuotsuses põhjendati väljamakse käsitlemist dividendina; 5) vastutusotsuse tegemise eeldused on täidetud. AHF-i maksukohustus jäi korrektselt deklareerimata ning maksuvõlg tekkis ja jäi tasumata kaebajate teadliku ja tahtliku tegevuse tulemusel.
5(13)
3-18-568
5.Tallinna Halduskohus jättis 20. detsembri 2018. a otsusega kaebuse rahuldamata. Halduskohus põhjendas oma seisukohti kokkuvõtlikult järgmiselt: 1) kohus nõustub maksuotsuse ja vastutusotsuse põhjendustega ega pea vajalikuks neid täies mahus korrata (HKMS § 165 lg 2); 2) esmalt kontrollib kohus, kas maksuhaldur on AHF-ile tehtud maksuotsuses õigesti tuvastanud maksuvõla olemasolu, kuna kaebajad väitsid, et nad ei esitanud kontrolliperioodil (2015 november – 2016 veebruar) valede andmetega KMD-sid ega pidanud deklareerima tulumaksukohustust, sest AHF-i pangakontolt välja võetud sularaha kasutati kaebajate kinnitusel ettevõtluse tarbeks. 3) maksuhaldur oli seisukohal, et AHF suurendas alusetult sisendkäibemaksu. AHF ei esitanud kontrollimenetluses MTA-le dokumente, mis tõendaksid sisendkäibemaksu arvestamise õigsust (vt ka MTA 3. jaanuari 2017. a kontrollakt, p 1.1.2.1). Kaebajad olid AHF-i kontrollimenetluse alustamisel AHF-i juhatuse liikmeteks ning seega pidi neil olema võimalik esitada raamatupidamisdokumendid nõutud perioodi kohta. Kaebajad MTA dokumentide esitamise korraldust ei täitnud, vaid TT lükkas korduvalt maksuhalduri korralduse täitmist edasi. TT teatas 7. aprillil 2016 maksuhaldurile, et saab raamatupidamisdokumendid esitada kõige varasemalt aprilli lõpuks. TT palus 3. mail 2016 maksuhaldurilt, et dokumentide esitamiseks määrataks uus aeg. Pärast kontrollimenetluse alustamist võõrandasid aga kaebajad AHF-i Venemaa kodanikule PPile (äriregistri andmetel 13. mail 2016), kellele väidetavalt andsid üle ka kõik äriühingu dokumendid. Eespool märgitu viitab sellele, et kaebajad hoidusid teadlikult kõrvale dokumentide esitamisest. AHF-i kontrollimenetluse algatamisel oli kaebajatel kohustus esitada maksuhaldurile AHF-i puudutavad dokumendid. Kuna äriregistri andmetest nähtus, et
19.mail 2016 muutus ettevõtte aadress ja juhatuse liikmed, edastas maksuhaldur 1. juunil 2016 AHF-ile läbi e-maksuameti ja posti tähtkirjana uue korralduse teabe andmiseks ja dokumentide saamiseks. MTA korraldus võeti 9. juunil 2016 äriregistri aadressilt vastu, kuid see jäeti täitmata. Maksuhaldur on seega astunud piisavalt samme, et AHF-lt saada raamatupidamisdokumente. AHF ei täitnud kaasaaitamiskohustust. Kuna AHF-i endised ja uued juhatuse liikmed ei esitanud dokumente, ei olnud maksuhalduril võimalik kindlaks teha, kas sularahas tehtud tehingutelt sisendkäibemaksu arvestamine toimus kooskõlas seadusega. Kuna sisendkäibemaksu 31 315,60 euro arvestamise aluseks olevaid algdokumente maksuhaldurile ei esitatud, on maksuhaldur KMS § 31 lg-le 1 tuginedes põhjendatult tuvastanud AHF-i täitmata käibemaksukohustuse (maksuvõla); 4) maksuhaldur asus seisukohale, et AHF-i pangakontolt väljavõetud sularaha 167 787 eurot tuleb käsitada osanikele tehtud dividendimaksena, millelt tuleb tasuda TuMS § 50 lg 1 alusel tulumaksu. Vaidlust ei ole selles, et kaebajad võtsid AHF-i pangakontolt välja sularaha, mis oli sinna laekunud kaupade ja teenuste müügist. AHF-l laekus seega ettevõtlusest raha, mida maksuhaldur käsitas kasumina. Maksuhaldurile ei esitatud välja võetud sularaha kohta raamatupidamise dokumente (vt 3. jaanuari 2017. a kontrollakt, p 1.1.2.2 alapunkt b). Seega ei olnud tõendatud, et väljavõetud sularaha eest on soetatud kaupu ja/või teenuseid ettevõtluse tarbeks. Kuna TT ja LL olid AHF-i osanikud, oli põhjendatud maksuhalduri järeldus, et äriühing tegi rahalisi väljamakseid, mis kvalifitseeruvad dividendideks. Tulumaksu määramist ei välista see, kui AHF-i juhtorgan ei otsustanud dividendide väljamaksmist (vt RKHKo nr 3-3-1-90-07 p 15 ja nr 3-3-1-28-16 p 11). Maksuhaldur leidis põhjendatult, et välja võetud sularaha tuleb käsitada osanikele tehtud dividendimaksena, millelt tuli AHF-l TuMS § 50 lg 1 alusel maksta tulumaksu 41 946,75 eurot; 5) kaebajad esitasid vastutusmenetluses 9. novembril 2017 täiendavad selgitused ja ostu-müügi lepingud (kuupäevadega 11. november 2015, 14. detsember 2015, 16. detsember 2015, 26. detsember 2015, 9. veebruar 2016). Lepingu koostas LL. Lepingute kohaselt soetas AHF LLlt erinevaid seadmeid ja tarvikuid (nt protsessimahutid, töökindad, reaktorid, ketaslõikur, haagis jm) kokku 177 500 euro eest. Viidatud tõenditega soovivad kaebajad tõendada, milleks kasutati kontrolliperioodil AHF-i pangakontolt väljavõetud sularaha; 6(13)
3-18-568 6) kaebajad ei mäletanud AHF-i kontrollimenetluses äriühingu uuele omanikule dokumentide väidetava üleandmise asjaolusid (vt 3. jaanuari 2017. a kontrollakt, p 1.1.2.2 alapunk d). Hilisemas vastutusmenetluses andsid kaebajad selles osas palju üksikasjalikumaid selgitusi, mis ei haakunud varasemate seletustega (vt vastutusotsus, lk 14–15). Kohtu hinnangul ei ole tavapärane see, et aja möödudes hakkavad isikud mäletama sündmusi täpsemalt ja varasemast erinevalt. Pigem seab see isikute selgituste usaldusväärsuse kahtluse alla; 7) vastutusmenetluses esitatud ostu-müügi lepingud ei ole usaldusväärsed. Uued tõendid pole kooskõlas väitega, et dokumendid anti üle uuele omanikule ja sel põhjusel ei saanud neid esitada AHF-i maksumenetluses. Kaebajate väide, et neid ei teavitatud AHF-i kontrollimenetluses tulumaksu kontrollist, ei ole tõsiselt võetav. Käibemaksu ja tulumaksu määramine oli seotud pangakontolt välja võetud rahaga. Vastutusmenetluses esitatud versiooniga, et AHF-i pangakontolt välja võetud sularaha kasutati LLlt kauba soetamiseks, möönavad kaebajad sisuliselt AHF-ile tehtud maksuotsuse põhjendatust käibemaksu määramist puudutavas osas. LL ei ole käibemaksukohustuslane ja seetõttu ei saanud temalt kauba soetamine AHF-i pangakontolt välja võetud sularaha arvel anda alust sisendkäibemaksu deklareerimiseks (KMS § 31 lg 1). AHF-i kontrollimenetluses ja vastutusmenetluses antud kaebajate selgitused ei võimalda järeldada, et väljavõetud sularaha kasutati ostu-müügi lepingute täitmiseks. LL selgitas 20. oktoobril 2016 maksuhaldurile, et sularaha kasutati mõnede tarvikute soetamiseks, jooksevkulude katteks, arendustegevuseks ja erakorralisteks väljaminekuteks ning 11. septembril 2017 selgitas, et sularaha kasutati elementaarkuludeks, nt reaktori kuludeks. TT selgitas 6. septembril 2016 maksuhaldurile, et sularaha kasutati tõenäoliselt teenuste ja toodete soetamiseks ning 23. augustil 2017 selgitas, et sularaha kasutati materjali soetamiseks ning „/../kui oli tarvis maksti sularahas, kui vaja tehti ülekandega/../“. Viidatud selgitused on pinnapealsed. Samas on ilmne, et kui sellises märkimisväärses summas (s.o 167 787 eurot) võetakse äriühingu pangakontolt välja sularaha, reeglina äriühingu juhatuse liige teab ja oskab selgitada, miks seda tehti. Lepingute järgi soetas AHF kaupu LLlt, on äärmiselt ebausutav, et kaebajad ei osanud varasemas menetluses anda maksuhaldurile sularaha kasutamise kohta konkreetseid selgitusi. Selgitusi anti maksuhaldurile ajal, mil ei olnud möödas ka märkimisväärne aeg väidetavate lepingute sõlmimisest; 8) AHF-i pangakonto väljavõtte selgitused ei viita sellele, et väljavõetud sularaha kasutati ostumüügi lepingute täitmiseks. Pangakontolt väljavõetud raha suurus ning kuupäevad ei ole vastavuses esitatud ostu-müügi lepingutega. Väheusutav on, et ostu-müügi lepingutes märgitud seadmeid omas füüsiline isik ning et need soetati ajal, mil otsustati äriühing võõrandada Venemaa kodanikule ning mil äriühingu tegevus sisuliselt lõppes. Samuti ei ole kaebajad maksu- ega kohtumenetluses esitanud veenvaid selgitusi selle kohta, millisel põhjusel olid AHF-i majandustegevuses vajalikud sellises mahus seadmed ja tarvikud. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust ning sularaha kasutust ei tõenda ka kaebajate esitatud litsentsileping; 9) kaebajate seisukoht, et maksuhaldur pidas kaebajate esitatud dokumente AHF-i kulutusi tõendavateks dokumentideks TuMS § 32 lg 1 tähenduses, on ebaselge. TuMS § 32 lg 1 seondub ettevõtlustulu maksustamisega (maksustatavast ettevõtlustulust kulude mahaarvamisega). Ettevõtlustulu maksustatakse füüsilisest isikust ettevõtjate ja mitteresidentide puhul. Seega ei seondu TuMS § 32 lg 1 residendist juriidilise isiku (AHF-i) maksukohustusega; 10) kohtuotsuse tegemise seisuga nähtub äriregistri andmebaasist PPi seos 20 Eesti äriühinguga (sh AHF-iga). See tekitab kahtluse, et AHF-i võõrandamise eesmärk võis olla takistada maksuhalduril AHF-i tehingutega seotud asjaolude kontrollimist. Seda kahtlust kinnitavad ka AHF-i müümise aeg (s.o mõned kuud pärast kontrollimenetluse algust) ning asjaolu, et kaebajad andsid väidetavalt AHF-i raamatupidamisdokumendid (vähemalt osaliselt) üle ajal, mil nad olid teadlikud, et maksuhaldur kontrollib AHF-i maksude tasumise õigust. Kaebajate väited võõrandamise otstarbekuse ja hea pakkumise kohta (sh selle kohta, et äriühingu müük oli sunnitud, kuna ühe Venemaa äripartneriga toimuma pidanud tehing luhtus ning selle tehingu eest tasutud ettemaksu oleks võinud tagasi saada äriühingu müümisel PPile) ei ole usutavad; 7(13)
3-18-568 11) kaebajad ei ole vastutusmenetluses esitanud selliseid tõendeid ega eluliselt usutavaid selgitusi, mis seaksid kahtluse alla MTA 3. jaanuari 2017. a kontrollaktis ja 15. veebruari 2017. a maksuotsuses tuvastatud asjaolud. Maksuvõla olemasolu on õigesti tuvastatud; 12) kaasaaitamiskohustus ei sõltu maksukohustuslase suvast, sest sellisel juhul muutuks efektiivne maksude kogumine võimatuks. Kontrollimenetluse algatamise järgselt juhatusest taandumine ja äriühingu võõrandamine ei ole instrumendiks, mis vabastaks endised juhatuse liikmed MKS § 40 lg-st 1 tulenevast vastutusest, sh kohustusest tõendada vastutusmenetluses nende poolt tehtud majandustehingute toimumise asjaolusid ja tõepärasust; 13) maksukohustuse täitmiseks olid AHF-il vahendid olemas. Maksukohustuse deklareerimise ja täitmise eest vastutab äriühingu juhatus (MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1). AHF-i juhatuse liikmeteks olid maksukohustuse tekkimise ajal kaebajad, kes rikkusid kohustust tagada MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; 14) eelnevalt kirjeldatud asjaolud võimaldavad järeldada, et kaebajad rikkusid juhatuse liikme kohustusi tahtlikult. Kaebajad hoidusid AHF-i maksumenetluses teadlikult algdokumentide esitamisest maksuhaldurile ning vastutusmenetluses esitatud seisukohad ja tõendid on vastuolulised ja ebausaldusväärsed. Kaebajad deklareerisid teadlikult ja tahtlikult ebaõiget maksukohustust ja jätsid maksukohustuse täitmata. Kuigi LL väitis, et raamatupidamise korraldamisega tegeles TT ning TT ei ole ka selgelt vastupidist väitnud, ei tähenda see, et LL ei oleks teadnud või pidanud teadma ebaõigete andmetega KMD-de esitamisest ja tulumaksukohustuse deklareerimata jätmisest. Nii TT kui LL selgitustest nähtub, et mõlemad tegelesid äriühingu juhtimisega ning neil oli ligipääs äriühingu raamatupidamisdokumentidele ja käibevahenditele (st nad omasid ülevaadet äriühingu tehingutest). Seejuures nähtub poolte selgitustest, et äriühingu pangakaart oli peamiselt LL käes ning ta võttis äriühingu pangakontolt välja sularaha. Ebaõigete andmetega KMD-de esitamine ja tulumaksukohustuse deklareerimata jätmine toimus LL teadmisel; 15) AHF-i maksuvõlg tekkis ebaõigete andmetega deklaratsioonide esitamisest ja seeläbi (varjatud) maksukohustuse täitmata jätmisest. Kaebajate kohustuse rikkumise ja maksuvõla vahel on seega selge põhjuslik seos; 16) MKS § 96 lg 5 lubab äriühingu juhatuse liikme suhtes vastutusotsuse teha, kui äriühingu maksuvõla sissenõudmist on alustatud MKS § 130 lg 1 p-s 3 sätestatud viisil ning see pole kolme kuu jooksul õnnestunud. MKS § 130 lg 1 p 3 sätestab maksuhalduri õiguse pöörata sissenõude rahalisele õigusele. Seega piisab vastutusotsuse tegemiseks sellest, kui pangakontode arestimine kolme kuu jooksul tulemusi ei anna. Seadus ei nõua täiendavaid sissenõudmise toiminguid (RKHKo nr 3-3-1-56-16, p 18;TlnRngKo 3-13-1581, p 14). MTA arestis 7. aprilli 2017. a korraldusega AHF-i ainsana avatud pangakonto Swedbankis, millelt laekumisi ei tulnud. Äriühingul puudus registrisse kantud vara. Äriühing oli maksejõuetu. Vaidlusaluse vastutusotsuse tegemise ajaks oli maksuhaldur enam kui kolm kuud (praegusel juhul üle 10 kuu) üritatud maksuvõlga sisse nõuda AHF-ilt. Asjakohatud on kaebaja väited, et AHF-i väidetava vallasvara müügist saadava raha arvelt saaks maksukohustust vähendada. Kaebajate viide MKS § 130 lg-le 2 ei ole asjakohane. MKS § 96 lg 5 ei näe ette, et maksuhaldur peaks enne vastutusotsuse tegemist pöörduma kohtutäituri poole; 17) täidetud on vastutusotsuse tegemise teised tingimused. Maksuvõla sundtäitmine ei ole aegunud (MKS § 132), maksuvõlga ei ole kustutatud (MKS § 114) ning vastutusotsuse tegemise hetkeks ei olnud möödunud tahtliku rikkumise puhul arvesse võetav viieaastane maksusumma määramise aegumistähtaeg (MKS § 98 lg 1).
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
6.TT ja LL paluvad apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu otsus ning teha uus otsus, millega kaebus rahuldatakse. Apellant väidab kokkuvõtlikult järgmist: 8(13)
3-18-568 1) vastustaja ei ole sisustanud vastutusotsuse andmise eelduseid. Halduskohus ei ole vastutusotsuse andmise eelduste täitmist kontrollinud; 2) vastustaja ei ole tõendanud asjaolu, et apellandid oleksid rikkunud deklareerimiskohustust või alusetult deklareerinud sisendkäibemaksu või et nad oleksid jätnud deklareerimata tulumaksukohustuse. Asjaolu, et maksuhaldur ei ole saanud AHF-i raamatupidamise dokumente, ei tõenda algdokumentide puudumist. Sellest, et AHF ei esitanud dokumente, ei saa järeldada ebaõigete andmetega deklaratsioonide esitamist ega juhatuse liikme kohustuste tahtlikku rikkumist. Valeandmete esitamine pole tõendatud; 3) AHF-i maksukontroll algas 5. aprillil 2016. Läbirääkimised äriühingu müügiks algasid kuid varem, mistõttu edastati enamik dokumente uuele omanikule 21. märtsil 2016. Apellant viibis Venemaal ja andis dokumendid üle. Apellandid lükkasid korralduse täitmist edasi, kuna nad lootsid dokumente tagasi saada, millest keelduti. Vastustaja ei teinud kõike võimalikku, et AHF-lt dokumente saada; 4) apellandid ei nõustu halduskohtuga, et tõendatud ei ole väljavõetud sularaha kasutamine ettevõtluses. Dokumendid, mis tõendavad raha kasutamist ettevõtluses, esitati vastutusotsuse tegemise menetluses. Fakte on võimalik kontrollida dokumentide alusel ja nende alusel saab asjaolusid meenutada. Apellandid ei pidanud ostu-müügi tehinguid AHF-i maksumenetluses olulisteks, mistõttu nad andsid ettevalmistamata ja pealiskaudseid vastuseid. Apellandid kasutavad õigusabi alates 2. augustist 2017 ja õigusabi osutaja selgitas apellantidele käesoleva kaasuse olulisi asjaolusid, mida tuleb meenutada; 5) apellandid ei nõustu kohtu järeldusega, et sisendkäibemaksu ei deklareeritud nõuetekohaselt, kui AHF ostis sularaha eest seadmeid LL-lt. Vastustaja ja kohus ei süüvinud AHF-i majandustegevusse. AHF vajas seadmeid ja tarvikuid, kuna ta tegeles tööohutuse ja töötervishoiu teenuste pakkumisega, eriotstarbeliste seadmete, sh materjalide väljatöötamise ja paigaldamisega. LL selgitas maksuhaldurile seda, millega AHF tegeles ja kuna maksuhalduril täiendavaid küsimusi ei tekkinud, võis järeldada, et selgitused olid arusaadavad. Sularaha kasutati arendustegevuseks, nt poorse polüvinüülformaali tootmiseks ja arendamiseks. Tööohutus ja töötervishoid oli kõrvaltegevus. LL saab kohtuistungil selgitada, milleks seadmed vajalikud olid; 6) apellandid esitasid vastustajale 25. jaanuaril 2018 analüüsi, kus on näidatud sõlmitud ostumüügilepingute ja sularaha väljavõtu vastavus. Apellandid esitavad viidatud tabeli (lisa 1) uuesti värvilisena, kus iga leping ja sellele vastav sularaha väljavõte on erineva värviga. Tegemist pole uue tõendiga, kuna see esitati maksumenetluses, kuid jäeti tähelepanuta. Halduskohus on jätnud hindamata selle, miks seadmed vajalikud olid; 7) apellantidel puudub teave, et PP käsitatakse variisikuna. Asjaolust, et PP on seotud mitme äriühinguga, ei järeldu, et ta oleks variisik. PP kaudu oleks olnud võimalik saada Venemaalt tooraine eest tehtud ettemaks tagasi; 8) apellantide kohustus hoida dokumente lõppes 19. mail 2016, mil äriühingu omandas PP. Apellantidel on piiratud võimalus tõendeid esitada, mistõttu ei tule asjaolusid tõlgendada nende kahjuks; 9) halduskohus ei analüüsinud apellantide tahtluse küsimust sisuliselt. Apellantide tahtlus on vastutusotsuses tuvastamata; 10) AHF-l on vara, mille soetamise väärtus oli 177 500 eurot. Seega võib äriühingult maksuvõla nõudmine õnnestuda. Seadusandja mõttega ei ole kooskõlas see, kui juhatuse liikmete vastu pöördutakse nõudega enne äriühingu vara täitemenetluses müümist; 11) halduskohus refereeris kontrollakti ja maksuotsuse seisukohti. Halduskohus ei ole kaebuses esitatud väiteid ümber lükanud. Seega on halduskohus rikkunud põhjendamiskohustust. Nendele väidetele, mille apellandid seadsid kahtluse alla, ei saa kohtumenetluses tugineda.
7.MTA palub vastustes jätta apellatsioonkaebused rahuldamata. MTA esitab kokkuvõtlikult järgmised seisukohad: 9(13)
3-18-568 1) vastutusotsus ja halduskohtu otsus on õiguspärased. Halduskohtu otsus on faktiliselt ja õiguslikult põhjendatud; 2) vastustaja nõustub halduskohtuga. Vastustaja jääb varasemate seisukohtade juurde; 3) apellantide väited on kontekstist välja rebitud. Kaebajad ei täitnud tõendamiskoormist.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
8.Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebused ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata. Halduskohtu vaidlustatud otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub alus. HKMS § 201 lg 4 alusel märgib ringkonnakohus, et nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega pea vajalikuks neid üle korrata.
9.MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. MKS § 40 lg 1 näeb mh ette, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 järgi on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Rahalised kohustused täidetakse esindatava vara arvel.
10.Juhatuse liikme vastutuse eeldused on järgmised: 1) juhatuse liige on rikkunud oma kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest; 2) rikutud on kohustust tagada MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine (s.o rikutud peab olema nimelt MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi); 3) kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg (MKS § 40 lg 1 ja § 96; RKHKo 3-3-143-14, 3-3-1-37-13, 3-3-1-17-13, 3-3-1-23-12, 3-3-1-41-05).
11.Juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemiseks peavad olema lisaks täidetud järgmised eeldused: 1) kehtiva maksuvõla olemasolu ehk MKS § 96 lg-s 6 sätestatud vastutusotsuse tegemist välistavate asjaolude (s.o maksuvõlga ei ole tekkinud; maksuvõla sissenõudmine on aegunud; maksuvõlg on kustutatud) puudumine; 2) maksusumma määramise aegumistähtaeg (MKS § 98) ei ole möödunud; 3) maksuvõla sissenõudmine maksumaksjalt või maksu kinnipidajalt on nurjunud; 4) vastutusotsus on tehtud enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, kelle maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha (vt RKHKo 3-15-2813, p 16.1; RKHKm 3-3-1-16-12, p 10; 3-3-1-15-12, p 50 alap-d „e“–„i“).
12.Praeguses asjas on nii TT kui ka LL puhul MKS § 8 lg-s 1, § 40 lg-s 1 ja §-s 96 sätestatud vastutusotsuse koostamise tingimused täidetud. Vastuseks apellatsioonkaebuses esitatud väidetele märgib ringkonnakohus alljärgnevat.
13.Ringkonnakohus ei jaga kaebajate seisukohta, et MTA pole sisustanud vastutusotsuse andmise eelduseid ega halduskohus pole neid kontrollinud. Vastutusotsuses on välja toodud asjaolud ja õigusnormid, mille alusel vastutusotsus tehti, ning halduskohus on neid kontrollinud (vt käesolev otsus, p-d 2 ja 5). Kaebajate mittenõustumine MTA ja halduskohtu järeldustega ei tähenda, et otsus oleks põhjendamata.
10(13)
3-18-568
14.Kaebajad väidavad, et AHF-l on vara, mille soetamisväärtus oli 177 500 eurot ning seetõttu pole MKS § 96 lg 5 alusel võimalik vastutusotsust teha. Ringkonnakohus kaebaja seisukohta ei jaga. Vaidlust ei ole selle üle, et MTA kohustas 15. veebruari 2017. a maksuotsusega AHF-i tasuma maksu 73 262,35 eurot ning vastutusotsuse tegemise ajaks oli tasumata võlg 72 545,95 eurot. Riigikohtu praktika kohaselt piisab vastutusotsuse tegemiseks sellest, kui pangakontode arestimine kolme kuu jooksul tulemusi ei anna; seadus täiendavaid sissenõudmisetoiminguid ei nõua (RKHKo 3-3-1-56-16, p 18). Halduskohus märkis, et MTA arestis 7. aprilli 2017. a korraldusega AHF-i ainsana avatud pangakonto Swedbank AS-s, millelt laekumisi ei olnud, samuti puudus AHF-l registrisse kantud vara. Vastutusotsuse tegemise ajaks oli maksuhaldur enam kui kolm kuud üritanud maksuvõlga AHF-lt sisse nõuda. Ringkonnakohus nõustub seega halduskohtu järeldusega, et vastutusotsuse tegemisel pole rikutud MKS § 96 lg-t 5. Ringkonnakohus lisab, et kaebajate väide, et AHF-l on vara, mille soetamisväärtus on 177 500 eurot, ei ole leidnud tõendamist.
15.Sisendkäibemaksu on õigus maha arvata KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel (KMS § 31 lg 1). Maksu- ega ka vastutusmenetluses ei esitatud maksuhaldurile arveid ega muid dokumente, mille põhjal saanuks kontrollida AHF-i sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsust. MTA kontrollis 5. aprilli 2016. a teate ja 18. aprilli 2016. a korralduse alusel AHF-i maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil 2015. a november kuni 2016. a veebruar. TT oli AHF-i juhatuse liige 16. jaanuarist 2014 – 19. maini 2016. LL oli AHF-i juhatuse liige 16. jaanuarist – 19. maini 2016. Kaebajad ei esitanud AHF-i kontollimenetluses MTA-le sisendkäibemaksu arvestamise õigsust tõendavaid dokumente. Kaebajad põhjendavad dokumentide esitamata jätmist sellega, et nad võõrandasid äriühingu Venemaal asuvale isikule ja enamik dokumente anti tulevasele äriühingu omanikule 21. märtsil 2016. AHF-i maksukontroll algas aprilli esimeses pooles. TT vastas MTA nõudele esitada dokumendid
8.aprilliks, et selleks kuupäevaks dokumente esitada ei saa, kuid lubas seda teha aprilli lõpuks (MTA vastus kaebusele, tõendite nimekirjast tõend nr 7 ja 8). Seejärel kohustas MTA korraldusega AHF-i ilmuma MTA-sse ja esitama dokumendid 2. maiks. Korralduse kättesaamist kinnitas TT, kuid väidetavalt perekondlike sündmuste tõttu ta kohale ei ilmunud (MTA vastus kaebusele, tõendite nimekirjast tõend nr 10 ja nr 11). Seejärel kohustas MTA isikut ilmuma ja dokumente esitama 23. maiks, mida isik ei täitnud (MTA vastus kaebusele, tõendite nimekirjast tõend nr 12). Ringkonnakohtu hinnangul pole usutav kaebajate väide, et neil polnud MTA-le dokumente esitada. Juhatuse liige oli maksumenetlusest ja dokumentide esitamisest teadlik enne, kui juhatuse liige muutus. Kaebajad pole esitanud veenvaid selgitusi selle kohta, miks äriühingu enamik dokumente anti PP-le üle 21. märtsil, kui PP sai äriühingu uueks juhatuse liikmeks alles
19.mail. Samuti ei ole TT kui juhatuse liige MTA-le põhjendanud dokumentide esitamata jätmist sellega, et tal füüsiliselt polnud neid esitada. Väide esitati alles vastutusotsuse vaidlustamisel. Isegi juhul, kui kaebajate väide peaks paika pidama, ei vabaneks juhatuse liige enda kohustusest. Kaebajatel kui juriidilise isiku seaduslikel esindajatel oli kohustus tagada raamatupidamisdokumentide säilimine perioodil, millal nad olid juhatuse liikmed. Seejuures tuleb arvesse võtta ka asjaolu, et äriühingu osad võõrandati Venemaal asuvale isikule ning pärast võõrandamist ei õnnestunud MTA-l dokumente endiselt saada. Asjaolu, et pärast maksuvõlgade tekkimist võõrandatakse äriühing, loob põhjendatud kahtluse, et tehing tehti selleks, et vältida maksukohustuse täitmist (TlnRngKm nr 3-16-1035, p 10). MTA andmetel on isik, kellele 11(13)
3-18-568 äriühing võõrandati, seotud 17 teise äriühinguga, millest mitmel on tasumata maksukohustused. Ettevõtte müük maksumenetluse ajal ei pruugi olla juhuslik. Kui äriühing müüakse isikule, kes on seotud teiste äriühingutega, kellel on maksuvõlg, võib see omakorda tugevdada põhjendatud kahtlust, et äriühing müüdi maksuvõla tasumise ja vastutuse vältimiseks (TlnRngKo nr 3-151130, p 12).
16.Maksuhaldur tuvastas, et kontrolliperioodil võeti AHF-i pangakontolt välja sularaha 167 787 eurot, mille ettevõtluses kasutamine ei olnud tõendatud. Kaebajad väidavad, et väljavõetud sularaha kasutati ettevõtluses, mida kinnitavad ostu-müügi arved. Ringkonnakohus jagab halduskohtu hinnangut, et tegemist pole usaldusväärsete tõenditega. Kaebajad ei esitanud AHF-i maksumenetluses ühtegi raamatupidamisdokumenti (vt ka käesolev otsus, p 15). Kaebajad esitasid alles vastutusmenetluse ostu-müügi lepingud, mille kohaselt ostis AHF LL-lt seadmeid ja tarvikuid. Arved koostas AHF-i juhatuse liige LL. AHF-i kontrollimenetluses ei mäletanud kaebajad äriühingu uuele omanikule dokumentide väidetava üleandmise asjaolusid, kuid mäletasid seda asjaolu vastutusmenetluses. Kuna AHF-i juhatuse liige ja kaebaja olid sama isik, ei ole usutav, et umbes 170 000 euro eest tehingute tegemist kaebaja maksumenetluses ei mäletanud. Seejuures märkis halduskohus, et kaebajate väited on vastuolulised, kuna maksumenetluses ei saanud dokumente esitada põhjusel, et need anti üle AHF-i tulevasele juhatuse liikmele, kuid vastutusmenetluses olid dokumendid siiski olemas. Kaebaja väidete usaldusväärsust kahandab ka asjaolu, et muud vastutusotsuse tegemist tinginud asjaolud ei kinnita kaebajate väiteid. Nimelt märkis halduskohus, et AHF-i pangakonto väljavõtte selgitused ei viita, et sularaha oleks kasutatud ettevõtluses; pangakontolt väljavõetud raha suurus ning kuupäevad ei ole vastavuses esitatud ostu-müügi lepingutega. Ka apellantide apellatsioonkaebuse lisa 1 ei võimalda teha teistsugust järeldust. Kaebajate väide, et kuna nad kasutavad professionaalset õigusabi alates 2. augustist 2017, ei teadnud nad, milliseid asjaolusid tuleb meenutada, ei lükka ümber eespool tehtud järeldusi. Kaebajad olid teadlikud läbiviidavast maksumenetlusest, dokumentide esitamise kohustusest ja võimalikest tehingutest. Kaebajad ise korraldasid äriühingu nimel tehinguid ja kasutasid selleks äriühingu raha. Eelduslikult ei vajanud vaidlusaluste tehingute kirjeldamine ja dokumentide esitamine professionaalset õigusabi. Seda enam veel olukorras, kus kaebajad on olnud kauaaegselt erinevate äriühingute juhtorganites (vt käesolev otsus, p 2 alap-d 3 ja 4).
17.Kaebajad väidavad, et halduskohus ei süüvinud AHF-i majandustegevusse (AHF vajas nii seadmeid kui ka tarvikuid). Ringkonnakohtu hinnangul pole praeguse vaidluse lahendamisel otsustava tähendusega see, millega AHF tegeles (tööohutuse ja töötervishoiu teenuse pakkumine ja/või arendustegevus). Vaidluse all on maksumenetluses AHF-i raamatupidamisdokumentide esitamata jätmine ning kaebajate esitatud tõendite usaldusväärsus.
Kaebajad väidavad, et nendel puudus teave selle kohta, et PP käsitatakse variisikuna.
Ringkonnakohtu hinnangul ei ole MTA PP küsimusele määravat tähendust omistanud, vaid ta hindas asjaolusid kogumis. AHF-i osaluse müümine vahetult pärast kontrollimenetluse algatamist PP-le tekitas põhjendatud kahtluse, et äriühingu osaluse võõrandamisel puudus tegelik majanduslik eesmärk, vaid seda tehti eesmärgiga takistada maksuhalduril äriühingu tehingutega seotud asjaolude kontrollimist. Vastutusotsuse p-s 2.2.2.2 asus maksuhaldur seisukohale, et kaebajate Venemaal asuv äripartner PP on äriregistri andmete kohaselt seotud 17 äriühinguga, millest mitmetel on tasumata maksukohustus või esitamata maksudeklaratsioonid. Arvestada tuleb mh asjaoluga, et AHF müüdi mõned kuud pärast kontrollimenetluse algust.
12(13)
3-18-568
19.Ringkonnakohus ei jaga kaebajate seisukohta, et halduskohus pole kaebajate tahtluse küsimust sisuliselt analüüsinud. Halduskohus põhjendas otsuse p-s 12 seda, miks juhatuse liikme kohustuste rikkumist tuleb käsitada tahtliku tegevusena: kaebajad hoidusid AHF-i maksumenetluses teadlikult algdokumentide esitamisest maksuhaldurile; vastutusmenetluses esitatud seisukohad ja tõendid on vastuolulised ja ebausaldusväärsed; kuigi LL väitis, et raamatupidamise korraldamisega tegeles TT, ei tähenda see, et LL ei oleks teadnud või pidanud teadma ebaõigete andmetega KMD-de esitamisest ja/või tulumaksukohustuse deklareerimata jätmisest; TT ja LL selgitustest nähtub, et mõlemad tegelesid äriühingu juhtimisega ning neil oli ligipääs AHF-i raamatupidamisdokumentidele ja käibevahenditele; äriühingu pangakaart oli peamiselt LL käes ning ta võttis äriühingu pangakontolt välja sularaha. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et eespool märgitu kogumis võimaldab järeldada kaebajate tahtlust.
20.Ringkonnakohus ei jaga kaebajate seisukohta, et halduskohus ei saanud tugineda nendele asjaoludele, mille olemasolu seadsid kaebajad kahtluse alla. Halduskohus on otsuses põhjendanud, millised tõendid on veenvad ja tuleb otsuse tegemisel aluseks võtta ning millised tõendid jätta asja lahendamisel kõrvale kui ebausaldusväärsed. Halduskohus on kaebajate tahtluse tõenditele tuginedes ja Riigikohtu praktikas rõhutatud elulise usutavuse kriteeriumist lähtudes õigesti tuvastanud (RKHK 3-3-1-37-13, p 24) MKS 96 lg 2 ja § 150 lg 1 kohaselt lasub maksukohustuslasel mh vastutusotsuse vaidlustamise korral kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kohtupraktika kohaselt läheb tõendamiskoormus maksukohustuslasele üle, kui maksuotsus, sh vastutusotsus on nõuetekohaselt põhjendatud (vt RKHKo, nr 3-3-1-27-15, p 20). Eespool nimetatud asjaolud kogumis loovad põhjendatud kahtluse jaatamaks, et kaebajad on tahtlikult rikkunud maksukorralduse seadusest ja maksuseadustest tulenevat kohustust tagada äriühingu maksukohustuste tähtaegne täitmine, mille tõttu jäi äriühingul täitmata maksukohustus. Äriühingu maksukohustus tekkis perioodil, kui kaebajad olid äriühingu juhatuse liikmed. Sellest tulenevalt on väite, et kaebajad tasusid äriühingu kontolt väljavõetud sularahaga ettevõtlusega seotud kulude eest, tõendamiskoormis läinud üle kaebajatele. Kaebaja ei ole maksuhaldurile ega kohtule enda väite kinnitamiseks usutavaid seletusi ega usaldusväärseid tõendeid esitanud.
21.Eeltoodust tulenevalt ja HKMS § 200 p 1 alusel jäävad TT ja LL apellatsioonkaebused rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 20. detsembri 2018. a otsus muutmata.
22.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks esitada kohtule menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. Apellatsioonkaebuselt on kummagi apellandi eest tasutud riigilõivu 750 eurot ning apellatsioonimenetlusega seoses on mõlemad apellandid kandnud esindajakulusid kokku 2763,60 eurot. Apellantide menetluskulud apellatsiooniastmes kokku on seega 4263,60 eurot. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad menetluskulud apellatsiooniastmes HKMS § 108 lg 1 alusel apellantide endi kanda. MTA ei ole menetluskulude kandmise kohta andmeid esitanud, mistõttu jäävad ka vastustaja võimalikud menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
13(13)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.